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1、主讲人：陈德球主讲人：陈德球主讲人：陈德球主讲人：陈德球审计理论与实务审计理论与实务专题一 审计理论与审计业务承接学习目标学习目标审计概述审计概述审计业务承接审计业务承接风险评估与计划审计工作风险评估与计划审计工作一、一、 审计概述审计概述中国注册会计师审计准则中国注册会计师审计准则对审计的标准定义：对审计的标准定义：w审计的目的是提高财务报表预期使用者对财务审计的目的是提高财务报表预期使用者对财务报表的信赖程度，可以通过注册会计师对财务报表的信赖程度，可以通过注册会计师对财务报表是否在所有重大方面按照使用的财务报表报表是否在所有重大方面按照使用的财务报表框架编制发表审计意见得以实现。框架编制
2、发表审计意见得以实现。审计的分类审计的分类按照目的和内容分类：按照目的和内容分类：w财务报表审计财务报表审计w经营审计经营审计w合规性审计合规性审计按照主体分类：按照主体分类：w政府审计政府审计w内部审计内部审计w注册会计师审计注册会计师审计审计业务范围审计业务范围鉴证业务w财务报表审计业务 对财务报表是否在所有重大方面符合既定的财务报表框架发表意对财务报表是否在所有重大方面符合既定的财务报表框架发表意见，其目的是增强潜在报表使用者对企业历史财务报表的信任度。见，其目的是增强潜在报表使用者对企业历史财务报表的信任度。w财务报表审阅业务 通过询问、分析程序和有限检查来获取证据对所审阅的信息是通过
3、询问、分析程序和有限检查来获取证据对所审阅的信息是否不存在重大错报提供有限保证，并以消极方式提出结论。否不存在重大错报提供有限保证，并以消极方式提出结论。w特殊目的的审计业务 因特殊目的的报告而检查历史财务信息。因特殊目的的报告而检查历史财务信息。w历史财务信息之外的其他鉴证业务w对于其财务报表鉴证业务，对非财务信息鉴证业务，对系统和流程对于其财务报表鉴证业务，对非财务信息鉴证业务，对系统和流程的鉴证业务的鉴证业务。审计业务范围审计业务范围相关业务w商定程序业务商定程序业务w代编财务信息业务代编财务信息业务w管理咨询业务管理咨询业务审计准则审计准则中国注册会计师执业准则体系中国注册会计师执业准
4、则体系审计市场审计市场警察理论警察理论信息理论信息理论代理理论代理理论受托责任理论受托责任理论保险理论保险理论冲突理论冲突理论 1）信息理论 信息理论认为，之所以需要审计，是由于审计的结果可以使信息更加可信息理论认为，之所以需要审计，是由于审计的结果可以使信息更加可靠，减少出现于管理当局和投资者之间潜在的信息不对称，使市场更具靠，减少出现于管理当局和投资者之间潜在的信息不对称，使市场更具效率。审计的本质在于增进财务信息的价值，也即提高财务信息对信息效率。审计的本质在于增进财务信息的价值，也即提高财务信息对信息使用者决策的正确程度。使用者决策的正确程度。 （1）事前信息不对称 事前信息不对称导致
5、了事前信息不对称导致了 “ “逆向选择逆向选择”的出现，造成了市场失灵，这的出现，造成了市场失灵，这一现象与货币理论中的一现象与货币理论中的 “ “劣币驱逐良币劣币驱逐良币”现象类似。逆向选择产生的原现象类似。逆向选择产生的原因是委托人在签订契约以前不知道代理人的类型（道德是好还是坏，能因是委托人在签订契约以前不知道代理人的类型（道德是好还是坏，能力是高还是低）。力是高还是低）。 （2）事后信息不对称 事后信息不对称引发的事后信息不对称引发的“道德风险道德风险”问题也造成了市场失灵问题也造成了市场失灵. .当契约当契约签订以后，委托人无法观察到（或者虽能观察到但成本太高）代理人的签订以后，委托
6、人无法观察到（或者虽能观察到但成本太高）代理人的行动时，事后的信息不对称就可能会产生道德风险问题。行动时，事后的信息不对称就可能会产生道德风险问题。 利用信息理论，我们可以对审计动因进行如下分析。利用信息理论，我们可以对审计动因进行如下分析。 （1）审计可以降低信息不对称的成本 投资者和债权人应对公司管理当局所提供的财务信息进行查实，但是如果投资者和债权人应对公司管理当局所提供的财务信息进行查实，但是如果每一个人都去检查，那么，获取可靠的信息成本就太高了，通过聘请专职的外每一个人都去检查，那么，获取可靠的信息成本就太高了，通过聘请专职的外部审计师来为全体委托人对公司管理当局进行审计可以大大降低
7、这一成本。部审计师来为全体委托人对公司管理当局进行审计可以大大降低这一成本。 （2）审计可以缓解信息不对称的发生 审计师的职责是运用专业技术和方法，对由管理部门编制的反映其受托责审计师的职责是运用专业技术和方法，对由管理部门编制的反映其受托责任的财务报表，是否真实公允地反映了公司的财务状况和经营成果进行审查和任的财务报表，是否真实公允地反映了公司的财务状况和经营成果进行审查和判断，进而做出适当保证，并向公司股东及利害关系人报告。从这个角度来说，判断，进而做出适当保证，并向公司股东及利害关系人报告。从这个角度来说，审计实际上就是为减低信息不对称的发生，满足全体委托人进行查帐的需要，审计实际上就是
8、为减低信息不对称的发生，满足全体委托人进行查帐的需要，由审计师替所有的出资者来检查公司的一种经济活动，促使信息使用者做出合由审计师替所有的出资者来检查公司的一种经济活动，促使信息使用者做出合理的经济决策，从而提高了资本市场的资源配置效率的作用。理的经济决策，从而提高了资本市场的资源配置效率的作用。 （3 3）现实经济生活与信息论的逻辑一致性）现实经济生活与信息论的逻辑一致性 信息理论认为审计可以提高财务信息的可信性，减低信息风险，从而可以增进财务信息的价值。这也是各国的法律和政府法规常常对财务信息进行独立审计做出规定的原因所在。 2 2）代理理论）代理理论 代理理论认为，企业中的股东与债权人和
9、管理当局之间符合代理关系，为了减少这种代理关系下的代理成本，委托代理双方签订一系列契约，契约条款的实施需要外部独立第三方的监督，所以就产生了对独立审计的需要。因此具有良好声誉的独立审计师在审计工作中既代表委托人的利益，也代表代理人的利益。审计的本质在于促进股东利益和企业管理人员的利益达到最大化。 代理成本包括三种： 其一，委托人监督和激励代理人、使代理人为委托人的利益尽力而发生的成本； 其二，其二，代理人为担保不损害委托人的利益而支付的成本，或者对委代理人为担保不损害委托人的利益而支付的成本，或者对委托人遭受损害的补偿成本；托人遭受损害的补偿成本； 其三，其三，即便发生了监督和担保成本，代理人
10、的决策与使委托人效即便发生了监督和担保成本，代理人的决策与使委托人效用最大化的决策仍会有差异，由此造成的委托人的利益损失，称为用最大化的决策仍会有差异，由此造成的委托人的利益损失，称为“剩余损失剩余损失”。 利用代理理论可以解释审计发挥作用的机制。利用代理理论可以解释审计发挥作用的机制。 代理理论认为，企业是一系列契约（包括与股东的、与经营者、代理理论认为，企业是一系列契约（包括与股东的、与经营者、债权人、雇员的、而且还有与供应商和客户等的契约关系）的连结，债权人、雇员的、而且还有与供应商和客户等的契约关系）的连结，企业中的相关各方存在相互抵触的利益冲突。企业中的股东与债权人企业中的相关各方存
11、在相互抵触的利益冲突。企业中的股东与债权人和管理当局之间完全符合代理关系。和管理当局之间完全符合代理关系。 （1 1）企业的股东与债权人和管理当局的目标函数并不总是一致，）企业的股东与债权人和管理当局的目标函数并不总是一致，他们在组织设置与契约关系框架内追求各自特定的目标他们在组织设置与契约关系框架内追求各自特定的目标. . （2 2）在出现利益抵触的情况下，为了保护自己的权益不受侵害，）在出现利益抵触的情况下，为了保护自己的权益不受侵害，出资者可以通过监督方式使管理当局与自己的目标趋于一致。出资者可以通过监督方式使管理当局与自己的目标趋于一致。 （3）随着代理理论的发展，出现了新问题，由于管
12、理部门的报酬与其绩效相挂钩，投资人可通过减少报酬的方式，允许管理人员有偏离投资人利益的范围和自由。可以看出，在代理理论中，对审计需求已不是财产所有者的单方需求，而已成为财产所有者和财产经营者的共同需求。 （4）实证研究为代理理论提供了支持。可以说，审计的确能够促使出资者和企业管理人员的利益达到最大化，审计的出现是社会选择所致。 3）受托责任理论受托责任论认为，审计因受托责任的产生而产生，并伴随着受托责任的发展而发展。当受托责任关系确立后，客观上就存在授权委托人对受托人实行监督的需要，审计的本质是一项独立的经济监督活动。虽然中外学者对受托责任的理解不尽相同，但是从最一般意义上讲，它是指一种报告说
13、明责任，是责任承担人向有关方面说明其行为过程与结果的责任。 受托责任理论对审计动因的解释如下： 在委托人将财产的经营权转移给受托人的情况下，必定形成一种受托责任。当受托责任关系确立后，客观上就存在委托人对受托人实行监督的需要。但是，由于受托责任日益复杂，使得委托人由于受到法律、时间、空间、自身能力以及成本等条件的限制，不能或无法亲自监督受托人的活动，这就需要具有相对独立身份的第三者对受托人进行检查，这就是审计。不仅如此，对于受托人而言，为说明其对自身机会主义的行为做出了监督，同样有建立监控机制的动机，聘请独立的审计师实施审计能有效地发挥监控作用。审计师与受托责任双方的审计关系如图1-1。 总之
14、，受托经济责任关系的确立是审计产生的前提条件；审计这种独立的经济监督方式,是维系受托经济责任关系的根本. 审计人第三关系人被审计人第二关系人受托责任受托人审计委托人第一关系人受托责任委托人图图1-1 1-1 审计关系图审计关系图4）保险理论保险理论认为审计是降低风险的活动，即审计是一个把财务报表使用者的信息风险降低到社会可接受的风险水平之下的过程，甚至认为审计是分担风险的一项服务。审计的本质在于分担风险。保险论的立论是依托于信息风险的存在。所谓信息风险是指制定经营风险决策所依赖的信息不正确的可能性。产生信息风险的原因有： 信息的距离:在现代社会，决策者几乎不可能大量地获取他所在单位的第一手资料
15、，而是必须依赖他人提供的信息。信息一旦由他人提供，被有意或无意错报的可能性就会增大。 信息提供者的偏见和动机:如果信息由目标不同于决策者的人提供，就有可能出现有利于提供者的偏差。其原因可能是对未来事项的盲目乐观，或是有意以某种方式对信息使用者施加影响。无论是哪种情况，都将导致信息的错报。 信息量过大:随着组织规模的扩大，其业务量也随之增大，这就增加了记录不当信息的可能性这种不当信息很容易被大量的其他信息所掩盖。 复杂的交易业务:近几十年来，各组织之间的业务日趋复杂，从而加大了正确记录的困难。 降低信息风险的方式有三种： 一是报表使用者自行查证信息； 二是报表使用者与管理者分担信息风险； 三是提
16、供经审计的财务报表。但是除了存在查证信息的成本与其他限制条三是提供经审计的财务报表。但是除了存在查证信息的成本与其他限制条件外，管理者承担风险能力低也促使依靠审计师来降低信息风险的做法日益普件外，管理者承担风险能力低也促使依靠审计师来降低信息风险的做法日益普遍。遍。5）冲突理论冲突理论认为，审计存在的根本原因就是冲突理论认为，审计存在的根本原因就是 “ “人跟人之间存在有利害冲人跟人之间存在有利害冲突突”，就是因为财务报表的提供者和使用者之间、使用者和使用者之，就是因为财务报表的提供者和使用者之间、使用者和使用者之间的利益并不一致，他们之间存在实际或潜在的利害冲突，正是因为间的利益并不一致，他
17、们之间存在实际或潜在的利害冲突，正是因为存在利害冲突才导致财务报表存在不实报道的可能性，而审计是协调存在利害冲突才导致财务报表存在不实报道的可能性，而审计是协调冲突的活动。审计的本质在于通过独立的合理保证业务来维护各个利冲突的活动。审计的本质在于通过独立的合理保证业务来维护各个利益集团的利益。益集团的利益。 冲突理论认为利益冲突是普遍存在的：冲突理论认为利益冲突是普遍存在的： 就财务报表的提供者和使用者来讲，他们之间存在着利益冲突。就财务报表的提供者和使用者来讲，他们之间存在着利益冲突。因此，财务报表使用者期望外部独立专家对财务报表实施独立的、客因此，财务报表使用者期望外部独立专家对财务报表实
18、施独立的、客观、公正的鉴证，发表意见，以合理地保证财务报表不受利害冲突的观、公正的鉴证，发表意见，以合理地保证财务报表不受利害冲突的影响影响 财务报表的使用者之间也可能存在利害冲突。为了使财务报表财务报表的使用者之间也可能存在利害冲突。为了使财务报表被每一个预期使用者所信赖，财务报表必须保持中立被每一个预期使用者所信赖，财务报表必须保持中立, ,即不能以牺牲一即不能以牺牲一方利益为代价而使他方受益。基于这一考虑，也要求有一独立于利害方利益为代价而使他方受益。基于这一考虑，也要求有一独立于利害关系各方的审计师对财务资料予以鉴证关系各方的审计师对财务资料予以鉴证, ,以维护各个利益集团的利益。以维
19、护各个利益集团的利益。 冲突理论认为，利害冲突的存在，使人不能轻易相信别人的话，冲突理论认为，利害冲突的存在，使人不能轻易相信别人的话，在没办法直接了解事实，却又必须设法知道的情况下，我们就需要找在没办法直接了解事实，却又必须设法知道的情况下，我们就需要找一个可靠的第三者来查证。协调冲突各方的利害关系是审计存在的关一个可靠的第三者来查证。协调冲突各方的利害关系是审计存在的关键，至于认为审计很专业、很复杂，可能只有专家才会做；或者一般键，至于认为审计很专业、很复杂，可能只有专家才会做；或者一般人看不到公司的账，只有审计师才可以查账，这些并不是主要的原因。人看不到公司的账，只有审计师才可以查账，这
20、些并不是主要的原因。因为即使有这样的专业能力，也有机会能看到账簿，只要立场不对，因为即使有这样的专业能力，也有机会能看到账簿，只要立场不对，别人也会不相信所出具的意见。别人也会不相信所出具的意见。 表表1-11-1对上述主要的审计动因理论做出了比较。对上述主要的审计动因理论做出了比较。 表表1-1 1-1 主要的审计动因理论比较表主要的审计动因理论比较表审计动因理论主要的观点对审计本质的认识信息理论信息理论审计的结果可以使信息更加可靠，减少出现于管理审计的结果可以使信息更加可靠，减少出现于管理当局和投资者之间潜在的信息不对称，使市场更具当局和投资者之间潜在的信息不对称，使市场更具效率。效率。审
21、计旨在增进财务信息的价值，提高财审计旨在增进财务信息的价值，提高财务信息对信息使用者决策的正确程度。务信息对信息使用者决策的正确程度。代理理论代理理论审计是企业中的股东与债权人、管理当局之间，为审计是企业中的股东与债权人、管理当局之间，为了减少代理关系下的代理成本，监督委托代理双方了减少代理关系下的代理成本，监督委托代理双方签订一系列契约条款实施的外部独立第三方。具有签订一系列契约条款实施的外部独立第三方。具有良好声誉的独立审计师在审计工作中既代表委托人良好声誉的独立审计师在审计工作中既代表委托人的利益，也代表代理人的利益。的利益，也代表代理人的利益。审计在于促进股东利益和企业管理人员审计在于
22、促进股东利益和企业管理人员的利益达到最大化。的利益达到最大化。受托责任论受托责任论审计因受托责任的产生而产生，并伴随着受托责任审计因受托责任的产生而产生，并伴随着受托责任的发展而发展。当受托责任关系确立后，客观上就的发展而发展。当受托责任关系确立后，客观上就存在授权委托人对受托人实行监督的需要。存在授权委托人对受托人实行监督的需要。审计是一项独立的经济监督活动。审计是一项独立的经济监督活动。保险理论保险理论审计是降低风险的活动，即审计是一个把财务报表审计是降低风险的活动，即审计是一个把财务报表使用者的信息风险降低到社会可接受的风险水平之使用者的信息风险降低到社会可接受的风险水平之下的过程，甚至
23、认为审计是分担风险的一项服务。下的过程，甚至认为审计是分担风险的一项服务。审计是风险的分担。审计是风险的分担。冲突理论冲突理论审计存在的根本原因在于人跟人之间存在的利害。审计存在的根本原因在于人跟人之间存在的利害。因为财务报表的提供者和使用者之间、使用者和使因为财务报表的提供者和使用者之间、使用者和使用者之间的利益并不一致，这种实际或潜在的利害用者之间的利益并不一致，这种实际或潜在的利害冲突导致财务报表存在不实报道的可能性，而审计冲突导致财务报表存在不实报道的可能性，而审计是协调冲突的活动。是协调冲突的活动。审计是通过独立的合理保证业务来维护审计是通过独立的合理保证业务来维护各个利益集团利益的
24、方式。各个利益集团利益的方式。审计市场供给分析审计市场供给分析-审计质量审计质量DeangeloDeangelo（19811981）将审计质量定义为审计时发现财务报表）将审计质量定义为审计时发现财务报表重大错报和披露该重大错报的联合概率，其中审计师发现重大错报和披露该重大错报的联合概率，其中审计师发现财务报表存在重大错报的概率取决于其专业胜任能力和在财务报表存在重大错报的概率取决于其专业胜任能力和在审计过程中实际投入的人力、物力，而审计师报告财务报审计过程中实际投入的人力、物力，而审计师报告财务报表存在重大错报的概率取决于其独立性。表存在重大错报的概率取决于其独立性。审计市场供给分析审计市场供
25、给分析-审计质量审计质量评价审计质量，从两方面考虑：评价审计质量，从两方面考虑：w1. 1. 审计技术质量：评价审计师在财务报表的查错防弊、审计技术质量：评价审计师在财务报表的查错防弊、发现欺诈或公司持续经营问题方面做的如何。发现欺诈或公司持续经营问题方面做的如何。w2. 2. 审计功能质量：评价审计师在审计过程中辨认管理审计功能质量：评价审计师在审计过程中辨认管理当局的利益焦点的能力（如财务状况、内部控制货总体当局的利益焦点的能力（如财务状况、内部控制货总体管理情况等），以及与客户沟通的能力。管理情况等），以及与客户沟通的能力。审计市场供给分析审计市场供给分析-审计质量审计质量在审计市场中，
26、审计服务是否具有异质性，目前尚无强有力的实证证据支持，而规范研究普遍支持审计具有异质性的假设，认为高质量的审计服务和审计定价较高，同时又具有高的审计成本。审计市场供给分析审计市场供给分析-审计收费审计收费基于经济人假设，只有当审计服务所带来的价值大于购买审基于经济人假设，只有当审计服务所带来的价值大于购买审计服务本身的成本时，审计客户才会接受某种质量水平的审计服务本身的成本时，审计客户才会接受某种质量水平的审计服务；只有当审计公费收入大于其提供审计服务本身的成计服务；只有当审计公费收入大于其提供审计服务本身的成本时，会计师事务所才会有提供审计服务的动机。本时，会计师事务所才会有提供审计服务的动
27、机。正常的审计市场上，注册会计师审计收费一般由三部分构成：正常的审计市场上，注册会计师审计收费一般由三部分构成：w审计产品成本，即执行必要的审计程序、出具审计报告所需的费用；审计产品成本，即执行必要的审计程序、出具审计报告所需的费用；w预期损失费用，包括诉讼损失和恢复名誉的潜在成本等；预期损失费用，包括诉讼损失和恢复名誉的潜在成本等；w会计师事务所的正常利润。会计师事务所的正常利润。审计市场供给分析审计市场供给分析-审计收费审计收费影响审计产品成本的因素，一般随客户特征而定，取决于影响审计产品成本的因素，一般随客户特征而定，取决于客户规模大小、业务性质和复杂程度、内部控制的强弱。客户规模大小、
28、业务性质和复杂程度、内部控制的强弱。影响预期损失费用的因素随诉讼风险的增加而增加。衡量影响预期损失费用的因素随诉讼风险的增加而增加。衡量预期损失费用的指标一般是以委托人是不是上市公司以及预期损失费用的指标一般是以委托人是不是上市公司以及若干财务比率为依据。若干财务比率为依据。审计事务所之间竞争激烈，总体审计收费会减少。弱会计审计事务所之间竞争激烈，总体审计收费会减少。弱会计市场需求旺盛，总体审计收费会增加。市场需求旺盛，总体审计收费会增加。会计师事务所自身特征对审计收费的影响，典型影响因素会计师事务所自身特征对审计收费的影响，典型影响因素有事务所品牌，事务所提供非审计服务对审计收费的影响有事务
29、所品牌，事务所提供非审计服务对审计收费的影响等，拥有这些品质的注册会计师审计收费较高。等，拥有这些品质的注册会计师审计收费较高。审计市场供给分析审计市场供给分析-审计任期审计任期审计任期本应由审计委托与受托双方来决定，但目前规范审计任期本应由审计委托与受托双方来决定，但目前规范和实证研究结果得出了有趣的结论：由于确认新客户的潜和实证研究结果得出了有趣的结论：由于确认新客户的潜在审计风险需要花费一定时间，审计任期在大多数时间内在审计风险需要花费一定时间，审计任期在大多数时间内不少于不少于5 5年。但经过一段时间后，如果审计任期长达年。但经过一段时间后，如果审计任期长达10-1510-15年，审计
30、的职业怀疑能力会下降，这使得会计师事务所在年，审计的职业怀疑能力会下降，这使得会计师事务所在质量控制和监管部门实施监管是，不得不考虑审计任期对质量控制和监管部门实施监管是，不得不考虑审计任期对审计的影响，而把审计任期纳入事务所质量控制和监管者审计的影响，而把审计任期纳入事务所质量控制和监管者监管的措施。监管的措施。审计市场供给分析审计市场供给分析-审计期望差审计期望差距距在审计市场供求的研究中，人们常提及审计期望差距在审计市场供求的研究中，人们常提及审计期望差距这个概念。审计期望差距是审计服务的使用者对审计这个概念。审计期望差距是审计服务的使用者对审计责任的期望与审计职业现状的差异。责任的期望
31、与审计职业现状的差异。审计期望差距包括：审计期望差距包括：w业绩差距（业绩差距（Performance gapPerformance gap）：社会对审计师承担责任的）：社会对审计师承担责任的合理期望和社会对审计师实际完成任务的认识之间的差距，合理期望和社会对审计师实际完成任务的认识之间的差距，包括审计业绩缺陷差距（包括审计业绩缺陷差距（Deficient performance gapDeficient performance gap）和）和审计准则缺陷差距（审计准则缺陷差距（Deficient standard gapDeficient standard gap）。）。w合理性差距（合理性
32、差距（Reasonable gapReasonable gap）: :社会对审计师的期望和对社会对审计师的期望和对审计师合理期望之间的差距，即是对审计师职责的不合理期审计师合理期望之间的差距，即是对审计师职责的不合理期望。望。二、承接审计业务二、承接审计业务审计业务承接的实务流程：审计业务承接的实务流程：初步了解和评价客户初步了解和评价客户在同意承接审计业务之前，需要对客户进行充分的了解，在同意承接审计业务之前，需要对客户进行充分的了解，主要目的是避免因接受该客户的委托而使事务所遭受损失。主要目的是避免因接受该客户的委托而使事务所遭受损失。因与客户合作而是事务所发生损失的可能性通常称为履约因与
33、客户合作而是事务所发生损失的可能性通常称为履约风险。履约风险可能由以下事项所致：风险。履约风险可能由以下事项所致：w被起诉被起诉w职业名誉的损失职业名誉的损失w缺乏盈利性缺乏盈利性接受新客户之前，会计师事务所应对其进行彻底调查，必接受新客户之前，会计师事务所应对其进行彻底调查，必要时可能会聘请专业调查人员或利用司法会计部来获取管要时可能会聘请专业调查人员或利用司法会计部来获取管理层关键人物的声誉和背景方面的信息。理层关键人物的声誉和背景方面的信息。如果不存在前任审计师，会计师事务所对新客户的调查范如果不存在前任审计师，会计师事务所对新客户的调查范围应更加广泛。围应更加广泛。影响审计师承接业务的
34、相关因素影响审计师承接业务的相关因素项目因素审计师可审计师可控因素控因素1.1.专业知识和人员配备专业知识和人员配备2.2.独立性独立性审计师必审计师必须加以评须加以评估的因素估的因素3. 3. 诚信：公司管理层的诚信是否足以让事务所有理由相信管理诚信：公司管理层的诚信是否足以让事务所有理由相信管理层不会有意进行重大欺诈做出违法行为。层不会有意进行重大欺诈做出违法行为。4. 4. 声誉和形象：公司声誉是否良好。声誉和形象：公司声誉是否良好。5. 5. 会计实务：是否遵守会计准则，其财务报表能否全面、公允会计实务：是否遵守会计准则，其财务报表能否全面、公允反映公司的财务状况以及经营业绩。反映公司
35、的财务状况以及经营业绩。6. 6. 财务状况：公司是否存在极糟的业绩或其他负面因素导致其财务状况：公司是否存在极糟的业绩或其他负面因素导致其近期内面临停产危险。近期内面临停产危险。7. 7. 盈利情况：接受并完成这项审计业务约定能否给事务所带来盈利情况：接受并完成这项审计业务约定能否给事务所带来合理的利润。合理的利润。与前任审计师联系与前任审计师联系承接业务阶段，如果客户存在前任审计师，审计师还需要承接业务阶段，如果客户存在前任审计师，审计师还需要与前任审计师联系。前任审计师必须对后任审计师提出的与前任审计师联系。前任审计师必须对后任审计师提出的合理询问给予答复。合理询问给予答复。以下问题可以
36、与前任审计师讨论：以下问题可以与前任审计师讨论：w更换审计师的原因更换审计师的原因w前任审计师与管理层发生冲突的性质前任审计师与管理层发生冲突的性质w重要风险领域的确定重要风险领域的确定w在欺诈、违法行为和内部控制等方面与客户交流的情况在欺诈、违法行为和内部控制等方面与客户交流的情况w沟通获取前一年度审计的工作底稿沟通获取前一年度审计的工作底稿评估利用专家的工作评估利用专家的工作审计师评估利用饿专家是指在会计或者审计意外的某一领审计师评估利用饿专家是指在会计或者审计意外的某一领域具有专长，并且其工作被审计师利用，以协助审计师获域具有专长，并且其工作被审计师利用，以协助审计师获取充分、适当审计证
37、据的个人或组织。取充分、适当审计证据的个人或组织。专家可能是会计师事务所的内部专家，也肯能更是事务所专家可能是会计师事务所的内部专家，也肯能更是事务所外部的专家。外部的专家。审计师对发表的审计意见独立承担责任，这种责任不因利审计师对发表的审计意见独立承担责任，这种责任不因利用专家的工作而减轻。用专家的工作而减轻。如果审计师利用专家工作，并得出结论认为专家工作足以如果审计师利用专家工作，并得出结论认为专家工作足以达到审计师的目的，审计师可以接受专家在其专业领域的达到审计师的目的，审计师可以接受专家在其专业领域的工作结果或结论，并将其作为审计证据。工作结果或结论，并将其作为审计证据。评估利用专家的
38、工作评估利用专家的工作审计师不应该在无保留意见的审计报告中体积专家的工作，审计师不应该在无保留意见的审计报告中体积专家的工作，除非法律法规另有规定。除非法律法规另有规定。如果在审计报告中提及专家的工作，并且这种提及与理解如果在审计报告中提及专家的工作，并且这种提及与理解审计报告中的非无保留意见相关，审计师应当在审计报告审计报告中的非无保留意见相关，审计师应当在审计报告中指明，这种提及不会减轻审计师对审计意见承担的责任。中指明，这种提及不会减轻审计师对审计意见承担的责任。评估利用其它审计师的工作评估利用其它审计师的工作主审审计师在利用其它审计师工作时，应当确定其它审计师的主审审计师在利用其它审计
39、师工作时，应当确定其它审计师的工作将如何影响审计。工作将如何影响审计。主审审计师应当考虑自己对审计工作的参与程度是否足以担当主审审计师应当考虑自己对审计工作的参与程度是否足以担当主要审计责任。主要审计责任。如果拟利用其它审计师的工作和报告，主审审计师应当在审计如果拟利用其它审计师的工作和报告，主审审计师应当在审计的初始计划阶段对双方的配合做出充分安排，并将有关重要事的初始计划阶段对双方的配合做出充分安排，并将有关重要事项告知其它审计师，包括需要特别考虑的审计领域、识别被审项告知其它审计师，包括需要特别考虑的审计领域、识别被审计单位与组成部分之间交易的审计程序以及完成审计工作的时计单位与组成部分
40、之间交易的审计程序以及完成审计工作的时间安排等。间安排等。在其它审计师对组成部分财务信息实施重要的审计程序之前，在其它审计师对组成部分财务信息实施重要的审计程序之前，主审审计师还需要在确定被审计单位整体财务报表重要性水平主审审计师还需要在确定被审计单位整体财务报表重要性水平的基础上，与其他审计师共同确定一个低于这一水平且适用于的基础上，与其他审计师共同确定一个低于这一水平且适用于组成部分的重要性水平。组成部分的重要性水平。初步评价舞弊初步评价舞弊GONE理论理论冰山理论冰山理论舞弊三角理论舞弊三角理论识别与评价舞弊风险识别与评价舞弊风险为了获取勇于识别舞弊导致的财务报表重大错报风险所为了获取勇
41、于识别舞弊导致的财务报表重大错报风险所需信息，审计师应当实施的审计程序包括：需信息，审计师应当实施的审计程序包括：w询问被审计单位管理层、治理层及其他相关人员，了解管理层询问被审计单位管理层、治理层及其他相关人员，了解管理层针对舞弊风险设计的内部控制，以及治理层如何监督管理层对针对舞弊风险设计的内部控制，以及治理层如何监督管理层对舞弊风险的识别和应对过程。舞弊风险的识别和应对过程。w考虑是否存在舞弊风险因素。考虑是否存在舞弊风险因素。w考虑在实施分析程序时发现的异常关系或偏离预期的关系。考虑在实施分析程序时发现的异常关系或偏离预期的关系。w考虑有助于识别舞弊导致的重大错报风险的其他信息。考虑有
42、助于识别舞弊导致的重大错报风险的其他信息。应对舞弊风险的决策应对舞弊风险的决策不需要作出回应不需要作出回应w如果存在有效的补充程序，且审计师对客户高级管理人如果存在有效的补充程序，且审计师对客户高级管理人员诚信没有严重忧虑，或者尽管预期大多数业务都存在员诚信没有严重忧虑，或者尽管预期大多数业务都存在某些风险因素，但是这些因素数量不多，该项评估也是某些风险因素，但是这些因素数量不多，该项评估也是适当的，可以不修订审计计划。适当的，可以不修订审计计划。回应舞弊风险的决策回应舞弊风险的决策需要作出回应需要作出回应w如果审计师认为高级管理人员诚信需要高度关注，或者已经掌握高如果审计师认为高级管理人员诚
43、信需要高度关注，或者已经掌握高级管理人员舞弊行为的证据，应当实施下列步骤：级管理人员舞弊行为的证据，应当实施下列步骤：向该审计合伙人咨询，考虑取消业务。与适当级别的管理人员讨论舞弊评估结果，确定对相关情况的理解，协助评估管理层态度，识别可能已经确认风险减少的控制，确定管理层是否承诺采取适当行动预防舞弊并开始调查实际舞弊。讨论审计师评估结果，及时向管理层和治理层反应。在考虑客户的回应猴子猴，重新评估是否接受/保留客户。回应舞弊风险的决策回应舞弊风险的决策w如果要对拟实施审计程序的性质、时间和范围作出总体如果要对拟实施审计程序的性质、时间和范围作出总体修改，则需要实施下列程序：修改，则需要实施下列
44、程序：与适当级别的管理人员讨论审计师评估结果。与管理层和审计委员会晤，以便加强内部控制。修改审计方法以处理已确认的风险与审计小组的全体成员沟通风险评估结果。确定工作安排和合伙人/经理监督对参加业务的人员的资格是否适当。在已确认的高风险领域实施额外审计程序。如果发现新的风险因素，则应更新风险评估结果。对舞弊风险进行最终复核。向高级管理人员和审计委员会报告审计师的调查结果。回应舞弊风险的决策回应舞弊风险的决策由于管理层凌驾于控制之上行为发生方式不可预见，属于由舞弊导由于管理层凌驾于控制之上行为发生方式不可预见，属于由舞弊导致的重大错报风险，也是一种特别风险。致的重大错报风险，也是一种特别风险。因此
45、，无论对管理层凌驾于控制之上的风险的评估结果如何，审计因此，无论对管理层凌驾于控制之上的风险的评估结果如何，审计师都应当设计和实施下列审计程序：师都应当设计和实施下列审计程序：w测试日常会计核算过程中做出的会计分录以及为编制财务报表做测试日常会计核算过程中做出的会计分录以及为编制财务报表做出的调整分录是否适当。出的调整分录是否适当。w复核会计评估是否存在偏向，并评价产生这种偏向的环境是否表复核会计评估是否存在偏向，并评价产生这种偏向的环境是否表明存在由舞弊导致的重大错报风险。明存在由舞弊导致的重大错报风险。w对于超出被审计单位正常经营范围的重大交易，或基于对被审计对于超出被审计单位正常经营范围
46、的重大交易，或基于对被审计单位及其环境的了解以及在审计过程中获取的其他信息而显得异单位及其环境的了解以及在审计过程中获取的其他信息而显得异常的重大交易，审计师应当评价其商业理由是否表明被审计单位常的重大交易，审计师应当评价其商业理由是否表明被审计单位从事该交易的目的是对财务信息做出虚假报告或掩盖其侵占资产从事该交易的目的是对财务信息做出虚假报告或掩盖其侵占资产的行为。的行为。业务约定书业务约定书审计师可以与被审计单位签订长期审计业务约定书，但如审计师可以与被审计单位签订长期审计业务约定书，但如果出现下列情况，应当考虑重新签订审计业务约定书：果出现下列情况，应当考虑重新签订审计业务约定书：w有迹
47、象表明被审计单位误解审计目标和范围有迹象表明被审计单位误解审计目标和范围w需要修改约定条款或增加特别条款需要修改约定条款或增加特别条款w高级管理人员、董事会或所有权结构近期发生变动高级管理人员、董事会或所有权结构近期发生变动w被审计单位业务的性质或规模发生重大变化被审计单位业务的性质或规模发生重大变化w法律法规的规定法律法规的规定w管理层编制财务报表采用的会计准则和相关会计师制度发生变化管理层编制财务报表采用的会计准则和相关会计师制度发生变化。签署业务约定书的其他注意事项签署业务约定书的其他注意事项下列情况，应当考虑重新签订审计业务约定书：下列情况，应当考虑重新签订审计业务约定书：w有迹象表明
48、被审计单位误解审计目标和范围有迹象表明被审计单位误解审计目标和范围w需要修改约定条款货增加特别条款需要修改约定条款货增加特别条款w高级管理人员、董事会或所有权结构近期发生变动高级管理人员、董事会或所有权结构近期发生变动w被审计单位业务的性质或规模发生重大变化被审计单位业务的性质或规模发生重大变化w法律法规的规定法律法规的规定w管理层编制财务报表采用的会计准则和相关会计制度发生变化。管理层编制财务报表采用的会计准则和相关会计制度发生变化。实施签署业务约定书（实施签署业务约定书（JALJAL）的质量控制）的质量控制JALJAL是根据公司政策是根据公司政策/ /当地事务所的要求起草的。当地事务所的要
49、求起草的。JALJAL的日期早于外勤工作日期。的日期早于外勤工作日期。JALJAL在业务承接质量控制已完成并且相关各方都签名后在业务承接质量控制已完成并且相关各方都签名后才发出。才发出。让业务合伙人签署让业务合伙人签署JALJAL（两份副本）并将其发给客户以（两份副本）并将其发给客户以取得签名。取得签名。将原始将原始JALJAL归入工作底稿（在取得客户的签名后）。归入工作底稿（在取得客户的签名后）。审计师变更审计师变更在实务中，可能导致审计单位要求变更审计业务的原因有：在实务中，可能导致审计单位要求变更审计业务的原因有：w情况变化对审计服务的需求产生影响情况变化对审计服务的需求产生影响w对原来
50、要求的审计业务的性质存在误解对原来要求的审计业务的性质存在误解w审计范围存在限制审计范围存在限制满足并超越客户期望满足并超越客户期望满足并提高客户期望（满足并提高客户期望（exceeding client expectations exceeding client expectations every day, ExCEEDevery day, ExCEED）是一个持续提高客户满意度的过程。）是一个持续提高客户满意度的过程。在实务中，在实务中，ExCEEDExCEED过程是对管理层的期望值做出积极反应过程是对管理层的期望值做出积极反应并交付高价值的信息和知识，以帮助客户改进经营业绩。并交付高价
51、值的信息和知识，以帮助客户改进经营业绩。满足并超越客户期望的目标有：满足并超越客户期望的目标有：w与购买审计师服务的所有主要客户就审计师工作过程与购买审计师服务的所有主要客户就审计师工作过程/ /提交的材料提交的材料进行沟通进行沟通w对于客户的期望和行动计划达成一致意见对于客户的期望和行动计划达成一致意见w将客户的期望结合到审计过程中将客户的期望结合到审计过程中w将客户的期望引导到相关领域，为客户提供非审计的业务，从而将将客户的期望引导到相关领域，为客户提供非审计的业务，从而将事务所与竞争者区分开来。事务所与竞争者区分开来。如何讨论期望值如何讨论期望值期望值讨论是期望值讨论是ExCEEDExC
52、EED过程的核心内容。过程的核心内容。项目合伙人应当努力：项目合伙人应当努力：w根据上次的期望值讨论确定的期望值向客户提出根据上次的期望值讨论确定的期望值向客户提出“我们做的怎么样我们做的怎么样”这个问题。这个问题。w理解客户的期望值并将其引导到使我们与我们的竞争对手相区别的理解客户的期望值并将其引导到使我们与我们的竞争对手相区别的领域。领域。w想客户将手我们能够提供的价值（交付的成果）。想客户将手我们能够提供的价值（交付的成果）。w将讨论集中在使客户满意的关键要素上。将讨论集中在使客户满意的关键要素上。w就解决客户期望值所交付的成果，与客户达成一致。就解决客户期望值所交付的成果，与客户达成一致。审计工作的开始：了解企业的经营情况在外部审计师的眼里，内控系统是摄像机审计师要检查内控系统是否设计合理和运转正常审计师可以怎么问问题/审计师怕被骗么？做实质性测试时，审计逻辑链条要严密
