第二章租赁会计课件

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1、1第二章第二章 租赁会计租赁会计第一节第一节 租赁会计概述租赁会计概述第二节第二节 承租人的会计处理承租人的会计处理 第三节第三节 出租人的会计处理出租人的会计处理 第四节第四节 售后租回的会计处理售后租回的会计处理 本章重点掌握：融资租赁的会计处理本章重点掌握：融资租赁的会计处理2第一节第一节 租赁会计概述租赁会计概述 本节重点：本节重点：租赁分类及其判断标准租赁分类及其判断标准租赁会计涉及的主要概念租赁会计涉及的主要概念一、租赁的含义及作用一、租赁的含义及作用 二、租赁的分类及判断标准二、租赁的分类及判断标准 三、租赁会计涉及的主要概念三、租赁会计涉及的主要概念3一、租赁的含义及本质一、租

2、赁的含义及本质（一）租赁的含义（一）租赁的含义v租赁：指在约定的期间内，出租人将资产的使用权让与承租赁：指在约定的期间内，出租人将资产的使用权让与承租人，以获取租金的协议。租人，以获取租金的协议。v传统租赁：主要指经营性租赁。传统租赁：主要指经营性租赁。v现代租赁：主要指融资性租赁。现代租赁：主要指融资性租赁。 现代租赁现代租赁 融资行为融资行为 融物行为融物行为4（二）租赁的作用（二）租赁的作用解决资金短缺的困难解决资金短缺的困难 减少资产陈旧的风险减少资产陈旧的风险 避免因通货膨胀而造成的损失避免因通货膨胀而造成的损失 降低筹资成本降低筹资成本 还款方式灵活，有利于融资还款方式灵活，有利于

3、融资不影响权益负债比例，提高表内融资机会不影响权益负债比例，提高表内融资机会 5二、租赁的分类及其判断标准二、租赁的分类及其判断标准经营租赁经营租赁 与租赁资产所有权相关的与租赁资产所有权相关的一切风险和报酬在实质一切风险和报酬在实质上并未发生转移的租赁，上并未发生转移的租赁，属传统的一般租赁属传统的一般租赁.融资租赁：融资租赁： 与租赁资产所有权相关与租赁资产所有权相关的一切风险和报酬在实的一切风险和报酬在实质上都转移给了承租人质上都转移给了承租人的租赁，亦称现代租赁。的租赁，亦称现代租赁。1 . 租赁分类租赁分类基本分类基本分类62. 五条判断标准五条判断标准满足任意一条即为融资租赁满足任

4、意一条即为融资租赁在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人。在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人。 在租赁期届满时，承租人有廉价购买租赁资产的选择权。在租赁期届满时，承租人有廉价购买租赁资产的选择权。租赁期占租赁资产使用寿命的大部分。租赁期占租赁资产使用寿命的大部分。 在租赁开始日的最低租赁付款额和最低租赁收款额的现在租赁开始日的最低租赁付款额和最低租赁收款额的现 值几乎相当于租赁开始日租赁资产的公允价值。值几乎相当于租赁开始日租赁资产的公允价值。 租赁资产性质特殊，如果不作较大调整，只有承租人才能使租赁资产性质特殊，如果不作较大调整，只有承租人才能使 用。用。 下面详尽阐述下面详

5、尽阐述二、租赁的分类及其判断标准二、租赁的分类及其判断标准7 注意两者之间的区别注意两者之间的区别关于租赁分类的判断标准关于租赁分类的判断标准关于租赁分类的判断标准关于租赁分类的判断标准 第一条和第二条：第一条和第二条：均以租赁期满时租赁资产所有权是否转移为判断标准，均以租赁期满时租赁资产所有权是否转移为判断标准，在租赁期满时：在租赁期满时：如果租赁资产所有权发生了转移，则为融资租赁。如果租赁资产所有权发生了转移，则为融资租赁。如果租赁资产所有权没发生转移，则为经营租赁。如果租赁资产所有权没发生转移，则为经营租赁。租赁分类标准具体剖析租赁分类标准具体剖析8根据第二条判断标准，在租赁期满时，租赁

6、资产将根据第二条判断标准，在租赁期满时，租赁资产将有偿转移有偿转移所有权。但该代价非常廉价，远远低于该所有权。但该代价非常廉价，远远低于该租赁资产预期的公允价值，因此，在租赁开始日就租赁资产预期的公允价值，因此，在租赁开始日就可以断定，承租人必将行使租赁资产的这项廉价购可以断定，承租人必将行使租赁资产的这项廉价购买权。买权。第一条和第二条：第一条和第二条：根据第一条判断标准，在租赁期满时，租赁资产将根据第一条判断标准，在租赁期满时，租赁资产将无无偿转移偿转移所有权。所有权。关于租赁分类的判断标准关于租赁分类的判断标准关于租赁分类的判断标准关于租赁分类的判断标准9第三条：第三条：以租赁期占租赁资

7、产使用寿命为判断标准：以租赁期占租赁资产使用寿命为判断标准：如果租赁期占租赁资产使用寿命的大部分，则为融资如果租赁期占租赁资产使用寿命的大部分，则为融资租赁。租赁。如果租赁期占租赁资产使用寿命的一小部分，则为经如果租赁期占租赁资产使用寿命的一小部分，则为经营租赁。营租赁。关于租赁分类判断标准的解释关于租赁分类判断标准的解释关于租赁分类判断标准的解释关于租赁分类判断标准的解释 注意：注意：“租赁资产使用寿命租赁资产使用寿命”的含义的含义“大部分大部分”的含义的含义10关于租赁分类判断标准的解释关于租赁分类判断标准的解释关于租赁分类判断标准的解释关于租赁分类判断标准的解释 第三条：第三条：租赁资产

8、使用寿命：指剩余使用寿命。如果是旧资产，租赁资产使用寿命：指剩余使用寿命。如果是旧资产，在其对外租赁时，已经使用的寿命不能超过其在全新在其对外租赁时，已经使用的寿命不能超过其在全新时预计使用寿命的时预计使用寿命的75%。大部分：以大部分：以75%为参考判断标准。为参考判断标准。即如果租赁期占租赁资产剩余使用寿即如果租赁期占租赁资产剩余使用寿命的命的75%以上，即可认定其为融资租以上，即可认定其为融资租赁。赁。上述上述 75%为参考标准。为参考标准。11关于租赁分类判断标准的解释关于租赁分类判断标准的解释关于租赁分类判断标准的解释关于租赁分类判断标准的解释 第四条：第四条：以最低租赁收款额以最低

9、租赁收款额/付款额与租赁资产公允价值的价值之付款额与租赁资产公允价值的价值之比为判断标准：比为判断标准：如果最低租赁收款额如果最低租赁收款额/付款额大于租赁资产公允价值的付款额大于租赁资产公允价值的90%，则为融资租赁。，则为融资租赁。否则，则为经营租赁。否则，则为经营租赁。注意：上述注意：上述 90%为参考标准。为参考标准。12关于租赁分类判断标准的解释关于租赁分类判断标准的解释关于租赁分类判断标准的解释关于租赁分类判断标准的解释 第五条：第五条：以租赁资产的性质为判断标准：以租赁资产的性质为判断标准：如果租赁资产的性质非常特殊，通常只有承租人才能如果租赁资产的性质非常特殊，通常只有承租人才

10、能使用，那么，该项租赁一般应被界定为融资租赁。使用，那么，该项租赁一般应被界定为融资租赁。如果属于通用性质的资产，则不能按照这条标准来判如果属于通用性质的资产，则不能按照这条标准来判断。断。 13四、租赁会计涉及的主要概念四、租赁会计涉及的主要概念租赁期租赁期 租赁开始日租赁开始日 租赁期开始日租赁期开始日初始直接费用初始直接费用 租金及或有租金租金及或有租金履约成本履约成本资产余值资产余值担保余值担保余值未担保余值未担保余值最低租赁付款额最低租赁付款额 最低租赁收款额最低租赁收款额 租赁内涵利率租赁内涵利率 租赁投资净额租赁投资净额租赁会计涉及的主要概念包括：租赁会计涉及的主要概念包括：租赁

11、期：是指租赁合同规定的不可撤销的租赁期间。租赁开始日：是指租赁协议日与租赁各方就主要租赁条款作出承诺日中较早者。租赁期开始日：是指承租人有权行使其使用租赁资产权利的日期，表明租赁行为的开始。初始直接费用：是指承租人和出租人在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的、可直接归属于某租赁项目的费用，主要包括印花税、佣金、律师费、差旅费、谈判费等。租金及或有租金：租金是指承租人在租赁期内因拥有租赁资产使用权而应支付给出租人的使用费。在某些租赁协议中，承租人可能还要根据租赁期间以外的其他因素（如销售量、使用量、物价指数等）计算并支付给出租人一些额外的、金额不确定的租金，这就是或有租金。履约成本：是指承租人在

12、租赁期内为有效使用租赁资产而支付的各种相关费用，如技术咨询和服务费、人员培训费、维修费、保险费等。履约成本是在租赁协议之外发生的额外费用，在租赁会计中，一般作为期间费用处理。资产余值：是指租赁双方在租赁开始日合理预计的租赁资产在租赁期满时的公允价值。担保余值：是指在租赁开始日由承租人（或与承租人有关的第三方，下同）做担保的那部分资产余值。未担保余值：是指在租赁开始日预计的租赁资产余值扣除就出租人而言的担保余值以后的资产余值。最低租赁付款额：是指在租赁期内，承租人应支付或可能被要求支付给出租人的各种款项（不包括或有租金和履约成本），加上承租人的担保余值。如果拥有租赁到期后廉价购买租赁资产的选择权

13、，则购买价款也应当计入最低租赁付款额中。租赁内含利率：是指在租赁开始日，由出租人计算的、使最低租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率。最低租赁收款额现值+未担保余值现值=租赁资产公允价值+初始直接费用租赁投资净额：是指出租人最低租赁收款额及未担保余值之和与未实现融资收益之间的差额。出租人每期租金收益的计算公式为：出租人每期租金收益=租赁投资净额租赁内含利率例1 A企业与B企业签订了一项租赁协议。该协议规定：A企业租赁B企业的一全新固定资产，租赁期为10年，年租金40万元，自租赁开始日每年平均支付。租赁期满后，A企业有权以10万元的价格获得该

14、资产的所有权，预计该租赁资产期满时的公允价值为100万元。A企业的全资子公司A1和独立于A、B的C担保公司分别为该租赁资产余值提供了10万元和30万元的担保。租赁合同还规定，A企业每年应向B企业支付10万元的技术咨询和人员培训费，且应按其销售收入的1%向B企业支付额外租金，并假定A企业每年的销售收入均为1000万元。要求：分析此问题中的租金、或有租金、资产余值、承租人的担保余值、对出租人来讲的担保余值、未担保余值、履约成本、承租人的最低租赁额和出租人的最低租赁收款额等相关数据。项目金额分析及计算过程租金4004010=400或有租金1010001%=10资产余值100即该设备租赁期满时的公允价

15、值对承租人来讲的担保余值10即A1对该设备的担保价值对出租人来讲的担保余值40即A1和C对该设备担保价值合计：10（A1) +30（C）=40未担保余值60未担保余值等于资产余值减去担保余值：100-30-10=60履约成本10即A企业每年支付给B企业的技术咨询费和人员培训费。承租人的最低租赁付款额420最低租赁付款额等于租金、承租人的担保余值和廉价购买价款之和：400+10+10=420出租人的最低租赁收款额450最低租赁收款额等于承租人的最低租赁付款额加上C公司的担保余值：420+30=450相关指标金额的计算及分析 单位：万元19第二节第二节 承租人的会计处理承租人的会计处理一、承租人融

16、资租赁的确认与计量一、承租人融资租赁的确认与计量二、承租人经营租赁的确认与计量二、承租人经营租赁的确认与计量 本节重点：本节重点：承租人融资租赁的核算承租人融资租赁的核算20一、承租人融资租赁的确认与计量一、承租人融资租赁的确认与计量v会计核算的主要内容会计核算的主要内容租赁资产的初始确认及计量租赁资产的初始确认及计量初始直接费用的处理初始直接费用的处理未确认融资费用的核算未确认融资费用的核算租赁资产折旧的计提租赁资产折旧的计提履约成本的处理履约成本的处理或有租金的处理或有租金的处理租赁期届满时租赁资产的处理租赁期届满时租赁资产的处理承租人融资租赁承租人融资租赁的会计核算的具的会计核算的具体方

17、法体方法21（一）承租人租赁资产的初始确认及计量（一）承租人租赁资产的初始确认及计量计算最低租赁付款额计算最低租赁付款额 最低租赁付款额最低租赁付款额 = 租金租金 + 购买金额购买金额 + 担保余值担保余值 计算最低租赁付款额的现值计算最低租赁付款额的现值 现值折现率的选择顺序：现值折现率的选择顺序： 租赁内涵利率租赁内涵利率 合同利率合同利率 同期银行贷款利率同期银行贷款利率会计核算要点会计核算要点：租赁资产公允价值与最低租赁付款额的现值两者中的低者租赁资产公允价值与最低租赁付款额的现值两者中的低者 作为租赁资产的入账价值作为租赁资产的入账价值22租赁开始日会计分录：租赁开始日会计分录：

18、借：固定资产借：固定资产融资租入固定资产融资租入固定资产 未确认融资费用未确认融资费用 贷：长期应付款贷：长期应付款应付融资租赁款应付融资租赁款 （一）（一） 承租人租赁资产的初始确认及计量承租人租赁资产的初始确认及计量【公允价值与现值的低者公允价值与现值的低者】【差额差额】【最低租赁付款额最低租赁付款额】23（二）初始直接费用的处理（二）初始直接费用的处理初始直接费用：指在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的、初始直接费用：指在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的、可直接归属于租赁项目的费用，如印花税、佣金、律师费、可直接归属于租赁项目的费用，如印花税、佣金、律师费、差旅费、谈判费等。差旅费、谈

19、判费等。初始直接费用应在租赁期开始日计入租入资产价值：初始直接费用应在租赁期开始日计入租入资产价值： 借：固定资产借：固定资产融资租入固定资产融资租入固定资产 贷：银行存款贷：银行存款会计核算要点会计核算要点：例2 209年12月31日，甲公司从乙公司租入一台塑钢机，用于生产塑钢窗。为此，承租人甲公司与出租人乙公司签订了一份租赁合同，合同主要条款如下：（1）租赁标的物：塑钢机（2）起租日： 210年1月1日（3）租赁期： 210年1月1日-212年12月31日，共36个月。（4）租金支付：自租赁开始日每隔6个月于月末支付租金150000元。（5）该机器的保险、维护等费用均有承租人甲公司承担，估

20、计每年约10000元。（6）该塑钢机在210年1月1日的公允价值为700000元。（7）租赁合同规定的6个月的利率为7%（乙公司租赁内含利率未知）（8）甲公司发生的初始直接费用为1000元，以银行存款支付。（9）该机器的预计使用总寿命为8年，在租赁开始时已经使用3年，剩余使用年限为5年，期满无残值。承租人采用平均年限法计提折旧。（10）租赁期满时，甲公司享有优惠购买该机器的选择权，购买价为100元。估计租赁期满时该日租赁资产的公允价值为80000元。（11）在211年和212年，甲公司每年应按该塑钢机所生产的产品塑钢窗年销售收入的5%向乙公司支付经营分享收入。根据以上资料，编制租赁期开始日承租

21、人的会计分录（1）判断租赁性质甲公司存在租赁期满时的优惠购买租赁资产的选择权，且优惠购买价款100元远远低于行使选择权日该资产的公允价值80000元，所以，在租赁开始日就可以合理确定乙公司在租赁期满时，将会行使这种选择权，符合融资租赁的第2条标准；另外，最低租赁付款额的现值为715116.6元（计算过程见后）大于租赁资产公允价值的90%，即630000元（70000090%），符合第4条标准。因此，这项租赁应当认定为融资租赁。（2）计算最低租赁付款额及其现值，确定融资租入固定资产的入账价值，编制租赁期开始日会计分录。最低租赁付款额=各期租金之和+行使优惠购买选择权支付的金额（或+担保余值）=1

22、50000 6+100=900100（元）最低租赁付款额现值=各期租金现值+优惠购买选择权现值（或+担保余值现值）=150000（P/A，7%，6）+100（P/F,7%，6）=1500004.767+1000.666 =715116.6（元）因为该项资产公允价值为700000元，小于最低租赁付款额的现值715116.6元，因此，该资产甲公司的入账价值应为700000元。由于甲公司发生了1000元的初始直接费用，因此，融资租赁资产的入账价值应该为701000元，其与最低租赁付款额和初始直接费用之间的差额应确认为未确认融资费用。租赁期开始日甲公司应编制的会计分录为：借：固定资产融资租入固定资产

23、701000 未确认融资费用 200100 贷：长期应付款应付融资租赁款 900100 银行存款 100027（三）（三） 未确认融资费用的核算未确认融资费用的核算租赁期内，承租人应于支付租金的同时，按照实际利率法，计算分摊租赁期内，承租人应于支付租金的同时，按照实际利率法，计算分摊“未确认融资费用未确认融资费用”。融资费用分摊率融资费用分摊率的选择顺序如下的选择顺序如下：租赁资产以最低租赁付款额的现值入账、且以内涵利率折现的租赁资产以最低租赁付款额的现值入账、且以内涵利率折现的-以内以内涵利率作为涵利率作为融资费用分摊率融资费用分摊率；租赁资产以最低租赁付款额的现值入账、且以合同利率折现的租

24、赁资产以最低租赁付款额的现值入账、且以合同利率折现的-以合以合同利率作为同利率作为融资费用分摊率融资费用分摊率；租赁资产以最低租赁付款额的现值入账、且以银行同期贷款利率折现的租赁资产以最低租赁付款额的现值入账、且以银行同期贷款利率折现的-以银行同期贷款利率作为以银行同期贷款利率作为融资费用分摊率融资费用分摊率；租赁资产以其公允价值入账的租赁资产以其公允价值入账的-重新计算重新计算融资费用分摊率融资费用分摊率。此时的此时的分分摊率应该等于使最低租赁付款额的现值与租赁资产公允价值相等时的折摊率应该等于使最低租赁付款额的现值与租赁资产公允价值相等时的折现率。现率。28与未确认融资费用相关会计分录如下

25、：与未确认融资费用相关会计分录如下： 借：长期应付款借：长期应付款应付融资租赁款应付融资租赁款 【每期租金每期租金】 贷：银行存款贷：银行存款 借：在建工程借：在建工程 财务费用财务费用 贷：未确认融资费用贷：未确认融资费用 【每期摊销额每期摊销额】（三）（三） 未确认融资费用的核算未确认融资费用的核算例3 沿用例2的资料，并假设甲公司于210年6月30日、 210年12月31日、 211年6月30日、 211年12月31日、 212年6月30日和212年12月31日分别支付了租金并摊销了未确认融资费用。根据上述资料，对于支付租金和摊销未确认融资费用编制会计分录。（1）租赁期开始日，计算未确认

26、融资费用分摊率，编制未确认融资费用摊销表。假设未确认融资费用的分摊率为r,则：150000（P/A，r, 6)+100(P/F, r, 6)=700000利用插值法，计算得分摊率r=7.7%.日期租金确认的融资费用应付本金减少额应付本金余额=期初7.7%= - 210年1月1日700000210年6月30日1500005390096100603900210年12月31日15000046500.3103499.7500400.3211年6月30日15000038530.82111469.7388931.12211年12月31日15000029947.7120052.3268878.82212年6

27、月30日15000020703.67129296.33139582.49212年12月31日1500010517.51*139482.49*100213年1月1日1001000合计900100200100700000注：作尾数调整：10517.51=150000-139482.49；139482.49=139582.49-100未确认融资费用分摊表（实际利率法） 210年1月1日 单位：元（2）于每个付款期末，支付租金并摊销未确认融资费用210年6月30日借：长期应付款应付融资租赁款 150000 贷：银行存款 150000借：财务费用 53900 贷：未确认融资费用 53900 210年12

28、月31日借：长期应付款应付融资租赁款 150000 贷：银行存款 150000借：财务费用 46500.3 贷：未确认融资费用 46500.332（四）（四） 融资租赁资产折旧的计提融资租赁资产折旧的计提会计核算要点会计核算要点：在租赁期内，承租人应对融资租入资产计提折旧。在租赁期内，承租人应对融资租入资产计提折旧。关于折旧期：一般应为租赁期间。但是，如果在租赁开始关于折旧期：一般应为租赁期间。但是，如果在租赁开始日即可断定，租赁届满时承租人将会取得该项租赁资产所日即可断定，租赁届满时承租人将会取得该项租赁资产所有权有权 ，则折旧期应为租赁资产尚可使用年限，则折旧期应为租赁资产尚可使用年限。关

29、于折旧基数：一般应为融资租赁资产的入账价值。但是，关于折旧基数：一般应为融资租赁资产的入账价值。但是，如果存在承租人担保余值，则应将该担保余值扣减。如果存在承租人担保余值，则应将该担保余值扣减。会计分录：可比照自有固定资产计提折旧的方法进行。会计分录：可比照自有固定资产计提折旧的方法进行。例4 沿用例2的资料，并假设塑钢机采用直线法计提折旧，编制甲公司对于塑钢机提折旧的会计分录。根据CAS21规定，甲公司应选择在5年内按平均法对塑钢机计提折旧。塑钢机年折旧额=7010005=140200（元）从210年到214年，塑钢机计提折旧的会计分录为借：制造费用折旧费 140200 贷：累计折旧 140

30、20034（五）（五） 履约成本的处理履约成本的处理会计核算要点会计核算要点：履约成本指在租赁期内为租赁资产支付的各种使用成本，履约成本指在租赁期内为租赁资产支付的各种使用成本，如技术咨询、服务费、人员培训费、维修费、保险费等。如技术咨询、服务费、人员培训费、维修费、保险费等。对于技术咨询、服务费、人员培训费，可先通过对于技术咨询、服务费、人员培训费，可先通过“长期待长期待摊费用摊费用”帐户核算帐户核算 ，后分摊计入各租赁期费用帐户。，后分摊计入各租赁期费用帐户。 对于维修费、保险费，一般应于费用发生时，直接计入当对于维修费、保险费，一般应于费用发生时，直接计入当期费用。期费用。 例5 沿用例

31、2的资料，并假设甲公司每年为这台塑钢机支付10000元修理费、保险费等履约成本，则履约成本应直接计入 “制造费用”账户。借：制造费用 10000 贷：银行存款 1000036（六）（六） 或有租金的处理或有租金的处理或有租金是承租人根据租赁期间以外的其他因素（如销售或有租金是承租人根据租赁期间以外的其他因素（如销售量、使用量、物价指数等）计算并支付给出租人的金额不量、使用量、物价指数等）计算并支付给出租人的金额不固定的租金固定的租金 。或有租金一般在实际发生时直接计入当期损益。其中：或有租金一般在实际发生时直接计入当期损益。其中： 对于以销售量、使用量为依据计算并支付的或有租金，对于以销售量、

32、使用量为依据计算并支付的或有租金，应记入应记入“销售费用销售费用”科目科目 。 对于以物价指数为依据计算并支付的或有租金，应记入对于以物价指数为依据计算并支付的或有租金，应记入“财务费用财务费用”科目科目 例6 沿用例2的资料，并假设租赁合约规定，甲公司每年应按塑钢窗年销售收入的5%向乙公司支付经营分享收入（即或有租金）。另假设甲公司在211年和212年实现的塑钢窗销售收入分别为10万元和15万元，则甲公司211年和212年应向乙公司支付的或有租金分别为5000元（1000005%）和7500元（1500005%），编制会计分录。211年12月31日借：销售费用 5000 贷：银行存款 500

33、0212年12月31日借：销售费用 7500 贷：银行存款 750038（七）（七） 租赁期届满时租赁资产的处理租赁期届满时租赁资产的处理p租赁期届满时，通常有三种处理方法：租赁期届满时，通常有三种处理方法：退还租赁资产、且有承租人担保余值时：退还租赁资产、且有承租人担保余值时： 借：长期应付款借：长期应付款应付融资租赁款应付融资租赁款 【担保余值担保余值】 累计折旧累计折旧 贷：固定资产贷：固定资产融资租入固定资产融资租入固定资产 退还租赁资产、无承租人担保余值时：退还租赁资产、无承租人担保余值时： 借：累计折旧借：累计折旧 贷：固定资产贷：固定资产融资租入固定资产融资租入固定资产 3939

34、（七）（七） 租赁期届满时租赁资产的处理租赁期届满时租赁资产的处理p租赁期届满时，通常有三种处理方法：租赁期届满时，通常有三种处理方法：承租人优惠续租资产时，如不涉及租金，则无需编制会计承租人优惠续租资产时，如不涉及租金，则无需编制会计分录；如涉及租金，计入当期损益分录；如涉及租金，计入当期损益留购融资租赁资产时，会计分录为：留购融资租赁资产时，会计分录为： 借：长期应付款借：长期应付款应付融资租赁款应付融资租赁款 【名义买价名义买价】 贷：银行存款贷：银行存款例 7 沿用例2的资料，并假设在212年年末租赁期满时，甲公司向乙公司支付了100元，取得了该塑钢机的所有权。编制会计分录。借：长期应

35、付款应付融资租赁款 100 贷：库存现金 100同时，将该租入资产转为自由资产借：固定资产生产用固定资产 701000 贷：固定资产-融资租入固定资产 701000例8 210年12月10日，A公司与B公司签订了一份租赁合同，合同主要条款如下：（1）租赁的标的物：甲生产设备（2）起租日： 210年12月31日（3）租赁期： 210年12月31日- 214年12月31日（4）租金支付：211年至214年每年年末支付租金800万元。（5) 租赁期满时，估计设备余值为400万元，其中A公司担保300万元，未担保余值为100万元。（6）甲设备于210年12月31日的账面原值为3500万元，已提折旧40

36、0万元，公允价值为3100万元，已经使用3年，预计还可使用5年，期满无残值。（7）租赁合同规定年利率为6%。（8）214年12月31日，A公司将生产设备归还给B公司。甲生产设备于210年12月31日运抵A公司，当日投入使用。A公司固定资产全部采用平均年限法计提折旧，与租赁有关的未确认融资费用均利用实际利率法摊销，并假定未确认费用在相关资产的折旧期限内摊销。已知年利率为6%期数为4的年金系数为3.451；年利率为6%、期数为4的复利现值系数为0.7921.要求：（1）判断该租赁的类型，并说明理由。（2）编制A公司在租赁期开始日的有关会计分录。（3）编制A公司在211年至214年年末与支付租金以及

37、其他租赁事项有关的会计分录（金额单位用万元表示）。解：（1）该租赁属于融资租赁。以下两种方式均可以说明。甲生产设备最低租赁付款额现值=800（P/A，6%，4）+300 （P/F，6%，4） =800 3.4651+300 0.7921=3009.71（万元）甲生产设备公允价值为3100万元，其最低租赁付款额现值大于其公允价值得90%（2790万元），符合CAS21关于融资租赁的判断标准。另外，甲生产设备租赁期（4年）占其预计使用年限（5年）的大部分（80%），这也符合CAS21关于融资租赁的判断标准。（2）租赁期开始日会计分录在租赁日开始日，甲生产设备公允价值为3100万元；最低租赁付款额为

38、3500万元（租金800*4+担保余值300），最低租赁付款额现值为3009.71万元。根据CAS21规定，甲生产设备在租赁期开始日的入账价值应为3009.71万元。会计分录如下：借：固定资产融资租入固定资产 3009.71 未确认融资费用 490.29 贷：长期应付款应付融资租赁款 3500日期租金确认的融资费用应付本金减少额应付本金余额=期初6%= - 210年12月31日3009.71211年12月31日800180.58619.422390.29212年12月31日800143.42656.581733.71213年12月31日800104.02695.981037.73214年12月

39、31日80062.27737.73300213年1月1日合计3200注：作尾数调整：737.73=1037.73-300；62.27=800-737.73未确认融资费用分摊表（实际利率法） 210年12月31日 单位：万元（3）211年12月31日会计分录：借：长期应付款应付融资租赁款 800 贷：银行存款 800借：财务费用 180.58 贷：未确认融资费用 180.582011年计提折旧额=（3009.71-300）/4=677.43（万元）借：制造费用 677.43 贷：累计折旧 677.43（4）212年12月31日会计分录：借：长期应付款应付融资租赁款 800 贷：银行存款 800借

40、：财务费用 180.58 贷：未确认融资费用 180.582011年计提折旧额=（3009.71-300）/4=677.43（万元）借：制造费用 677.43 贷：累计折旧 677.43（4）212年12月31日会计分录：借：长期应付款应付融资租赁款 800 贷：银行存款 800借：财务费用 143.42 贷：未确认融资费用 143.422011年计提折旧额=（3009.71-300）/4=677.43（万元）借：制造费用 677.43 贷：累计折旧 677.43（5）213年12月31日会计分录：借：长期应付款应付融资租赁款 800 贷：银行存款 800借：财务费用 104.02 贷：未确认

41、融资费用 104.022011年计提折旧额=（3009.71-300）/4=677.43（万元）借：制造费用 677.43 贷：累计折旧 677.43（6）214年12月31日会计分录：借：长期应付款应付融资租赁款 800 贷：银行存款 800借：财务费用 62.27 贷：未确认融资费用 62.272011年计提折旧额=（3009.71-300）/4=677.43（万元）借：制造费用 677.43 贷：累计折旧 677.43（7）在租赁期满时，A公司应将甲生产设备归还B公司，会计分录如下：借：长期应付款应付融资租赁款 300 累计折旧 2709.71 贷：固定资产融资租入固定资产 3009.7

42、1515151二、承租人经营租赁的会计核算二、承租人经营租赁的会计核算 会计核算的要点：会计核算的要点：承租人对经营租入资产不予入账承租人对经营租入资产不予入账 支付的租金直接或摊销记入相关成本或当期损益支付的租金直接或摊销记入相关成本或当期损益初始直接费用、或有租金以及租入固定资产的日常修理初始直接费用、或有租金以及租入固定资产的日常修理 支出应于发生时计入当期损益支出应于发生时计入当期损益 租入固定资产改良支出，应在发生时计入租入固定资产改良支出，应在发生时计入“长期待摊费长期待摊费 用用”科目，并在租赁期内平均摊销，分别计入当期损益科目，并在租赁期内平均摊销，分别计入当期损益 例9 甲企

43、业为季节性制造企业，每年9-11月为生产月份，为满足生产需求，甲企业在这一期间内都会从其他企业租入相关生产设备。210年9月，甲企业按惯例租入一台生产设备，租赁期限为3个月，租金总计12000元，分3个月支付，每月支付4000元。另外，在租赁期开始日还需支付押金20000元。在此次租赁期间，甲企业对租入设备进行了一次小修理，支付维修费900元。根据上述经济业务，编制相关会计分录。（1）支付押金时：借：其他应收款 20000 贷：银行存款 20000（2）每月支付租金时：借：制造费用租赁费 4000 贷：银行存款 4000（3）支付租赁资产修理费用时：借：制造费用修理费 900 贷：库存现金 9

44、00（4）收回押金时借：银行存款 20000 贷：其他应收款 20000例10 乙企业租入生产设备一台，租赁期6个月，属于经营性租赁。该租入设备需经改良后才能投入生产活动，为此，乙企业支付了27000元用于该租入设备的改造，其中领用库存材料12000元，支付维修工人工资15000元。根据上述资料，编制乙企业的相关会计分录（不考虑增值税）。借：制造费用租赁费 27000 贷：原材料 12000 应付职工薪酬 15000例11 承上例，如果该租入设备租赁期间为2年，编制相关会计分录。（1）发生改良支出时，先记入“长期待摊费用”账户借：长期待摊费用租入资产改良支出 27000 贷：原材料 12000

45、 应付职工薪酬 15000（2）在租赁期内，每月应平均摊销租入固定资产的改良支出，月摊销金额为1125元（2700024），会计分录为：借：制造费用租赁费 1125 贷：长期待摊费用租入资产改良支出 11255555第三节第三节 出租人的会计处理出租人的会计处理一、出租人融资租赁的确认与计量一、出租人融资租赁的确认与计量二、出租人经营租赁的确认与计量二、出租人经营租赁的确认与计量 本节重点：本节重点： 出租人融资租赁的会计核算方法出租人融资租赁的会计核算方法56 一、出租人融资租赁的确认与计量一、出租人融资租赁的确认与计量p会计核算的主要内容：会计核算的主要内容：租赁开始日的会计核算租赁开始日

46、的会计核算初始直接费用的核算初始直接费用的核算未担保余值的核算未担保余值的核算未实现融资收益的核算未实现融资收益的核算租金预期未收回的核算租金预期未收回的核算或有租金的处理或有租金的处理长期应收款坏账准备的核算长期应收款坏账准备的核算租赁期届满时租赁资产的处理租赁期届满时租赁资产的处理下面逐一阐述出租下面逐一阐述出租人融资租赁的会计人融资租赁的会计核算方法核算方法57 （一）出租人融资租赁租赁开始日的核算（一）出租人融资租赁租赁开始日的核算计算最低租赁收款额及其现值。其中：计算最低租赁收款额及其现值。其中： 最低租赁收款额最低租赁收款额 = 最低租赁付款额最低租赁付款额 + 独立担保余值独立担

47、保余值 折现率：租赁内涵利率。折现率：租赁内涵利率。会计分录如下：会计分录如下： 借：长期应收款借：长期应收款 【最低租赁收款额最低租赁收款额】 贷：融资租赁资产贷：融资租赁资产 【公允价值公允价值*】 未实现融资收益未实现融资收益 【差额差额】会计核算要点会计核算要点：注意：出租人融资租赁资产公允价值一般与应与最低租赁收款额现值相等。注意：出租人融资租赁资产公允价值一般与应与最低租赁收款额现值相等。58 （二）初始直接费用的核算（二）初始直接费用的核算会计核算要点会计核算要点：在租赁开始日，出租人应将初始直接费用资本化，记入在租赁开始日，出租人应将初始直接费用资本化，记入“长长期应收款期应收

48、款”账户，然后，可选择以下方法核算：账户，然后，可选择以下方法核算：（1）在租赁开始日，直接调整未实现融资收益，分录为：）在租赁开始日，直接调整未实现融资收益，分录为： 借：未实现融资收益借：未实现融资收益 贷：长期应收款贷：长期应收款（2）在租赁期内分摊，冲减各期的租赁收入，分录为：）在租赁期内分摊，冲减各期的租赁收入，分录为： 借：租赁收入借：租赁收入 贷：长期应收款贷：长期应收款例12 沿用例2的资料。假设融资租赁资产账面价值和公允价值均为700000元，出租人为签订租赁合同发生的初始直接费用为10000元，已用银行存款支付。要求编制出租人（乙公司）在租赁期开始日的会计分录。（1）租赁类

49、型的判断此租赁为融资租赁，理由同例2（2）计算最低租赁收款额、长期应收款及未实现融资收益，并编制租赁期开始日会计分录。最低租赁收款额=承租人最低租赁付款额+对出租人而言的担保余额 =900100+0=900100（元）长期应收款=最低租赁收款额+出租人初始直接费用 =900100+10000=910100（元）未实现融资收益=（长期应收款+未担保余值）-（租赁资产公允价值+初始直接费用）=（910100+0）-（700000+10000）=200100（元）租赁期开始日：借：长期应收款应收融资租赁款 910100 贷：银行存款 10000 融资租赁资产 700000 未实现融资收益 20010

50、0根据我国会计准则的规定，初始直接费用将参与租赁内含利率的计算，这将会导致以后各期末实现融资收益的摊销放缓，因此，为避免在以后各期高估未实现融资收益，乙公司在租赁期开始日也可将初始费用直接抵减未实现融资收益，会计分录如下：借：未实现融资收益 10000 贷：长期应收款应收融资租赁款 1000061（三）未实现融资收益的核算（三）未实现融资收益的核算会计核算要点会计核算要点：未实现融资收益应在每期收取租金的同时，按实际利率法，未实现融资收益应在每期收取租金的同时，按实际利率法，分期摊销计入租金收入，相关分录如下：分期摊销计入租金收入，相关分录如下： 借：银行存款借：银行存款 贷：长期应收款贷：长

51、期应收款 借：未实现融资收益借：未实现融资收益 贷：租金收入贷：租金收入例13 沿用例2中的资料，要求编制乙公司在210年1月1日至212年12月31日3年、6个月付款期的未实现融资收益分配表，并据以编制各期收款及未实现融资摊销时的会计分录。（1）计算租赁开始日的租赁内含利率最低租赁收款额的现值=租赁资产公允价值与初始直接费用之和150000（P/A，r，6）+100（P/F，r，6）=710000r=7.24%(2) 编制未实现融资收益分摊表，见下表未实现融资收益分摊表（实际利率法）210年1月1日日期租金确认的融资收入租赁投资净额减少额租赁投资净额余额=期初7.24%= - 期末=期初-

52、209年12月31日710000210年6月30日150000 51404 98596 611404210年12月31日15000044265.65105734.35505669.65211年6月30日15000036610.48113389.52392280.13211年12月31日15000028401.08121598.92270681.21212年6月30日15000019597.32130402.68140278.53212年12月31日150000 9821.47*140178.53*100213年1月1日100 100 0合计900100190100710000210年6月30日

53、借：银行存款 150000 贷：长期应收款应收融资租赁款 150000借：未实现融资收益 51404 贷：租赁收入 51404210年12月31日借：银行存款 150000 贷：长期应收款应收融资租赁款 150000借：未实现融资收益 44265.65 贷：租赁收入 44265.65。65（四）（四）未担保余值的核算未担保余值的核算未担保余值指融资租赁资产在租赁期满时未作任何担保的剩未担保余值指融资租赁资产在租赁期满时未作任何担保的剩余价值，其存在与否与将直接影响租赁投资净额。余价值，其存在与否与将直接影响租赁投资净额。在租赁开始日，未担保余值应作为资产单独入账，记入在租赁开始日，未担保余值应

54、作为资产单独入账，记入“未未担保余值担保余值” ；在租赁期满收回租赁资产时，贷记；在租赁期满收回租赁资产时，贷记“未担保余未担保余值值”。未担保余值应每年年末进行减值测试，如减值，应做减值处未担保余值应每年年末进行减值测试，如减值，应做减值处理，并应同时其对租赁投资净额的影响；如未担保余值减值理，并应同时其对租赁投资净额的影响；如未担保余值减值损失得以恢复，允许转回损失得以恢复，允许转回 。未担保余值的每一次变动，都应重新计算内涵利率以及未实未担保余值的每一次变动，都应重新计算内涵利率以及未实现融资收益分摊表。现融资收益分摊表。会计核算要点会计核算要点：例14 沿用例2的资料，并假设租赁资产在

55、租赁开始日（210年1月1日）的未担保余值为1000元。211年12月31日，未担保余值发生了500元的减值损失。要求分别计算租赁期开始日和211年年底的租赁内含利率，并编制租赁期开始日及211年年末的会计分录。借：长期应收款应收融资租赁款 910100 未担保余值 1000 贷：银行存款 10000 融资租赁资产 700000 未实现融资收益 201100同时，将初始直接费用调整为未实现融资收益借：未实现融资收益 10000 贷：长期应收款应收融资租赁款 10000（2）在租赁期开始日的租赁期内含利率和未实现融资收益分摊率计算内含利率：150000（P/A，r, 6) +(100+1000)

56、(P/F,r, 6)=710000r= 7.27%编制未实现融资收益分摊表未实现融资收益分摊表（实际利率法）210年1月1日日期租金确认的融资收入租赁投资净额减少额租赁投资净额余额=期初7.27%= - 期末=期初- 209年12月31日710000210年6月30日150000 51617 98383 611617210年12月31日15000044464.56105535.44506081.56211年6月30日15000036792.13113207.87392873.69211年12月31日15000028561.92121438.08271435.61212年6月30日1500001

57、9733.37130266.63141168.98212年12月31日150000 9931.02*140068.98*1100213年1月1日100 100 0合计900100191100709000在211年年末未担保余值发生500元减值时，租赁内含利率计算如下150000（P/A，r, 3)+(100+500)(P/F, r, 3)=392873.69 r=7.19%未实现融资收益分摊表（实际利率法）211年12月31日日期租金确认的融资收入租赁投资净额减少额租赁投资净额余额=期初7.27%= - 期末=期初- 209年12月31日710000210年6月30日150000 51617

58、98383 611617210年12月31日15000044464.56105535.44506081.56211年6月30日15000036792.13113207.87392873.69211年12月31日15000028247.62121752.38271121.31212年6月30日15000019493.62130506.38140614.93212年12月31日150000 9985.07*140014.93*600213年1月1日100 100 0合计900100190600709500与此同时，在211年年末，乙公司针对未担保余值的减值，应编制以下会计分录：处理资产减值损失：借

59、：资产减值损失 500 贷：未担保余值减值准备 500处理租赁投资额的减少额借：未实现融资收益 500 贷：资产减值损失 50071（五）租金逾期未收回的核算（五）租金逾期未收回的核算会计核算要点会计核算要点：对于超过租金支付期而未收到租金，出租人不应确认当期对于超过租金支付期而未收到租金，出租人不应确认当期的租赁收入；的租赁收入；对于以前已经确认尚未收回的租金收入，应予冲回，转作对于以前已经确认尚未收回的租金收入，应予冲回，转作表外核算，借记表外核算，借记“租金收入租金收入”科目，贷记科目，贷记“未实现融资收未实现融资收益益”科目；科目；超期支付的租金以后又收回时，应重新确认为当期收入。超期

60、支付的租金以后又收回时，应重新确认为当期收入。例15 209年年末，承租人甲公司与出租人乙公司就一项融资租赁设备签订租赁合同。合同约定吗，租赁期3年，租金180万元，于210年1月1日起，分六次于每年的6月30日和12月31日支付。假设乙公司于210年6月30日没有收到租金，且已经按照权责发生制确认了前5个月的租赁收益25万元，则乙公司应做如下的会计处理：（1）不再确认第六个月的租赁收益.（2）冲回前5个月的租赁收益，会计分录为借：租赁收入 250000 贷：未实现融资收益 250000（3）假设210年7月30日收到上半年租金，则会计分录为：借：银行存款 300000 贷：长期应收款 300

61、000借：未实现融资收益 250000 贷：租赁收入 250000同时，应确认210年7月份的租金收益。73（六）或有租金的处理（六）或有租金的处理会计核算要点会计核算要点：或有租金是承租人在租赁期间内，根据租赁资产产品的销或有租金是承租人在租赁期间内，根据租赁资产产品的销售量、使用量或者物价指数等因素计算并支付给出租人的售量、使用量或者物价指数等因素计算并支付给出租人的金额不固定的额外租金，具有较大的不确定性。金额不固定的额外租金，具有较大的不确定性。对于或由租金，出租人应在实际收取时确认为当期收益，对于或由租金，出租人应在实际收取时确认为当期收益，会计分录为：会计分录为： 借：应收账款借：

62、应收账款 银行存款银行存款 贷：租赁收入贷：租赁收入例16 沿用例2中的资料。假设210年和211年，甲公司分别实现塑钢窗销售收入10万元和15万元。根据租赁合同规定，乙公司应按年收入的5%分别从甲公司收取或有租金5000元和7500元。对此，乙公司应做如下会计分录：（1）210年的分录借：银行存款 5000 贷：租赁收入 5000（2） 211年的分录借：银行存款 7500 贷：租赁收入 750075（七）长期应收款坏账准备的核算（七）长期应收款坏账准备的核算会计核算要点会计核算要点：“长期应收款长期应收款应收融资租赁款应收融资租赁款”可以计提坏账准备，计可以计提坏账准备，计提方法与应收帐款

63、坏账计提的方法相同。提方法与应收帐款坏账计提的方法相同。已确认并转销的长期应收款如果以后又收回，也应比照应已确认并转销的长期应收款如果以后又收回，也应比照应收收账账款坏账收回的方法来处理款坏账收回的方法来处理。 76（八）租赁期届满时租赁资产的处理（八）租赁期届满时租赁资产的处理会计核算要点会计核算要点：收回租赁资产时的处理收回租赁资产时的处理 承租人优惠续租资产时承租人优惠续租资产时 承租人留购租赁资产时承租人留购租赁资产时 注意三种情况下的注意三种情况下的会计核算方法会计核算方法77收回租赁资产时的会计处理分四种情况收回租赁资产时的会计处理分四种情况（1）资产余值全部担保时，分录为：）资产

64、余值全部担保时，分录为： 借：融资租赁资产借：融资租赁资产 贷：长期应收款贷：长期应收款【担保余值担保余值】（2）资产余值部分担保时，分录为：）资产余值部分担保时，分录为： 借：融资租赁资产借：融资租赁资产 贷：长期应收款贷：长期应收款【担保余值担保余值】 未担保余值未担保余值【未担保余值未担保余值】（3）资产余值全部未担保时）资产余值全部未担保时 借：融资租赁资产借：融资租赁资产 贷：未担保余值贷：未担保余值【未担保余值未担保余值】（4）担保余值和未担保余值均不存在时，无会计分录。）担保余值和未担保余值均不存在时，无会计分录。78承租人留购租赁资产时，会计分录为：承租人留购租赁资产时，会计分

65、录为： 借：银行存款借：银行存款 贷：长期应收款贷：长期应收款 【购买价款购买价款】 承租人优惠续租资产时，如不涉及租金，则无需编制会承租人优惠续租资产时，如不涉及租金，则无需编制会计分录；如涉及租金，计入当期损益计分录；如涉及租金，计入当期损益（八）租赁期届满时租赁资产的处理（八）租赁期届满时租赁资产的处理例17 沿用例2的资料，并假设213年1月1日，在租赁期满时，乙公司行使了优惠购买租赁资产的选择权，乙公司收到租赁资产的购买价款100元。会计分录为：借：银行存款 100 贷：长期应收款-应收融资租赁款 100例18 沿用例8中的资料，要求：（1）从B公司角度，判断该租赁的类型，并说明理由

66、。（2）编制B公司在租赁期开始日的有关会计分录（3）编制B公司在211年至214年年末与收取租金及其他租赁事项有关的会计分录（金额单位用万元表示）（1）判断租赁类型可用两种方法说明这是一个融资租赁。（2）租赁期开始日会计分录在租赁期开始日，B公司应将融资出租的甲生产设备按公允价值做“处置”处理，并将公允价值和其账面价值之间的差额确认为当期损益；按最低租赁应收款确认长期应收款；将未担保余值单独作为资产入账；借贷双方差额确认为未实现融资收益。根据例8，甲生产设备在210年12月31日的账面原值为3500万元，已提折旧400万元，账面净值和公允价值都是3100万元；最低租赁应收款为3500万元（48

67、00+300）；未担保余值为100万元。因此，会计分录如下：借：长期应收款应收融资租赁款 3500 未担保余值 100 贷：融资租赁资产 3100 未实现融资收益 500 日期租金确认的融资收入租赁投资净额减少额租赁投资净额余额=期初6%= - 210年12月31日3009.71211年12月31日800180.58619.422390.29212年12月31日800143.42656.581733.71213年12月31日800104.02695.981037.73214年12月31日80062.27737.73300213年1月1日合计3200注：作尾数调整：737.73=1037.73-

68、300；62.27=800-737.73未确认融资收益分摊表（实际利率法） 210年12月31日 单位：万元（3）211年12月31日收回租金，并摊销未实现融资收益借：银行存款 800 贷：长期应收款应收融资租赁款 800借：未实现融资收益 180.58 贷：租赁收入 180.58（4）212年12月31日收回租金，并摊销未实现融资收益借：银行存款 800 贷：长期应收款应收融资租赁款 800借：未实现融资收益 143.42 贷：租赁收入 143.42（5）213年12月31日收回租金，并摊销未实现融资收益借：银行存款 800 贷：长期应收款应收融资租赁款 800借：未实现融资收益 104.1

69、2 贷：租赁收入 104.12（6）214年12月31日收回租金，并摊销未实现融资收益借：银行存款 800 贷：长期应收款应收融资租赁款 800借：未实现融资收益 62.27 贷：租赁收入 62.27（7）214年12月31日，收回甲设备借：融资租赁资产 400 贷：长期应收款应收融资租赁款 300 未担保余值 100这里教材采用 借：固定资产融资租入固定资产 似乎有问题。868686二、出租人经营租赁的会计核算二、出租人经营租赁的会计核算会计核算的要点会计核算的要点出租资产仍属出租人资产，由出租人进行核算出租资产仍属出租人资产，由出租人进行核算 收到的租金直接或摊销记入当期损益收到的租金直接

70、或摊销记入当期损益初始直接费用、或有租金以及租入固定资产的日常修理初始直接费用、或有租金以及租入固定资产的日常修理支出都应于发生时计入当期损益支出都应于发生时计入当期损益 例19 某公司210年2月购入经营租赁设备20台，共计500万元，资产的使用年限为10年，预计残值为零，采用直线法计提折旧，年折旧率为12%。同年3月1日，该企业对外出租了其中10台设备，每台成本25万元，租期2个月，月租金总计6000元。根据以上业务，写出出租人的会计分录。（1）购入租赁设备时：借：经营租赁资产未出租资产 5000000 贷：银行存款 5000000（2）出租10台设备时：借：经营租赁资产已出租资产 250

71、0000 贷：经营租赁资产未出租资产 2500000（3）计提折旧时月折旧额=250000012%12=25000（元）借：营业费用折旧费 25000 贷：经营租赁资产折旧 25000（4）收到租金时：借：银行存款 6000 贷：租赁收入 6000（5）收回出租资产：借：经营租赁资产未出租资产 2500000 贷：经营租赁资产已出租资产 2500000对于非专业租赁公司，其对外经营性出租的资产一般仍在“固定资产”科目中进行核算；取得的租赁收入应通过“其他业务收入租赁收入”核算；发生的各种支出，如修理费，折旧费等，应通过“其他业务成本租赁支出”科目核算.例20 甲公司将一栋办公楼出租给乙公司，自

72、210年1月1日起出租，租期2年，租金每年1200000元，每年分两次支付。该办公楼账面价值9000000元，预计使用年限20年，已提折旧4500000元。根据以上资料，做出甲公司的会计分录。（1）每次收到租金时：借：银行存款 600000 贷：其他业务收入租赁收入 600000（2）每月计提折旧时：年折旧额=900000020=450000（元） 月折旧额=45000012=37500（元）借：其他业务成本租赁支出 37500 贷：累计折旧出租资产累计折旧 3750090第四节第四节 售后租回的会计售后租回的会计 一、售后租回的含义及本质一、售后租回的含义及本质 二、售后租回形成融资租赁的会

73、计处理二、售后租回形成融资租赁的会计处理 三、售后租回形成经营租赁的会计处理三、售后租回形成经营租赁的会计处理 本节重点：本节重点： 售后租回的本质售后租回的本质 承租人售后租回的核算承租人售后租回的核算一、售后租回的含义及本质一、售后租回的含义及本质销售销售出租出租销售方销售方购买方购买方出租方出租方承租方承租方92一种融资活动一种融资活动一种特殊的融资活动一种特殊的融资活动售后租回的本质：售后租回的本质：一、售后租回的含义及本质一、售后租回的含义及本质93p 售后租回的种类：售后租回的种类：与租赁类似，分为：与租赁类似，分为：售后租回形成的融资租赁业务；售后租回形成的融资租赁业务；售后租回

74、形成的经营租赁业务。售后租回形成的经营租赁业务。以上两种业务的判断标准以上两种业务的判断标准与融资租赁或经营租赁的与融资租赁或经营租赁的五条判断标准相同五条判断标准相同 二、售后租回形成融资租赁的会计处理二、售后租回形成融资租赁的会计处理出租人的会计处理没有特殊性出租人的会计处理没有特殊性承租人会计处理方法有所不同，核算要点如下：承租人会计处理方法有所不同，核算要点如下：售出时，售后租回资产的销售价差应予以递延，不能计入售出时，售后租回资产的销售价差应予以递延，不能计入当期损益，会计分录为：当期损益，会计分录为： 处理要点：处理要点： 借：银行存款借：银行存款 贷：固定资产清理贷：固定资产清理

75、 递延收益递延收益未实现售后租回损益未实现售后租回损益 9595注意：注意：借：递延收益借：递延收益未实现售后租回损益未实现售后租回损益 贷：制造费用等贷：制造费用等 （折旧费）（折旧费） 在租期内，递延收益应予以摊销，调整承租人租赁期内在租期内，递延收益应予以摊销，调整承租人租赁期内的融资租赁资产的折旧费：的融资租赁资产的折旧费： 其他处理同前述融资租赁其他处理同前述融资租赁“递延收益递延收益”科目科目也核算递延损失也核算递延损失“递延收益递延收益”科目科目余额的列报余额的列报 二、售后租回形成融资租赁的会计处理二、售后租回形成融资租赁的会计处理例21 甲公司209年1月1日，将一台设备以7

76、20000元的价格出售给乙公司，同时与乙公司签订了一项租回该设备的协议。该设备账面原值1000000元，已提折旧375000元。假设根据租赁协议计算和分析后得知，该业务属于售后租回形成的融资租赁业务，甲公司融资租赁资产的入账价值为720000元，长期应付款总额960000元，租赁资产计提折旧的期限为10年，编制甲公司的相关会计分录。（1）甲公司209年1月1日的会计分录借：固定资产清理 625000 累计折旧 375000 贷：固定资产 1000000借：银行存款 720000 贷：固定资产清理 625000 递延收益未实现售后租回损益 95000借：固定资产融资租赁固定资产 720000 未

77、确认融资费用 240000 贷：长期应付款 960000（2）甲公司计提折旧时的会计分录借：制造费用 72000 贷：累计折旧 72000借：递延收益未实现售后租回损益 9500 贷：制造费用 950098三、售后租回形成经营租赁的会计处理三、售后租回形成经营租赁的会计处理核算要点核算要点：资产售价和账面价值之间差额可能递延，也可能直接计入资产售价和账面价值之间差额可能递延，也可能直接计入当期损益。当期损益。如果售后租回资产是按照公允价值交易如果售后租回资产是按照公允价值交易 ，则资产售价与，则资产售价与账面价值之间的差额应直接计入当期损益账面价值之间的差额应直接计入当期损益 。如果售后租回资

78、产不是按照公允价值交易如果售后租回资产不是按照公允价值交易 ，则售价高于，则售价高于公允价值部分或者低于帐面价值、且该损失能有租金获公允价值部分或者低于帐面价值、且该损失能有租金获得补偿的部分，售价与账面价值之间的差额予以递延，得补偿的部分，售价与账面价值之间的差额予以递延，否则都直接计入当期损益否则都直接计入当期损益 。租赁期内，递延收益应调整租赁费用。租赁期内，递延收益应调整租赁费用。例22 甲公司拥有一套办公用房，账面价值29000000元（假设无折旧和其他清理费用），公允价值为30000000元。209年1月1日，甲公司将其出售给乙公司，同时与乙公司签订了一份租赁该办公用房的协议，租赁

79、期为4年，每年租金600000元，于每年12月31日支付。该办公用房预计使用年限为25年。其他资料如下：（1）假设甲公司以30000000元出售了该办公用房；（2）假设甲公司以31000000元出售了该办公用房；（3）假设甲公司以29500000元出售了该办公用房；（4）假设甲公司以28000000元出售了该办公用房，而且已知市场上条件完全相同的办公用房的房租是850000元。要求：分别就以上几种情况，编制甲公司的会计分录。判断租赁类型：属于售后租回形成的经营性租赁。（1）当甲公司以30000000元出售办公用房时：此种情况属于以公允价值出售售后租回资产的情况。出售办公用房时借：固定资产清理

80、29000000 贷：固定资产办公用房 29000000借：银行存款 30000000 贷：固定资产清理 29000000 营业外收入 1000000每年支付租金时借：管理费用 600000 贷：银行存款 600000（2）当甲公司以31000000元出售办公用房时此种情况属于非公允价值且售价高于公允价值的情况，对于卖价高于公允价值的部分应予以递延；对于公允价值高于账面价值的部分计入当期损益。出售办公用房时借：固定资产清理 29000000 贷：固定资产办公用房 29000000借：银行存款 31000000 贷：固定资产清理 29000000 递延收益未实现售后租回损益 1000000 营业

81、外收入 1000000每期支付租金时： 借：管理费用 600000 贷：银行存款 600000 借：递延收益未实现售后租回损益 250000 贷：管理费用 250000（3）当甲公司以29500000元出售办公用房时：此种情况属于以非公允价值出售且售价低于公允价值的情况。但在此种情况下，甲公司因处置该办公用房而产生了50万元的营业外收益，因此，资产售价与账面价值的差额应计入当期损益。出售办公用房时借：固定资产清理 29000000 贷：固定资产办公用房 29000000借：银行存款 29500000 贷：固定资产清理 29000000 营业外收入 500000（2）每期支付租金时：借：管理费用

82、 600000 贷：银行存款 600000（4）当甲公司以28000000元出售办公用房时：此种情况也属于以非公允价值出售且售价低于公允价值的情况。但在本例，甲公司在处置该办公用房时，发生了1000000元的营业外损失。但由于市场上租赁条件完全相同的办公用房的房租是850000元，因此，甲公司在回租业务中，将节省250000元的租金。根据核算原则，资产售价与账面价值的差额应予以递延。出售办公用房时：借：固定资产清理 29000000 贷：固定资产办公用房 29000000借：银行存款 28000000 递延收益未实现售后租回损益 1000000 贷：固定资产清理 29000000每期支付租金时：借：管理费用 600000 贷：银行存款 600000借：管理费用 250000 贷：递延收益未实现售后租回损益 250000