教学配套课件：管理会计

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1、管理会计学第一篇导论本课程结构图第一篇 导论第一章 管理会计的基本框架第二章 管理会计的发展第二篇 成本基础知识与应用第三章基础成本术语与概念第四章成本性态分析与变动成本计算第五章本量利分析第三篇 管理决策系统第六章决策概述第七章短期经营决策第八章长期投资决策第四篇 计划与控制第九章 预算控制第十章 标准成本系统第十一章 责任会计与部门业绩评价第五篇 管理会计专题第十二章 作业成本计算与作业成本管理第十三章 战略管理与战略管理会计第十四章 全面质量管理与质量成本控制第十五章 BSC与激励机制第十六章 存货控制与JIT第十七章 国际管理会计第十八章 环境成本管理第一章第一章 管理会计的基本框架管

2、理会计的基本框架本章学习目标本章学习目标1、了解企业管理的流程和管理会计在其中的作用。2、掌握管理会计的含义与特点3、了解管理会计的信息质量特征4、了解管理会计师在组织结构中的作用。5、了解管理会计的基本职业道德要求。1.1管理会计与企业管理1.1.1企业管理的流程1、确定组织的目标，2、收集可能的备选方案，3、收集与备选方案有关的信息，4、在不同的备选方案之间进行选择，并选定方案5、实施选定的方案，6、归集实际结果，并与所确定的目标进行对比，7、针对实际与目标的差异，调整行动或修正方案。计划和控制职能计划：，管理者需要在预测未来的基础上，设定目标，收集备选方案和相关信息，并最终选择方案。控制

3、指的是对经营活动进行监督，以确保其朝着既定的方向发展的过程。计划，包括了战略计划(strategicplanning)和经营计划(operationalplanning)。前者涉及确立企业的长远目标，并为实现这些目标而制订的计划。而后者则涉及为日常作业设立目标。管理会计在计划和控制中起着重要作用1.1管理会计与企业管理1.1.2 管理会计的含义管理会计(managerial accounting)，指的“向管理当局提供用于企业内部计划、评价、控制以及确保企业资源的合理使用和经管责任的履行所需财务信息的确认、计量、归集、分析、编报、解释和传递的过程。” 管理会计的特征、为企业内部管理服务。、不需

4、要接受公认会计准则的约束，没有强制性编制要求。3、以面向未来的信息为主。4、不拘泥于精确性的信息。、强调信息的相关性和灵活性。、强调分部信息。1.1管理会计与企业管理113 管理会计在计划和控制中的作用1、为决策提供指导，并制订计划。2、帮助控制经营活动。3、计量业绩和激励。管理流程与管理会计1.1管理会计与企业管理114 管理会计的信息质量特征1、相关性2、及时性3、准确性4、简明性编制管理会计信息的考虑因素、定量信息和定性信息的结合。、根据服务目的的不同而有所差异3、不偏不倚。4、考虑成本-效益12管理会计职业与职业道德121管理会计师在组织结构中的作用两种岗位：生产部门(lineposi

5、tion)和服务部门(staffposition)。生产部门的工作与实现企业的根本目标存在着直接联系，服务部门的工作在于为业务部门或其他部门提供支持和帮助，与企业的根本目标之间存在的联系是间接的。管理会计师属于服务部门。财务职能部门的组织结构122管理会计职业管理会计师必须拥有会计和管理方面的相应知识，并且具备良好技能，包括认知能力和行为技能。认知技能又可分为专业能力、分析和设计能力，以及理解能力。行为技能又分为个人技能、人际关系能力和组织关系能力123管理会计职业道德、技能。、保密。、正直。、客观。第二章管理会计的发展本章学习目标：、了解管理会计形成与发展的大致历程。、掌握当前经营环境的主要

6、变革和企业管理的创新之处。、了解当代管理会计的新发展。、掌握权变理论的基本含义。11管理会计的形成与发展111传统管理会计的产生与发展标准成本会计阶段（19世纪初期到20世纪40年代）。代表为：包括标准成本（standardcost）、预算控制(budgetarycontrol)和差异分析(varianceanalysis)这三个方面的标准成本会计决策性管理会计阶段（20世纪四五十年代到20世纪80年代）全局性的以决策会计为主体，为全面提高企业生产经济效益服务的现代管理会计的建立。112当代管理会计的新发展经营环境的变化与企业管理创新经营环境：竞争性市场、多变的顾客需求和生产技术的进步企业管理

7、创新：持续改进、员工授权和总价值链分析传统管理会计的局限性侧重反映财务指标，不包括时间、质量和创新能力等信息。传更多考虑自身的效率，缺乏对外部和顾客信息的关注，对于变化的适应能力也不够。提供以直接人工为基础分配的成本信息，不适应高科技和自动化条件下的制造环境变化标准成本和差异分析方法无法适应缩短了的产品寿命周期的需要。注重经营决策，不重视对战略计划有用的信息。当代管理会计的新方法以作业为基础的方法：如作业成本计算法，作业管理，作业基础预算；服务于战略计划的方法：价值链分析，战略定位分析； 与战略控制相适应的方法：以作业或战略为基础的责任会计、平衡计分卡；控制未来成本的方法：寿命周期成本计算法、

8、目标成本计算法；与适时制相适应的方法：约束理论和产出会计；与全面质量管理相适应的方法：质量成本会计等。12影响管理会计发展的因素权变理论：不存在适应于一切环境一切组织的会计系统。会计系统的设计者必须充分认识到影响会计系统设计的特定环境因素。影响管理会计发展的主要权变因素有几类：环境因素、组织结构、技术、企业战略等。12影响管理会计发展的因素 信息技术变革与管理会计的发展。因此，会计方法的创新，源于经营环境的变化的需要，而信息技术的进步，才使这种需要转化为现实可能。创新管理会计方法所需要的各种外部数据、非财务数据的获取、加工和转化、存储和访问，可以低成本的方式取得12影响管理会计发展的因素机构理

9、论：企业的经营活动需要遵守两种法则。一种是技术法则，即企业日常应用技术和经营管理的法则，是又追求理想和效率的规则来主导的。另一种是机构法则，是企业向外部公众所表现出来的法则，由外部环境对企业的期望所主导。机构理论认为，无形的价值观和行为标准影响着企业的行为，企业总是采纳能够取悦外部环境的结构和流程，这已经成为企业行为准则的一部分。在这种思想指导下，企业将采纳社会所认同的各种创新管理会计方法，从而产生了趋同的结果。管理会计学第二篇成本基础知识与应用本课程结构图第一篇 导论第一章 管理会计的基本框架第二章 管理会计的发展第二篇 成本基础知识与应用第三章基础成本术语与概念第四章成本性态分析与变动成本

10、计算第五章本量利分析第三篇 管理决策系统第六章决策概述第七章短期经营决策第八章长期投资决策第四篇 计划与控制第九章 预算控制第十章 标准成本系统第十一章 责任会计与部门业绩评价第五篇 管理会计专题第十二章作业成本计算与作业成本管理第十三章 战略管理与战略管理会计第十四章 全面质量管理与质量成本第十五章 BSC与激励机制第十六章 存货控制与JIT第十七章 国际管理会计第十八章 环境成本管理基础成本术语与概念基础成本术语与概念第三章第三章引导案例从不同角度看待幼儿园的开办成本开办费用聘请教师场地设施伙食学习目标：理解成本的基本含义理解成本对象的概念，针对决策选择恰当的成本对象了解制造成本、非制造成

11、本的构成了解财务会计中的产品成本和期间成本及其在财务报表中的体现掌握管理会计中的各种成本概念。3.1成本的含义最基本、最广泛的定义成本：为达到某一特定目的而作出的牺牲，一般通过为之放弃的资源来衡量。何为成本对象？企业中常用的成本对象有哪些？3.2财务会计中的成本概念3.2.1 产品成本与制造成本 3.2.2 期间成本与非制造成本3.2.3 财务报表中的成本3.2.1产品成本与制造成本产品成本是以产品为成本对象，进行测定而得到的成本信息财务会计系统中，产品成本的确定要以制造成本为准（各国会计准则的规定）财务会计中的制造成本与产品成本制造成本直接材料直接人工制造费用间接材料间接人工其他制造费用加工

12、成本产品成本制造成本是指为生产产品或提供劳务而发生的成本。 制造成本包含的项目：直接材料：是指在生产产品过程中所直接消耗，构成产品实体部分的材料成本。 直接人工：是指在生产过程中直接改变原材料性质或形态所耗用的人工成本，包括工人的工资、福利费等。 制造费用：是指在生产过程中所发生的除直接材料、直接人工以外的所有成本。 制造费用包括以下项目间接材料：是指在生产过程中耗用，但不构成产品实体，或者不能够明确地直接归属于某产品的材料间接人工：是指为生产过程服务，但不直接作用于产品加工过程的人工成本其他制造费用：是指不属于上述两种的其他各类间接费用3.2.2期间成本与非制造成本非制造成本销售费用管理费用

13、财务费用期间成本财务会计中的非制造成本与期间成本非制造成本：企业除了产品生产过程会发生成本外，在进行日常管理、产品营销以及筹资活动都会发生相应的成本，如：管理费用、销售费用和财务费用等。这些成本没有直接作用于产品的生产过程，因此被称为非制造成本。期间成本：非制造成本虽然没有直接作用于产品的生产，但是其对企业的生存发展也具有重要的意义，因为其往往是维持企业正常经营所必须的资源耗费。同时，由于其与产品缺乏明确的联系，财务会计一般将这类成本与会计期间相联系，将其作为期间成本处理。期间成本是与产品成本相对的一个概念，指所有产品成本之外的成本。 3.2.3财务报表中的成本成本与财务报表项目的联系 产品成

14、本与资产负债表中的存货项目以及利润表中的销货成本（或主营业务成本）项目有着紧密地联系，企业的产品成本要在存货和销货成本中进行分配。企业当期已经销售出去的产品的成本要进入利润表中，成为销货成本；而依然留在企业供以后期间销售的产品的成本要进入资产负债表中，计入存货。期间成本中包括的销售费用、管理费用和财务费用等部分与利润表中的销售费用等项目相对应，因此可以直接计入相关项目。注意：虽然本节的题目叫做“财务会计中的成本”，但是其中的一些成本信息在管理会计中也经常得到应用。3.3管理会计中的成本财务会计主要面向企业外部利益相关者，采用的方法需符合相关准则、制度管理会计面向内部管理需要，提供给内部相关人员

15、。可以灵活选择方法，很少受到限制，因此看待成本的角度更多。3.3.1变动成本和固定成本成本变动与业务活动量变动之间的关系被称为成本性态。 从成本性态的角度可以将成本划分为固定成本、变动成本和半变动成本三类。 固定成本是指在一定相关范围内，总发生额不受业务活动量变动影响的成本项目。变动成本是指在一定相关范围内，总发生额随着业务活动量变动而成正比例变动的成本项目。半变动成本是指总发生额虽会随着业务活动量变动而变动，但是不保持正比例关系的成本项目。3.3.2机会成本机会成本是指选择一种行为而放弃另一种行为时所牺牲的潜在收益。记住，一项行为的机会成本是以放弃的其他行为的收益来衡量。机会成本不会体现在企

16、业的任何账户或者记录中，是一种看不见的成本。 3.3.3沉没成本沉没成本是指已经发生，而且无法挽回的成本。因为沉没成本不可能通过现在或未来的行动改变，因此在决策时不需要考虑沉没成本。3.3.4差异成本差异成本是指两种可供选择行为之间成本的差异。 差异成本的意义在于，在比较两种行为或两个方案时，仅仅考虑它们之间成本间的差异就可以了，而没有必要分别考虑两种行为的总成本。这样就可以减少收集、处理信息的成本，缩短、简化决策过程。 3.3.5付现成本付现成本是指执行某个方案时所需要立即支付现金或需要在短时间内支付现金的数量。付现成本往往是企业考虑的重要因素3.3.6边际成本与平均成本边际成本是指业务量变

17、动一个单位所引起的成本变化量。平均成本是指每单位产品平均的生产成本。边际成本的概念在短期经营决策常常发挥十分重要的作用，而长期决策中平均成本概念应用更为普遍。 3.3.7相关成本与无关成本成本的相关性是针对特定决策而言。相关成本是指与决策有关的未来成本；而无关成本是和相关成本对应，与决策无关的那部分成本。考虑成本与特定决策的相关性也是出于减少收集、处理信息的成本，缩短、简化决策过程的原因。3.3.8可控成本与不可控成本可控成本是指在一定时期内能够被管理人员所控制或产生重大影响的成本项目。反之，则是不可控成本。考虑可控成本的时候，要注意时间、空间以及人员的范围。 3.3.9信息成本企业收集、处理

18、以及利用信息都需要相应的成本管理会计提供信息给管理层和决策层时，要考虑到信息成本，在信息质量与信息成本中取得均衡成本性态分析成本性态分析&变动成本计算法变动成本计算法第四章第四章引导案例晨星公司总经理的疑惑生产部门根据市场需求进行生产销售量持续增长结果却是利润减少，如何理解这一问题？学习目标理解成本性态概念以及相关范围对成本性态的影响熟悉固定成本、变动成本、半变动成本的性质及其函数形式了解半变动成本分解方法，能对简单数据进行处理了解固定性制造费用在完全成本计算法和变动成本计算法下的处理差异掌握完全成本法和变动成本法下编制损益表的方法了解完全成本法和变动成本法下利润差异的原因理解完全成本法和变动

19、成本法各自的优缺点4.1成本性态分析成本性态是指成本变动与业务活动量变动之间的关系。 按照成本性态的不同，成本可以分为三大类：固定成本变动成本半变动成本4.1.1固定成本固定成本是指在一定相关范围内，总发生额不受业务活动量变动影响的成本项目。例如：设备租金 月产量月产量(条）条）设备租金（元）设备租金（元）单位产品分摊的设备租金（元单位产品分摊的设备租金（元/条）条）012,0001,00012,000122,00012,00063,00012,0004当围巾月产量在3000条以内变动时，设备租金固定在12000元的水平上，不会随着产量变动而发生变化。 设备租金与产量的关系：函数形式：y=a，

20、a为常数 在图像上体现为一条平行于横轴的直线 设备租金总额与产量的关系：单位产品分摊的租金与产量的关系：随着产量增加，单位产品分摊的租金逐渐下降 固定成本的进一步分类：约束性固定成本 企业提供和维持生产经营所需设施、机构而支出的成本由长期资本决策确定，较难改变酌量性固定成本 为了完成特定活动所支出的成本 往往由预算决定，能够针对特殊情况而改变4.1.2变动成本一定相关范围内，总发生额随着业务活动量变动而成正比例变动的成本项目。 例如：直接材料月产量（条）月产量（条）直接材料总额（元）直接材料总额（元）单位直接材料（元单位直接材料（元/条）条）00181,00018,000182,00036,0

21、00183,00054,00018围巾月产量在3000条以内时，直接材料的总额随着产量的变化而成正比例变动 直接成本总额与产量之间的关系：函数形式：y = bx，b为常数代表单位变动成本 图像体现为一条通过原点的直线，斜率为单位变动成本直接材料总额与产量的关系：单位直接成本与产量之间的关系：一条平行于横轴的直线 变动成本的进一步分类：技术性变动成本 与产量有明确技术或实物关系的变动成本，如：直接材料、直接人工等 除非技术革新等情况，企业很难降低单位技术性变动成本 酌量性变动成本可以通过管理决策行动所改变，例如：销售人员的佣金等 4.1.3半变动成本半变动成本是指总发生额虽会随着业务活动量变动而

22、变动，但是不保持正比例关系的成本项目。 半变动成本的主要类别：以一定初始量为基础的半变动成本 阶梯式半变动成本 一定初始量为基础的半变动成本：即使业务活动量为零时，也会发生一定的成本，即保持一定的基数；在此基数的基础上，随着业务活动量的增加，成本也会成正比例的增加。 例如：电话费、公共事业费、机器维护费可看作固定成本与变动成本的结合体一定初始量为基础的半变动成本：由固定工资与提成奖励所构成的销售人员工资：销售量（条）工资总额（元）02,0001,0004,0002,0006,0003,0008,000一定初始量为基础的半变动成本：半变动成本的函数形式为：y = a + bx，a代表着初始量，具

23、有固定成本性质的部分；斜率b表示单位变动成本 阶梯式半变动成本：总成本随着业务活动量的增加而呈现阶梯性变动 业务活动量在一定范围内增长时，其总成本不变；而活动量超出一定的限度时，总成本会突然上升，而在业务活动量增长在一定限度内又保持不变。 阶梯式半变动成本：大产量范围下的设备租金：函数形式为分段函数图像：使用阶梯成本时注意“阶梯”的大小：阶梯成本与固定成本间的联系一定的业务活动量范围内，阶梯成本体现为固定成本 阶梯成本与变动成本的联系对于某些小阶梯的阶梯成本，可以将其视为变动成本，一方面减少了处理信息的成本，另一方面也简化了成本函数的形式 4.1.4对固定成本和变动成本的思考选择合适的业务活动

24、量来分析成本性态注意相关范围4.2半变动成本的分解历史数据分析法工程研究法账户分类法合同认定法 4.2.1历史数据分析法主要依靠过去的成本和业务活动量数据，利用数学以及统计的方法得出成本函数，确定其固定成本和单位变动成本 高低点法散布图法回归分析法 高低点法：依据两点确定一条直线的几何学原理，观测相关范围中业务活动量最高和最低两点的业务活动量和成本资料，推算出半变动成本中的固定成本（纵截距）和单位变动成本（斜率）的数值，进而确定半变动成本的函数形式。 高低点法计算公式：单位变动成本 =高低点成本之差 高低点业务活动量之差 固定成本 =最高点成本 单位变动成本 最高点业务活动量 或者固定成本 =

25、最低点成本 单位变动成本 最低点业务活动量 月份产量（条）管理费用（元）11,6005,57021,8005,83031,6505,66041,4005,35051,2505,30061,1005,09071,0505,07081,3505,33091,7505,7702月份产量1800条为最高点，对应管理费用为5830元；7月份产量1050条为最低点，对应管理费用为5070元。根据高低点法的公式可得：单位变动成本=（58305070）（18001050）1.013元固定成本=58301.0131800=4006由此，可以得出管理费用的函数为： y=4006+1.013x，其中，y代表管理费用

26、，x代表产量。高低点法：优点：计算简便 缺点：仅以高低两点决定成本函数 ，偶然性较大，容易受到异常数据的影响 散布图法：使用散布图法首先要将数据点绘制在坐标图中（横轴为业务活动量，纵轴为成本），并观察其是否存在线性关系；如果存在，就可以通过目测，画出一条表示成本变动趋势的直线，尽可能使得各点到直线距离之和最小。在画出直线之后，就可以通过直线在纵轴上的截距估计出固定成本，进而再通过任取直线上一点的坐标估计出斜率，即单位变动成本。 我们绘制出成本趋势线，并得到直线与纵轴的交点为3990，即固定成本为3990元。通过观察发现，9月份的数据点（1750，5770）也在成本趋势线上，则可以计算直线斜率如

27、下： （57703990）/1750=1.017，即单位变动成本为1.017元。由此可得出管理费用的函数为：y=3990+1.017x散布图法：优点：将所有数据点都纳入考虑因素，并可以使分析人员直观地观察出数据点的变动趋势，了解成本和业务活动量之间的关系。 缺点：目测、人为画出的成本趋势线具有较大的主观性，因此其精确性较差 回归分析法：常用最小二乘回归法 原理是：在成本与业务活动量存在线性关系时，找出一条直线，使得所有数据点到该直线距离的平方和最小。 方法：回归直线的方程为 y=a+bx，自变量x代表产量，因变量y代表成本总额。由产量和成本的历史数据可以得出： 设回归直线的方程为 y=a+bx

28、，自变量x代表产量，因变量y代表成本总额。由产量和成本的历史数据可以得出： n为数据点（观测值）的个数；xi为第i个数据点的业务活动量；yi为第i个数据点的成本总额。产量（条）x管理费用（元）y x2xy1,6005,5702,560,0008,912,0001,8005,8303,240,00010,494,0001,6505,6602,722,5009,339,0001,4005,3501,960,0007,490,0001,2505,3001,562,5006,625,0001,1005,0901,210,0005,599,0001,0505,0701,102,5005,323,5001

29、,3505,3301,822,5007,195,5001,7505,7703,062,50010,097,500 x=12,950y =48,970 x2=19,242,500 xy=71,075,500b=（9710755001295048970）/（9192425001295012950）=1.007a=（19242500487901295071075500）/（9192425001295012950）=3992即管理费用的函数式为：y=3992+1.007x回归分析法优点：有严密的数学和统计理论支持，因此其得出的成本函数具有较强的科学性。 缺点：在手工环境下计算量很大，难以实现。建立相关

30、成本数据库以及应用软件是实现回归分析法的基础应用历史数据分析法注意之处：适用于过去与未来的生产经营环境没有明显差异的情况以半变动成本是业务活动量的线性函数为前提 ，分析前将数据点绘制成散布图进行观察是否为线性函数 会受到异常数据的影响 必须能够获得历史数据4.2.2工程研究法由工程技术人员通过某种技术方法测定正常生产流程中投入与产出之间规律性的联系，以便逐项研究决定成本高低的每个因素，并借此直接估算出固定成本和单位变动成本的一种方法。 工程研究法优点：能够确定较为准确的投入产出关系，进而建立起成本函数 缺点：方法施行的高成本，耗费大量的人力、物力；而且制造成本等间接费用，实物形态的投入产出关系

31、很难被确定。4.2.3账户分析法将会计账户中的成本科目按成本性态划分为固定成本、变动成本或是半变动成本的方法。 对于属于固定成本的项目，估算其在一定期间内的总额；对于变动成本项目，计算出单位变动成本；对于半变动成本的项目，通过经验判断或是之前的方法，将其分解为固定成本和变动成本。账户分析法的主观性较强，因此需要分析人员了解企业的生产经营以及各项成本动因，结果才能较为准确。4.2.4合同认定法通过研究企业与其他各方签订的合同、契约或是内部管理、核算制度的规定，进而分析成本费用的成本性态。 适用于那些有明确合同或制度规定的成本项目 4.3.1变动成本计算法概述完全成本计算法企业产品的成本应该包括所

32、有产品生产过程中所发生的全部消耗 存货与销货的产品成本包括直接材料、直接人工和制造费用这些所有的制造成本 非制造成本如销售费用、管理费用和财务费用都作为期间费用处理 完全成本计算法应用的前提是对成本进行按经济用途的分类。 制造成本直接材料直接人工制造费用直接材料间接材料间接人工其他制造费用产品成本非制造成本销售费用管理费用财务费用直接材料期间费用成本按经济用途分类完全成本计算法下的成本分类变动成本计算法变动成本计算法认为：企业的固定成本短时期内不会改变，与产量、销售量都没有明显联系，仅与厂房、设备的使用年限或企业的经营期限有关系，因此作为期间费用更加合理存货与销货的产品成本中仅含有直接材料、直

33、接人工和变动性制造费用这些变动制造成本 固定性制造费用及其他非制造成本作为期间费用变动成本计算法应用的前提是对成本进行按成本性态的分类变动成本计算法下的成本分类变动成本直接材料直接人工变动制造费用直接材料产品成本固定成本变动销售费用变动管理费用期间费用成本按成本状态分类固定制造费用直接材料固定销售费用直接材料固定制造管理费用直接材料4.3.2两种计算方法的比较产品成本的构成不同 完全成本计算法变动成本计算法产品成本项目直接材料直接材料直接人工直接人工变动性制造费用变动性制造费用固定性制造费用例题：以纺织厂为例，假设生产围巾所需的直接材料为18元/条，直接人工为4元/条，该厂10月份生产2500

34、条围巾，共发生制造费用14500元，经过成本人员对制造费用进行的成本性态分析，其中固定性制造费用为12000元，变动性制造费用为1元/条。 单位成本的差异成本项目完全成本计算法变动成本计算法直接材料1818直接人工44变动性制造费用11固定性制造费用* 4.8 单位产品成本27.823*4.8=12000/250存货估价的不同完全成本计算法下，期末存货的成本包括了变动成本和固定性制造成本 变动成本计算法下的存货成本中仅包括变动成本，而将固定性制造费用作为期间费用反映，不计入存货成本 当企业期初没有存货，且产量大于销量的情况下，完全成本计算法下反映的存货价值高于变动成本计算法。 例：如果上述纺织

35、厂10月份期初无存货，当期生产2500条围巾，却只售出了2000条时，月末就会有500条围巾的存货。 完全成本计算法下，500条围巾的存货反映在资产负债表上就是13900元（27.8500） 变动成本计算法下，存货价值反映为11500元（23500） 差异2400元就是完全成本计算法下存货中包含的部分固定性制造费用2400元（4.8500）。这部分固定性制造费用将会随着存货流转到下一个期间。 编制损益表的原理与格式不同完全成本计算法编制损益表，是财务会计规范中明确规定并得到广泛采用的方法，满足企业外部的经济利益相关者了解企业经营成果全貌的需要 把所有成本费用项目按照生产、销售、管理等不同的经济

36、职能进行反映，因此称为“职能式损益表” 基于完全成本法编制损益表销售收入 产品销售成本 =销售毛利销售毛利 销售费用 管理费用 =营业利润其中： 产品销售成本 =期初存货完全成本 +本期发生的完全生产成本 期末存货完全生产成本（完全生产成本是指包括所有变动成本和固定成本在内的制造成本）编制损益表的原理与格式不同基于变动成本计算法编制损益表，不被会计准则接纳，不能成为企业对外披露会计信息的方式；而主要面向内部经营管理和计划控制所编制 把所有成本项目分为变动成本和固定成本两大类，并进一步取得贡献毛益的信息，反映产品的营利能力。然后以贡献毛益减去固定成本得到企业的营业利润。因此，按照变动成本计算法编

37、制的损益表称为“贡献式损益表” 基于变动成本法编制损益表销售收入 变动成本 =贡献毛益贡献毛益 固定成本 =营业利润其中，变动成本包括制造成本、销售费用和管理费用中所有的变动成本部分。固定成本也是指制造成本、销售费用和管理费用中的固定成本部分。两种不同的损益表对比职能式损益表（完全成本法）贡献式损益表（变动成本法）销售收入销售收入 减：销售成本 减：变动制造成本 直接人工 期初存货 直接材料 + 本期产品生产成本 变动制造费用 = 可供销售产品成本贡献毛益（生产环节） - 期末存货 减：变动销售费用 = 销售成本合计 变动管理费用贡献毛益（最终）销售毛利 减：固定成本 减：销售费用 固定制造费

38、用 管理费用 固定销售费用 固定管理费用营业利润营业利润两种成本计算法对跨期间损益的影响：上述纺织厂为例背景：根据以往的经验，纺织厂决策者知道消费者对围巾的需求具有很强的季节性从秋季开始销量增长，进入深秋或初冬销量达到高峰，此后开始下降。因此，纺织厂也有针对性地开展生产。表49列示了纺织厂某年第四季度围巾的产量以及销量：进入秋冬季节后，围巾销量持续增长；企业的生产计划要走在市场之前，因此纺织厂增加10月、11月的产量，而预计到下一年1月份开始，销量将会减少，因此削减12月的产量，避免造成产品的积压。 表4-9 第四季度产销量表 单位：条10月份11月份12月份期初存货00900当期产量2,00

39、03,0001,600当期销量2,0002,1002,400期末存货0900100企业的成本数据企业通过对产品成本的分析得到以下数据：围巾的生产成本为直接材料18元/条，直接人工4元/条，变动制造费用1元/条，固定性制造费用为每月12000元。企业对相关合同分析，得到以下销售费用的资料：（1）企业租用某商场柜台销售围巾，柜台租金固定为每月3000元；企业雇用4名销售人员，用工合同上注明销售人员每月基本工资为500元，此外每销售1条围巾，销售人员可以得到2元的佣金。企业利用历史数据对管理费用和产量的关系进行分析，得到管理费用的函数形式为：y=4000+x，因变量y代表管理费用总发生额，自变量x代

40、表销量。 纺织厂将围巾的售价定为每条40元。该厂采取先进先出法处理存货的成本流动。完全成本法下第四季度月度损益表项目10月份11月份12月份完全成本法完全成本法销售收入（40）80,000 84,000 96,000 减：销售成本 期初存货0 0 24,300 本期产品生产成本58,000 81,000 48,800 可供销售产品成本58,000 81,000 73,100 期末存货0 24,300 3,050 销售成本合计58,000 56,700 70,050 销售毛利22,000 27,300 25,950 减：销售费用9,000 9,200 9,800 管理费用6,000 6,100

41、6,400 营业利润7,000 12,000 9,750 变动成本法下第四季度月度损益表项目10月份11月份12月份变动成本法变动成本法销售收入(40)80,000 84,000 96,000 减：变动制造成本 直接人工(4)8,000 8,400 9,600 直接材料(18)36,000 37,800 43,200 变动制造费用(1)2,000 2,100 2,400 变动制造成本合计46,000 48,300 55,200 贡献毛益（生产环节）34,000 35,700 40,800 减：变动销售费用(2)4,000 4,200 4,800 变动管理费用(1)2,000 2,100 2,4

42、00 贡献毛益（最终）28,000 29,400 33,600 减：固定成本 固定制造费用12,000 12,000 12,000 固定销售费用5,000 5,000 5,000 固定管理费用4,000 4,000 4,000 营业利润7,000 8,400 12,600 完全成本法下利润表的困惑从上面对纺织厂的生产决策的描述来讲，可谓是较为合理的根据对市场需求的预测，安排生产，而且市场需求（销量）也符合实现的预期，在3个月中连续增长。在其他各种因素不变的情况下，给人的直觉上销量的不断增长应该带来利润的增长。可是从损益表来看，虽然12月份销量比11月份有了14%的增长，可是利润却下降了约20%

43、。 完全成本法的缺陷完全成本计算法下，利润的确定不仅与销售量有关，而且还与产量有关。 完全成本计算法下利润对销售量的扭曲反映，会使基于利润信息的生产计划、业绩评价、员工激励等决策产生偏差。 变动成本计算法可以弥补完全成本计算法在反映利润方面的缺陷 变动成本计算法下，销量的不断增长，营业利润也稳步增长。利润数据的变化也完全反映了销售量的变化 两种成本计算法的优劣：变动成本计算法的优点 简化部分成本核算步骤不必将固定性制造费用在不同产品中分摊，避免了产品的间接费用分摊不准确所引起的产品成本信息扭曲问题有利于加强各项成本费用的控制以及评价相关部门降低成本的业绩。 提供的利润信息可以使管理人员更加重视

44、销售，避免盲目生产 完全成本计算法的优点 符合会计准则以及税法中有关产品成本计算的要求，是对外提供存货计价和成本收益信息所采用的方法 实施完全成本计算法的成本可能较低 完全成本计算法更加适应长期决策的需要 本量利分析本量利分析第五章第五章引导案例面对竞争，糖典公司可供选择的三种策略： 降价增加广告支出转产企业做出决策要对诸多因素做出考虑，在此过程中，本量利分析是最基本、简单的工具之一。 学习目标：了解本-量-利分析所基于的假设，明确其所适用的范围。理解贡献毛益和安全边际的含义，掌握盈亏临界点的计算方法。熟悉盈亏理解图的三种形式，能够运用盈亏临界图进行简单的分析。掌握相关因素变动对盈亏临界点及目

45、标利润影响的分析方法。理解敏感系数的含义及计算方法，掌握敏感性分析在本-量-利分析中的应用。掌握在实际中本-量-利分析的应用。5.1概述何为“本量利分析”？对成本、产量（或是销售量）、利润三者之间相互关系分析的简称，也叫分析（CostVolumeProfitAnalysis）归纳了一个组织的业务活动量（例如产量或销量）的变化对其成本、收入和利润的影响基本公式利润 =销售量单价 销售量单位变动成本 固定成本 本量利分析的适用范围产销平衡销售收入与销售量呈完全线性的关系总成本的内容可分为固定成本和变动成本若分析涉及销售多种产品的企业，则在销售中各种产品的比例关系不会发生变化产品的价格和成本是确定的

46、 5.2盈亏临界点5.2.1 盈亏临界点 5.2.2 安全边际 5.2.3 目标利润分析 5.2.1盈亏临界点盈亏临界点是指企业经营达到不盈不亏的状态，此时总收入等于总成本，利润为。 盈亏临界点的计算单一品种盈亏临界点的计算多品种盈亏临界点的计算单一品种贡献毛益法：贡献毛益销售量单价销售量单位变动成本 销售量单位贡献毛益达到盈亏临界点时：-贡献毛益固定成本-盈亏临界点的销售量单位贡献毛益固定成本-盈亏临界点的销售量固定成本单位贡献毛益 固定成本（单价单位变动成本）两边同时乘以单价，则： 盈亏临界点的销售量单价固定成本（单位贡献毛益单价）盈亏临界点的销售额固定成本贡献毛益率盈亏临界点的计算单一品

47、种另外一种计算思路：利润销售量单价销售量单位变动成本固定成本销售量（固定成本利润）（单价单位变动成本） （固定成本利润）单位贡献毛益当达到盈亏临界点时，利润为0，即：销售量固定成本（单价单位变动成本） 固定成本单位贡献毛益可见，两种计算方法所得到的结论是一致的例例5 51 1A公司生产并销售甲产品（产销平衡）。该产品的单价为20元，年度的销售量为4000件，单位变动成本为12元，年度的固定成本为2000元，则：盈亏临界点的销售量20000/（20-12）=2500（件）盈亏临界点的销售额 20000/（8/20）=50000（元）年度实现利润400020-40001220000=12000（元

48、）盈亏临界点的计算单一品种盈亏临界图：基本式利润变动成本固定成本盈亏临界点销售收入线总成本线固定成本线销售量销售额与成本盈亏临界点的计算单一品种盈亏临界图：贡献毛益式盈亏临界点总成本线销售收入线变动成本线利润固定成本变动成本贡献毛益销售量销售额与成本盈亏临界点的计算单一品种盈亏临界图：量利式盈亏临界点利润线销售量盈利亏损0盈利区亏损区盈亏临界点的计算多品种假设产品结构是确定的“联合单位”定义一个“联合单位”，把联合单位当作是企业的“产品” 利用公式： 盈亏临界点的销售量固定成本单位贡献毛益， 计算出达到盈亏临界点时联合单位的销售量。根据产品结构，计算出各种产品达到盈亏临界点的销售量。加权平均模

49、型每种产品的销售比重每种产品的销售额销售总额加权平均贡献毛益率（每种产品的贡献毛益率每种产品的销售比重）多品种盈亏临界点的销售额固定成本总额加权平均贡献毛益率每种产品在盈亏临界点的销售额多品种盈亏临界点的销售额每种产品的销售比重例例5-2沿用例51的资料，假设公司除了生产甲产品之外，还同时生产乙产品和丙产品，三种产品都产销平衡。年度总的固定成本为57800元。其他数据见表51：表销售量单价单位变动成本单位贡献毛益贡献毛益率甲产品4000乙产品2000丙产品6000三种产品的销售收入在总的销售收入中所占的比例，可通过表计算 表销售量单价销售收入占总的销售收入的比例甲产品乙产品丙产品合计方法一：

50、个联合单位包括：件甲产品、件乙产品、件丙产品，一共有个联合单位。 个联合单位的贡献毛益（元） 盈亏临界点的联合单位数量（个）因此： 盈亏临界点的甲产品销售量（件）盈亏临界点的乙产品销售量（件）盈亏临界点的丙产品销售量（件） 方法二：加权平均贡献毛益率盈亏临界点的销售额（元）利润（元）用量利图来进行盈亏临界点的分析 利润累计销售额总利润线盈亏临界点多品种盈亏临界图绘制方法（如图54）绘制时先假设只有一种产品，在坐标轴上绘出此种产品的利润线然后加入第二种产品，以前一条利润线的终点作为起点，绘出第二种产品的利润线（注意，是累计销售额与累计利润和亏损）依次类推，直到绘出所有种产品的利润线最后把第一种产

51、品的利润线的起点（即固定成本点）和第种产品的利润线的终点连接起来，就是总利润线（绘制时产品的先后顺序不会影响总利润线） 其中，总利润线与横轴的交点就是盈亏临界点，总利润线的斜率为加权平均贡献毛益率 5.2.2安全边际安全边际是指现有的销售量超出盈亏临界点的销售量的差额安全边际现有的销售量盈亏临界点的销售量安全边际率安全边际现有的销售量 安全边际越大，表明企业现有的销售量超出盈亏临界点的销售量越多，发生亏损的可能性就越小，企业的经营就越安全。 例例沿用例的资料，则：安全边际（件）安全边际率另外，注意到只有超过盈亏临界点的销售量才能为企业提供利润，所以利润也可以用如下的公式计算：利润安全边际单位产

52、品贡献毛益同时：利润率利润销售收入 （安全边际单位产品贡献毛益）（现有的销售量单价）因此：利润率安全边际率贡献毛益率5.2.3目标利润分析可能遇到的问题：至少要销售多少的产品才能达到预定的目标利润？利润销售量单价销售量单位变动成本固定成本销售量（固定成本利润）（单价单位变动成本） （固定成本利润）单位贡献毛益若考虑所得税： 税前利润税后利润（所得税税率） 销售量固定成本税后利润（所得税税率）单位贡献毛益例例公司生产并销售的产品单价为2元，单位变动成本为1.5元，预计下一年度全年的固定成本为10000元。若下一年度计划实现目标利润3500元，则在不考虑所得税的情况下，应达到的销售量为：（1000

53、0+3500）/（2-1.5）=27000（件）若考虑到下一年度的所得税率为30%，则应达到的销售量为： 10000+3500 /（1- 30%）/ （2-1.5）= 30000（件） 5.3相关因素变动影响及敏感性分析5.3.1 相关因素变动对盈亏临界点的影响5.3.2 相关因素变动对目标利润的影响5.3.3 敏感性分析5.3.1相关因素变动对盈亏临界点的影响盈亏临界点的销售量固定成本（单价单位变动成本）会对盈亏临界点产生影响的因素单价变动单位变动成本变动固定成本变动产品结构变动单价变动的影响若甲产品的单价由元提高到元盈亏临界点的销售量由原来的件减少到件（）利润也由元增加到元（）（）。 销售

54、量销售额与成本盈亏临界图：产品单价提高，在图中表现为销售收入线的斜率变大。相应的，其与总成本线的交点下移，即盈亏临界点降低。单位变动成本变动的影响若甲产品的单位变动成本由元增加到元盈亏临界点的销售量由原来的件增加到件（）利润也由元减少到。盈亏临界图销售量销售额与成本产品单位变动成本增加，图中表现为总成本线的斜率变大。相应的，其与销售收入线的交点上移，即盈亏临界点升高。固定成本变动的影响若年度的固定成本由元降低到元盈亏临界点的销售量由原来的件减少到件（）利润由元增加到元 （）（）。盈亏临界图销售量销售额与成本固定成本降低，在图中表现为固定成本线和总成本线同时往下移相同距离。则总成本线与销售收入线

55、的交点下移，即盈亏临界点降低。产品结构变动的影响若市场的需求发生变化，甲、乙、丙三种产品结构由原来的变为加权平均贡献毛益率盈亏临界点的销售额（元）利润（元）贡献毛益率较高的丙产品的比例提高，而贡献毛益率较低的乙产品的比例降低，从而提高了加权平均贡献毛益率，使盈亏临界点下降，利润增加 5.3.2相关因素变动对目标利润的影响利润销售量（单价单位变动成本）固定成本 会对目标利润产生影响的因素单价变动的影响单位变动成本变动的影响固定成本变动的影响销售量变动的影响单价变动的影响若下一年度的单价由原来的2元提高到2.5元，则实现目标利润的销售量由预计的27000件降低到： （）（.）（件）若预计的销售量2

56、7000件仍然可以完成，则可以比预计的目标利润多实现利润：（）（.）（元） 单位变动成本变动的影响若下一年度的单位变动成本由原来的1.5元降低到1.2元，则实现目标利润的销售量由预计的27000件降低到： （）（.）（件）若预计的销售量27000件仍然可以完成，则可以比预计的目标利润多实现利润： （）（.）（元）固定成本变动的影响若下一年度的固定成本由原来的10000元提高到12000元，则实现目标利润的销售量由预计的27000件提高到： （）（.）（件）若预计的销售量27000件无法超额完成，则将比预计的目标利润少实现利润： （）（.）（元）销售量变动的影响若下一年度实际的销售量超过了预计的

57、销售量，达到了30000件，则实际将实现利润： （.）（元） 5.3.3敏感性分析敏感性分析是一种“如果，会怎么样”的技术。它主要研究对于确定的模型，当其中因素的数值发生变化时，会对期望值有什么样的影响。敏感系数与敏感分析表敏感系数就是用来衡量利润对各个因素变化的敏感程度，其公式为：敏感系数利润变动百分比因素变动百分比当因素中仅有一个因素的数值发生变化，其他都保持不变时，可以得到不同的利润值。将所有的变动情况都集中到一张表上，就是敏感分析表。公司下一年度预计的销售量为件，产品单价元，单位变动成本元，预计全年固定成本为元。预计的目标利润为： （）（元） 当销售量增加时：利润（）（元）利润变化百分

58、比（）销售量的敏感系数.当单价增加时：利润（.） （元）利润变化百分比（）销售量的敏感系数当单位变动成本增加时：利润（）（元）利润变化百分比（）销售量的敏感系数 当固定成本增加时：利润（）（元）利润变化百分比（）销售量的敏感系数 敏感分析表 本例中：将各个因素的敏感系数按照绝对值的大小进行排列，依次为单价（），销售量（,）和单位变动成本（,），固定成本（,）。这表明影响利润最大的因素是单价，其次是销售量和单位变动成本，最后是固定成本。5.4本量利分析的应用考虑哪个方案能够为企业提供最多的贡献毛益，能够在最大程度上弥补发生的固定成本，从而使企业获得最大的利润。不同生产方式的选择新产品的投产营销方

59、案的选择5.4.1不同生产方式的选择例例某厂在原有生产线使用年限到期之后，面临着更换生产线的选择。可以选择使用和原来一样的生产线，也可以购买一条自动化程度较高的生产线。原有生产线的价格为元，使用年限年，无残值；而新的生产线的价格为元，使用年限为年，无残值。两种生产线生产出来的产品型号、质量相同，市场售价为元。有关数据如表54所示：表5-4原来的生产线 新的生产线直接材料2020直接人工75变动制造费用1010固定制造费用（假设只包括折旧）4000070000年销售费用固定部分4000变动部分5年管理费用（假设全为固定费用）6000分析过程如下：表5-5原来的生产线新的生产线单位产品售价50单位

60、产品变动成本20+7+10+5=4220+5+10+5=40单位产品贡献毛益810年固定成本40000+4000+6000=5000070000+4000+6000=80000盈亏临界点62508000设年产销量为Q，则两种生产方式下的年利润分别为：原来的生产线：8Q50000新的生产线：10Q80000由8Q5000010Q80000，解得Q=15000。这说明当年产销量为15000件时，两种生产方式下的年利润相等；当年产销量低于15000件时，采用原来的生产线所获得的利润较多；当年产销量高于15000件时，采用新的生产线所获得的利润较多。点（两条总成本线的交点）为两种生产方式下的利润无差别

61、点 销售量销售额与成本150005.4.2新产品的投产例例沿用例5-8的资料，假设该厂通过对产销量的估计决定采用新的生产线。两年之后，为了满足市场的需求，该厂对原来的产品在不同的方面进行了改进，开发出了新产品甲和新产品乙。现在原有产品的产销量为20000件。而根据估算，若投产新产品甲，将达到9000件的产销量，并使原有产品的产销量减少30；若投产新产品乙，将达到3000件的产销量，并使原有产品的产销量减少10；若两种新产品一起投产，由于相互之间的影响，甲和乙的产销量将分别为10000件和2000件，并使原有产品的产销量减少60。另外，投产新产品乙还需要增加额外的辅助生产设备，这将增加每年的固定

62、成本20000元。其他有关资料如表所示：表原有产品新产品甲新产品乙年销售量2000090003000售价506090单位产品变动成本404560单位产品贡献毛益101530年固定成本8000020000分析过程如下：因为新产品的投产减少了原有产品的产销量，所以原有产品因此而减少的贡献毛益为投产新产品的机会成本，应在决策时予以考虑。由此可见，新产品甲带来的利润较多，该厂应选择投产新产品甲。投产新产品甲投产新产品乙投产新产品甲和乙（视为联合单位，甲和乙的比为51）年销售量900030002000单位产品贡献毛益1530105总的贡献毛益13500090000210000原有产品减产损失20000*

63、10*30%=6000020000*10*10%=2000020000*10*60%=120000增加固定成本02000020000投产新产品增加的税前利润7500050000700005.4.3营销方案的选择例例沿用例的资料。该厂向市场投入新产品甲之后，收到了不错的反应，投放市场两年的时间，产销量持续呈现上升趋势。经过市场调查，该厂认为新产品甲这一类型的产品将逐步取代原有产品，成为今后市场上的主流产品。为了抢先占领市场，该产决定采取进一步的营销策略，对新产品甲进行大量的宣传。现有以下三个方案可供选择：方案一：将售价由60元降低到55元。估计产销量将增加3000件。方案二：在报纸和杂志上刊登广

64、告，这将增加广告支出40000元。估计产销量将增加4000件。方案三：在降低售价到57元的同时，增加广告支出40000元为产品宣传。产销量将增加6000件。采用差量分析，过程如下：由此可见，该厂应该选择营销方案三，因为其增加的税前利润最多。方案一方案二方案三增加的销售量300040006000单位产品贡献毛益55-45=1060-45=1557-45=12增加的贡献毛益300006000072000减少的贡献毛益-45000（59000）0-27000（39000）增加的固定成本04000040000增加的税前利润-15000200005000第三篇管理决策系统本课程结构图第一篇 导论第一章

65、管理会计的基本框架第二章 管理会计的发展第二篇 成本基础知识与应用第三章基础成本术语与概念第四章成本性态分析与变动成本计算第五章本量利分析第三篇 管理决策系统第六章决策概述第七章短期经营决策第八章长期投资决策第四篇 计划与控制第九章 预算控制第十章 标准成本系统第十一章 责任会计与部门业绩评价第五篇 管理会计专题第十二章 作业成本计算与作业成本管理第十三章 战略管理与战略管理会计第十四章 全面质量管理与质量成本控制第十五章 BSC与激励机制第十六章 存货控制与JIT第十七章 国际管理会计第十八章 环境成本管理第六章决策概述本章学习目标本章学习目标1.了解预测的一般程序2.理解预测的基本方法3.

66、理解决策的含义4.掌握决策的基本流程5.理解决策的原则和分类本章学习目标本章学习目标1.了解预测的一般程序2.理解预测的基本方法3.理解决策的含义4.掌握决策的基本流程5.理解决策的原则和分类6.1 预测预测所谓预测是指根据过去和现有的信息，运用一定的科学手段和方法，预计和推测事物未来发展趋势。 6.1.1预测的一般程序1.确定预测目标 2.收集分析资料3.选择预测方法4.进行预测分析5.修正预测结果6.报告预测结果6.1 预测预测6.1.2预测的基本方法 1.定性分析法定性分析法又称非数量分析法，是指有关方面的专业人员根据个人的经验和知识，结合预测对象的特点进行综合分析，对事物的未来状况和发

67、展趋势作出推测的一类预测方法。 2.定量分析法定量分析法又称为数量分析法，是指在完整掌握与预测对象有关的各种定量资料的基础上，运用数学方法进行数据处理，并建立能够反映有关变量之间规律性联系的各类预测模型的方法体系。 6.2决策6.2.1决策分析的涵义所谓决策，通常是指人们为了实现一定的目标，借助于科学的理论和方法，进行必要的计算、分析和判断，进而从可供选择的诸方案中，选取最优方案的过程。6.2.2决策的基本流程（1）确定决策目标 （2）收集与决策目标相关的信息 （3）提出实现目标的各种备选方案（4）选择最满意(可行)方案（5）最满意(可行)方案的组织实施与评价 6.2决策6.2.3决策分析的原

68、则 (1)信息原则 (2)择优原则 (3)合理配置利用资源原则 (4)反馈原则 6.2.4决策的分类1.短期经营决策和长期投资决策2.确定型决策、风险型决策和非确定型决策 3.独立决策、互斥决策和最优组合决策 第七章短期经营决策本章学习目标本章学习目标1.掌握相关成本的含义及其计量方法2.掌握不同类型生产决策的基本方法3.了解影响定价的因素4.掌握产品的定价方法5.理解定价的策略7.1短期经营决策应考虑的成本概短期经营决策应考虑的成本概念念7.1.1相关成本与非相关成本1.相关成本和非相关成本的含义相关成本指各个备选方案之间不同的未来成本。相关成本是未来成本。未来成本不一定都是相关成本。 2.

69、相关成本的计量（1）原材料相关成本的确定）原材料相关成本的确定材料已有库存，或需要外购相关成本重置成本材料是否经常使用，在库存不足时定期补充相关成本重置成本材料是否有其他用途，或只能当废料出售相关成本变现价值相关成本其他用途中的价值与变现价值中的最高者有库存需外购是否当废料有其他用途材料名称该订单需要量（g）库存量(g)账面单位成本可变现价值重置成本甲800600326乙10008007210丙4004008510例71凌云公司正在考虑是否接受一特殊订货。该订货要求使用甲、乙、丙三种材料。其有关资料如表71所示：如果将甲材料用于此订单，企业就必须重新购置甲材料，以满足正常生产的需要,乙材料没有

70、其他用途，而丙材料可以用于另一订单，如果另一订单使用的话，可以使成本节约3000元。求与该订单所需要材料的相关成本。甲材料：重置成本 62001200(元)乙材料：机会成本 80021600元 +外购成本2000(20010)元 =3600丙材料：机会成本1： 2000（4005）元，机会成本2用于另外的订单，节约成本3000元。取高者。该订货的材料相关成本：1200+3600+3000=7800（2）直接人工相关成本的确定）直接人工相关成本的确定计件工资制：采用计件工资制时，工资的变化直接和产量的变动相联系，直接人工成本是相关成本。计时工资制：如果采用计时工资制，产量变化不一定引起工资的线性

71、变化。直接人工成本不是相关成本。（3）机器设备使用成本的确定）机器设备使用成本的确定变动性制造费用 固定性制造费用 如果决策不影响到固定成本的变化，固定性制造费用可以不加考虑制造费用分解例72凌云公司生产仿古家具，企业目前生产能力已经充分利用。现有一位客户希望该企业为其生产一种桌子500张，生产工艺和工时要求与目前产品一致，但所使用的材料有所不同。该单位售价为500元/件。客户希望能在价格上给以优惠。销售经理希望知道企业能够给出的最低报价。正常的单位生产资料如表所示。直接材料 300直接人工（2工时20元/工时）40变动制造费用（2工时20元/工时）40固定制造费用（2工时40元/工时）80合

72、计460客户的订单需要用的材料共计150000元。由于目前生产能力已充分利用，接受客户订单将要求工人加班1000小时，支付双倍工资，另外，还需要减少现有产品的产量100件。接受该订单的相关成本为：直接材料150000直接人工加班工资（1000202）40000减产的机会成本（5003004040）10012000变动制造费（200020）40000合计242000单位相关成本4847.1短期经营决策应考虑的成本概短期经营决策应考虑的成本概念念7.1.2差量成本与边际成本1差别成本(1)差量成本的含义 差别成本又称“差别成本”或“差额成本”，通常指一个备选方案的预期成本同另一个备选方案的预期成本

73、之间的差异数。 (2)差量成本的计量差量成本可能是变动成本，也可能是固定成本短期经营决策应考虑的成本概念2边际成本 (1)边际成本含义边际成本也就是产量每增加或减少一个单位所引起的成本变动数额。 (2)边际成本的计量7.2 定价决策定价决策7.2.1影响定价决策的主要因素1.商品的价值 2.成本的约束 3.商品的质量 4.供求关系 5.价格弹性 6.产品寿命周期 7.其他7.2 定价决策定价决策7.2.2成本基础订价法1完全成本定价法又称全额成本定价法，就是在产品完全成本的基础上，加上一定比例的利润来制定产品价格的一种方法。计算公式计算公式:拟定售价=产品单位完全成本(1+成本加成率)成本加成

74、率（目标利润期间成本）/（产量单位完全成本）例75某企业生产A产品，预计全年产量10000件，直接材料费280000元，直接工资80000元，制造费用总额240000元，销售与管理费100000元，本年的总投资额为1000000元，期望的投资回报率为12%,试确定该产品的售价。解根据总投资额和期望的投资回报率可以计算出：目标利润100000012%120000成本加成率（120000100000）/(28000080000240000)37%则该产品的拟定售价（280000+80000+240000）(1+37)/1000082.2(元)7.2.2成本基础定价法 2变动成本定价法以产品的单位变

75、动制造成本为加成的基础定价的一种方法。这种方法既可用于产品的正常定价，也可用于产品特别订货时的定价。计算公式:产品正常基本定价单位产品变动制造成本（1成本加成率）成本加成率（目标利润期间成本固定性制造成本）/(产量单位变动制造成本)7.2定价决策 7.2 定价决策定价决策7.2.2成本基础定价法3对成本基础定价法的评价 以成本为基础的定价方法存在三个主要的缺点：(1)要求成本分配要非常准确。（2）不可分配成本的比例越高，产品定价太高或定价太低的可能性就越大。（3）在一个竞争性的市场环境中，以成本为基础的定价方法推迟了新产品进入市场的时间，提高了其成本。7.2 定价决策定价决策7.2.3目标成本

76、法以市场愿意支付的价格为起点，然后再去设计可以按该价格出售的产品或服务。这种制定价格和设计产品的方法，称为目标成本法。以此而确定的价格是一种具有竞争性的价格。 目标成本法实质上是一种成本管理工具，从产品设计开始关注业绩改进，以降低企业未来的成本。计算公式:目标成本目标价格目标利润 7.2 定价决策定价决策7.2.4定价的策略.新产品定价策略.系列产品定价策略 .差别定价策略 4.竞争性定价策略7.2 定价决策定价决策7.2.4定价的策略新产品定价策略新产品定价策略(1)撇脂型策略。 在试销初期以较高的价格投放新产品，以后待市场扩大、产品趋于成长或成熟阶段时，再把价格逐步降低。(2)渗透型策略。

77、 在试销初期以低价广为招揽顾客，为新产品开路，待该产品在市场上赢得好评，站稳脚跟后再逐步提价。7.2 定价决策定价决策7.2.4定价的策略.系列产品定价策略系列产品定价策略也称“分级定价”、“商品线定价”和“分档定价”是指企业将规格型号较多的某类商品划分为几个级别，为每级商品定一个价格，而不是为每一种商品分别定价的策略。7.2 定价决策定价决策7.2.4定价的策略. 差别定价策略差别定价策略差别定价策略是实际中应用较典型的定价策略之一，也称为歧视性定价（Pricediscrimination），是对企业生产的同一种产品根据市场的不同、顾客的不同而采用不同的价格。7.2 定价决策定价决策7.2.

78、4定价的策略4.竞争性定价策略根据竞争对手状况采取不同的策略竞争对手状况主要竞争对手较弱竞争十分激烈与竞争对手势均力敌定价策略可先采用较低价倾销的办法，将其逐出市场，然后进行提价宜紧紧追随，在保本微利前提下，你提价我提价，你降价我也降价，以免被逐出市场；则可考虑与对方在价格方面订立“君子协定”，共同遵守，以免两败俱伤。7.3 经营决策经营决策7.3.1.新产品开发品种选择的决策 1. 不需追加专属固定成本的决策不需追加专属固定成本的决策 如果不需要追加专属固定成本，只需要贡献毛益。如果单个方案的贡献毛益大于零，则可以接受；如果多个方案的贡献毛益均大于零，则选取贡献毛益最大的那个品种进行生产。例

79、76芙蓉公司现有的剩余生产能力，既可用于生产新产品甲，也可用于生产新产品乙，由财务专家估计的新产品售价和成本资料如表76所示。试分析确定该企业应生产何种产品。表76项目产品甲产品乙产销量（件)20001000单价（元）5080直接材料(元件)1016直接人工(元件)812变动制造费用(元件)79变动销售费用(元件)58固定制造费用（元）18000固定销售费用（元）12000解从表76中我们可知，固定制造费用18000元和固定销售费用12000元对于甲、乙两种产品来说是非相关成本(共同成本)，在决策时可不必考虑。因此，只需比较甲、乙两种产品的贡献毛益总额就可作出决策。根据上述相关资料所编制的贡献

80、毛益分析表如表77。 项 目产品甲产品乙产销量（件）2 0001000单价（元）5080单位变动成本（元)3045单位贡献毛益（元)2035贡献毛益总额（元)40 00035000由计算结果可知，该企业应生产贡献毛益总额较大的新产品甲。7.3 经营决策经营决策7.3.1.新产品开发品种选择的决策2.需追加专属固定成本的决策 例77沿用例76资料，若开发甲、乙产品分别需要另外再购置15000元和5000元的专用工具，试分析在这种情况下企业应生产何种新产品?解根据有关资料所编制的差量分析表如表78所示。项 目 乙产品差量相关收入502 000=100 00080l 000=80 00020 000

81、相关成本75 0005000025 000其中：变动成本302 000=60 00045l 000=45 000 专属固定成本15 0005 000相关收入超过相关成本25 000300005 000表78 单位：元由表中计算结果可知，甲产品和乙产品的相关收入都超过了相关成本，分别是25000元和30000元，都可以投产。当资源有限，只能投产一种产品时，应考虑投产乙产品。因为投产乙产品比投产甲产品将多产生5000元的增量收益。7.3 经营决策经营决策7.3.2产品最优组合决策例78南光公司现有剩余生产能力10000机器工时，可用于生产A、B、C三种新产品。相关资料如表79所示。试为该公司进行新

82、产品品种开发选择的决策。项目产品A产品B产品C单价（元）708050单位变动成本（元）303526单位产品定额工时（小时）452固定成本（元)40000表79解由于固定成本40000元属于非相关成本（共同成本），在决策时可以不予考虑。但此时企业的资源受到限制（仅有10000工时），所以应根据单位资源的贡献毛益进行决策。根据上述资料编制贡献毛益分析表，见表710。项目产品A产品B产品C单价（元）708050单位变动成本（元）303526单位贡献毛益（元）404524单位产品定额工时（小时）452单位工时贡献毛益（元/小时）10912单位工时贡献毛益排序231剩余工时可生产的新产品数量（件）250

83、020005000贡献毛益总额（元）10000090000120000表710由计算结果可知，虽然产品B的单位贡献毛益最大，但是它耗用的工时比产品C多，因此在单位工时内创造的贡献毛益比产品C少。因此从单位工时贡献毛益的排序来看，应选择生产产品C。此时，剩余工时可安排生产C产品5000件，总的贡献毛益为120000。1.亏损产品的停产决策在亏损产品的生产能力不能移作他用的情况下，若该产品的单位贡献毛益大于零，就应继续生产该产品；反之，就应停止该产品的生产。7.3经营决策7.3.3亏损产品是否停产或转产的决策例710石井公司生产A、B、C三种产品，相关资料如表711所示。试作出亏损产品是否停产的决

84、策分析。项 目产品A产品B产品C产销量（件） 1200800500单价（元）506045单位变动成本（元)303533固定成本总额（元）37 500(按照销量分摊)表7-11解根据上述资料所编制的产品贡献毛益和利润计算表如表712所示。项 目产品A产品B产品C合计销售收入60 0004800022 500130 500变动成本36 0002800016 50080 500贡献毛益总额24 000200006 00050 000固定成本总额18 000120007 50037 500利润6 0008000-1 50012 500由表712可知，虽然目前产品C亏损1500元，但它仍然能够创造600

85、0元的贡献毛益，即可分担企业6000元的固定成本。如果产品C停产，将会使企业减少6000元的利润。假设现在我们假设将产品C停产，那么该企业的收益情况将如表713所示。表713单位：元项 目产品A产品B合计销售收入60 00048000108 000变动成本36 0002800064 000贡献毛益总额24 0002000044 000固定成本总额22 5001500037 500利润1 50050006 500由计算结果可知，若产品C停产，不仅会加重产品A和B的负担，也会使企业的利润减少6000元，所以产品C不应停产。因此，只要亏损产品能够为企业创造贡献毛益，就应继续生产该产品。7.3 经营决

86、策经营决策7.3.3亏损产品是否停产或转产的决策 2.亏损产品的转产决策 例711沿用例710的资料，如果产品C停产后，其生产能力可以用于生产产品D400件，不需追加专属固定成本。产品D的单价为55元，单位变动成本为35元。试分析该企业是否应该转产?解根据上述资料所编制的贡献毛益分析表如表714所示。项 目产品C产品D产销量（件）500400单价（元）4555单位变动成本（元）3335单位贡献毛益（元）1220贡献毛益总额（元）60008000从表714中的计算结果可知，由于生产产品D创造的贡献毛益大于生产产品C，将使企业利润增加2000元，所以转移生产产品D对企业较为有利。7.3 经营决策经

87、营决策例712某企业本期计划生产和销售甲产品5000件，单价为80元，其他相关资料见表715。现在有一个客户要求以50元/件的价格追加订货1000件。试分析在以下四种不同的情况下，企业是否应接受该追加订货。7.3.4特殊订货的决策项目单位成本总成本直接材料1260000直接人工840000变动制造费用945000变动销售和管理费用735000固定制造费用1470000固定销售和管理费用630000合计56280000表715相关资料表(1)假设企业目前的最大生产能力为6000件，该特殊订货不需追加专属固定成本，并且剩余生产能力不能移作他用。(2)假设企业目前的最大生产能力为6000件，为满足特

88、殊订货需追加专属固定成本6000元，并且剩余生产能力不能移作他用。(3)假设企业目前最大生产能力为5800件，且剩余生产能力不能移作他用，并且企业拟压缩正常订货以满足特殊订货的要求。(4)假设企业目前的最大生产能力为5800件，若接受追加订货还需购置一台价值6000元的专用设备，且企业拟压缩正常订货以满足特殊订货的要求。剩余生产能力可以对外出租，其租金收入为5000元。7.3 经营决策经营决策例713勤业公司每年需要甲零件2000个，若用该公司现有设备自行制作，每个零件的自制成本为40元，其中直接材料18元，直接人工10元，变动制造费用7元，固定制造费用5元，如果外购，每个买价38元。剩余生产

89、能力无其他用途。试分析该公司所需零件应外购还是自制。7.3.5零部件自制或外购的决策解从表面上看，自制成本为40元，大于外购价38元，应选择外购。但是，由于剩余生产能力无其他用途，因此，自制的相关成本不需要考虑固定制造费用，分析如表720:项 目自 制外 购相关成本70 00076 000其中：变动成本35 2 000=70 000382 000=76 000 自制节约成本6 000表720单位：元从表720中可知，自制方案的成本比外购方案的成本节约6000元，所以应选择自制方案。7.3 经营决策经营决策7.3.6半成品是否继续加工的决策例715建南公司生产产品A4000件，单价为30元，单位

90、变动成本为16元，固定成本总额为20000元。如果把产品A继续加工成产品B，售价可提高为45元个。但是需追加变动成本5元个，还需购置一台价值15000元的专用加工设备。试分析应现在出售产品A还是继续加工出售产品B？表721单位：元项 目继续加工成B产品增量收入(45-30) 4 000=60 000增量成本35 000其中：变动成本5 4 000=20 000专属固定成本15 000增量利润25 000计算结果说明，继续加工后再出售将比直接出售多获利25000元，因此该企业应选择将产品A继续加工的方案。第八章长期投资决策本章学习目标本章学习目标了解长期投资决策的含义理解现金流量、货币时间价值等

91、概念掌握长期投资决策的主要指标掌握长期投资决策方案的选择方法8.1 长期投资决策概述长期投资决策概述8.1.1长期投资决策的含义长期投资决策是指拟订长期投资方案，用科学的方法对长期投资方案进行分析、评价，选择最佳长期投资方案的过程。 8.1.2现金流量1投资决策采用现金流量的原因 (1)采用现金流量有利于考虑时间价值因素。 (2)采用现金流量可以客观地评价投资项目。 (3)采用现金流量比考虑会计利润更重要。 8.1 长期投资决策概述长期投资决策概述8.1.2现金流量2现金流量的构成 (1)初始现金流量。 (2)营业现金流量。 (3)终结现金流量。 3现金流量的估计 净现金流量(netcashf

92、low)是指每年的现金流入量与同年现金流出量之间的差额，其计算公式如下： NCFi=CIiCOi式中:NCFi第i年的净现金流量； CIi第i年的现金流入量； COi第i年的现金流出量。例例8-1国光公司拟购置一台新设备，其价款为6000万元，使用寿命为10年，采用直线法计提折旧，期满后设备残值为600万元。另外，企业还需垫支营运资金1000万元。该设备在使用寿命中每年的销售收入3500万元，同时每年的付现成本1500万元。假设企业所得税税率为30，试计算分析该设备的净现金流量。解解 (1)初始净现金流量=固定资产投资+营运资金的垫支 =600010007000(万元)(2)设备每年的折旧额=

93、(6000600)10=540(万元)营业净现金流量净利折旧（35001500540）(130%)+5401562(万元)或：企业所得税=(35001500540)30=438(万元)营业净现金流量=销售收入付现成本企业所得税 =35001500438=1562(万元)(3)终结净现金流量=固定资产残值的回收+营运资金垫支的回收=600+1000=1600(万元)该设备每年的净现金流量如表81所示。表8110年份012345678910设备初始投资6000营运资金垫支1000营业现金流量15621562156215621562156215621562156215621562设备残值回收600营

94、运资金回收1000净现金流量700015621562156215621562156215621562156215628.1 长期投资决策概述长期投资决策概述1货币时间价值的涵义货币时间价值是指货币经历一定时间的投资和再投资后所增加的价值。 2货币时间价值的计算(1)复利终值和复利现值 A.复利终值。复利终值是指某一特定的金额按照事先预定的利率折算至未来某一时点的价值。其计算公式为：F=P(1i)n(83)(1i)n称为复利终值系数，若用符号(F/P，i，n)表示，则式(83)可变为：F=P(F/P，i，n)B.复利现值。复利现值是指未来某一特定的金额按照事先预定的利率折算到现在的价值。其计算公

95、式为： P=F(1+i)n(85)上式中(1+i)n称为复利现值系数，若用符号(PF，i，n)表示，则式(85)可变为： P=F(PF，i，n)n8.1.3货币时间价值8.1 长期投资决策概述长期投资决策概述 8.1.3货币时间价值(2)年金终值和年金现值 普通年金:凡在相同间隔期每期期末收入或支出的等额款项为普通年金，也称为后付年金。年金终值系数：F=A(F/A,i,n)年金现值系数：P=A(P/A,i,n)预付年金:指在每期期初收入或支出等额款项的一种年金形式，也称先付年金或即付年金。8.2 长期投资决策分析的主要指长期投资决策分析的主要指标标8.2.1静态指标1.静态投资回收期投资回收期

96、（PP）是指收回初始投资所需要的时间。 投资回收期可用以下公式计算：PP初始投资/每年经营现金流量 投资回收期越短，则该项投资收回就越快，在未来时期所冒的风险就越小，方案越有利；投资回收期越长，方案越不利。 8.2 长期投资决策分析的主要指长期投资决策分析的主要指标标8.2.1静态指标2.会计收益率(ARR)ARR平均收益/原始投资额或平均投资额 平均投资额（）/2其中:为原始投资额，为残值8.2 长期投资决策分析的主要指长期投资决策分析的主要指标标8.2.2动态指标动态投资回收期动态投资回收期是考虑了资金时间价值后计算的回收初始投资所需要的时间。动态投资回收期法考虑到资金的时间价值，能够反映

97、前后各期净现金流量高低不同的影响，有助于促使企业尽量提前收回投资，所以它优于静态投资回收期法。但动态投资回收期法仍然无法揭示回收期满后继续发生的现金流量的高低，也有一定的局限性。因此，这种方法一般也只适用于项目优劣的初步判断，不直接用于方案的对比和选优。 8.2 长期投资决策分析的主要指标长期投资决策分析的主要指标净现值（）净现值的基本原理 净现值（NPV）,是指投资项目投入使用后的净现金流量，按资本成本或企业要求达到的报酬率折算为现值，减去初始投资以后的余额（如果初始投资超过年，则应减去初始投资的现值）。8.2.2动态指标其计算公式为：NPVCC（821）式中：NCFt第t年的净现金流量（N

98、CF）；k折现率（资本成本或企业要求的投资报酬率）；n项目预计使用年限；C初始投资额的现值。8.2 长期投资决策分析的主要指长期投资决策分析的主要指标标净现值（）净现值的计算过程： 第一步:计算每年的营业净现金流量。第二步:计算未来报酬的总现值。这又可分成三步：A.将每年的营业净现金流量折算成现值。B.将终结现金流量折算成现值。C.计算未来报酬的总现值，即上述二者之和。第三步：计算净现值净现值未来报酬的总现值初始投资额（现值） 8.2.2动态指标8.2 长期投资决策分析的主要指长期投资决策分析的主要指标标净现值（）净现值的决策规则。在只有一个备选方案的采纳与否的决策中，净现值为正者则采纳，净现

99、值为负者不采纳。在有多个备选方案的互斥选择决策中，应选用净现值是正值中的最大者。8.2.2动态指标（4）净现值法的应用例816沿用例813的资料，设该方案为A;现另有一方案B,初始投资额为15000元，每年年末可产生的经营现金流入量为4200元。假设预期的投资报酬率为10%，计算A、B方案的净现值。解A方案的现金流量不等，可用表815的形式进行计算。表815年度每年净现金流量（元） 10%,n年复利现值系数现金流量现值（元）1150000.9091136352250000.826206503400000.751300404200000.683136605100000.6216210未来报酬的总

100、现值84195NPVA841955000034195（万元）NPVBNCFB(P/A,10%,5)1500042003.79115000922.2（万元）（）净现值法的评价。优点优点:充分考虑了货币时间价值因素对未来不同时期现金流量的影响，使有关方案的现金流入量与现金流出量具有可比性，可以较好地反映各方案投资的经济效果，因而是一种较好的方法。缺点：缺点： 1、只侧重于按净现值这一绝对数的大小来解析评价方案的优劣，在各方案的原始投资额不同时，不同方案的净现值实际上是不可比的，单纯看净现值的绝对量并不能作出正确的评价。 2、净现值不能揭示各个方案本身可能达到的实际报酬率是多少。8.2 长期投资决策

101、分析的主要指标长期投资决策分析的主要指标3.获利指数（）获利指数法的基本原理。获利指数又称利润指数（PI），是投资项目未来报酬的总现值与初始投资额的现值之比。其计算公式为：PI 即：PI未来投资报酬的总现值/初始投资额的现值 获利指数和净现值之间存在着如下的关系： NPV0,PI1;NPV=0,PI=1;NPV0,PI1。 8.2.2动态指标8.2 长期投资决策分析的主要指标长期投资决策分析的主要指标8.2.2动态指标3.获利指数（）获利指数的计算过程：第一步：计算未来报酬的总现值，这与计算净现值所采用的方法相同。第二步：计算获利指数，即根据未来报酬的总现值和初始投资额之比计算获利指数。（）获

102、利指数法的决策规则。在只有一个备选方案的采纳与否决策中，获利指数大于或等于1，则采纳，否则就拒绝。在有多个方案的互斥选择决策中，应采用获利指数超过1最多的项目。（）获利指数法的应用举例 例8-17 沿用例8-16的资料，计算获利指数。解 PIA84195/500001.68 PIB42003.791/150001.06 (5)获利指数法的评价。 优点：考虑了资金的时间价值，能够真实地反映投资项目的盈亏程度。 缺点：现值指数概念不便于理解。 8.2 长期投资决策分析的主要指长期投资决策分析的主要指标标内部收益率（1）内部收益率的基本原理。内部收益率又称内含报酬率（IRR）或内部报酬率，是使投资项

103、目的净现值等于零的折现率。8.2.2动态指标内部收益率的计算公式为：C0式中：NCFt第t年的现金流量；r内部收益率；n项目使用年限；C初始投资额的现值。从计算公式可以看出，内部收益率有以下一些特征：Cr0;CrCr0。8.2 长期投资决策分析的主要指标长期投资决策分析的主要指标8.2.2动态指标内部收益率（）内部收益率的计算过程：A.如果每年的净现金流量相等，则按一下步骤计算第一步：计算年金现值系数：年金现值系数初始投资额的现值每年NCF第二步：查年金现值系数表，在相同的期数内，找出与上述年金现值系数一致的系数，所对应的折现率恰好就是所求的内部收益率；若在相同的期数内找不到上述年金现值系数，

104、则找出与其相临近两个年金现值系数所对应的较大和较小的两个折现率。第三步：根据上述两个折现率和已求得的年金现值系数，采用插值法计算出该投资方案的内部收益率。 B.如果每年的净现金流量不等，则需要按下列步骤计算：第一步：先预估一个折现率，并按此折现率计算净现值。如果计算出的净现值为正数，在表示预估的折现率小于该项目的实际内部收益率，应提高折现率，再进行测算；如果计算出的净现值为负数，则表明预估的折现率大于该方案的实际内部收益率，应降低折现率，再进行测算。经过如此反复的测算，找到净现值由正到负并且比较接近于零的两个折现率。第二步：根据上述两个临近的折现率再使用插值法，计算出该方案的实际内部折现率。插

105、值法的计算公式为：IRRr1+(r2r1)式中：r1测试用的较低的折现率；r2测试用的较低的折现率；|NPV1|按r1计算得出的正现值的绝对值；|NPV2|按r2计算得出的正现值的绝对值。例817根据例816的资料，计算A、B方案的内部收益率。解由于A方案每年净现金流量不等，因而采用逐次进行测算。测算过程见表816。表816年度NCFt（元）测试35%测试30%复利现值系数现值（元）复利现值系数现值（元）1150000.741111150.769115352250000.549137250.592148003400000.406162400.455182004200000.30160200.3

106、570005100000.22322300.2692690NPV6704225在表816中，首先按35%的折现率进行测试，计算得净现值为284.5，小于0；再将折现率调低到30%，进行第二次测试，得到净现值为4225，大于0。这说明该项目的内部收益率在30%35%之间。根据式824，可以用插值法计算如下：IRRA30%+(35%30%) 34.32%由于B方案每年NCF相等，因而，采用如下方法计算内部收益率。年金现值系数初始投资额的现值/每年NCF1500042003.571查年金现值系数表，在第期无法直接找到3.571，就找与其最相邻近的两个年金现值系数，分别为3.605和3.517,它们所

107、对应的折现率分别为12%和13%，由此可知所要求的内部收益率在12%和13%之间。IRRB12%（13%12%）12.39%(）内部收益率的决策规则。一般地，如果计算出的内部收益率大于或等于企业的资本成本或必要报酬率就采纳。 8.2 长期投资决策分析的主要指长期投资决策分析的主要指标标8.2.2动态指标内部收益率(5)内部收益率的评价。优点：优点：1、内部收益率考虑了资金的时间价值，反映了投资项目的真实报酬率，且概念也易于理解。2、由于内部收益率指标反映了项目以每年的净收益归还全部投资以后，所能获得的最大收益率，也可以作为项目能够接受的资金成本率的上限，有助于筹资决策和投资决策。缺点：缺点：1

108、、各年的净现金流量流入后，是假定各个项目在其全过程内是按各自的内部收益率进行再投资而形成增值，这一假定具有较大的主观性，缺乏可观的经济依据。2、对于非常规方案，根据上述程序进行计算，可能出现多个内部收益率，使人无法据以判断其真实的内部收益率究竟是多少，为这一指标实际应用带来困难。 8.3 长期投资决策的比较和选优长期投资决策的比较和选优8.3.1独立方案的评价对于独立的投资方案，评价其经济上的可行性是决定方案取舍的重要因素。因为方案彼此独立，不存在方案之间的对比和选优问题。最常用的评价指标为净现值和内部收益率。净现值大于零的方案是可行方案，此时方案可实现的投资收益率高于企业要求达到的最低收益率

109、。内部报酬率大于企业所要求的最低收益率的方案也是可行的。 8.3 长期投资决策的比较和选优长期投资决策的比较和选优8.3.2互斥方案的对比与选优1.净现值与内部收益率的对比在从互斥方案，或资金有限情况下的互斥方案中选择最优方案时，应选用净现值指标，而不是内部收益率指标。 实例分析8.3 长期投资决策的比较和选优长期投资决策的比较和选优8.3.3固定资产更新决策分析与评价是否更新固定资产的决策:由于新设备的使用年限与旧设备的剩余使用年限相同，可以通过差量分析法来计算两个方案的净现值，从而作出是否更新设备的决策。 (1)新、旧设备使用年限相同(2)新、旧设备使用年限不同8.3 长期投资决策的比较和

110、选优长期投资决策的比较和选优8.3.3固定资产更新决策分析与评价何时更新固定资产的决策要确定固定资产的最优更新期，就要计算出生产设备各年的平均总成本，从中找出最低平均总成本，其计算公式为：AC式中：AC年平均成本；C初始投资额；Sn第n年（设备被更新）时的设备余值；Ct第t年的运营成本；n设备的使用年限；i企业要求的投资报酬率。管理会计学第四篇计划与控制本课程结构图第一篇 导论第一章 管理会计的基本框架第二章 管理会计的发展第二篇 成本基础知识与应用第三章基础成本术语与概念第四章成本性态分析与变动成本计算第五章本量利分析第三篇 管理决策系统第六章决策概述第七章短期经营决策第八章长期投资决策第四

111、篇 计划与控制第九章 预算控制第十章 标准成本系统第十一章 责任会计与部门业绩评价第五篇 管理会计专题第十二章 作业成本计算与作业成本管理第十三章 战略管理与战略管理会计第十四章 全面质量管理与质量成本控制第十五章 BSC与激励机制第十六章 存货控制与JIT第十七章 国际管理会计第十八章 环境成本管理第九章第九章 预算控制预算控制本章学习目标本章学习目标 :了解全面预算的含义及其在企业管理中的地位和作用。掌握全面预算的基本构成。掌握全面预算的编制程序和方法。区分预算控制的各种方法。了解预算控制思想的新发展，包括作业基础预算和超越预算。9.1 全面预算概述全面预算概述1.预算的定义预算的定义 预

112、算（budget）是描述特定期间对财务资源和经营资源运用的详细计划。 全面预算（comprehensivebudget）,又称总预算，是以货币等形式展示的未来某一期间内企业全部经营活动的各项目标及其资源配置的定量说明。主要包括经营预算、财务预算和专门决策预算（资本支出预算）三部分。9.1 全面预算概述（续全面预算概述（续1）2.全面预算在企业管理中的作用：全面预算在企业管理中的作用：（1）预算促使企业制定计划 （2）预算改善沟通与协调 （3）预算明确了不同部门的工作目标 （4）预算为业绩评价提供了依据，便于提供激励 9.1 全面预算概述（续全面预算概述（续2）9.1.2 全面预算的内容全面预算

113、的内容 销售预算销售预算生产预算生产预算直接材料预算直接材料预算预计损益表预计损益表预计资产负债表现金预算直接人工预算直接人工预算制造费用预算制造费用预算销售和管理费用预算销售和管理费用预算9.1 全面预算概述（续全面预算概述（续3）9.1.3全面预算编制的组织管理 1、预算管理委员会 2、预算专职部门9.1 全面预算概述（续全面预算概述（续4）3、全面预算编制的程序：（1）明确战略规划 （2）确定总目标及实现目标的方针和原则 （3）编制分项预算草案（4）汇总上报分项预算草案（5）确定全面预算 （6）审议批准（7）下达执行（8）定期对预算执行情况进行分析，取得反馈信息用于监控及决策9.2 全面

114、预算的编制全面预算的编制1.销售预算 预计销售收入预计销售量预计销售单价 9.2 全面预算的编制（续全面预算的编制（续1）2.生产预算预计生产量预计销售量+预计期末存货数量-预计期初存货数量 9.2 全面预算的编制（续全面预算的编制（续2）3.直接材料预算 直接材料预算预计生产量单位产品原材料标准用量+预期期末存货预期期初存货9.2 全面预算的编制（续全面预算的编制（续3）4.直接人工预算直接人工成本的预算数通常从生产管理部门和工程技术部门获得，其计算公式如下：预计直接人工总成本预计生产量单位产品直接人工小时数单位小时工资率在此计算公式中，工资率一般是用每工时平均工资来计算的。9.2 全面预算

115、的编制（续全面预算的编制（续4）5.制造费用预算固定性制造费用包括厂房和设备的折旧、租金及一些车间管理费用、财产税等，它们支撑企业总体的生产经营能力，一经形成，在较短期内会保持不变。预计制造费用 预计变动性制造费用+预计固定性制造费用 预计业务量（机时、人工小时等）预计变动制造费用分配率+预计固定性制造费用9.2 全面预算的编制（续全面预算的编制（续5）6.期末产成品存货预算 编制的基本步骤为：先计算确定产成品单位成本（根据前述的直接材料、直接人工、变动和固定制造费用的预算材料），然后将产成品单位成本乘以预计期末产成品存货数量，即可得出预计期末产成品存货额。 9.2 全面预算的编制（续全面预算

116、的编制（续6）7.销售与管理费用预算 销售与管理费用预算（selling and administrative expense budget）包含预算期内将发生的非制造性作业的各项费用。该预算一般由承担各项职责的经理们编制的许多个别预算构成。 9.2 全面预算的编制（续全面预算的编制（续7）8.预计损益表预计损益表是总预算中的一张关键表，它提供未来一段期间内某组织的盈利能力估计，并且往往是对公司的这一期业绩进行评价的主要参照基准。 9.2 全面预算的编制（续全面预算的编制（续8）9.现金预算现金预算一般包括以下四个主要部分：（1）现金收入；（2）现金支出；（3）现金冗余或短缺；（4）资金的筹集

117、与运用；这四部分的基本关系是：期初现金余额+现金收入当期可动用现金合计当前可动用现金合计现金支出现金冗余或短缺现金冗余或短缺+资金的筹集与运用期末现金余额9.2 全面预算的编制（续全面预算的编制（续9）10.预计资产负债表 预计资产负债表确定预算期期末的资产、负债和所有者权益金额，是预算期期末财务状况的总括性预算，它是依据当前的实际资产负债表和全面预算中的其他预算所提供的资料来编制的。9.3 预算控制预算控制预算控制指的是通过一种能由各个责任中心的管理者负责的预算体系，并定期地将实际业绩与预算目标进行比较的一种控制方法。 预算控制的主要作用在于确定组织的整体目标，分析组织的实际业绩和预算之间的

118、差距以及产生差距的原因，为修订当前预算或未来编制预算提供基础，确保资源得到有效利用，并且在分权的情况下实现一定程度的控制。 9.3.1 预算控制的几种类型预算控制的几种类型1.固定预算和弹性预算 固定预算（Fixed Budget），又称为静态预算（static budget），就是根据预算期内正常的可实现的某业务量水平而编制的预算，尽管实际执行结果业务量与原预算业务量不同，通常并不随业务量的变动而调整。 固定预算的两个基本特征是：（1）预算仅以某个估计的生产数量或者销售数量为编制基础，不考虑实际产销量与预算产销量发生的差异。（2）将实际结果与按预算期内计划规定的某一业务量水平所确定的预算数进

119、行比较分析，并据以进行业绩评价。 9.3.1 预算控制的几种类型（续预算控制的几种类型（续1）固定预算的不足1在市场变化较快、较大时，实际发生的业务量与预算所依据的固定业务量会产生差异，因而实际发生额与预算发生额不便于相互比较，不利于控制经济活动和工作成果评价。2预算期后期的情况可能存在一定的不确定性，编制预算时预测的数据在执行时常常会发生变动，使原预算不能适应新的变动情况，同时用以指导预算实施会发生一些困难。 9.3.1 预算控制的几种类型（续预算控制的几种类型（续2）（2）弹性预算 弹性预算（Flexible Budget）在成本性态分析的基础上，分别按一系列可能达到的预计业务量水平而编制

120、的能适应多种情况的预算。 9.3.1 预算控制的几种类型（续预算控制的几种类型（续3）弹性预算的编制程序如下：a.确定某一相关范围，预期在未来期间内业务活动水平将在这“相关范围内变动”。b.选择经营活动水平的计量标准（如产量单位、直接人工小时、机器小时等）。c.根据成本与计量标准之间的依存关系将企业的成本分为固定成本、变动成本和混合成本三大类。d.按成本函数（y=a+bx）将混合成本分解为固定成本和变动成本。e.确定预算期内各业务活动水平。f.可利用多栏式的表格分别编制对应于不同经营活动水平的预算。9.3.1 预算控制的几种类型（续预算控制的几种类型（续4）2.增量预算和零基预算 增量预算（i

121、ncrementalbudget），又称基线（baseline）预算，就是在基期预算执行结果的基础上，结合预算期的情况加以调整来编制预算的方法，它适用于比较稳定的成熟企业预算的编制。 零基预算(zerobasedbudget)是区别于增量预算的另一种费用预算方法，该方法对现有的各项作业进行分析，并根据其对企业或组织的需要和用途，决定作业的取舍，前一年度的预算水平不再视为理所当然，而是以零为基础，从根本上考虑各开支项目的必要性、合理性和实际需要量来编制的一种预算。 9.3.1 预算控制的几种类型（续预算控制的几种类型（续5）3.定期预算和滚动预算 定期预算(periodicbudget)一般在其

122、执行年度开始前两三个月进行编制，执行到最后两三个月再编制下一年度的预算。 滚动预算(rollingbudget)又称永续预算或连续预算。它在预算的执行过程中自动延伸，使预算期永远保持在一年。其基本特点是：凡预算执行过1个月后，即根据前1月的经营成果，结合执行过程中发生的变化等信息，对剩余的11个月加以修订，并自动后续1个月，重新编制新一年的预算。 9.3.2预算控制的新发展1.作业基础预算（ABB） 作业基础预算（Activitybasedbudgeting,ABB）是对企业预期的作业进行计划和控制，以编制出满足预计的作业量和战略目标的预算。作业基础预算的目的在于向责任单位授权，为其提供完成预

123、算产量或销售量必须执行的作业所需要的资源。作业成本计算法将资源成本分配给作业，再根据成本对象消耗的成本动因数量，将作业成本分配到成本对象上。 9.3.2预算控制的新发展（续1）作业基础预算的步骤如下：估计各个产品或顾客的产量或销量（需求量）；估计提供最终产品所需要的各类作业；确定各类作业的成本动因；分析成本与作业量之间的关系，建立成本性态函数；预计各类作业的发生水平（成本动因量）；依次为各类作业编制预算。9.3.2预算控制的新发展（续2）2.超越预算超越预算预算系统本身的目标失调包括两个方面： （1）预算的计划功能与控制功能的矛盾。 （2）预算计划绩效和执行业绩的矛盾。 9.3.2预算控制的新

124、发展（续2）预算松控制（loosebudgetarycontrol）是近年来国外企业逐渐兴起的一种预算控制模式。在松控制的原理下，预算主要用做沟通和计划的工具，管理人员同样也要编制、复查、修订、批准预算，每年或每季会将实际业绩与预算比较，分析和解释差异，但是预算并不被视为是对预算执行者约束和评价的标准。其典型代表就是在欧洲一些大公司实施的“超越预算（beyondbudgeting）”模式。 这种模式主张只将预算的作用、内容和范围局限在了对现金流量的预测和计划上，而传统预算的控制与激励作用则由其他的绩效管理制度来替代。第十章第十章 标准成本系统标准成本系统本章学习目标本章学习目标：1.了解标准成

125、本系统的含义及作用。2.解释如何制订单位标准。3.掌握计算和分析成本差异的基本方法4.解释如何利用差异分析进行控制。5.掌握先进制造环境下对标准成本系统的评价。101概述1011标准成本系统的含义与特点 所谓标准成本法（standard costing），也叫标准成本会计（standard cost accounting），是以科学方法预计良好工作效率下产品所应发生的成本，在生产过程中，将实际成本与标准成本定期比较，以显示成本差异的原因，并就重大的差异事项及时采取纠正的行动，以控制成本。 标准成本系统:包括了标准成本的制定、差异的分析、差异的处理等三个组成部分的完整的成本控制系统，而不单纯是一

126、种成本计算方法。101概述（续1）标准成本制度与预算管理的共同之处二者都是面向未来，对在一系列给定的条件下可能发生的情况进行预算，都是企业控制的工具，都通过将实际结果和标准或预算对比，并采取适当的方法纠正偏差来实现控制。不同之处在于:标准反映的是单位成本，而预算反映的是计划总成本，另外，标准成本一般只适用于生产作业是反复进行且产量可以计量的情况，而预算则适用于所有的职能部门，不管其产量能否计量。 101概述（续2）10.1.2 标准成本系统的作用标准成本系统的作用 ：作为计划工具。 作为成本控制的工具。 产品定价基础。 10.2 标准成本的制定标准成本的制定1021 标准的分类 在制定标准成本

127、的过程中，有三种类型的标准可供考虑：1. 基本的标准(Basic Standards)2.正常的标准（Normal Standards） 3. 理想的标准（Ideal Standards）10.2.2 直接材料标准成本的制定直接材料标准成本的制定1.直接材料的数量标准直接材料的数量标准 直接材料数量标准是指在现有生产技术条件和正常经营条件下，生产单位产品所需要的各种直接材料的标准用量 。2.直接材料的价格标准直接材料的价格标准直接材料价格标准是指产品生产过程所需各种材料的标准价格，包括直接材料价格标准是指产品生产过程所需各种材料的标准价格，包括材料的买价（扣除折扣）和采购费用（含运杂费等）。材

128、料的买价（扣除折扣）和采购费用（含运杂费等）。 在分别确定直接材料的标准数量和标准价格后，可用以下公式计算直接材料的标准成本：直接材料的标准成本（单位产品的材料数量标准材料标准价格）10.2.3 直接人工标准成本的制定直接人工标准成本的制定直接人工标准成本包括直接人工“数量”标准和直接人工“价格”标准。直接人工“数量”标准是指标准工时；直接人工“价格”标准是指标准工资率。 1.直接人工的标准工时直接人工的标准工时 2.直接人工的标准工资率直接人工的标准工资率 直接人工标准工资率（某作业）预计直接人工工资总额直接人工标准工时总时数 在分别确定直接人工标准工时和标准工资率之后，可用以下公式计算直接

129、人工的标准成本：直接人工标准成本（各项作业标准工时数量相应的标准小时工资率） 10.2.4 制造费用标准成本的制定制造费用标准成本的制定制造费用标准成本也包括“数量”标准和“价格”标准，价格标准称为制造费用分配率。制造费用分配率通常按固定制造费用和变动制造费用分别计算。1.固定性制造费用标准成本固定性制造费用标准成本每工时固定性制造费用标准分配率固定性制造费用预算总额每工时固定性制造费用标准分配率固定性制造费用预算总额直接直接人工标准总工时人工标准总工时单位产品固定性制造费用标准成本单位产品直接人工标准工时单位产品固定性制造费用标准成本单位产品直接人工标准工时每每工时固定性制造费用标准分配率工

130、时固定性制造费用标准分配率2.变动性制造费用的标准成本变动性制造费用的标准成本 每工时变动性制造费用标准分配率变动性制造费用预算总额直接人工标准总工时单位产品变动性制造费用标准成本单位产品直接人工标准工时每工时变动性制造费用标准分配率10.3 成本差异的计算与分析成本差异的计算与分析生产过程中发生的实际成本与标准成本不相符的差额就是成本差异（cost variance）。可分为：直接材料、直接人工和制造费用的标准成本差异分别进行系统的分析，借以查明差异形成的原因和责任者，以便为及时采取有效措施，发展有利差异、消除不利差异提供重要信息。 10.3.1 成本差异计算的通用模式成本差异计算的通用模式

131、实际成本与标准成本的差异，称为成本差异。如果实际投入成本低于标准投入成本，所形成的差异为有利差异（Favorable Variance），表示成本的节约；反之，若实际投入成本高于标准投入成本，所形成的差异成为不利差异（Unfavorable Variance），表示成本的浪费。 实际成本与标准成本之间的差异又可分解为两个因素，即价格差异和效率差异。10.3.1 成本差异计算的通用模式成本差异计算的通用模式（续（续1）价格差异（Price Variance），是由实际价格和标准价格之间的差异所引起的，其计算建立在实际投入数量的基础上，计算公式如下：价格差异（实际投入数量实际价格）（实际投入数量标

132、准价格） 实际投入数量（实际价格标准价格）用于直接人工差异时，价格差异通常被称为工资率差异。10.3.1 成本差异计算的通用模式成本差异计算的通用模式（续（续2）数量差异（ Usage Variance），是由于实际投入量和标准投入量之间的差异所引起的，其计算建立在标准价格的基础之上，计算公式如下：数量差异（实际投入数量标准价格）（标准投入数量标准价格） （实际投入数量标准投入量）标准价格用于直接人工和制造费用差异时，数量差异通常被称为效率差异（efficiencyvariance）。 10.3.1 成本差异计算的通用模式成本差异计算的通用模式（续（续3）总差异为价格差异和数量差异之和：总差异

133、价格差异+效率差异 （APSP）AQ+(AQSQ)SP(APAQ)(SPAQ)+(SPAQ)(SPSQ)(APAQ)(SPAQ)+(SPAQ)(SPSQ)(APAQ)(SPSQ)其中：AP代表实际价格，AQ代表投入的实际耗用数量，SP代表标准单位价格，SQ代表实际产量下的标准投入数量。计划或预计的标准成本就是SPSQ，实际投入成本就是APAQ。10.3.2 直接材料差异的计算与分析直接材料差异的计算与分析1.直接材料差异的计算直接材料差异的计算 （1）直接材料数量差异）直接材料数量差异直接材料数量差异是指产品生产过程中直接材料实际耗用量偏离标准用量所形成的直接材料成本差异部分。其计算公式如下：

134、直接材料数量差异(SPAQ)(SPSQ)(AQSQ)SP其中： AQ代表投入的实际耗用数量，SP代表标准单位价格，SQ代表实际产量下的标准投入数量。10.3.2 直接材料差异的计算与分析直接材料差异的计算与分析（续（续1）（2）直接材料价格差异）直接材料价格差异直接材料价格差异是指因直接材料实际价格偏离其标准价格形成的直接材料成本差异部分。其计算公式如下：直接材料价格差异(APAQ)(SPAQ)(APSP)AQ其中： AP代表实际价格，AQ代表投入的实际耗用数量，SP代表标准单位价格。10.3.2 直接材料差异的计算与分析直接材料差异的计算与分析例10-1：可计算分析如下：直接材料数量差异(A

135、Q - SQ) SP （119610-10000）2.00 3938U直接材料价格差异(AP - SP) AQ （1.93-2.00）11969 838F10.3.2 直接材料差异的计算与分析直接材料差异的计算与分析2.直接材料差异的分析与报告直接材料成本的不利差异3100元，包括了有利的价格差异838元和不利的数量差异3938元。对于产生这些差异的责任，还要进一步分析。10.3.3 直接人工差异的计算与分析直接人工差异的计算与分析1.直接人工差异的计算直接人工差异的计算 （1）直接人工效率差异）直接人工效率差异直接人工效率差异，是指因生产单位产品实际耗用的直接人工工时偏离其预定的标准工时所形

136、成的直接人工成本差异。其计算公式如下：直接人工效率差异(SPAQ)(SPSQ)(AQSQ)SP其中： AQ代表投入的实际耗用人工时数，SQ代表实际产量下的标准人工时数，SP代表标准工资率。 10.3.3 直接人工差异的计算与分析直接人工差异的计算与分析（续（续1）（2）直接人工的工资率差异）直接人工的工资率差异直接人工工资率差异，是指因直接人工实际工资率偏离其预定的标准工资率而形成的直接人工成本差异。其计算公式如下：直接人工工资率差异(APAQ)(SPAQ)(APSP)AQ其中： AP代表实际工资率，SP代表标准工资率，AQ代表投入的实际人工时数。为了说明直接人工差异，现举例如下：10.3.3

137、 直接人工差异的计算与分析直接人工差异的计算与分析（续（续2）例102：直接人工效率差异(AQSQ)SP（38504000）9.001350F直接人工工资率差异(APSP)AQ（9.0010.00）38503850U10.3.3 直接人工差异的计算与分析直接人工差异的计算与分析（续（续3）2.直接人工差异的分析与报告直接人工差异的分析与报告直接人工成本的不利差异2500元，是由直接人工效率的有利差异1350员和直接人工工资率的不利差异3850元组成的。对于此二者的形成原因，还要做进一步分析。10.3.4 变动性制造费用差异的计算变动性制造费用差异的计算与分析与分析1.变动制造费用差异的计算变动

138、制造费用差异的计算（1）变动制造费用耗费差异）变动制造费用耗费差异变动制造费用耗费差异，是指因变动制造费用实际分配率偏离其标准分配率而形成的变动制造费用差异部分。其计算公式如下：变动制造费用耗费差异（实际分配率标准分配率）实际工时（2）变动制造费用效率差异）变动制造费用效率差异变动制造费用效率差异，是指因生产单位产品实际耗用的直接人工工时偏离预定的工时而形成的变动制造费用差异部分。其计算公式如下：变动制造费用效率差异（实际工时标准工时）标准分配率10.3.4 变动性制造费用差异的计算变动性制造费用差异的计算与分析（续与分析（续1）例例10-3 假设嘉盛公司10月份生产产品700件，实际使用人工

139、7200小时，本月实际发生变动制造费用6264元，固定制造费用11480元。变动费用的标准分配率为0.8元/小时，直接人工标准工时每件10小时。其变动制造费用差异计算分析如下：变动制造费用实际分配率626472000.87（元/小时）变动制造费用耗费差异（0.870.8）7200504（元）（U）变动制造费用效率差异（72007000）0.8160（元）（U）10.3.4 变动性制造费用差异的计算变动性制造费用差异的计算与分析（续与分析（续2）2.变动制造费用差异的分析与报告变动制造费用的耗费差异，可能是由于变动制造费用的各个组成项目的实际发生额的变化造成的。而这些费用项目的发生额的变化，可能

140、源于该项目的价格变动，也可能源于该项目的消耗量的变动。一般，价格变动的因素是不可控制的，而耗用量的因素，则是可控的。所以，对于变动性制造费用的耗费差异，必须区分不同费用项目及所属的责任部门，具体分析，才能正确归属责任。 10.3.5 固定性制造费用差异的计算固定性制造费用差异的计算与分析与分析固定制造费用与变动制造费用不同，其内容主要与生产能力的形成及生产过程的正常维护相联系。在一定的生产活动量水平内，生产量水平发生变化，固定制造费用一般变化不大。所以对于固定制造费用的差异分析可不考虑投入与产出的关系，其差异分析中不计算效率差异，把实际的固定制造费用同预算的固定制造费用相比较，揭示固定制造费用

141、的支出差异。10.3.5 固定性制造费用差异的计算固定性制造费用差异的计算与分析（续与分析（续1）例104沿用本章例103资料，嘉盛公司10月份固定制造费用的预算总额是11520元，实际发生额为11480元。对于采用变动成本法计算成本的企业，固定制造费用的差异分析如 下：固定制造费用的差异 实际发生的固定制造费用 （ 11480）预算的固定制造费用（ 11520）支出差异（1148011520）40F10.3.5 固定性制造费用差异的计算固定性制造费用差异的计算与分析（续与分析（续2）1.固定制造费用差异的计算固定制造费用差异的计算（1）固定制造费用支出差异）固定制造费用支出差异固定制造费用支

142、出差异，也称为预算差异，是固定制造费用实际发生额与其预算额之间的差额。其计算公式如下：固定制造费用支出差异固定制造费用实际发生额固定制造费用预算额10.3.5 固定性制造费用差异的计算固定性制造费用差异的计算与分析（续与分析（续3）（2）固定制造费用生产能力利用差异）固定制造费用生产能力利用差异固定制造费用生产能力差异是指因生产能力的实际利用程度偏离在确定费用分配基础时选定的标准总生产能力所形成的固定制造费用差异。固定制造费用生产能力差异的计算公式如下：固定制造费用生产能力差异固定制造费用预算总额按实际工时总数和标准分配率计算的固定制造费用（以工时表现的正常生产能力实际工时数）固定制造费用单位

143、工时标准分配率10.3.5 固定性制造费用差异的计算固定性制造费用差异的计算与分析（续与分析（续4）（3）固定制造费用效率差异）固定制造费用效率差异固定制造费用效率差异，是指因生产单位产品实际耗用工时偏离其标准工时所形成的固定性制造费用差异部分，其计算公式如下：固定制造费用效率差异按实际工时数和标准分配率计算的固定制造费用实际产量应分配的固定制造费用标准成本（实际工时数按实际产量计算的标准工时）固定制造费用单位工时标准分配率10.3.5 固定性制造费用差异的计算固定性制造费用差异的计算与分析（续与分析（续5）接例104，假设嘉盛公司的正常生产能力为9000小时，已知固定制造费用的标准分配率为1

144、.28元/小时，相关差异计算如下：固定制造费用支出差异114801152040元（有利差异）固定制造费用生产能力利用差异（90007200）1.282304元（不利差异）固定制造费用效率差异（72007000）1.28256元（不利差异） 10.3.5 固定性制造费用差异的计算固定性制造费用差异的计算与分析（续与分析（续6）2.固定制造费用差异的分析与报告固定制造费用之支出差异一般为部门主管之职责，该项差异可能因价格及人工工资率不同所引起。固定制造费用生产能力利用差异通常由高管人员负责，因为生产能力的确定以及预期制造费用率时基准生产能力的制订，其决策都是出自规划部门。至于固定制造费用之效率差异

145、，通常是由部门经理负责。 10.4 新制造环境下的标准成本计新制造环境下的标准成本计算法算法10.4.1 当今新制造环境下对标准成本计算当今新制造环境下对标准成本计算法的批评法的批评 10.4.2 当今新制造环境下对标准成本计算当今新制造环境下对标准成本计算法的肯定法的肯定10.4.3 改进标准成本计算法改进标准成本计算法10.4.1 当今新制造环境下对标准成当今新制造环境下对标准成本计算法的批评本计算法的批评在新制造环境下，产品设计变化快，企业经营流程随之而快速变革，特别是全面质量管理思想强调持续改进，工作、价格、流程、数量等都处于不断的调整变化中，标准成本系统不能与这种环境相适应。 传统标

146、准成本法过于关注直接人工的成本与效率，而在新制造环境下人工比重下降且基本固定，人工差异对管理的意义不大，过于关注人工效率，反倒有可能导致过度生产和库存。 传统标准成本法过分关注成本最小化，而不是增加产品质量或客户服务。标准成本法在适时生产和全面质量管理环境中可能引发功能障碍。 传统标准成本不足以涵盖绩效的各个重要方面。 10.4.2 当今新制造环境下对标准成当今新制造环境下对标准成本计算法的肯定本计算法的肯定1.标准成本的核心在于事前制定标准，将执行结果与标准比较进而揭示差异，追踪差异，分析原因，改进工作。 2.新制造环境下人工成本大幅度下降，相对处于次要地位，但可以把标准成本和差异分析重点放

147、到制造费用上。 3.现代管理重视产品质量，可以将差异分析用于产品质量评价，如分析材料价格差异和用量差异对产品质量的影响等。 4.成本差异分析可以区分责任。 10.4.3 改进标准成本计算法改进标准成本计算法1.避免过分突出人工标准和差异的重要性。 2.强调材料和间接费用成本。 3.更加关注成本动因。 4、不断调整标准。 5.建立实时信息系统。 6.经营控制的非财务指标。 7.应用标杆法。 第十一章第十一章责任会计与部门业绩评价责任会计与部门业绩评价本章学习目标本章学习目标1.了解分权制的含义；2.解释五种责任中心的特点及三种责任会计系统；3.掌握部门业绩评价的方法；4.阐明转移定价在分权组织中

148、的运用。 11.1 分权制与责任会计系统分权制与责任会计系统11.1.1 分权制分权制 集权 分权最大限制 最小限制最小自主 最大自主图11-1 分权制与集权制差别图11.1 分权制与责任会计系统分权制与责任会计系统分权制的优点：分权制的优点：1.分解复杂问题，信息专门化；2.加快决策速度，提高决策质量； 3.有利于锻炼、评价和激励基层管理者；4.为高层管理当局节约时间。 分权制的不足：分权制的不足：1.基层管理者作出的决策可能并非对企业全局最有利；2.基层管理者普遍重复设置服务职能，使得相应的成本增加；3.相关监督和控制基层管理者活动的成本也会相应增加。 11.1 分权制与责任会计系统分权制

149、与责任会计系统11.1.2 责任会计系统责任会计系统 责任会计系统：责任会计系统：根据授予分权单位的权力和责任以及对分权单位及其管理者业绩的计量、评价方式，将企业划分成各种不同形式的责任中心，并建立起以各个责任中心为主体，企业内部业绩的控制系统。分权单位按不同的标准设计分部：分权单位按不同的标准设计分部：1.生产的产品或提供的服务类型2.顾客类型 3.地理界限 4.部门管理者的权限责任会计必须考虑四个要素：责任会计必须考虑四个要素：1.确定责任；2.设计业绩评价指标或基准；3.评价业绩；4.进行奖励。 11.2 责任会计的不同类型责任会计的不同类型11.2.1 责任中心的类型责任中心的类型所谓

150、责任中心责任中心，是指组织内部的管理者享有一定权利的单位，且该单位为其活动而产生的特定财务和非财务结果承担一定的责任。责任中心可以是一个部门、一个车间、一条生产线、一项作业，也可以是一个经营单位。 按照不同部门管理者的权限，责任中心可以分为成本中心、费用中心、收入中心、利润中心和投资中心。 11.2 责任会计的不同类型责任会计的不同类型成本中心：成本中心：基层管理者对能够明确界定投入产出关系活动的成本承担责任的责任中心。投入可以用货币来计量，产出无法以货币计量。以标准成本作为判断尺度。费用中心：费用中心：基层管理者对不能明确界定投入产出关系活动的成本承担责任的责任中心，其产出也无法以货币计量。

151、通常以预算作为费用支出的上限。收入中心：收入中心：经理人员负责产品销售，而经理对销售价格和销售量差异负责。产出以货币计量（即收入）。利润中心：利润中心：对利润指标负责的责任中心。一般处于企业的较高层次，适合企业内部有独立收入来源的个体。它有两种类型：天然利润中心和人为利润中心。投资中心：投资中心：基层管理者对赚取的利润和用于赚取利润而投入的资本承担责任的责任中心。它是最高的责任中心，具有最大的决策权，承担着最大的责任，也是分权管理模式最突出的表现。11.2 责任会计的不同类型责任会计的不同类型11.2.2 责任会计系统的类型责任会计系统的类型1.以职能为基础的责任会计系统以职能为基础的责任会计

152、系统也称为传统的责任会计系统，它将责任分派到组织中的各个责任中心，责任中心按照组织结构中的职能来建立，将责任分配的重点集中在组织系统和个人上。预算编制和标准成本计算是该系统的基石。主要以客观的和财务指标进行业绩计量，始终强调的是财务维度方面的内容。但它过于重视人工费用的分配，过于依赖财务指标来评价业绩，也忽略了非增值性成本。11.2 责任会计的不同类型责任会计的不同类型2.以作业为基础的责任会计系统以作业为基础的责任会计系统将责任分派到流程，而不是各个责任中心，关注的焦点从组织系统和个人转移到流程和团队。它利用财务和非财务指标来衡量业绩，在以职能为基础的责任会计系统的财务维度基础上增加了流程维

153、度。业绩评价指标必须涉及流程时间、质量和效率等属性，并且业绩计量标准本质上应是动态的，以支持流程的改进。最大缺陷是：持续改进的努力经常是混乱且不成体系的，不能与组织的总体使命和战略结合起来。 11.2 责任会计的不同类型责任会计的不同类型3.以战略为基础的责任会计系统以战略为基础的责任会计系统它将组织使命和战略转化成四个不同维度的经营目标和指标，保留了以作业为基础的责任会计系统的财务和流程维度，增加了顾客及学习与成长维度，从而考虑了顾客和员工的利益。通过组织的使命、战略和目标来驱动组织的业绩指标，反之，再通过业绩指标来传达组织的战略，进而协调员工个人和组织目标的一致性。指标的设计要在滞后指标和

154、前导指标、客观指标和主观指标、财务指标和非财务指标以及外部指标和内部指标之间达到综合平衡。 11.3 部门业绩评价部门业绩评价11.3.1 成本中心的业绩评价成本中心的业绩评价1. 传统标准成本中心的业绩评价传统标准成本中心的业绩评价标准成本本质上是单位产品或服务的生产预算，是作为预算控制系统基准的成本。在评价成本中心业绩时，需要贯彻可控性原则，整个责任中心的成本应是该中心的可控成本。11.3 部门业绩评价部门业绩评价2. 先进制造环境下成本中心的业绩评价先进制造环境下成本中心的业绩评价 传统标准成本系统的缺陷日益突显，成本中心的业绩评价指标有待进一步改进，如：材料控制指标存货控制指标 机器业

155、绩指标 质量控制指标 交货业绩指标 生产率指标 革新和学习指标 11.3 部门业绩评价部门业绩评价11.3.2 费用中心的业绩评价费用中心的业绩评价通常使用预算来进行评价。费用中心和标准成本中心的界限并不是绝对的。随着作业成本计算法应用于企业的职能部门，某些费用中心将有可能转化为标准成本中心甚至于利润中心。在以作业为基础的责任会计系统下，弹性预算函数关系式建立在多动因基础上，明显提高了预算编制的有效性。11.3 部门业绩评价部门业绩评价11.3.3 收入中心的业绩评价收入中心的业绩评价 主要通过计算和分析销售差异来实现，包括数量差异和价格差异。【例111】205年10月份A公司销售事业部预计销

156、售5300件甲产品，实际销售量为5180件，实际销售价格为24.5元/件，标准价格是25元/件，标准毛利是5元/件。则：销售差异518024.5（255）530053190元（U）价格差异24.5（255）551802590元（U）数量差异（51805300）5600元（U）11.3 部门业绩评价部门业绩评价收入中心的业绩考核指标还包括销售完成百分比、销售回款率、销售回款平均回收天数和坏账发生率等。计算公式如下： 实际销售收入销售完成百分比 预计销售收入 实际收到的现金销售回款率 平均应收账款 （实际销售收入回收天数）销售回款平均回收天数 某年的全部销售收入 某年的坏账发生数坏账发生率 某年的

157、全部销售收入11.3 部门业绩评价部门业绩评价11.3.4 利润中心的业绩评价利润中心的业绩评价应以贡献毛益总额和税前利润为重点，衡量销售收入和销售成本是否达到预期水平。评价的指标主要有收入、成本、产量以及利润等。评价的方法主要是采用差异分析的方法，除了要将贡献毛益总额和税前利润总额的实际数同预算数对比，分别计算其绝对增减额外，还要把贡献毛益率和税前利润率的实际数同预算数进行比较。 11.3 部门业绩评价部门业绩评价表11-1 A公司某部门的利润报告分析 205年9月 （单位：元） 11.3 部门业绩评价部门业绩评价贡献毛益：贡献毛益：表中贡献毛益330720元是重要的，它反映了该部门所产产品

158、的盈利能力，但它对业绩评价没太大的作用。可控毛益：可控毛益：表中显示可控毛益为233070元。从某种程度上讲，它可能是评价部门经理业绩最好的业绩指标。但这个指标存在的主要问题是如何区分可控的与不可控的与生产能力有关的成本。部门毛利：部门毛利：表中148420元的部门毛利很显然是衡量部门获利水平的指标，但它更多地是用于评价部门业绩。部门税前利润：部门税前利润：有利于与同行业可比企业的业绩进行比较。部门税后利润：部门税后利润：有助于激励部门经理合理降低所得税费用，反映部门的盈利能力。11.3 部门业绩评价部门业绩评价11.3.5 投资中心的业绩评价投资中心的业绩评价 不仅要关注成本、利润指标，还要

159、衡量其资产并将利润与其所占用的资产联系起来。通常采用的财务指标有投资报酬率、剩余收益和经济增加值。1. 投资报酬率投资报酬率（1）投资报酬率的计算原理）投资报酬率的计算原理 经营净利润经营净利润投资报酬率投资报酬率 分部平均经营资产分部平均经营资产投资报酬率还可以进一步分解： 息税前利润息税前利润 销售额销售额投资报酬率投资报酬率 销售额销售额 经营资产经营资产 销售利润率销售利润率资产周转率资产周转率提高投资报酬率的主要途径有：增加销售收入、降低成本或提高资产周转率。11.3 部门业绩评价部门业绩评价【例112】乙公司有下属的A、B两个投资中心，其资本成本为10%，205年它们的资料如表11

160、2：表112单位：万元根据表112可计算出A投资中心的投资报酬率为： 11010ROI 12%1000B投资中心的投资报酬率为： 373ROI 16%250现假设A投资中心的销售收入为1800万元，则可将ROI进一步分解如下： 110101800ROI 6.67%1.812%1800100011.3 部门业绩评价部门业绩评价（2）对投资报酬率的评价）对投资报酬率的评价优点：优点：促使分部经理关注于销售收入、费用及投资之间的关系，关注于成本效率，关注于经营资产的使用效率；它是一个相对指标，在考虑投资规模的情况下，剔除了因投资规模不同而导致利润差异的不可比因素，具有很强的横向可比性，可以在同一个企

161、业的不同投资中心之间，或在同一行业的不同企业之间进行比较。局限性：局限性：分部经理可能为了本部门的利益而放弃对于公司有利的投资机会，或者变卖现有投资报酬率低于部门平均水平但高于公司资本成本的某些资产，以获得部门业绩的较好评价，从而造成投资中心的近期目标与公司整体的长远发展目标相背离；可能使部门经理人员关注于企业的短期利益而忽视其长期的盈利能力；就控制的角度而言，由于约束性固定成本这一不可控因素的存在，使投资利润率的计量并非完全为投资中心所能控制，从而在一定程度上削弱了投资报酬率指标的作用。11.3 部门业绩评价部门业绩评价2.剩余收益剩余收益（1）剩余收益的计算原理）剩余收益的计算原理剩余收益

162、经营净利润部门经营资产剩余收益经营净利润部门经营资产资本成本资本成本【例114】沿用例112的资料，乙公司A投资中心的剩余收益为：RI（11010）100010%20（万元）B投资中心的剩余收益为：RI（373）25010%15（万元）11.3 部门业绩评价部门业绩评价（2）对剩余收益的评价）对剩余收益的评价优点：优点：它可以鼓励投资中心的经理人员接受更为有利的投资，从而促使投资中心的业绩评价与企业的目标协调一致；它具有灵活性，允许使用不同的风险来调整资本成本，也就是根据不同的投资风险水平采用不同的资本成本率来计算资本成本。局限性：局限性：它是一个绝对指标，不便于不同规模投资中心之间的分析比较

163、；它会使部门经理人员关注于企业的短期盈利而忽视了企业整体的长期利益，从而也可能通过一些短期行为来操纵剩余收益指标，倾向于投资可增加近期剩余收益的项目。11.3 部门业绩评价部门业绩评价3.经济增加值经济增加值（1）EVA的计算原理的计算原理 EVA税后净经营利润（税后净经营利润（NOPAT） 资本成本资本成本使用的全部资金（使用的全部资金（TC） 为了消除根据会计准则编制的财务报表对企业真实信息的扭曲，需要对某些会计报表科目的处理方法进行调整，也就是对公式中的税后净经营利润进行适当的会计调整。 11.3 部门业绩评价部门业绩评价（2）EVA指标的评价指标的评价优点：优点：考虑权益资本成本；与企

164、业的市场价值存在着密切的联系；不完全受公认会计准则的限制；提供了资本市场对企业的评价、企业内部的资本预算以及管理者业绩评估的测定和分析工具；易被理解和运用，通过预定的改进目标来关注长期的价值创造。局限性：局限性：所进行的必要调整可能并不符合成本效益原则；过分强调了经营成果的业绩，可能会导致短期行为；资本成本往往容易受到市场收益率等因素变动的影响；某些特殊类型的企业不适于采用EVA。11.4 内部转移价格内部转移价格有效的转移定价机制应同时达到三个目标：有效的转移定价机制应同时达到三个目标：正确的业绩评价；目标一致性；保留分部自主权。 常用的转移定价的方法：常用的转移定价的方法：以成本为基础的定

165、价模式以市价为基础的定价模式协商转移定价模式双重转移定价模式11.4.1 以标准成本为基础的定价模式以标准成本为基础的定价模式采用以成本为基础的定价模式来进行转移定价的情形：采用以成本为基础的定价模式来进行转移定价的情形：转移产品或服务不存在外部市场（通常是只完成了局部加工或在这一生产阶段对外销售不是最佳决策的产品）；尽管存在外部市场，但外部市场不完全，价格受到企业销售量的影响；外部需求有限，无法确定一个可靠的价格使责任中心经理达成一致意见；转移产品中存在企业不愿泄露的易被竞争对手所知的秘密方法。可供选择的三种形式：可供选择的三种形式：变动成本、完全成本和成本加成 11.4.1 以标准成本为基

166、础的定价模式以标准成本为基础的定价模式1.以变动成本为基础以变动成本为基础优点：由于没有考虑固定成本，当销售部门存在闲置生产能力时，采购方将会积极地从内部采购转移产品，促使销售部门充分利用剩余的生产能力，对公司整体大有裨益。缺点：即使销售部门有闲置的生产能力，它也不能从转移产品或劳务中获得任何贡献毛益。这就会使采购方过分有利，不利于激励销售部门的经理人员。11.4.1 以标准成本为基础的定价模式以标准成本为基础的定价模式2.以完全成本为基础的转移价格以完全成本为基础的转移价格优点：优点：简单；销售部门可以获得完全成本超过变动成本差额部分的贡献毛益，可以合理地计量包含在间接费用中的开发、设计和售

167、后服务成本，进而在一定程度上鼓励销售部门进行产品或劳务的转移。缺点：缺点：它将对分部进行不恰当的激励且歪曲其业绩计量；随着部门使用生产能力的不断变化，单位成本也在发生变化，导致转移价格也表现出不断的变化；这种方法不一定会使公司整体利益最大化。11.4.1 以标准成本为基础的定价模式以标准成本为基础的定价模式3.以成本加成为基础的转移价格以成本加成为基础的转移价格这种方法可以保证销售部门获得合理的利润，鼓励其在内部转移产品或劳务。这种转移价格的基础可以是完全成本，也可以是变动成本，再按一定的加成百分比进行加成即可。加成百分比的确定，一般是以投资额为基础，按照一定的投资报酬率来计算应加成的合理利润

168、。如果以变动成本作为加成的基础，加成的因素还应包括应补偿的固定成本。在有些情况下，还应通过协商来确定加成百分比。11.4.1 以标准成本为基础的定价模式以标准成本为基础的定价模式【例116】丙光电公司有两个生产部门：生产节能灯的部门和生产台灯的部门。生产节能灯的部门可以将其产品运用于生产台灯的部门，也可以直接对外销售。表11311.4.1 以标准成本为基础的定价模式以标准成本为基础的定价模式丙公司若没有建立责任中心，其预计利润表如表114所示。表114丙光电公司预计利润表 205年12月 单位：元11.4.1 以标准成本为基础的定价模式以标准成本为基础的定价模式丙公司若建立责任中心，通过不同基

169、础订立的转移价格分别为：丙公司若建立责任中心，通过不同基础订立的转移价格分别为： 若节能灯部门按变动成本制订转移价格，则节能灯的转移价格为8元/个。若节能灯部门按完全成本制订转移价格，则节能灯的转移价格为： 转移价格单位变动成本单位固定成本转移价格单位变动成本单位固定成本 3000008 11（元/个） 100000若节能灯部门按完全成本为基础，根据公司要求达到的最低报酬率进行加成，则节能灯的转移价格为： 转移价格单位变动成本单位固定成本单位利润转移价格单位变动成本单位固定成本单位利润 300000300000010%8 14（元/个） 100000100000若节能灯部门按变动成本为基础，在

170、补偿固定成本的基础上根据公司要求达到的最低报酬率进行加成，则节能灯的转移价格与完全成本加成方法确定的价格是一致的，都为14元/个。 11.4.1 以标准成本为基础的定价模式以标准成本为基础的定价模式不同转移定价模式将使各个责任中心的业绩产生差异，但公司整体的利润不会发生变化，都是1500000元。11.4 内部转移价格内部转移价格1.两步骤定价法两步骤定价法以变动成本为基础加上固定性制造费用和一定的利润加成而制订的转移价格。它适用于销售部门的产品没有外部市场，只能依据采购部门的销售量来决定转移量的情况。 【例117】沿用例116的资料，现节能灯部门采用两步骤定价法制订转移价格，则转移价格为按变

171、动成本加成计算的结果，即14元/个，转移价格总额为： 141000001400000（元） 也就是， 8100000300000300000010%1400000（元）假设节能灯部门实际转移量低于其生产能力100000个，只有80000个，则应向台灯部门收取的转移价格总额为： 880000300000300000010%1240000（元）假设节能灯部门实际转移量高于其生产能力，为120000个，则应向台灯部门收取的转移价格总额为： 8120000300000300000010%1560000（元）11.4 内部转移价格内部转移价格从例从例11-7中可以看出，中可以看出，当节能灯部门的实际转移

172、量等于其生产能力的时候，计算出的转移价格总额与完全成本加成方法确定的转移价格总额是一致的，都是1400000元。当节能灯部门的实际转移量低于其生产能力的时候，确定的转移价格总额1240000元较完全成本加成确定的转移价格1120000元（1480000）高出120000元，这相当于对采购部门即台灯部门未充分利用内部生产能力的一种惩罚。当节能灯部门的实际转移量超过其生产能力的时候，确定的转移价格总额1560000元较完全成本加成确定的转移价格1680000元（14120000）低120000元，这相当于对台灯部门充分利用内部生产能力的一种奖励，但这是以节能灯部门未产生增量固定成本为前提。对于台灯

173、部门而言，部门的实际成本（包括变动成本和固定成本）与从全公司角度考虑的结果一致，可以避免做出不利于公司整体利益的决策，也有利于促进内部转移量的增加。而对于节能灯部门而言，无论转移多少产品，都能将固定成本和利润从转移价格中收回，也有利于正确评价其经营业绩。不过，定期收回的固定成本和利润加成一般应经过购销双方定期协商确定，同时应考虑到采购部门保留的生产能力。11.4 内部转移价格内部转移价格2.利润分享法利润分享法在将产品进行内部转移时，销售部门以标准单位变动成本作为转移成本将产品转移给采购部门；在产品实现对外销售之后，再将销售收入扣除变动生产成本和销售费用后的贡献毛益在购销两部门之间进行分配。这

174、种方法一般适用于对产品需求不稳定的时候。缺陷：缺陷：当购销双方对利润的分配方法存在异议时，需要高层管理者的介入以解决此类纠纷。这样将导致很高的代价，不仅浪费时间，还会在一定程度上影响分部的自主性，同时，人为的利润分配也无法为正确的决策提供相关的信息。虽然这种方法可以保持采购部门与公司利益的一致性，但销售部门的业绩可能会受到采购部门销售能力和实际销售价格的影响，从而反对此方案。 11.4 内部转移价格内部转移价格11.4.2 以市价为基础的定价模式以市价为基础的定价模式如果存在一个完全竞争的外部市场，各个分部确实是独立且在公开市场中进行买卖的，则正确的转移价格应采用市场价格。以市价为基础的定价模

175、式通常被认为是最佳的转移定价方式。这种定价模式适用于高度分权的组织。采用市场价格来制订分部之间的转移价格时应遵循以下四条规则：（1）只要销售部门的价格与外部市场价格一致且有在内部转移的意愿，采购部门就必须从内部采购。（2）如果销售部门的价格与外部市场价格不一致，采购部门有从外部采购的自由。（3）销售部门有拒绝内部转移而选择对外销售的自由。（4）必须设立一个中立机构来调解部门之间对转移价格的分歧。11.4 内部转移价格内部转移价格【例118】沿用例116的资料，假设节能灯和台灯部门都拥有较大的自主权，节能灯的市场价格是16元/个，则可以16元/个作为转移价格，业绩报告见表116。表106单位：元

176、11.4 内部转移价格内部转移价格优点：优点：从表116可以看出，通过使用市场价格来控制产品或劳务的内部转移，所有的部门都可以通过利润来表现它们的业绩；分部经理的行为可以使部门利润与整个企业利润最大化目标相一致；有助于提供恰当的经济激励；在某种程度上，这种转移定价的结果可以反映真实的市场环境。局限性：局限性：完全竞争市场环境在现实生活中是几乎不存在的； 市场价格往往波动性较大，导致转移产品的市价很难确定 。11.4 内部转移价格内部转移价格11.4.3 以机会成本为基础的定价模式以机会成本为基础的定价模式在现实生活中，几乎不存在完全竞争市场。为了激励购销双方做出有利于公司最大利益的决策，可以采

177、用以机会成本为基础的转移定价模式。计算的基本公式为： 转移价格转移产品的增量成本内部转移的转移价格转移产品的增量成本内部转移的机会成本机会成本转移产品的增量成本转移产品的增量成本是销售转移产品部门的实际成本，包括产品的变动成本和其它在转移过程中发生的成本；内部转移的机会成本内部转移的机会成本是指进行产品内部转移而放弃外部销售所能获得的利润，也就是使整个企业发生的机会成本。11.4 内部转移价格内部转移价格【例119】沿用例116的资料，假设当地有一家丁光电公司愿意以低于市价16元/个的12元/个向丙公司的台灯部门提供100000个节能灯，那么，台灯部门是应该选择接受这一报价，还是选择要求节能灯

178、部门将价格下降到12元/个？解决这一问题需要视节能灯部门的生产能力是否得到充分利用而定。（1）无剩余生产能力）无剩余生产能力如果把生产的节能灯转移给台灯部门，将使节能灯部门丧失将节能灯以16元/个对外销售的机会，从而产生8元/个（168）的机会成本。从表117可知，只有节能灯部门选择对外销售对丙公司而言才是最有利的，公司的贡献毛益因此可增加400000元（1612）100000。台灯部门选择从外部以12元/个采购节能灯，将使其利润高于以16元/个的转移价格从节能灯部门购买产品所获的利润，因而从外部采购是台灯部门的明智之举。因此台灯部门不会选择要求节能灯部门降价。11.4 内部转移价格内部转移价

179、格表117单位：元11.4 内部转移价格内部转移价格（2）生产能力闲置）生产能力闲置假设节能灯部门的生产能力为200000个，固定成本保持不变，外部市场对节能灯的需求有100000个，此时，节能灯部门若选择内部转移，仍能满足所有外部需求，对公司而言不存在机会成本。要求节能灯部门充分利用现有生产能力，降低价格以激励台灯部门向其采购产品。8元/个（80）是最低转移价格，丁公司提供的12元/个是最高转移价格，实际的转移价格可以定在这一范围之间。从表118可以看出，当节能灯部门选择对外销售时，丙公司的贡献毛益为1900000元，但是如果利用闲置的生产能力生产100000个节能灯并进行内部转移，丙公司的

180、贡献毛益将增加到2300000元，增加的部分源自于节能灯部门变动成本8元/个与丁公司提供的12元/个之间的差额。只有选择内部转移才是有利于公司整体利益的决策。11.4 内部转移价格内部转移价格表118单位：元11.4 内部转移价格内部转移价格运用以机会成本为基础的定价模式制订转移价格，一般都会促进部门和公司整体利益一致性决策的实现。这种方法在实务中往往较难实行。一个重要的原因就是计量机会成本困难的存在。此外，在最低价格与最高价格之间选择一个恰当的转移价格也非一件易事。11.4 内部转移价格内部转移价格11.4.4 协商转移定价模式协商转移定价模式所谓协商转移价格是指在特殊环境下购销双方之间达成

181、一致意见的转移价格。协商转移价格常用于转移价格低于转移产品市场价格的情况，还广泛运用于转移产品不存在市场价格的时候。要成功地制定协商转移价格，应具备以下条件：为了避免双方垄断局面的发生，转移产品应存在某种形式的外部市场；协商人员应享有全部的市场信息；双方都有权利进行外购或外销，这为讨价还价提供了必要条件；在协商过程中若出现无法解决的问题或是协商过程正引向次优决策时，高层管理当局应及时介入进行调解和干预。11.4 内部转移价格内部转移价格【例1110】沿用例116的资料，现假设节能灯的变动性销售费用为1元/个，台灯部门的变动性销售费用为2元/盏。若将节能灯进行内部转移，销售给台灯部门，这笔费用可

182、缩减为0.4元/个。经过两个部门经理的协商之后，节能灯部门若以15.7元/个将其所生产的节能灯销售给台灯部门，低于市价16元/个，则协商前后的业绩报告见表119。从表119中可以看出，若选择内部转移，每个节能灯可节省销售费用0.6元/个。转移价格的制定就围绕着这一部分节省的销售费用进行，换言之，转移价格的协商范围应在15.4元/个至16元/个之间。经过协商之后，无论是两个分部还是整个公司的贡献毛益都获得了增长。表现在因内部交易而形成的贡献毛益由节能灯和台灯部门分享，与协商前相比分别增长了30000元，公司整体的贡献毛益也增长了60000元。11.4 内部转移价格内部转移价格优点：优点：协商转移

183、定价模式在某种程度上可以满足目标一致性的要求，这样就可以避免公司高层的直接干预；当销售部门在内部转移过程中存在成本节约时，购销双方会通过协商来分割这些节约的成本；还可以使部门经理像独立公司的经理一样进行讨价还价，有利于保持决策的自主权。缺陷：缺陷：协商将导致大量时间和资源的浪费；协商可能会造成部门之间的矛盾，导致参与谈判经理之间的竞争与不和；分部经理的谈判技巧有可能在某种程度上歪曲分部和整个公司的业绩；当协商出现问题时，往往需要高层管理当局的介入，从而将使部门经理丧失自主权，失去了分权的意义，也不利于激励作用的实现。11.4 内部转移价格内部转移价格11.4.5 双重转移定价模式双重转移定价模

184、式所谓双重转移定价模式，就是采购部门以转移产品的较低市价或其边际成本作为转移价格，而销售部门则可采用成本加成方法或较高的市价作为转移价格。这种定价模式主要适用于：转移定价的三个目标难以同时达到；部门之间利益冲突较严重而无法协调；转移产品存在外部市场、销售部门的生产能力不受限制且变动成本低于市价的情况。11.4 内部转移价格内部转移价格【例1111】沿用例119的资料，当节能灯部门生产能力200000个有剩余时，在向外部市场销售100000个节能灯之余，可再向台灯部门销售100000个节能灯。假设两部门经理对转移价格的制定经协商未果，决定采用双重转移定价。节能灯部门的转移价格按成本加成的价格计算

185、，即14元/个，而台灯部门的转移价格则按丁公司的报价计算，即12元/个。产生的差额为2元/个，按台灯部门的需求量100000个来计算，结果为200000元，这一部分可以记录在公司中一个专门集中核算的账户中进行扣除。具体的业绩报告见表1110。11.4 内部转移价格内部转移价格表1110单位：元11.4 内部转移价格内部转移价格优点：优点：双重转移定价模式为采购部门保留了成本数据，鼓励销售部门通过内部转移获得利润，有助于内部交易活动的进行，提高销售部门生产经营的主动性和积极性；也有利于缓解转移定价三个目标之间的冲突，促进部门做出有助于企业整体利益最大化的决策。不足：不足：有的情况下，部门的贡献毛

186、益之和大于公司整体的贡献毛益，在有些情况下，甚至会出现部门盈利而公司亏损的局面，从而导致部门业绩报告掩盖公司业绩的真相；这种定价模式以优厚的条件吸引销售部门积极从事内部交易，使其没有动力寻求更有利的销售机会，在某种程度上，这也降低了整个公司的获利能力。第五篇管理会计专题本课程结构图第一篇 导论第一章 管理会计的基本框架第二章 管理会计的发展第二篇 成本基础知识与应用第三章基础成本术语与概念第四章成本性态分析与变动成本计算第五章本量利分析第三篇 管理决策系统第六章决策概述第七章短期经营决策第八章长期投资决策第四篇 计划与控制第九章 预算控制第十章 标准成本系统第十一章 责任会计与部门业绩评价第五

187、篇 管理会计专题第十二章 作业成本计算与作业成本管理第十三章 战略管理与战略管理会计第十四章 全面质量管理与质量成本控制第十五章 BSC与激励机制第十六章 存货控制与JIT第十七章 国际管理会计第十八章 环境成本管理第十二章第十二章作业成本计算与作业成本管理作业成本计算与作业成本管理本章学习目标本章学习目标1.解释作业成本计算法的基本原理；2.掌握作业成本计算系统的运作过程及其具体运用；3.描述作业成本计算法与传统成本计算法的联系与区别；4.应用作业成本信息实施作业成本管理。12.1 作业成本计算作业成本计算12.1.1 作业成本计算系统作业成本计算系统1.作业成本计算系统的基本原理作业成本计

188、算系统的基本原理所谓作业成本计算法，是指通过对所有作业活动进行动态地追踪反映，计量作业和成本对象的成本，评价作业业绩和资源利用情况的方法。简单的作业成本模型如图121所示： 表示成本计算和形成过程 表示资源消耗过程资 源作 业成本对象资源动因作业成本动因12.1 作业成本计算作业成本计算2.作业成本计算法的基本步骤作业成本计算法的基本步骤（1）确认主要作业和作业中心）确认主要作业和作业中心作业:指一个组织为了实现某一目的而进行的耗费资源的工作，也是作业成本计算系统中的最小成本归集单元。作业根据服务的层次和范围可以分为单位作业、批别作业、产品作业和能量作业。12.1 作业成本计算作业成本计算（2

189、）归集成本和成本动因的分析）归集成本和成本动因的分析成本动因，是指解释发生成本的作业特性的计量指标，反映作业所耗用的成本或其它作业所消耗的作业量。成本动因的特征：隐蔽性、相关性、适用性和可计量性。设计者可以从三个不同类型的作业成本动因中进行选择：交易性成本动因、延续性成本动因和精确性成本动因。选择成本动因时，主要考虑四个方面的原则：相关性、成本效益、行为因素和实行作业成本系统的目标。12.1 作业成本计算作业成本计算典型的作业与成本动因之间的对应关系如表121所示：12.1 作业成本计算作业成本计算（3）建立成本库）建立成本库一旦选定作业成本动因之后，就可将具有同质成本动因的相关成本归集起来，

190、形成作业成本库。作业成本库是作业中心（或作业）的货币表现形式，可以归集直接人工、直接材料、机器设备、管理费用等。一个作业成本库只能有一个成本动因与之相对应。12.1 作业成本计算作业成本计算（4）建立作业成本计算模型）建立作业成本计算模型作业成本计算有两种模型：两阶段模型和多阶段模型。两如图122所示：作业成本对象资源成本12.1 作业成本计算作业成本计算多阶段模型如图123所示：作业1成本对象资源成本作业3作业212.1 作业成本计算作业成本计算3.作业成本计算法例解作业成本计算法例解 【例121】前述引导案例中的世锋公司由于面临市场竞争者的价格压力，决定根据自身的实际情况，由传统的成本计算

191、方法改为作业成本计算法进行产品成本的计算，传统成本计算法下产品成本的有关资料见表122：12.1 作业成本计算作业成本计算现改用作业成本计算法，依据不同的作业成本库对制造费用进行归集，并列示出其对应的成本动因，如表123所示。作业成本库成本动因成本动因数可追踪成本分配率甲耗用乙耗用合 计机器耗用动力960000机器工时16000640008000012生产订单处理1080000生产订单次数9000450005400020机器调试准备750000机器调试次数12000380005000015材料处理825000批数2000050002500033质量检验1250000检验时间1000030000

192、4000031.25维持工模具850000工模具数3007001000850产品设计925000产品类型10152537000厂房折旧1168000产量150000500002000005.84人员培训680000培训时间200600800850制造费用合计848800012.1 作业成本计算作业成本计算根据上述资料，接着按照单位作业、批别作业、产品作业和能量作业这四个作业层次分配制造费用，见表124。12.1 作业成本计算作业成本计算综合上述资料，甲、乙两种零件的单位成本和总成本汇总如表125。12.1 作业成本计算作业成本计算12.1.2 作业成本计算法与传统成本计算法的比较作业成本计算法

193、与传统成本计算法的比较作业成本计算法与作业管理的关系如图124所示：成本分配观将资源成本分配到与作业相关的作业成本库资源成本按成本动因将作业成本分配到成本对象成本对象（产品、劳务或顾客等）过程观作业动因根本原因作业分析业绩计量指标作业评价作业12.1 作业成本计算作业成本计算1.作业成本计算法与传统成本计算法的联系作业成本计算法与传统成本计算法的联系（1）目的相同）目的相同二者的最终目的都是计算最终产品成本（产品、劳务或顾客）。（2）对直接费用的确认和分配方法相同）对直接费用的确认和分配方法相同二者都依据受益性原则对发生的直接费用予以确认。12.1 作业成本计算作业成本计算2.作业成本计算法与

194、传统成本计算法的区别作业成本计算法与传统成本计算法的区别（1）成本计算对象不同）成本计算对象不同传统成本计算对象仅仅是企业所生产的各种产品，而且一般为最终产品；作业成本计算对象是多层次的，不仅包括最终产品，而且还把资源、作业、作业中心、劳务、顾客和市场等。（2）成本核算范围不同）成本核算范围不同在传统成本计算方法下，成本的核算范围是指产品的制造成本，只包括与生产产品直接相关的费用直接材料、直接人工、制造费用等；在作业成本计算法下，成本核算范围得到拓宽，是指产品的完全成本，具体而言，是生产产品所耗费的合理、有效的费用。（3）间接费用分配方法不同）间接费用分配方法不同传统成本计算方法按照较为单一的

195、标准将间接费用直接分配到最终产品上去；作业成本法采用的是比较合理的多标准、多步骤的分配方法。12.1 作业成本计算作业成本计算12.1.3 作业成本计算法的应用作业成本计算法的应用1.作业成本计算法对成本性态分析的扩展作业成本计算法对成本性态分析的扩展成本性态，即成本与业务量之间的依存关系，是传统管理会计进行最优管理决策和进行变动成本计算所依据的一个重要概念。作业成本计算法下成本性态是由成本动因所支配，基于成本与成本动因的关系，将成本划分为短期变动成本、长期变动成本和固定成本三类。作业成本法扩展了成本性态分析，因而对变动成本法、本量利分析法以及相关成本决策法产生了一系列影响。12.1 作业成本

196、计算作业成本计算2. 作业成本计算法对相关决策的影响作业成本计算法对相关决策的影响（1）产品的生产组合决策）产品的生产组合决策在作业成本计算法下，决策的方法在思想上并没有改变，但在决策时除了要考虑成本与产量的关系，还要考虑作业活动的增减对总成本的影响，变动成本和作业成本都应作为与决策相关的成本来考虑。（2）产品的定价决策）产品的定价决策现代企业中，以成本为基础的定价仍是最基本的方法。作业成本计算法得出的产品成本较准确地反映产品与所耗资源之间的因果关系，接近于实际的生产耗费情况。12.1 作业成本计算作业成本计算3. 作业成本计算法对责任会计基础的更新作业成本计算法对责任会计基础的更新传统的责任

197、会计系统主要是依据组织结构的职能来建立责任中心，将责任分配的重点集中在组织系统和个人上。作业成本法将责任分派到流程，使用更合理的分配标准，以控制资源消耗，拓宽可控成本的范围，充分发挥资源在提供顾客价值过程中的作用。12.1 作业成本计算作业成本计算4. 作业成本计算法对标准成本制度及弹性预算的发作业成本计算法对标准成本制度及弹性预算的发展展作业成本法下多样化成本库的设置和多样化成本动因的采用，使标准成本控制深入到作业层次。标准作业成本的制定是在考虑作业的效率和产出的基础上，以作业为核心来选择最优的或理想的增值成本作为标准。作业成本法下，弹性预算是建立在同质的作业成本库基础上的。对于直接材料和直

198、接人工的预算，仍以产量为基础；但制造费用的预算则是根据成本发生的动因，形成不同的成本库，从而归集由相同性质的作业引起的生产费用，使制造费用的预算明细化。 12.1 作业成本计算作业成本计算5.作业成本法的新发展作业成本法的新发展时间驱动作业成本法时间驱动作业成本法作业成本法在实务中推行起来，常常面临着难以反映错综复杂的运营实践、实施周期过长、建立和维护的成本太高等问题，致使很多公司最终半途而废。卡普兰和安德森于2005年1月在哈佛商业评论中提出了改进后的时间驱动作业成本法以简化企业中遇到的上述问题。按照改进后的作业成本法，管理人员将直接估计每件产品或每位顾客的资源需求。对于每一类资源，管理人员

199、只需估计两个参数就可以得出更为准确的成本动因的单位费用：一是单位时间所投入的资源能力的成本，称之为单位时间产能成本；二是产品、服务和顾客在消耗资源时所占用的单位时间，称之为作业单位时间。12.2 作业成本管理作业成本管理12.2.1 作业成本管理概述作业成本管理概述作业成本管理包括两个层次的含义，即成本分配观和过程观。基本特点：基本特点：把管理深入到作业水平，以作业分析为基础；以作业成本计算为中介，并贯穿始终；以作业链价值链优化为重点。12.2 作业成本管理作业成本管理12.2.2 作业成本管理的应用作业成本管理的应用1.ERP系统分析系统分析ERP主要包括四大部分：主要包括四大部分：生产控制

200、（计划、制造）物流管理（销售管理、库存控制、采购管理、运输及厂外仓库管理）财务管理（会计核算、财务管理）其他管理（人力资源管理、质量管理）ERP与作业成本管理有天然的融合基础：与作业成本管理有天然的融合基础：作业成本计算对象与ERP系统的成本计算对象不谋而合；二者都体现了过程管理思想；两种方法都是为了达到持续降低成本、增加顾客价值和企业价值的目标。12.2 作业成本管理作业成本管理ERPABC集成系统在企业生产经营过程中四个主要阶段集成系统在企业生产经营过程中四个主要阶段体现：体现：设计阶段作业成本的模拟与优化；采购阶段采购成本的核算与控制；制造阶段作业成本的核算与控制；销售阶段客户服务成本的

201、核算和评价。给企业带来的益处：给企业带来的益处：提高产品或服务的分析能力；进行经营业绩的分析；有助于实现组织的重构。12.2 作业成本管理作业成本管理2.业务流程再造业务流程再造业务流程再造是指通过对企业业务流程的根本性重新思考和彻底的重新设计等巨大改善，来满足不同客户对成本、质量、速度和服务等方面的需求。业务流程再造和作业成本管理都是面向流程的，都依赖于信息技术的发展，并且都以“消除浪费、增加顾客价值”为理念。12.2 作业成本管理作业成本管理在业务流程再造中，作业成本思想可以运用于以在业务流程再造中，作业成本思想可以运用于以下三个方面：下三个方面：运用作业成本计算法推算出企业业务流程成本计

202、算模型，用以计算业务流程成本；运用作业成本管理思想分析和重构企业作业流程；应用业务流程成本计算模型计算业务流程再造前后的作业成本、流程成本，以及非增值作业成本在整个流程成本中所占的比重，以分析业务流程再造是否达到预期的目标，是否有必要进行新一轮的再造活动。12.2 作业成本管理作业成本管理业务流程再造和作业成本管理的结合运用：业务流程再造和作业成本管理的结合运用：有助于提供较为及时、客观、真实的流程成本信息；有利于改进企业流程和作业，以优化资源配置、提高竞争力；有助于凭借对成本动因的分析，揭示流程资源耗费和作业成本发生的前因后果。 在二者结合运用的过程中，关键要把握作业流程在二者结合运用的过程

203、中，关键要把握作业流程的分析和改进。的分析和改进。进行作业分析；进行作业重构；进行流程分析。12.2 作业成本管理作业成本管理3.目标成本计算法目标成本计算法目标成本计算法是一种在开发阶段对产品和流程进行设计，以确保其将来按市场驱动的价格出售时能保证实现一定利润的成本计划工具。主要适用于新产品和模型的开发设计阶段，指导产品选择、工序设计和改进。优点：优点：植根于设计小组的全程设计，不允许个别部门只关注于自身的利益，最终是为了达到降低产品生命周期成本的目的；在可能对产品成本产生巨大影响的情况下，目标成本可以作为设计方案取舍的衡量标准。12.2 作业成本管理作业成本管理目标成本计算和作业成本计算的

204、结合：目标成本计算和作业成本计算的结合：从产品的设计阶段开始，通过作业成本计算所提供的信息，对产品生命周期内的相关作业进行价值分析，找出非增值作业并修改设计方案，或是对生产的工艺过程进行调整，减少非增值作业。再次分析产品生命周期成本是否达到了目标成本的要求，如果达到，则可投入生产；如果未达到，则应再度修改或调整，直到符合目标成本的要求；如果始终未能达到目标成本的要求，则应放弃投产。除了作业分析的信息以外，设计小组还常常使用逆向工程、价值工程和业务流程再造等方法来实现目标成本。12.2 作业成本管理作业成本管理作业成本与目标成本的结合：作业成本与目标成本的结合：可以实现降低直接单位成本的目的；可

205、以实现在间接成本和直接成本之间达成成本收益的均衡。12.2 作业成本管理作业成本管理4.顾客盈利能力分析顾客盈利能力分析企业的许多作业是由顾客的需求驱动的，如促销、配送、订单处理等。公司必须评价不同顾客群体的盈利能力，从而能更准确地定位市场，提高利润。作业成本计算法能清楚地反映顾客的各项资源消耗，因而可以利用其所提供的作业成本信息，对顾客盈利能力及企业获利状况进行深层次的分析，区分顾客的类型并对顾客进行正确的管理，这对于提高企业赢利能力是相当必要的。12.2 作业成本管理作业成本管理顾客盈利能力取决于产品或服务的收入收入与相关成相关成本本的差额（扣除了销售折扣和折让）。收入收入高低的差异主要由

206、市场价格和企业的战略来决定。通过作业成本法可以帮助管理人员识别哪些服务成本成本较高，而哪些服务成本成本相对较低：特殊的、小批量的或一次性的定货要求，特殊的送货方式，手工操作，较多的营销成本或售后服务，要求提供存货储备，以及结算期长的顾客，服务成本常常比较高；正常的、大批量的或长期的订货要求，普通的交货方式，自动化生产，较少的营销成本或售后服务，适时供应，以及结算期短（如现金交易）的顾客，服务成本则较低。12.2 作业成本管理作业成本管理图125展示了不同服务成本与其相应利润所构成的四种组合。高服务成本低净利润高12.2 作业成本管理作业成本管理图125中的斜线是成本对角线。只有超过成本对角线的

207、顾客，即出价高于其特定服务成本的顾客，才具有盈利能力。第类顾客，成本低、利润高，属于高盈利性的顾客；第类顾客，成本高、利润高，属于存在潜力的顾客；第类顾客，成本低、利润也低，属于问题顾客；第类顾客，成本高、利润低，属于亏损顾客。战略管理与战略管理会计战略管理与战略管理会计第十三章第十三章学习目标：了解企业战略的含义和种类了解战略管理的含义、作用和意义理解战略管理会计的含义掌握SWOT分析法与五因素分析法了解价值链分析、企业竞争优势动因和目标成本管理的基本内容了解战略的基本类型13.1战略管理概述战略：一般含义在企业管理方面的含义战略的层次：公司战略经营战略职能战略战略管理的含义安索夫广义的战略

208、管理斯坦纳狭义的战略管理战略管理的内容：企业内外部环境分析企业战略制定企业战略实施企业战略绩效评价战略计划和控制与经营计划和控制之间的差别企业战略管理的作用与意义更主动地塑造自己的未来战略制定过程提供了激励员工的机会提高决策与管理工作的效率和效果，是企业成功的需要企业战略管理对于信息的需求与经营管理对信息的需求有很大的不同要求信息面向外部、面向未来、保证目标一致性的实现管理会计需要满足战略管理的需求成本领先战略需要更详尽的成本信息差异化战略则需要有关研发、设计时间周期及营销成本分析等信息13.2战略管理会计战略管理会计的含义及发展战略管理会计的特征：超出会计主体本身的更广泛、更有价值的信息 更

209、多的与战略管理相关的非财务信息 新的业绩评价方法 更及时、更有效的业绩报告 企业内外部环境分析外部环境一般外部环境因素有潜在影响但关联性尚不明确。包括：经济、政治、社会文化、自然环境、科学技术等特定外部环境与组织战略目标直接相关的外部环境因素。包括：供应商、顾客、竞争者、社会公众等内部环境企业组织人力资源财务资源企业文化管理水平等内外部环境分析方法（体系）SWOTS代表企业自身的优势（Strength）W代表企业自身的劣势（Weakness）O表示企业外部存在的机会（Opportunities）T表示企业外部环境的威胁（Threats） 审视内外部环境，分析、判断以上因素 产业盈利能力分析迈克

210、尔波特竞争理论中的五要素分析法 产业内现有竞争者的竞争 潜在进入者 替代品威胁 客户议价能力 供应商议价能力产业内现有竞争者的竞争 产业发展情况产品差异化程度固定成本的高低退出障碍潜在进入者 进入壁垒大量的资金，规模经济效应明显，政策限制，现有企业成本、技术优势、顾客转向使用新产品成本高、顾客忠诚度高等 现有竞争者的报复反应 替代品威胁 购买者转换替代品的难易程度、转换成本替代品的质量、性能替代品的价格客户议价能力 客户的集中程度购买数量采购转换成本客户掌握的有关产品的信息供应商议价能力 供应商所在产业的竞争供应商产品的独特性采购的转换成本企业战略制订竞争者分析识别企业自身优势和劣势1.了解竞

211、争对手，取得相关信息竞争对手是谁竞争对手的产品与成本结构竞争对手开发新产品的能力竞争对手的价值链竞争对手的目标以及战略可能的信息来源：公开财务报告、竞争对手广告、行业分析报告、实地考察、产品技术分析、政府统计公告、行业协会、共同的客户和供应商、新闻报道等。2.在获取足够竞争对手信息的基础上，运用价值链分析竞争对手 同一产业中，竞争对手的价值链可能与本企业处于平行关系企业间战略不同，历史、文化、作业方式不同等导致成本水平不同分析企业与对手的价值链与成本差异可以为企业制定战略打下基础价值链分析例题：价值链结构B航空公司相对A空公司的成本优势（B公司比A公司每10，000公里人的成本节约额）战略差异

212、B 公司A 公司广告与宣传3，000重点推销低成本、大众化的航班重点推销标准航班订票与出票4，2001.没有票务机构2.没有单独的计算机订票系统3.没有售票窗口4.登机后购票或从自动售票机中购票5.不提供跨航线售票服务6.只有很少的可选价格档次7.不预订座位，按登机顺序安排座次8.不在登机口售票9.提供随身携带行李的存放，对托运行李加收费用，不提供跨航线行李托运1.在市中心设立票务机构2.有完善的计算机订票系统提供标准服务续：价值链结构B航空公司相对A空公司的成本优势（B公司比A公司每10，000公里人的成本节约）战略差异B 公司A 公司飞机运营成本1，800使用旧飞机，座位安排紧密使用新飞机

213、，标准座位间距飞行操作4，000雇用小规模机组，每天飞行时间较长机组人员工资水平低机组人员承担额外的地勤服务工作雇用大规模机组，每天只飞行标准时间机组人员工资水平高机组人员不承担地勤工作座舱服务3，200座舱服务员的工资水平低不提供一等舱服务不提供免费食品快餐和饮料要另外收费座舱服务员的工资水平高标准服务A公司通过与B公司价值链的对比与成本差异的分析，可以了解到B公司成本优势的来源及战略方向，这样就可以对A公司有针对性地制定竞争战略有相当的了解企业战略的选择确定了企业经营环境的机会和风险以及企业自身的优势与劣势之后，企业要解决的问题就是根据企业的需要，寻找最适合于企业发展的战略 迈克尔波特的三

214、种竞争基本竞争战略 麦肯锡通用电气矩阵模型 迈克尔波特的三种竞争基本竞争战略 成本领先战略差异化战略目标集聚战略 成本领先战略 核心企业决定在行业中成为低成本生产的企业 方式和手段规模经济、专有技术等以期获得成本上的优势差异化战略 核心企业提供独特性的产品，从而和竞争对手区分开来 手段客户的忠诚度、独特的产品特质等等收取较高的价格，获得超额的收益目标集聚战略 核心主攻某个特定的顾客群，某产品系列的一个细分区段或是某一个地区市场 服务于某一特定目标，其可能采用了低成本或是差异化的手段，甚至二者兼而有之 战略取向要求的能力和管理机制战略取向需要的基本技能和资源基本管理机制成本领先具有持续的资本投资

215、和良好的融资能力具有较高的制造加工技能能够对工人严格临督所设计的产品易于制造拥有低成本的分销系统有结构分明的组织和责任建立了以遵循定量目标为基础的激励机制严格的成本控制经常的详细的控制报告差异化拥有强大的生产营销能力具有较高的产品加工技能有较强的创新能力有很强的科研能力具有技术或质量领先的企业声誉在产业中有悠久的传统或具有从其它业务中得到的独特技能组合得到销售渠道的高度合作科研产品开发和市场营销部门之间能够密切协作强调以主观评价为基础的激励机制有轻松愉快的工作气氛以吸引高技能工人科学家和创造性人才目标集聚针对具体目标，由上述各项组合构成针对具体目标，由上述各项组合构成麦肯锡通用电气矩阵模型 实

216、际上可以看作是一种产品与市场战略，即市场的进入和退出战略 行业吸引力竞争力高中低高投资及成长投资及成长选择性投资中投资及成长选择性投资收获并退出低选择性投资收获并退出收获并退出使用方法：从企业竞争力和行业吸引力两方面对企业的经营业务进行分类，并给出可能的战略：对于企业竞争力较强而行业吸引力又较大的业务，应该进行投资并保持增长企业竞争力弱、行业吸引力小的业务，企业则应该采取收获和退出的战略对于处于两者之间的中间区域的业务，企业应该对其进行判断，选择性地采取投资或其他战略。 一些补充：行业吸引力的评价可以利用波特衡量产业盈利能力的五因素分析法 评价企业竞争力应该建立在分析企业与竞争对手相比所具有的

217、优势和劣势基础上。 分清能够维持长久的或者仅仅是暂时的竞争优势麦肯锡咨询公司和通用电气反对过分依赖数量化的信息和指标构成的竞争力评价系统，更强调竞争力分析是企业高级管理人员讨论、对话的过程企业战略实施战略实施就是通过一系列经营行为实现企业的战略目标的过程。战略管理会计主要发挥两个作用对影响企业战略的各种因素进行反映，也就是对相关的计量指标的计量与报告，为管理者的战术决策提供信息运用战略管理会计的分析方法辅助企业管理者进行战略的执行。 相关因素的计量与反映 设计对企业的竞争优势的形成有决定性影响的因素的变化进行衡量的指标体系（指标体系并不局限于财务指标）对设定的指标进行记录计算和揭示战略管理会计

218、分析方法辅助战略执行 竞争优势动因分析方法目标成本管理法企业战略绩效评价竞争优势动因分析方法企业的竞争优势来自于企业的总成本优势和产品的独特性 根据企业竞争优势的来源总成本优势和产品的独特性，可以竞争优势动因分为成本动因和歧异动因。 成本动因是指引起产品成本变化的原因，其影响着企业的成本水平 基本的成本动因：制造、营销、研究开发等活动的规模企业垂直一体化的程度企业的产品结构和标准化程度生产技术，生产人员能力和经验曲线生产能力的使用等方面推进成本领先战略：扩大制造、营销规模，降低单位成本，享受规模经济维持好与客户和供应商之间的关系；生产通用或标准化的产品和配件，避免复杂的产品结构改进生产技术，简

219、化生产工艺充分利用企业现有生产能力。 歧异动因是指造成企业的产品具有独特品质的原因 基本的歧异动因：原材料质量生产工艺品牌形象与客户之间的联系等 目标成本管理法 本质上来看，就是一种对企业的未来利润进行战略性管理的技术 做法：首先确定待开发产品的生命周期成本，然后由企业在这个水平上开发生产拥有特定功能和质量的并且若以预计的价格出售就有足够盈利的产品。企业只要将待开发产品的预计售价扣除期望边际利润，即可得到目标成本 目标成本是新产品的计划、设计和生产准备阶段应该达到的成本，在特定的时点上和产品寿命周期内可容许的最大成本引起目标成本的因素：与制造活动有关，可以称为生产者成本由顾客使用商品引起的，如

220、维修、运转成本。目标成本管理的特点：成本管理的范围扩张到产品整个生命周期 目标成本管理的市场导向性，它根据预计的市场价格倒推产生 目标成本管理将成本管理的重点放在产品设计阶段 零部件层次的目标成本管理能够将一部分产品层次的目标成本压力传递给为制造产品所需的零部件提供货源的供应商身上 企业战略绩效评价评价企业战略实施的结果，是总结企业战略实施情况，激励、评价、控制雇员行为以及进而调整战略和计划的重要工具。 对战略实施结果的评价应该以企业是否已经获得了持久的竞争优势作为标准。 根据企业的战略不同，持久的竞争优势是指企业具有在较长时期内保持低成本的能力，或者具有竞争对手不能模仿或不易模仿的产品独特性

221、。 企业战略绩效评价步骤：辨认企业战略，确认取得竞争优势的关键因素成本领先战略下，降低产品成本、扩大生产规模和市场占有率 差异化战略下，产品质量、功能特色、品牌形象、顾客满意度 根据取胜关键因素设置评价的指标 将因素转化为可以比较或衡量的指标选择评价标准进行评价评价的标准：历史同期指标、预算指标、行业平均水平等反馈与改进 将评价的结果反馈给有关人员，作为其调整、改进的依据第十四章全面质量管理与质量成本会计本章学习目标本章学习目标：1、了解质量和全面质量管理的含义2、掌握质量成本的含义，并能区别四种质量成本3、了解计量质量成本的方法4、了解几种质量成本的模型5、掌握报告编制质量成本信息的目的和方

222、法14.1 全面质量管理的产生和发展全面质量管理的产生和发展日本从美国引人全面质量管理质量管理中广泛采用统计技术和计算机技术全面质量管理的内容和要求得到标准化质量管理上升到经营管理层面142 全面质量管理的基本内容全面质量管理的基本内容1全面质量管理的含义 菲根堡姆博士对全面质量管理的定义是：“全面质量管理是为了能够在最经济的水平上、考虑到充分满足用户要求的条件下，进行市场研究、设计、生产和服务，并将企业各部门的研制质量、维持质量和提高质量的活动构成一个有效的体系。”在1994版的ISO9000标准中，全面质量管理的定义是：“一个组织以质量为中心，以全员参与为基础，目的在于通过让顾客满意和本组

223、织所有成员及社会受益而达到长期成功的管理途径。” 142 全面质量管理的基本内容全面质量管理的基本内容2全面质量管理的特征 ()超越满足顾客需求，追求使所有相关方获益 （）追求广义的质量（）以人为本，全员参与（）全过程的质量管理（）采用科学的、切合实际的质量决策和技术质量方法（）持续改进，追求卓越 142 全面质量管理的基本内容全面质量管理的基本内容3全面质量管理与其他管理思想全面质量管理的实施，必须由作业管理的思想（见本教材第12章）为支持。 全面质量管理，与适时生产系统（见本教材第16章）存在密切联系。4管理会计的作用 全面质量管理的实施，对管理会计提出了新的要求。首先，传统管理会计的一些

224、手段和方法不利于质量管理的实施。 其次，全面质量管理的特征之一是全员参与，这也包括了管理会计人员。 14.3质量成本的计量和控制14.3.1质量成本的含义和分类 质量成本为了保证和提高企业的产品质量而发生的一切费用以及因为没有达到质量标准而产生的一切损失之和。 质量成本可以细分为四类：预防成本、鉴定成本、内部缺陷成本和外部缺陷成本。 14.3质量成本的计量和控制14.3.2质量成本的计量 乘数法 乘数法假定全部缺陷成本是已计量的缺陷成本的若干倍。以公式表示为：外部缺陷成本总和=K（已计量的外部缺陷成本）其中，K为乘数效应，可根据经验确定。 市场研究法 市场研究法用来判断不良的质量水平对销售和市

225、场份额的影响。通过对顾客的调查和与公司销售人员的面谈，有助于了解公司隐形成本的大小。市场研究的结果可用于预计未来不良质量所带来的利润损失。14.3质量成本的计量和控制14.3.2质量成本的计量田口质量损失函数法 田口的质量损失函数可以用公式表示为：L（y）=K(yT)2其中，K为外部缺陷成本的比例常数，L为质量损失，T为质量特征的目标值，y为质量特征的实际值。田口的质量损失函数图 (下页)14.3质量成本的计量和控制1433质量成本与质量水平的关系传统的质量成本模型朱兰修订后的质量成本模型14.3质量成本的计量和控制1433质量成本与质量水平的关系现代的质量成本模型到了20世纪80年代，质量成

226、本模型开始转向健全质量成本模型转变。 按照现代的质量成本观，质量成本是由于偏离理想状态的差异性造成的，因此，必须特别关注外部缺陷成本。但是其中的隐性成本往往难以计量。田口的质量成本函数提供了一种有效的计量手段。要改进质量，控制质量成本，实际上就是要不断加强预防成本的投入，减少企业流程中各个阶段的差异性。 14.3质量成本的计量和控制14.3.4报告质量成本信息 质量成本报告趋势分析 (图见下页)12345602468101214161820外 部缺 陷成本内部缺陷成本鉴定成本预防成本质量总成本销售百分比时间第十五章第十五章平衡记分卡与激励机制平衡记分卡与激励机制本章学习目标本章学习目标1.了解

227、非财务指标的优越性；2.初步掌握平衡记分卡的特点和基本框架；3.描述激励机制的属性和方式。15.1 平衡记分卡平衡记分卡15.1.1 非财务指标的优越性非财务指标的优越性主要的非财务指标有四类：主要的非财务指标有四类：反映质量的指标；反映市场和顾客的指标；反映生产业绩的指标；反映员工情况的指标。优越性：优越性：过程适时跟踪评价；企业整体角度评价；注重未来预期评价；直接而非间接评价；易于分清责任，使控制更为有效；与企业发展战略密切相关。15.1 平衡记分卡平衡记分卡15.1.2 平衡记分卡的基本框架平衡记分卡的基本框架1.平衡记分卡的含义及特点平衡记分卡的含义及特点平衡记分卡是通过建立一整套财务

228、与非财务指标体系，将公司的远景和战略转化为具体的目标、指标、目标值和行动，对企业的经营业绩和竞争状况进行综合、全面、系统地评价的一种业绩评价方法。平衡记分卡将企业的远景和战略转化为四个不同的维度：财务维度、顾客维度、内部经营流程维度和学习与成长维度（见下图）。15.1 平衡记分卡平衡记分卡财务：要实现财务上的成功，我们应向股东展示什么？目标指标目标值行动顾客：为了实现远景，我们应向顾客展示什么？目标指标目标值行动内部经营流程：为了使股东和顾客满意，经营流程必须在哪些方面表现卓越？目标指标目标值行动学习与成长：为了实现远景，我们如何保持变革和改进的能力？目标指标目标值行动远景和战略15.1 平衡

229、记分卡平衡记分卡平衡记分卡的特点：平衡记分卡的特点：始终把远景和战略放在其变化和管理过程中的核心地位；强调四个维度之间的因果关系；强调主要指标之间的相互平衡；实现了财务指标与非财务指标的有机结合。15.1 平衡记分卡平衡记分卡2.平衡记分卡的四个维度平衡记分卡的四个维度（1）财务维度）财务维度财务维度是平衡记分卡其它三个维度的财务结果，这样，其它三个维度的目标和指标必须与财务维度相联系，财务目标便成为所有目标和指标的核心。财务目标必须由组织的高级管理人员根据组织及各个经营单位所处的不同生命周期的发展阶段来确定。生命周期一般可以划分为三个阶段：成长阶段、维持阶段和成熟阶段。15.1 平衡记分卡平

230、衡记分卡在生命周期的每一个阶段都可以采用收入增长和提高生产率这两种战略来推动企业的发展（见下图）。长期股东价值收入增长提高生产率成本削减资产利用增加收入机会提高顾客价值15.1 平衡记分卡平衡记分卡生命周期每一阶段采用不同战略的财务指标见表151。15.1 平衡记分卡平衡记分卡（2）顾客维度）顾客维度顾客维度是财务目标的收入来源。企业可以根据目标顾客和细分市场来调整核心计量指标；也可以协助企业辨别和衡量其可能带给客户的价值主张，称之为顾客价值主张。核心计量指标主要是指：市场份额、顾客保持率、顾客获得率、顾客满意度和顾客获利率。构成了一条因果关系链。（见下图）顾客价值主张所采取的战略是以持续的差

231、异化的顾客价值主张为基础，向顾客传达它期望比竞争对手做得更好或与众不同的信息，包括总成本最低、产品领先、全面顾客解决方案和系统锁定。 15.1 平衡记分卡平衡记分卡 市场份额顾客获得率顾客保持率顾客获利率顾客满意度核心计量指标顾客价值主张价值产品/服务的特性形象和声誉顾客关系独特性功能质量价格时间商标权和广告便利可信及时15.1 平衡记分卡平衡记分卡（3）内部经营流程维度）内部经营流程维度内部经营流程是增加顾客和股东价值的手段，它是以顾客需求为起点，投入原材料、产出有价值的产品或服务的全过程。包含三个主要的经营过程：创新过程、经营过程和售后服务过程（见图155）。内部经营流程可以分为以下四组：

232、运营管理流程、顾客管理流程、创新流程和法规与社会流程（见图156）。15.1 平衡记分卡平衡记分卡图155内部经营流程价值链满足顾客需求创新过程经营过程售后服务过程确定顾客需求确定开发产品市场提供服务生产产提供产品/服务品/服务为顾客提供服务15.1 平衡记分卡平衡记分卡图156主要内部流程顾客管理流程运营管理流程创新流程法规与社会流程生产和交付产品或服务的流程提高顾客价值的流程创造新产品或服务的流程改善社区和环境的流程15.1 平衡记分卡平衡记分卡（4）学习与成长维度）学习与成长维度支持组织战略所需的核心技能、技术和公司文化，可以分为：人力资本、信息资本和组织资本。衡量员工能力的指标主要有：

233、员工满意度、员工保持率和员工生产率。信息资本是组织中的数据库、信息系统、网络和技术基础设施。组织资本是公司文化、领导力、员工与战略目标协调一致的程度、团队工作和知识管理。15.1 平衡记分卡平衡记分卡3.平衡记分卡的最新进展平衡记分卡的最新进展战略地图战略地图战略的成功执行需要三个要素，一般可以通过如下公式表述：突破性成果描述战略衡量战略管理战略突破性成果描述战略衡量战略管理战略结合平衡记分卡与战略地图，再加上战略中心型组织中管理战略的方法，则可将上述公式重新表述为：突破性成果战略地图平衡记分卡战略中心型组织突破性成果战略地图平衡记分卡战略中心型组织15.1 平衡记分卡平衡记分卡战略地图通过四

234、个相互关联的维度，把无形资产与股东价值创造联系起来，从而为组织提供了一个整体框架（见下图）。构建战略地图的原则是：构建战略地图的原则是：战略使各种力量的矛盾得以平衡；战略以差异化的顾客价值主张为基础；价值通过内部经营流程来创造；战略包含并存的、互补的主题；战略的协调一致决定无形资产的价值。15.1 平衡记分卡平衡记分卡长期股东价值财务维度生产率战略增长战略顾客维度运营管理流程顾客管理流程创新流程法规和社会流程内部经营流程维度学习与成长维度产品/服务的特性形象和声誉顾客关系顾客价值主张人力资本信息资本组织资本15.2 激励机制激励机制15.2.1 激励机制概述激励机制概述1.激励机制的属性激励机

235、制的属性从根本上说，建立激励机制的目的是为了实现所有者和管理者利益的一致性。激励机制的五个属性：激励机制的五个属性：员工必须了解他们的职责和相应的激励机制，并确信这一机制可以评估他们对组织做出的可控的贡献；激励机制的设计必须认真考虑如何在衡量员工的投入和产出之间进行选择；激励机制所监督和提供报酬的业绩是能反映组织成功的决定性因素；激励机制必须设立员工所能接受的明晰的激励标准；激励机制在对企业的工作团队提供报酬方面也显得至关重要。15.2 激励机制激励机制2.激励机制的基本类型激励机制的基本类型激励通常通过薪酬来体现，员工的薪酬基本上包括工资、福利和奖金三个部分。其中，工资和福利一般不存在激励作

236、用，而奖金则与业绩息息相关。奖励计划按照不同的标准可以分为：奖励计划按照不同的标准可以分为：短期奖励计划和长期奖励计划货币奖励计划和非货币奖励计划企业奖励计划的设计应当注意：企业奖励计划的设计应当注意：简明易懂公平客观建立并完善规章制度员工可参与奖励计划的制定15.2 激励机制激励机制15.2.2 短期奖励计划短期奖励计划1.奖金的计算基础奖金的计算基础（1）以利润为基础）以利润为基础 最常见的奖金计算基础是利润，可以有以下四种表现方式：按利润的一个固定百分比计算奖金计算建立在每股收益达到既定水平后的一定每股收益率的基础上按利润增长额计算按利润在行业中的增长额计算15.2 激励机制激励机制（2

237、）以）以EVA为基础为基础 具体表现形式：按EVA的一定比例计算按EVA的一定比例和增量EVA的一定比例之和计算按目标红利和超额EVA增量为基础计算2.奖金的发放方式奖金的发放方式全部现金奖金移后留用额递延报酬15.2 激励机制激励机制15.2.3 长期奖励计划长期奖励计划 长期奖励计划将奖金库的总量和公司普通股的价值变化相联系，通过以下六种形式表现：1.股票期权2.业绩股份3.股票增值权和影子股票4.参与单位 5.管理层收购6.延期支付第十六章存货管理学习目标1.识别四种存货的成本2.使用经济订货量（EOQ）模型权衡订货成本和持有成本3.了解ABC存货管理方法4.掌握适时生产系统（JIT）的

238、特点和模型5.了解供应链管理6.了解约束理论（TOC）的特点和实施步骤16.1传统存货管理企业持有存货的动机交易动机预防动机投机动机存货成本购买成本：包括购买存货的价款和进货时的运输费用订货成本：与企业发出、收到订单相关的成本持有成本：存货储藏费用、保险金、过时或过期产生的损失，占用资金的机会成本缺货成本：存货数量不满足客户需求而产生的成本 以上四种成本构成存货总成本经济订货量模型（EOQ）传统存货成本管理模式下的经典模型模型的思路：同时优化订货次数和订货数量，使企业的存货总成本达到最低 基本的EOQ模型（不考虑缺货成本）假设单位存货持有成本恒定每次订货数量恒定单位存货的购买成本恒定存货消耗速

239、度恒定，存货补充即时相关成本包括订货成本和持有成本，不包括购买成本，在这个基本模型中暂不考虑缺货成本经济订货量模型（EOQ）持有成本总相关成本订货成本订货量成本经济订货量模型（EOQ）可用于计算的公式：Q*最佳订货量D年存货需要量P每次订货成本C每单位存货年持有成本经济订货量模型（EOQ）将数量折扣纳入考虑放宽基本模型的第三项假设（单位购买成本变化）首先，以不存在数量折扣的情况计算经济订货量，再以这个订货量来计算存货相关成本其次，按各个不同级别的折扣要求的最低数量为每次的订货数量来计算存货相关成本最后，选取最优订货量再订货点的确定放宽基本模型的第四项（存货补充不是即时的）见下页图经济订货量模型

240、（EOQ）经济订货量模型（EOQ）考虑缺货成本的EOQ缺货成本是一种机会成本，在本章例题中用失去销售机会导致的产品边际贡献的损失为估计值。采用概率的方法估算企业应该选择多大的订货量以保证企业缺货成本的数学期望最小。经济订货量模型（EOQ）模型的缺陷供应的短缺未来存货价格的上升存货过时有步骤的降低保险存货量绩效报告带来的偏差需要视情况不同修正模型，否则是不能适应随时变化的经济环境的。 存货的ABC管理法以存货价值为标准将存货分类并加以管理价格昂贵，占用企业大量投资的存货，加强管理，避免过高的持有成本。价格便宜，只占用少量投资的存货，不需要严格的遵循EOQ，避免订货成本增长价格适中的，采折衷的办法

241、，也采用数量化的模型，但不是很严格 16.2适应生产系统（JIT）的基本特点适时生产系统是一种需求拉动型的系统。传统的生产系统从原材料往产品推进，新型的生产系统则从当前的市场需求反过来向原材料，进而向供应商推进的。 JIT的基本特点在制造单元中组织生产 制造单元的组织形式会缩短订货提前期和减少生产成本，而且制造单元占用空间较少，从而减少企业投资的占用。 革新的员工的授权和组织方式制造单元中的员工在参与管理中有更大的权力，他们是生产过程的改进者和管理者。 适应生产系统（JIT）的基本特点运用全面质量管理 （TQM）要求生产的每一个步骤都不能产生次品，次品将直接导致企业无法产出满足需要数量的产品。

242、追求零存货 存货是一种浪费，较高的库存说明企业可能存在质量不佳，提前期长，交货业绩不良等方面的问题。 JIT的存货管理模型采用JIT后存货相关成本构成变化采用适时采购，存货的订货成本减少很多关注持有成本最小化，减少企业存货量减少存货的持有量以达到存货成本最低的途径 长期合同和供应商制定一个更加长期的合同，可以显著降低订货的次数，同时连续性地补充存货，从而降低订货成本连续性小批量补充存货采用电子数据交换手段以达到企业之间存货信息的共享，一旦存货数量不够立即可以发出购买信息JITIIJITII将供应商和客户的关系发展到了一个更高的水平 供应链分析供应链描述了从初始原材料及服务的取得直到商品送达顾客

243、这一过程中，商品、服务和信息的流动鞭打效应供应链的信息共享的好处零售环节上缺货情况减少没有立即需求的商品生产减少加急或紧急制造订单减少供应链上每个公司的存货持有量减少 16.3约束理论约束理论衡量组织业绩的三个标准产出率存货运营费用 约束理论关注存货管理降低存货会降低企业持有成本，从而降低运营费用以提高净利润约束理论实现目标的步骤寻找系统中的约束单一约束，多重约束寻找突破这些约束的办法使企业的所有其他活动服从于突破约束实施突破约束的措施谨防人的惰性成为系统的约束 第十七章国际管理会计第十七章国际管理会计本章学习目标1.了解跨国经营和国内经营的主要不同及其对管理会计的影响。2.掌握跨国企业实施分

244、权制的优点。3.掌握跨国转移定价对企业税收的影响。4.了解跨国业绩评价的作用和影响因素。5.了解跨国业绩评价的多指标体系。6.掌握跨国业绩评价中如何分析汇率的影响。171 企业的跨国经营企业的跨国经营1711跨国企业与跨国经营1712跨国经营和国内经营的主要区别（1）经济因素（2）竞争因素（3）文化因素（4）政治因素（5）技术因素 1713跨国经营对管理会计信息的要求172 跨国企业的分权与跨国转移定价跨国企业的分权与跨国转移定价1721跨国企业的分权制1跨国企业实施分权制的优点: 1、 分权制下的经理人比总部更容易获得子公司当地的信息，可以充分发挥分部经理的信息资源优势，及时地对顾客的要求，

245、当地政府的政策和政治气候的变化做出反应。 2、实施分权制，可以克服集权制下因信息逐级传递而造成的指令的误解。 3、实施分权制使得国内国外的基层经理都获得了培训、提升管理技能的能力，不同的分权经理彼此之间也增加了学习的机会 172 跨国企业的分权与跨国转跨国企业的分权与跨国转移定价移定价1721跨国企业的分权制 2.跨国企业的责任中心的设置地理区域来设置 按生产线来设置 17.22跨国企业的转移定价问题国际转移定价中，除了国内定价的因素外，还应考虑以下因素：税收政策的影响，包括所得税、关税等，转移价格高低，影响着这些税收的税基，从而影响企业的税收资金流出。汇率变动，这将影响在不同国家的利润中心之

246、间转移的产品的价值。外汇管制：如果东道国对外汇实施管制，利润将难以从东道国汇出，通过转移定价，向出售给子公司的产品或服务收取较高的价格，从而将利润隐藏在收入之中，实现资金从东道国向其他国家的转移。反倾销法律的限制：许多政府采取措施以防止母国以极低的价格将产品转移到其国家。此时，可能强制性要求企业以公平市场价格作为转移价格。竞争压力：母公司可能为了帮助子公司应对当地竞争的需要而制定较低或较高的转移价格。173 跨国业绩评价跨国业绩评价1731跨国业绩评价的作用与影响因素1.作用 跨国业绩评价的作用除了考核其业绩外，还在于建立一个监督控制的系统 2.影响因素 在对跨国公司进行业绩评价时，应当充分考

247、虑影响业绩的因素的存在，而不能只根据帐面数据来评价经理的业绩。 173 跨国业绩评价跨国业绩评价1732业绩评价的多指标体系 跨国公司的跨国经营，并不是以实现短期目标为目的的，而是具有多种战略目标， 目标的多样性，决定了国外子公司业绩评价不能只依靠单一的财务指标，而是必须建立多指标体系。173 跨国业绩评价跨国业绩评价17.3.3子公司的业绩评价和对经理的业绩评价 对子公司的业绩评价和对经理的业绩评价应有所区分。对前者的业绩评价应主要考虑国外子公司对公司整体所作贡献的大小，而经理人员对业绩评价则主要考虑其对评价指标的控制能力，以激励其采取和公司整体目标一致的决策。 173 跨国业绩评价跨国业绩

248、评价17.3.5影响国外子公司业绩评价的几个因素的影响国外子公司业绩评价的几个因素的分析分析1汇率变动的影响汇率变动的影响折算风险的影响交易风险的影响经济风险的影响 2.转移定价的影响转移定价的影响 3.内部资金转移的影响内部资金转移的影响第十八章环境成本管理本章学习目标本章学习目标1.了解企业环境业绩和财务业绩的关系。2.了解环境成不同分类。3.掌握确认和计量环境成本的各种方法。4.掌握环境业绩控制的方法。181 环境成本管理的提出环境成本管理的提出生态经济效率生态经济效率(Ecoefficiency)要求企业提供旨在满足人类需求和提高生活质量的竞争性定价的产品和服务，同时在整个寿命周期里不

249、断地减少对环境的不良影响和对资源的利用程度，即以较少的影响创造较大的价值。182 环境成本的含义与分类环境成本的含义与分类18.2.1环境成本含义所谓的成本，指的是为达到一定的目的而消耗的产品或劳务的价值。广义地说，经济主体的一切活动都不能脱离自然环境而进行，所有对自然资源的使用都是在消耗产品或劳务，则其价值就是环境成本。这些成本不仅包括在目前的经济、法律和市场条件下对环境造成影响的部分，也包括那些可能对未来的环境造成影响的部分。就此意义而言，环境管理会计需要包括可能存在的所有成本，而这是不切实际的。因此，人们主要关注的是如何对环境成本进行分类。182 环境成本的含义与分类环境成本的含义与分类

250、18.2.2环境成本分类1.经济学的分类外部成本（社会成本）内部成本（私人成本）2.美国的环保局的分类传统成本（ConventionalCosts）可能隐藏成本(PotentiallyHiddenCosts)或有成本(ContingentCosts)形象与关系成本(ImageandRelationshipCosts)3.按时间的分类与过去经营有关与过去经营有关 183 环境成本的确认和计量环境成本的确认和计量 18.3.1作业成本计算法作业成本计算法（ABC）按作业对成本进行归集并将成本按成本动因分配到有关的产品或流程上的方法。18.3.2.完全成本计算法完全成本计算法指的是“将与企业的经营、

251、产品或劳务对环境产生的影响有关的内部成本（包括所有的内部环境成本）和外部成本综合起来的方法183 环境成本的确认和计量环境成本的确认和计量 18.3.3.寿命周期成本计算法寿命周期成本计算法则对产品（过程或作业）在整个寿命周期里的所有成本进行确认和计算。该法既考虑产品的购买价格，也考虑顾客购买后的使用、维修和处置成本，可以评价和分配生产者在不同寿命阶段所引起的成本，从而使其能够对不同的设计进行对比选优。 183 环境成本的确认和计量环境成本的确认和计量 18.3.4.环境质量成本计算法全球环境管理促进会（GEMI）采纳了全面质量管理的思想，将其应用于环境管理中，试图提供持续改进环境业绩的系统的

252、方法。全面环境质量管理的思想：即将对环境的污染和损害都视为缺陷，持续改进环境业绩，就是要减少或消除这些缺陷，以不断地满足顾客的需要。在全面环境质量管理模型中，追求的是对环境的零损害。184 环境业绩的控制环境业绩的控制平衡计分卡关于企业经营的四个维度:财务维度顾客维度内部流程维度学习与成长维度在平衡计分卡体系中建立第五个维度，环境维度，来体现企业的环境战略，并将其转化为实际的行动。184 环境业绩的控制环境业绩的控制环境维度包括五个核心目标（1）减少原材料的使用（2）减少危险材料的使用（3）减少能源的使用（4）减少废弃物的排放（5）提高循环利用的机会。184 环境业绩的控制环境业绩的控制环境战略通过考虑环境目标的平衡计分卡而得到体现，但要将其转化为实际行动，还还需要对员工进行激励，以鼓励他们在环境方面作出优异表现。这可以通过为个人设定环境目标，并对实现目标的进度进行追踪。 具体做法:自上而下推行的。将环境业绩评价与高级管理人员的业绩考评结合起来，自上而下推行到企业的各个部门，并将对所有个人的业绩评价和报酬与环境业绩联系起来。自下而上地推行的，鼓励员工发现并报告违规行为。