中级财务会计教师朱美玲课件

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1、中级财务会计课件教师：朱美玲教师：朱美玲电话：电话：2224840Email:zml_中级财务会计教师朱美玲第一章第一章总论总论w一、主要内容及学习要求一、主要内容及学习要求w财务会计目标财务会计目标w财务会计特征财务会计特征w财务会计的一般原则财务会计的一般原则w财务会计内容财务会计内容w二、知识点总结二、知识点总结w三、难点及学习方法三、难点及学习方法中级财务会计教师朱美玲第一第一节、财务会计目标、财务会计目标w财务会计目标是提供企业内部和外部使用者能够共享的会计信息会计信息使用者企业管理当局企业管理当局政府部门政府部门投资者投资者 债权人债权人职工职工中级财务会计教师朱美玲2、财务会计的

2、特征、财务会计的特征w财务会计特征相对于管理会计而言财务会计特征相对于管理会计而言会会 计计 财务会计财务会计管理会计管理会计财务会计又称对外会计，其首要目的是企业外部相财务会计又称对外会计，其首要目的是企业外部相关利益者提供对决策有用的信息。除此之外，也可关利益者提供对决策有用的信息。除此之外，也可以满足企业内部管理者的需要。财务会计信息披露以满足企业内部管理者的需要。财务会计信息披露必须符合公认会计准则，以保证不同行业必须符合公认会计准则，以保证不同行业/企业的企业的可比性。可比性。管理会计又称对内会计，其主要目的是为管理者经营管理会计又称对内会计，其主要目的是为管理者经营决策提供信息支持

3、。其内容灵活多变，报告形式不拘决策提供信息支持。其内容灵活多变，报告形式不拘一格，不受会计准则的限制和约束。包括成本会计、一格，不受会计准则的限制和约束。包括成本会计、决策会计、控制会计和责任会计，其信息一般属于企决策会计、控制会计和责任会计，其信息一般属于企业秘密。业秘密。中级财务会计教师朱美玲第二节、会计基本假设第二节、会计基本假设w1、会计主体、会计主体w确定会计核算的空间范围确定会计核算的空间范围w2、持续经营、持续经营w预计未来不会倒闭时间范围预计未来不会倒闭时间范围w3、会计分期、会计分期w确认了会计的期间确认了会计的期间w4、货币计量、货币计量w币值稳定不变的币值稳定不变的中级财

4、务会计教师朱美玲第三第三节、会计信息质量要求、会计信息质量要求w客观性原则客观性原则w指财务会计核算必须以实际发生的经济业务及证明经济业务发指财务会计核算必须以实际发生的经济业务及证明经济业务发生的合法凭证为依据，如实反映企业的财务状况。生的合法凭证为依据，如实反映企业的财务状况。w可比性原则可比性原则（有两层含意）（有两层含意）w指财务会计核算必须符合国家的统一规定，提供相互可比的会指财务会计核算必须符合国家的统一规定，提供相互可比的会计核算资料。便于不同和同类型企业计核算资料。便于不同和同类型企业横向比较和纵向比较横向比较和纵向比较。可。可比性原则要求会计准则和会计制度制定时应尽可能减少会

5、计政比性原则要求会计准则和会计制度制定时应尽可能减少会计政策的可选择性。策的可选择性。w明晰明晰性原则性原则w相关性原相关性原则w实质重于形式原重于形式原则w重要性原重要性原则w谨慎性原慎性原则w及及时性原性原则 中级财务会计教师朱美玲第四第四节、会计要素及其确认、会计要素及其确认w w 一、一、一、一、 反映财务状况：反映财务状况：w资产、负债、所有者权益资产、负债、所有者权益w二、二、反映经营成果：反映经营成果：w收入、费用、利润收入、费用、利润w会计恒等式会计恒等式w资产资产=负债负债+所有者权益所有者权益或或w资产资产=负债负债+所有者权益所有者权益+（收入（收入-费用）费用） 中级财

6、务会计教师朱美玲第五节、会计计量w一、会计计量属性及其构成一、会计计量属性及其构成w计量方法：计量方法：w1、历史成本、历史成本w2、重置成本、重置成本w3、可变现净值、可变现净值w4、现值、现值w5、公允价值、公允价值中级财务会计教师朱美玲二、知识点总结二、知识点总结w财务会计信息的不同使用者及财务会计信息的不同使用者及w其使其使用目的用目的w财务会计与管理会计的区别财务会计与管理会计的区别w财务会计的一般原则财务会计的一般原则w会计要素及会计恒等式会计要素及会计恒等式中级财务会计教师朱美玲三、难点及学习方法三、难点及学习方法w财务会计的一般原则财务会计的一般原则w财务会计的一般原则是本章应

7、掌握的重点，也财务会计的一般原则是本章应掌握的重点，也是各种考试的考点，常见形式为判断、选择。要求是各种考试的考点，常见形式为判断、选择。要求学员应理解各原则在会计实务中的应用。学员应理解各原则在会计实务中的应用。w在目前应掌握能理解多少就理解多少的原则，在目前应掌握能理解多少就理解多少的原则，随着课程的深入，对原则的理解也会不断增强，因随着课程的深入，对原则的理解也会不断增强，因此，不必急于深刻掌握。此，不必急于深刻掌握。中级财务会计教师朱美玲第二章第二章货币资金货币资金w一、主要内容及学习要求一、主要内容及学习要求w货币资金概述货币资金概述w库存现金库存现金w银行存款银行存款w其他货币资金

8、其他货币资金w二、知识点总结二、知识点总结w三、难点及学习方法三、难点及学习方法中级财务会计教师朱美玲1、货币资金概述、货币资金概述w（1）货币资金的性质）货币资金的性质 w定义：立即投入流通、流动性最强的资产、定义：立即投入流通、流动性最强的资产、唯一能转化为其唯一能转化为其他任何资产形态。他任何资产形态。w范围：范围：w库存现金、银行存款、其他货币资金库存现金、银行存款、其他货币资金w注意：注意：w不能立即支付使用则不能视为货币资金。如冻结存款不能立即支付使用则不能视为货币资金。如冻结存款ww（2）货币资金内部控制制度）货币资金内部控制制度w意义：流动性最强、最易发生以外，内部控制以防患于

9、未然。意义：流动性最强、最易发生以外，内部控制以防患于未然。w内容：内容：w授权批准、授权批准、w职务分离、职务分离、w凭证稽核、定期盘点凭证稽核、定期盘点中级财务会计教师朱美玲2、库存现金w1）库存现金收支管理）库存现金收支管理w1、规定现金使用范围（对个人的支付、差旅费、规定现金使用范围（对个人的支付、差旅费、1000元元以下支出、其他）以下支出、其他）w2、库存现金限额与送存银行期限、库存现金限额与送存银行期限w3、不准不准“坐支现金坐支现金”（特殊原因可事先经开户行审查核（特殊原因可事先经开户行审查核定范围和限额，企业定期报送坐支金额和使用情况）定范围和限额，企业定期报送坐支金额和使用

10、情况）w不准不准“套取现金套取现金”w不得不得“白条抵库白条抵库”w不准不准“公款私存公款私存”w不准挪用不准挪用现金金w不准用不准用银行行帐户代其他代其他单位和个人存入或支取位和个人存入或支取现金金w4、企业间经济往来（包括异地）凡超过、企业间经济往来（包括异地）凡超过1000元必须办理元必须办理银行转帐（特殊情况须经开户银行审核批准）银行转帐（特殊情况须经开户银行审核批准）中级财务会计教师朱美玲2、库存现金、库存现金w2）库存现金收支核算）库存现金收支核算w1、帐户设置：库存现金，资产类帐户，借方登、帐户设置：库存现金，资产类帐户，借方登记增加数，贷方登记减少数，期末余额在借方，记增加数，

11、贷方登记减少数，期末余额在借方，表示现金的结存数。表示现金的结存数。w2、收入核算：从银行提取现金、销售收入小额收入核算：从银行提取现金、销售收入小额现金、收回职工欠款或报销差旅费余款等。现金、收回职工欠款或报销差旅费余款等。w在收入现金时，借记在收入现金时，借记“库存存现金现金”，贷记有关帐户。，贷记有关帐户。w3、支出核算：预借职工差旅费、支付工资、职、支出核算：预借职工差旅费、支付工资、职工报销相关费用。在发生现金支出时，贷记工报销相关费用。在发生现金支出时，贷记“库存存现金现金”，借记有关帐户。，借记有关帐户。w4、现金日记帐：序时核算，做到日清日结，帐现金日记帐：序时核算，做到日清日

12、结，帐款相符。款相符。中级财务会计教师朱美玲2、库存现金、库存现金w3）备用金的核算）备用金的核算w1、定义：指存放于企业内部的一些职能部门和有、定义：指存放于企业内部的一些职能部门和有关人员手中预付备用的那部分库存现金，主要满足关人员手中预付备用的那部分库存现金，主要满足企业内部经常使用现金的部门和人员日常零星开支企业内部经常使用现金的部门和人员日常零星开支的需要。的需要。w2、帐户设置：单独设置、帐户设置：单独设置“备用金备用金”帐户或作为帐户或作为“其他其他应收款应收款”的二级科目。的二级科目。w3、备用金核算：备用金设立时、日常报销时、备用、备用金核算：备用金设立时、日常报销时、备用金

13、取消时（一次报销制、定额备用金制）金取消时（一次报销制、定额备用金制）中级财务会计教师朱美玲2、库存现金、库存现金3）备用金的核算）备用金的核算定额备用金制定额备用金制1、设立时（备用金使用部门第一次领款时）：、设立时（备用金使用部门第一次领款时）：借记借记“备用金备用金”帐户或帐户或“其他应收款其他应收款备用金备用金”帐帐户，户，贷记贷记“库存存现金现金”或或“银行存款银行存款”帐户帐户2、办理报销和补足备用金定额时：、办理报销和补足备用金定额时：借记借记“管理费用管理费用”等有关帐户，贷记等有关帐户，贷记“库存存现金现金”或或“银行存款银行存款”帐户，不通过帐户，不通过“备用金备用金”帐户

14、处理。以保持帐户处理。以保持定额。定额。3、取消备用金时：借记、取消备用金时：借记“库存存现金现金”，贷记，贷记“备备用金用金”或或“其他应收款其他应收款备用金备用金”中级财务会计教师朱美玲2、库存现金、库存现金w3）备用金的核算）备用金的核算w课堂练习课堂练习w巨龙公司为方便销售部日常零星开支的需要，设立巨龙公司为方便销售部日常零星开支的需要，设立定额备用金金额为定额备用金金额为1500元，每半月报销一次。该公元，每半月报销一次。该公司不单独设立司不单独设立“备用金备用金”帐户。半月后，销售部凭有帐户。半月后，销售部凭有关发票报销关发票报销700元，计入销售费用。一年后，该帐元，计入销售费用

15、。一年后，该帐户因有关原因取消。写出有关会计分录。户因有关原因取消。写出有关会计分录。w拔付时：拔付时：借：其他应收款借：其他应收款1500w贷：库存现金贷：库存现金1500w报销时：报销时：借：销售费用借：销售费用700w贷：库存现金贷：库存现金700中级财务会计教师朱美玲2、库存现金、库存现金w4）库存现金清查）库存现金清查w1、清查：定期（每日）和不定期的实地盘点、清查：定期（每日）和不定期的实地盘点w2、帐户设置：设立、帐户设置：设立“待待处理理财产损溢溢“帐户核算现金帐户核算现金溢缺。溢缺。w3、帐务处理：现金长款时、帐务处理：现金长款时:借借:库存现金库存现金w贷贷:待待处理理财产

16、损溢溢待待处理流理流动资产损溢溢w短款时短款时:w借：借：待待处理理财产损溢溢-待待处理流理流动资产损溢溢贷贷:库存现金库存现金w。w4、待查明原因后按以下分类处理：、待查明原因后按以下分类处理：中级财务会计教师朱美玲2、库存现金、库存现金w现金清查的会计处理现金清查的会计处理w现金清查现金清查w现金短缺现金短缺w现金溢余应由相关责任人或保险公司赔偿的现金溢余应由相关责任人或保险公司赔偿的w计入计入-其它应收款其它应收款w无法查明原因，经批准后处理应支付给有关人无法查明原因，经批准后处理应支付给有关人员或单位的无法查明原因，经批准后处理员或单位的无法查明原因，经批准后处理w计入计入-营业外收入

17、或管理费用营业外收入或管理费用中级财务会计教师朱美玲3、银行存款、银行存款w银行存款指企业存放于银行及其他金融机构的货币银行存款指企业存放于银行及其他金融机构的货币资金。资金。w1）银行存款帐户的开设）银行存款帐户的开设w2）银行结算方式）银行结算方式w3）银行存款收付的核算）银行存款收付的核算w设置设置“银行存款银行存款”帐户，属于资产类帐户。借方帐户，属于资产类帐户。借方登记银行存款存入数，贷方登记支出数，借方余额登记银行存款存入数，贷方登记支出数，借方余额表示银行存款的结余数。表示银行存款的结余数。w4）银行存款的核对）银行存款的核对中级财务会计教师朱美玲3、银行存款、银行存款w4）银行

18、存款的核对）银行存款的核对w银行存款的核对银行存款的核对:w是指企业银行存款日记帐帐面余额是指企业银行存款日记帐帐面余额与其开户行转来的与其开户行转来的对帐单的余额对帐单的余额进进行的核对，一般每月核对一次。行的核对，一般每月核对一次。中级财务会计教师朱美玲3、银行存款、银行存款w银行存款余额调节表银行存款余额调节表w银行存款余额调节表编制所依据的银行存款余额调节表编制所依据的基本公式：基本公式：中级财务会计教师朱美玲4、其他货币资金、其他货币资金w其他货币资金的内容及核算（其他货币资金的内容及核算（P26-30）w其他货币资金：其他货币资金：w银行汇票存款银行汇票存款w外埠存款外埠存款w银行

19、本票存款银行本票存款w信用卡存款信用卡存款w信用证存款存款信用证存款存款w在途货币资金在途货币资金w存出投资款存出投资款中级财务会计教师朱美玲（四）（四）银行转账结算方式银行转账结算方式1、银行汇票、银行汇票（1）含义）含义指申请使用银行汇票的单位将款项交存指申请使用银行汇票的单位将款项交存银行，委托银行签发给单位据以办理转账结算或支取现金银行，委托银行签发给单位据以办理转账结算或支取现金的票据。（同城、异地）的票据。（同城、异地）（2）特点）特点一律记名一律记名/异地异地/汇款金额起点汇款金额起点500元元/付款期限付款期限1个个月月/可以背书转让可以背书转让/可以挂失可以挂失（3）核算）核

20、算持票人或付款人：持票人或付款人：通过通过“其他货币资金其他货币资金银行汇票存款银行汇票存款”核算核算（详见其他货币资金核算）；收款人直接计入（详见其他货币资金核算）；收款人直接计入“银行存款银行存款”。中级财务会计教师朱美玲2、商业汇票商业汇票（1）含义）含义由收款人或付款人（或承兑申请人）签发，由收款人或付款人（或承兑申请人）签发，由承兑人承兑，并于到期日向收款人或被背书人支付款项的由承兑人承兑，并于到期日向收款人或被背书人支付款项的票据。（同城、异地）票据。（同城、异地）（2）种类）种类商业承兑汇票和银行承兑汇票。商业承兑汇票和银行承兑汇票。（3）特点）特点一律记名一律记名/同城或异地同

21、城或异地/付款期限最长付款期限最长6个个月（具体由购销双方商定）月（具体由购销双方商定）/到期无条件付款到期无条件付款/可以背书转让可以背书转让/申请贴现申请贴现（4）核算）核算付款人：计入付款人：计入“应付票据应付票据”；收款人：计入；收款人：计入“应收票据应收票据”。3、银行本票银行本票（1）含义）含义指申请使用银行本票的单位将款项交存银指申请使用银行本票的单位将款项交存银行，由银行签发给申请单位据以办理转账结算或支取现金行，由银行签发给申请单位据以办理转账结算或支取现金的票据。的票据。（2）种类）种类定额本票（定额本票（1000、5000、10000、50000元）和不定额本票（没有起点

22、）。元）和不定额本票（没有起点）。（3）特点）特点一律记名一律记名/同城同城/付款期限付款期限2个月个月/可以可以背书转让背书转让/不可以挂失不可以挂失（4）核算）核算类似类似“银行汇票银行汇票”。中级财务会计教师朱美玲4支票支票：（1）含义）含义银行的存款人签发给收款人办理银行的存款人签发给收款人办理结算或委托开户银行支付给收款人的票据。（全国通用）结算或委托开户银行支付给收款人的票据。（全国通用）（2）种类）种类现金支票、转账支票（可背书转让）和普通现金支票、转账支票（可背书转让）和普通支票。支票无金额起点限制，上限为支票。支票无金额起点限制，上限为50万元万元在普通支票左上角划有两条平行

23、线的为划线支票，只能转帐在普通支票左上角划有两条平行线的为划线支票，只能转帐不得支取现金不得支取现金（3）特点）特点一律记名一律记名/同城同城/金额起点金额起点1000元元/付款期付款期限限15天天/转账支票经允许可以背书转让转账支票经允许可以背书转让/可以挂失可以挂失4）核算）核算均通过均通过“银行存款银行存款”核算核算5、汇兑汇兑（1）含义）含义汇款人委托银行将款项汇给外地收款人汇款人委托银行将款项汇给外地收款人的结算方式。的结算方式。（2）种类）种类信汇和电汇信汇和电汇（3）特点）特点异地异地/不局限于商品交易不局限于商品交易/不受金额起不受金额起点限制。点限制。（4）核算）核算付款人：

24、通过付款人：通过“银行存款银行存款”或或“其他货其他货币资金币资金外埠存款（经常用）外埠存款（经常用）”核算；收款人：核算；收款人：“银行银行存款存款”。中级财务会计教师朱美玲6、委托收款委托收款（1）含义）含义收款单位委托银行向付款单位收收款单位委托银行向付款单位收取款项的结算方式。取款项的结算方式。（2）种类种类邮划和电划邮划和电划（3）特点）特点同城或异地同城或异地/不受金额起点限制不受金额起点限制/付款期付款期3天天/可以拒付（但要有拒付理由书）可以拒付（但要有拒付理由书）（4）核算）核算可以通过可以通过“银行存款银行存款”、“应付应付账款账款”或或“应收账款应收账款”核算核算/拒付的

25、：不作账务处拒付的：不作账务处理。理。7、托收承付托收承付（1）含义）含义根据经济合同由收款单位发货后委托银行向根据经济合同由收款单位发货后委托银行向异地付款单位收取款项，由付款单位向银行承兑付款的结异地付款单位收取款项，由付款单位向银行承兑付款的结算方式。算方式。（2）特点特点异地异地/结算起点结算起点10000元元/有验单承付有验单承付（承付期（承付期3天）和验货承付（承付期天）和验货承付（承付期10天）两种天）两种/划转方式划转方式有邮划和电划方式，由收款单位指定有邮划和电划方式，由收款单位指定/付款单位在承付期付款单位在承付期内有权全部或部分拒付（要有拒付理由书）。内有权全部或部分拒付

26、（要有拒付理由书）。（3）核算）核算类似类似“委托收款委托收款”。中级财务会计教师朱美玲8、信用证、信用证申请信用证的企业在进口业务中按规定向银申请信用证的企业在进口业务中按规定向银行存入保证金，以取得信用证的结算方式。行存入保证金，以取得信用证的结算方式。信用卡信用卡:按对象分为单位卡（不得用于按对象分为单位卡（不得用于10万元以上的商万元以上的商品交易和劳务款项的结算）和个人卡品交易和劳务款项的结算）和个人卡按信用等级分为金卡和银卡、普通卡按信用等级分为金卡和银卡、普通卡（五）其他货币资金五）其他货币资金1、内容、内容主要包括：外埠存款主要包括：外埠存款银行本票存款银行本票存款银行汇票存款

27、银行汇票存款信用证保证金存款信用证保证金存款信用卡存款信用卡存款存出投资款等存出投资款等后两种是新增加的，取消了后两种是新增加的，取消了“在途货币资金在途货币资金”。中级财务会计教师朱美玲二、知识点总结二、知识点总结w库存现金的管理库存现金的管理w库存现金的核算库存现金的核算w备用金的核算备用金的核算w库存现金的盘点与清查库存现金的盘点与清查w银行存款的核算银行存款的核算w银行存款的核对银行存款的核对w其他货币资金的内容及核算其他货币资金的内容及核算中级财务会计教师朱美玲三、难点及学习方法三、难点及学习方法w备用金的核算备用金的核算w重点掌握在定额备用金制度下，日常报销不通过重点掌握在定额备用

28、金制度下，日常报销不通过“备用金备用金”帐帐户核算。户核算。w库存现金的清查库存现金的清查w注意清查当日首先通过注意清查当日首先通过“其它应收款或其它应付其它应收款或其它应付款款”帐户核算，然后根据细查结果做相应处理。帐户核算，然后根据细查结果做相应处理。w注意不能查明原因的现金长短款的处理，长款通注意不能查明原因的现金长短款的处理，长款通过过“营业外收入营业外收入”帐户，短款通过帐户，短款通过“管理费用管理费用”帐户帐户银行银行存款余额调节表存款余额调节表w注意银行存款余额调节表只是为了核对帐目，并注意银行存款余额调节表只是为了核对帐目，并不能作为调整银行存款余额的原始凭证。不能作为调整银行

29、存款余额的原始凭证。中级财务会计教师朱美玲第三章第三章:应收帐款及预付款项应收帐款及预付款项（一）概述一）概述1、入账金额入账金额按实际发生额入账。即在一般情况下，按实际发生额入账。即在一般情况下，按发票金额（包括增值税）和代垫运杂费入账。按发票金额（包括增值税）和代垫运杂费入账。2、几个概念、几个概念商业折扣、现金折扣等。商业折扣、现金折扣等。（1）商业折扣）商业折扣(Tradediscount)对对应应收收账账款款和和销销售售收收入入的的入入账账金金额额均均不不会会产产生影响。生影响。(在商品价格上给予的扣除发生在销售当时）在商品价格上给予的扣除发生在销售当时）（2）现现金金折折扣扣表表现

30、现形形式式为为：“1/10,n/30”（信信用用期期限限30天天，如如果果在在10天天内内付付款款可可享享受受1%的的现现金金折折扣扣），是是向向债债务务人人提提供供的的债债务务扣扣除除。发发生生在在销销售售之之后。后。中级财务会计教师朱美玲第一节第一节.应收帐款应收帐款:w一、应收账款一、应收账款A、处理方法、处理方法有总价法有总价法(我国要求采用我国要求采用)和净价法。和净价法。 总价法总价法不考虑可能发生的现金折扣。如果顾客享受了现不考虑可能发生的现金折扣。如果顾客享受了现金折扣，视为费用的增加，记入金折扣，视为费用的增加，记入“财务费用财务费用”借方。借方。 净价法净价法销售收入和应收

31、账款按发票价格（不含增值税）销售收入和应收账款按发票价格（不含增值税）扣除最大现金折扣后的余额入账。对顾客丧失的现金折扣，视为扣除最大现金折扣后的余额入账。对顾客丧失的现金折扣，视为提供信贷获得的收入，记入提供信贷获得的收入，记入“财务费用财务费用”贷方。贷方。 B、 总价法与净价法的评价总价法与净价法的评价优缺点优缺点总价法总价法净价法净价法优点优点记账工作简化记账工作简化从从理理论论上上说说，比比总总价价法法合合理理缺点缺点可可能能使使上上年年的的应应收收账账款款与销售收入虚增与销售收入虚增实实务务中中，增增加加了了会会计计工工作作量量中级财务会计教师朱美玲一、应收账款一、应收账款（二）案

32、例（二）案例【案例【案例4】甲企业于】甲企业于2001年年5月月15日销售日销售商品一批给乙企业，买价为商品一批给乙企业，买价为200000元，元，增值税为增值税为34000元，现金折扣条件为元，现金折扣条件为1/10，N/30（假设现金折扣时不考虑增（假设现金折扣时不考虑增值税）。要求：分别按总价法与净价法值税）。要求：分别按总价法与净价法进行会计处理。进行会计处理。中级财务会计教师朱美玲一、应收账款一、应收账款w总价法与净价法的会计分录总价法与净价法的会计分录：时间时间方向及科目方向及科目总价法总价法净价法净价法5月月15日日销售商品时销售商品时借：借：应收账款应收账款2340002320

33、00贷：主营业务收入贷：主营业务收入200000198000应应交交税税费费应应交交增值税（销项税）增值税（销项税）3400034000若若：客客户户未未超超过过折折扣扣期期付付款款享有的折扣享有的折扣借：银行存款借：银行存款232000232000财务费用财务费用2000贷：应收账款贷：应收账款234000232000若若：客客户户超超过过折折扣扣期期付付款款丧丧失的折扣失的折扣借：银行存款借：银行存款234000234000贷：应收账款贷：应收账款234000232000财务费用财务费用2000中级财务会计教师朱美玲w总价法与净价法的会计分录：总价法与净价法的会计分录：时间时间方向及科目方

34、向及科目总价法总价法净价法净价法若若：客客户户超超过过折折扣扣期期付付款款丧丧失失的的折扣折扣借：银行存款借：银行存款234000贷：应收帐款贷：应收帐款234000若若：客客户户未未超超过过折折扣扣期期付付款款享享有有的的折扣折扣借：银行存款借：银行存款232000贷：应收账款贷：应收账款232000在在没没有有现现金金折折扣扣的的情情况况下下正正常常收收款款时时借：银行存款借：银行存款234000贷：应收帐款贷：应收帐款234000中级财务会计教师朱美玲（一）概述一）概述1、坏账与坏账损失的区别、坏账与坏账损失的区别2、坏账的确认、坏账的确认（1）全额确认坏账损失的情况：）全额确认坏账损失

35、的情况：A、有确凿证据表明该应收款项不能收回。有确凿证据表明该应收款项不能收回。B、有证据表明该应收款项收回的可能性不大。有证据表明该应收款项收回的可能性不大。C、债务人逾期未履行偿债义务超过三年仍无法收、债务人逾期未履行偿债义务超过三年仍无法收回的应收款项。回的应收款项。二、应收款项减值二、应收款项减值中级财务会计教师朱美玲二、应收款项减值二、应收款项减值（2）不能全额计提坏账准备的情况不能全额计提坏账准备的情况 A、当年发生的应收款项，以及未到期的款项；、当年发生的应收款项，以及未到期的款项；B、计计划划对对应应收收款款项项进进行行债债务务重重组组，或或以以其其他他发发生生进进行行重组的；

36、重组的；C、与与关关联联方方发发生生的的应应收收款款项项，特特别别是是母母子子公公司司交交易易或或事项产生的应收款项；事项产生的应收款项；D、其其他他已已逾逾期期，但但无无确确凿凿证证据据证证明明不不能能收收回回的的应应收收款款项。项。中级财务会计教师朱美玲二二:坏账准备坏账准备(二）核算方法二）核算方法有两种有两种1、直接核销法、直接核销法指在实际发生坏账时，对指在实际发生坏账时，对于发生的坏账损失，直接记入当期费用于发生的坏账损失，直接记入当期费用资产资产减值损失），同时注销该笔应收款项。减值损失），同时注销该笔应收款项。我国已取消，我国已取消，原因原因是：是：忽视了坏账损失与赊销业务的联

37、系。忽视了坏账损失与赊销业务的联系。不符合权责发生制原则和配比原则不符合权责发生制原则和配比原则致致使使企企业业发发生生大大量量的的陈陈账账、呆呆账账、长长年年挂挂账账，得得不不到到处处理理，虚虚增增了了利利润润，也也夸夸大大了了前前期期资产负债表上应收款项的可实现价值。资产负债表上应收款项的可实现价值。中级财务会计教师朱美玲二、坏账准备二、坏账准备2、备抵法、备抵法企业按期估计可能发生的坏账损失企业按期估计可能发生的坏账损失，对于估计收不回的应收款项，计提坏账准备。，对于估计收不回的应收款项，计提坏账准备。我国规定只能采用此法。原因是有以下优我国规定只能采用此法。原因是有以下优点：点：（1）

38、预计不能收回的应收款项作为坏账损预计不能收回的应收款项作为坏账损失及时计失及时计入费用，避免虚增利润，符合谨慎性入费用，避免虚增利润，符合谨慎性原则；原则；（2）“坏账准备坏账准备”作为应收款项的备抵性账作为应收款项的备抵性账户在资产负债表附表中列示，资产负债表中列户在资产负债表附表中列示，资产负债表中列示应收款项账面价值，使报表阅读者更能了解示应收款项账面价值，使报表阅读者更能了解企业真实的财物状况；企业真实的财物状况；（3）消除了虚列的应收款项，有利于企业资）消除了虚列的应收款项，有利于企业资金周转，提高企业经济效益。金周转，提高企业经济效益。 中级财务会计教师朱美玲二、二、坏账准备坏账准

39、备3、坏账准备的计提政策坏账准备的计提政策（1）计提范围：计提范围：-应收款项计提应收款项计提A、应收账款应收账款B、其他应收款、其他应收款注意：预付账款注意：预付账款一般不得计提坏账准备，但如有确一般不得计提坏账准备，但如有确凿的证据表明其已不符合预付账款的性质，或者因供货凿的证据表明其已不符合预付账款的性质，或者因供货单位破产、撤消等原因无望再收到所购货物的，应将其单位破产、撤消等原因无望再收到所购货物的，应将其转入转入“其他应收款其他应收款”后再计提坏账准备。后再计提坏账准备。应收票据应收票据一般不得计提坏账准备，只有待到一般不得计提坏账准备，只有待到期不能收回转入期不能收回转入“应收账

40、款应收账款”后再计提坏账准备。后再计提坏账准备。中级财务会计教师朱美玲（2）坏账准备计提额坏账准备计提额当期应计提的坏账准备当期应计提的坏账准备=当期按应收款项计算应提坏账当期按应收款项计算应提坏账准备金额准备金额-“坏账准备坏账准备”科目的（或科目的（或+货方或借方余额）货方或借方余额）（3）坏账损失的确认）坏账损失的确认计入计入“资产减值损失资产减值损失”借方或借方或贷方贷方二、坏账准备二、坏账准备中级财务会计教师朱美玲二、坏账准备二、坏账准备（三）案例（三）案例1、应收款项计提的说明及案例、应收款项计提的说明及案例(1)几点说明几点说明此法认为此法认为企业发生坏账的可能性与期末仍未收回的

41、应企业发生坏账的可能性与期末仍未收回的应收账款成正比。收账款成正比。会计期末会计期末要考虑计提前坏账准备的期初账面余额。要考虑计提前坏账准备的期初账面余额。应提取的坏账准备大于计提前坏账准备的账面贷方余应提取的坏账准备大于计提前坏账准备的账面贷方余额（表明企业已提坏账准备）的，按其差额提取；额（表明企业已提坏账准备）的，按其差额提取；应提取的坏账准备小于其账面贷方余额的，按其差额应提取的坏账准备小于其账面贷方余额的，按其差额冲回坏账准备。冲回坏账准备。可以恰当地反映应收款项预期可变现净值。但未能很好可以恰当地反映应收款项预期可变现净值。但未能很好地解决收入与费用地配比问题。地解决收入与费用地配

42、比问题。中级财务会计教师朱美玲坏帐准备的计提方法w首次计提时：首次计提时：w借：资产减值损失借：资产减值损失w贷：坏帐准备贷：坏帐准备w以后年度计提时：以后年度计提时：w：当期坏帐准备的提取数坏帐准备的余额时按差额补提：当期坏帐准备的提取数坏帐准备的余额时按差额补提：w借：资产减值损失借：资产减值损失w贷：坏帐准备贷：坏帐准备w当期坏帐准备的提取数坏帐准备的余额时按差额冲减当期坏帐准备的提取数坏帐准备的余额时按差额冲减w借：坏帐准备借：坏帐准备w贷：资产减值损失贷：资产减值损失w当坏帐准备出现借方余额时：当坏帐准备出现借方余额时：w当期计提数坏帐准备借方余额当期计提数坏帐准备借方余额w借：资产

43、减值损失借：资产减值损失w贷：坏帐准备贷：坏帐准备w中级财务会计教师朱美玲应收款项计提的说明及案例应收款项计提的说明及案例2)案例案例【案案例例8】甲甲企企业业1998年年年年末末应应收收款款项项的的余余额额为为500000元元，估估计计的的坏坏账账准准备备率率为为3%，1999年年年年末末应应收收款款项项的的余余额额为为600000元元，2000年年4月月应应收收乙乙企企业业的的货货款款确确认认为为坏坏账账损损失失20000元元，2000年年年年末末应应收收款款项项的的余余额额为为550 000元元，2001年年5月月，上上年年已已确确认认为为坏坏账账的的应应收收账账款款又又收收回回1500

44、0，2001年年末末应应收收款款项项的的余余额额为为700000元。要求：做有关会计分录。元。要求：做有关会计分录。中级财务会计教师朱美玲案例案例8之答案之答案1998年年末首次计提：应提坏账准备年年末首次计提：应提坏账准备=503%=1.5万元；万元；期初坏账准备的余额为期初坏账准备的余额为0：本期计提额：本期计提额=1.50=1.5万元万元借：资产减值损失借：资产减值损失1.5贷：坏账准备贷：坏账准备1.51999年末以后计提时：应提坏账准备年末以后计提时：应提坏账准备=603%=1.8万元；万元；计提前坏准余额为计提前坏准余额为1.5万元；本期计提额万元；本期计提额=1.81.5=0.3

45、万元（按差万元（按差额补提）额补提）借：资产减值损失借：资产减值损失0.3贷：坏账准备贷：坏账准备0.32000年年4月，发生坏账时：月，发生坏账时：借：坏账准备借：坏账准备2贷：应收账款贷：应收账款乙企业乙企业2中级财务会计教师朱美玲案例案例8之答案之答案2000年年末：应提坏账准备年年末：应提坏账准备=553%=1.65万元万元计提前坏账准备余额计提前坏账准备余额=1.82=0.2；本期计提额本期计提额=1.65（0.2）=1.85借：资产减值损失借：资产减值损失1.85贷：坏账准备贷：坏账准备1.852001年年5月坏账收回时：月坏账收回时：借：应收账款借：应收账款乙企业乙企业1.5贷：

46、坏账准备贷：坏账准备1.5借：银行存款借：银行存款1.5贷：应收账款贷：应收账款乙企业乙企业1.52001年年末：应提坏账准备年年末：应提坏账准备=703%=2.1计提前坏账准备余额计提前坏账准备余额=1.65+1.5=3.15；本期计提额本期计提额=2.13.15=0.95（冲回）（冲回）借：坏账准备借：坏账准备0.95贷：资产减值损失贷：资产减值损失0.95中级财务会计教师朱美玲二、应收票据二、应收票据（一）应收票据的计价（一）应收票据的计价（1）含义：）含义：（2）种类种类A、商业承兑汇票与银行承兑汇票、商业承兑汇票与银行承兑汇票B、带息票据与不带息票据、带息票据与不带息票据（3）须注意

47、几点：）须注意几点：A、入账价值、入账价值面值和现值面值和现值-我国会计采用前我国会计采用前者计价者计价B、账面价值、账面价值包括面值和应计利息包括面值和应计利息如如：跨跨年年度度或或编编中中期期报报告告时时，如如果果是是带带息息票票据据应应计计算算利利息息收收入入冲冲减减财财务务费费用用，同同时时对对该该未未收收到到的的利利息收入款息收入款计入计入“应收利息应收利息”借方。（新内容）借方。（新内容）中级财务会计教师朱美玲二、应收票据二、应收票据:C、票据到期值、票据到期值:1、不带息的票据到期值票据面值、不带息的票据到期值票据面值2、带息的票据到期值、带息的票据到期值=票据面值利息票据面值利

48、息用公式表示：用公式表示：票据票据到期值到期值=票据的面值票据的面值+利息利息=票据的面值票据的面值（1+票面利率票面利率票据期限）票据期限）D、票据到期日计算、票据到期日计算1、按天计算按天计算:根据根据“算尾不算头算尾不算头”的惯例，按实际经历的天数计算；的惯例，按实际经历的天数计算；2、按月计算、按月计算:月份中间开出商业汇票时，则月份中间开出商业汇票时，则“月中对月中月中对月中”。如：如：1月月20日开出，一个月到期，到期日为日开出，一个月到期，到期日为2月月20日；日；月末开出商业汇票时，则月末开出商业汇票时，则“月末对月末月末对月末”，不分大小月，不分大小月份。份。中级财务会计教师

49、朱美玲(二）二）应收票据贴现应收票据贴现1、含义含义2、贴现息、贴现值的计算、贴现息、贴现值的计算（1）贴现息）贴现息企业将票据背书时，贴付给银行的利息。企业将票据背书时，贴付给银行的利息。（2）计算公式：）计算公式：票据的到期值票据的到期值贴现息贴现息=票据的到期值票据的到期值贴现率贴现率贴现期贴现期其中：贴现率其中：贴现率企业与银行商定的应付给银行的利率。企业与银行商定的应付给银行的利率。贴现期贴现期银行持有票据的时间。银行持有票据的时间。贴现值贴现值(即贴现所得金额即贴现所得金额)=到期值贴现息到期值贴现息3、注意：、注意：带息票据带息票据：应收票据贴现值：应收票据贴现值(即贴现所得金额

50、即贴现所得金额)与账与账面价值之差额面价值之差额计入计入“财务费用财务费用”（可能在借方，也可能在（可能在借方，也可能在贷方）贷方）不带息票据不带息票据的贴息直接计入的贴息直接计入”财务费用财务费用”借方借方中级财务会计教师朱美玲二、应收票据二、应收票据2、案例、案例【案例【案例2】甲企业于】甲企业于2001年年11月月1日收到丙企业当日收到丙企业当日开出的商业承兑汇票一张以抵前欠货款，面值日开出的商业承兑汇票一张以抵前欠货款，面值为为100000元，年利率为元，年利率为6%，期限为，期限为3个月。个月。w（1）计算）计算w到期值到期值=10000（1+3%/126）=10150w贴现息贴现息

51、=1015048%/125=203w贴现值贴现值=10150-203=9947 w计入财务费用的金额计入财务费用的金额=100000-9947中级财务会计教师朱美玲二、应收票据二、应收票据（2）借：银行存款借：银行存款9947（贴现净值）（贴现净值）财务费用财务费用53（两者之差）（两者之差）贷：应收票据贷：应收票据10000（账面价值）（账面价值）票据到期票据到期分情况处理分情况处理A、承兑人按期付款、承兑人按期付款贴现企业无需作账。贴现企业无需作账。B、若若期期承承兑兑人人无无力力支支付付款款项项则则贴贴现现企企业业有有义义务务将将有有关关款款项项按按票票据据的的到到期期值值支支付付给给银

52、银行行。延延用用上上例例，则则作作有有关分录：关分录：借：应收账款借：应收账款10150贷：银行存款贷：银行存款10150(或短期借款或短期借款当贴现人亦无力支付时当贴现人亦无力支付时)中级财务会计教师朱美玲例：某企业持有例：某企业持有9月月30日到期，面额为日到期，面额为10,000元的银行承兑汇票一元的银行承兑汇票一张，在张，在6月月30日去银行申请贴现，贴现率为日去银行申请贴现，贴现率为8，贴现期为，贴现期为3个月，个月，则该企业的汇票贴息与贴现收入为：则该企业的汇票贴息与贴现收入为：贴息贴息1000083240贴现净额贴现净额100002409760借：银行存款借：银行存款9760财务

53、费用财务费用240贷：应收票据贷：应收票据10000又例，某企业采用商业承兑汇票结算方式销售产品一批，价款又例，某企业采用商业承兑汇票结算方式销售产品一批，价款10000元，增值税元，增值税1700元，商品已于元，商品已于5月月5日发出，同一天收到购货日发出，同一天收到购货单位承兑的期限单位承兑的期限4个月，个月， 面额面额11700元，票面利率为元，票面利率为年利年利9%的商的商业汇票，业汇票， 该企业在该企业在7月月5日持该汇票到银行办理贴息，月贴现率日持该汇票到银行办理贴息，月贴现率9.15.票据到期值票据到期值11700（194/12）12051贴息贴息120519.152220.5贴

54、现净额贴现净额12051220.511830.5则则,借：银行存款借：银行存款11830.5贷：应收票据贷：应收票据11700财务费用财务费用130.5中级财务会计教师朱美玲第三节、预付账款及其他应收款第三节、预付账款及其他应收款w一、一、预付账款预付账款（一）概述一）概述一）概述一）概述11、含义、含义、含义、含义22、与应收账款的异同点：、与应收账款的异同点：、与应收账款的异同点：、与应收账款的异同点：（1 1） 相同点相同点相同点相同点都代表的是企业的债权。都代表的是企业的债权。都代表的是企业的债权。都代表的是企业的债权。（2 2）不同点）不同点）不同点）不同点预付账款产生于购货活动，代

55、表的是收货的权利；预付账款产生于购货活动，代表的是收货的权利；预付账款产生于购货活动，代表的是收货的权利；预付账款产生于购货活动，代表的是收货的权利；应收账款产生于销货活动；代表的是收款的权利。应收账款产生于销货活动；代表的是收款的权利。应收账款产生于销货活动；代表的是收款的权利。应收账款产生于销货活动；代表的是收款的权利。33、科目设置、科目设置、科目设置、科目设置预付账款预付账款预付账款预付账款借：预付款项借：预付款项借：预付款项借：预付款项贷：银行存款贷：银行存款贷：银行存款贷：银行存款借贷之差（即补付或收回多付款）借贷之差（即补付或收回多付款）借贷之差（即补付或收回多付款）借贷之差（即

56、补付或收回多付款）单独核算单独核算单独核算单独核算 44、预付款项不多的企业，也可直接计入、预付款项不多的企业，也可直接计入、预付款项不多的企业，也可直接计入、预付款项不多的企业，也可直接计入- -应付账款应付账款应付账款应付账款借方，借方，借方，借方，不设预付账款。不设预付账款。不设预付账款。不设预付账款。中级财务会计教师朱美玲第三节、预付账款及其他应收款第三节、预付账款及其他应收款（二）案例（二）案例【案例【案例5】企业根据购销合同规定，企业根据购销合同规定，9月月10日预付日预付甲企业购货款甲企业购货款5000。9月月25日，收到供应单位提供日，收到供应单位提供的商品和开来的发票，发票上

57、注明价款为的商品和开来的发票，发票上注明价款为5000元，元，增值税增值税850元。元。10月月23日，企业将余款支付给甲企日，企业将余款支付给甲企业。业。要求：做有关会计分录。要求：做有关会计分录。中级财务会计教师朱美玲第三节、预付账款及其他应收款第三节、预付账款及其他应收款w一、预付账款一、预付账款:会计处理会计处理会计处理会计处理9 9月月月月1010日，预付购货款时：日，预付购货款时：日，预付购货款时：日，预付购货款时：借：预付账款借：预付账款借：预付账款借：预付账款50005000贷：银行存款贷：银行存款贷：银行存款贷：银行存款500050009 9月月月月2525日，收到所购商品时

58、：日，收到所购商品时：日，收到所购商品时：日，收到所购商品时：借：库存商品借：库存商品借：库存商品借：库存商品50005000应交税金应交税金应交税金应交税金应交增值税（进项税额）应交增值税（进项税额）应交增值税（进项税额）应交增值税（进项税额）850850贷：预付账款贷：预付账款贷：预付账款贷：预付账款585058501010月月月月2323日，补付购货款时：日，补付购货款时：日，补付购货款时：日，补付购货款时：借：预付账款借：预付账款借：预付账款借：预付账款850850贷：银行存款贷：银行存款贷：银行存款贷：银行存款850850中级财务会计教师朱美玲二、其他应收款二、其他应收款:备用金备用

59、金1、含义、含义不是现金，而是其他应收款不是现金，而是其他应收款2、管理制度、管理制度定额管理和非定额管理定额管理和非定额管理（1）定额管理）定额管理（2）非定额管理非定额管理3、案例、案例中级财务会计教师朱美玲一、备用金1）定额管理）定额管理【案例【案例6】甲企业给其一销售部门核定的备用金定额为甲企业给其一销售部门核定的备用金定额为6000元，以现金拨付。元，以现金拨付。借：其他应收款借：其他应收款销售部销售部6000贷：库存现金贷：库存现金6000报销日常管理支出报销日常管理支出2000元，财务部门补足定额：元，财务部门补足定额：借：销售费用借：销售费用2000贷：库存现金贷：库存现金20

60、00将定额减至将定额减至5000元时：元时：借：库存现金借：库存现金1000贷：其他应收款贷：其他应收款备用金备用金1000中级财务会计教师朱美玲二、备用金二、备用金2）非定额管理非定额管理【案案例例7】企企业业供供应应部部门门外外出出采采购购某某产产品品，预预借借款款50000元，以银行存款付讫。元，以银行存款付讫。借：其他应收款借：其他应收款备用金备用金50000贷：银行存款贷：银行存款50000上上述述部部门门采采购购商商品品入入库库，并并取取得得增增值值税税专专用用发发票票，买买价价为为30000元元，增增值值税税5100，余余款款以以现现金金的的形形式式交交回。回。借：库存商品借：库

61、存商品30000应交税费应交税费应交增值税（进项税额）应交增值税（进项税额）5100库存库存现金现金14900贷：其他应收款贷：其他应收款备用金备用金50000中级财务会计教师朱美玲第四章:存货w二、主要内容二、主要内容w（一）存货的确认（一）存货的确认w（二）存货的初始计量（二）存货的初始计量w（三）存货的后续计量（三）存货的后续计量w（四）存货的披露（四）存货的披露中级财务会计教师朱美玲w（一）存货的确认（一）存货的确认w1、符合存货的定义、符合存货的定义w存货，是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或存货，是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过

62、程或提供劳商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等。务过程中耗用的材料和物料等。w2、满足存货的确认条件、满足存货的确认条件w（二）存货的初始计量（二）存货的初始计量w1、按成本计量、按成本计量w采购成本、加工成本和其他成本采购成本、加工成本和其他成本w注意：注意：w（1）非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用）非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用w（2）仓储费用）仓储费用w（3）不能归属于使存货达到目前场所和状态的其他支）不能归属于使存货达到目前场所和状态的其他支出出中级财务会计教师朱美玲第一节、第一节、存货的确认和初始计量存货的确认和初始计量3、确认

63、条件：、确认条件：与该存货有关的经济利益很可能与该存货有关的经济利益很可能流入企业流入企业该存货的成本能可靠地计量该存货的成本能可靠地计量4、存货的初始计量：采购成本，加工成本，和、存货的初始计量：采购成本，加工成本，和其它成本其它成本中级财务会计教师朱美玲（二）存货的初始计量（二）存货的初始计量w特殊情形：特殊情形：w1、存货发生的借款费用、存货发生的借款费用w2、其他方式取得的存货的初始计量、其他方式取得的存货的初始计量w投资者投入投资者投入w农产品农产品w非货币性资产交换非货币性资产交换w债务重组债务重组w企业合并企业合并中级财务会计教师朱美玲（三）存货的后续计量（三）存货的后续计量w1

64、、发出存货成本的确定、发出存货成本的确定w（1）四种方法）四种方法w先进先出法先进先出法w移动加权平均法移动加权平均法w月末一次加权平均法月末一次加权平均法w个别计价法个别计价法w（2）周转材料）周转材料w一次转销法一次转销法w五五摊销法五五摊销法w分次摊销法分次摊销法w2、按成本与可变现净值孰低进行期末计量、按成本与可变现净值孰低进行期末计量中级财务会计教师朱美玲w3、可变现净值的确定、可变现净值的确定w（1）不同存货构成不同）不同存货构成不同w商品存货商品存货w材料存货材料存货w（2）估计售价的选择）估计售价的选择w合同价格合同价格w一般销售价格一般销售价格w（3）可变现净值的确凿证据）可

65、变现净值的确凿证据中级财务会计教师朱美玲w4）表明可变现净值低于成本的迹象）表明可变现净值低于成本的迹象w1）该存货的市场价格持续下跌，并且在可预见的）该存货的市场价格持续下跌，并且在可预见的未来无回升的希望；未来无回升的希望；w2）企业使用该项原材料生产的产品的成本大于）企业使用该项原材料生产的产品的成本大于产品的销售价格；产品的销售价格；w3）企业因产品更新换代，原有库存原材料已不）企业因产品更新换代，原有库存原材料已不适应新产品的需要，而该原材料的市场价格又低于适应新产品的需要，而该原材料的市场价格又低于其账面成本；其账面成本；w4）因企业所提供的商品或劳务过时或消费者偏）因企业所提供的

66、商品或劳务过时或消费者偏好改变而使市场的需求发生变化，导致市场价格逐好改变而使市场的需求发生变化，导致市场价格逐渐下跌；渐下跌；w5）其他足以证明该项存货实质上已经发生减值）其他足以证明该项存货实质上已经发生减值的情形。的情形。中级财务会计教师朱美玲w5）表明可变现净值为零的迹象）表明可变现净值为零的迹象ww1）已霉烂变质的存货；）已霉烂变质的存货；ww2）已过期且无转让价值的存货；）已过期且无转让价值的存货；ww3）生产中已不再需要，并且已无使用价值和转）生产中已不再需要，并且已无使用价值和转让价值的存货；让价值的存货；ww4）其他足以证明已无使用价值和转让价值的存）其他足以证明已无使用价值

67、和转让价值的存货。货。中级财务会计教师朱美玲w4、存货跌价准备的计提与转回、存货跌价准备的计提与转回w（1）成本与可变现净值进行比较）成本与可变现净值进行比较w成本可变现净值成本可变现净值计提跌价准备计提跌价准备w成本可变现净值成本可变现净值不计提跌价准备不计提跌价准备或转回跌价准备或转回跌价准备w（2）不同计提方法）不同计提方法w单项、类别、合并单项、类别、合并w（3）转回的条件）转回的条件中级财务会计教师朱美玲w举例：可变现净值的确定举例：可变现净值的确定w资料资料1：假定：假定A公司公司205年年12月月31日库存日库存W型型机器机器12台，成本（不含增值税）为台，成本（不含增值税）为3

68、72万元，万元，单位成本为单位成本为31万元。万元。w205年年11月月1日与日与B公司签订的销售合公司签订的销售合同约定，同约定，206年年1月月20日，日，A公司应按每台公司应按每台30万元的价格（不含增值税）向万元的价格（不含增值税）向B公司提供公司提供W型机器型机器12台。台。中级财务会计教师朱美玲w资料资料2：A公司销售部门提供的资料表明，向长期客公司销售部门提供的资料表明，向长期客户户B公司销售的公司销售的W型机器的平均运杂费等销售型机器的平均运杂费等销售费用为费用为0.12万元万元/台；向其他客户销售台；向其他客户销售W型机器的平型机器的平均运杂费等销售费用为均运杂费等销售费用为

69、0.1万元万元/台。台。w205年年12月月31日，日，W型机器的市场销售价格型机器的市场销售价格为为32万元万元/台。台。w分析：在本例中，能够证明分析：在本例中，能够证明W型机器的可变现净值型机器的可变现净值的确凿证据的确凿证据w1）A公司与公司与B公司签订的有关公司签订的有关W型机器的销售合型机器的销售合同同w2）市场销售价格资料）市场销售价格资料w3）账簿记录）账簿记录w4）A公司销售部门提供的有关销售费用的资料等公司销售部门提供的有关销售费用的资料等。中级财务会计教师朱美玲w分析：分析：w根据该销售合同规定，库存的根据该销售合同规定，库存的12台台W型型机器的销售价格全部由销售合同约

70、定。机器的销售价格全部由销售合同约定。w在这种情况下，在这种情况下，W型机器的可变现净值应型机器的可变现净值应以销售合同约定的价格以销售合同约定的价格30万元万元/台为基础确定。台为基础确定。W型机器的可变现净值型机器的可变现净值3012-0.1212360-1.44358.56（万元）低于（万元）低于W型机器的型机器的成本（成本（372万元），应按其差额万元），应按其差额13.44万元计万元计提存货跌价准备（假定以前未对提存货跌价准备（假定以前未对W型机器计型机器计提跌价准备）。如果提跌价准备）。如果W型机器的成本为型机器的成本为350万万元，不需计提跌价准备。元，不需计提跌价准备。中级财务

71、会计教师朱美玲w（四）存货的披露四）存货的披露ww1、各类存货的期初和期末账面价值。、各类存货的期初和期末账面价值。w2、确定发出存货成本所采用的方法。、确定发出存货成本所采用的方法。w3、存货可变现净值的确定依据，存货跌价、存货可变现净值的确定依据，存货跌价准备的计提方法，当期计提的存货跌价准备准备的计提方法，当期计提的存货跌价准备的金额，当期转回的存货跌价准备的金额，的金额，当期转回的存货跌价准备的金额，以及计提和转回的有关情况。以及计提和转回的有关情况。w4、用于担保的存货账面价值。、用于担保的存货账面价值。中级财务会计教师朱美玲一、一、存货的确认及意义存货的确认及意义（二）存货的分类；

72、（二）存货的分类； 材料材料 在产品在产品 自制半成品自制半成品 产成品产成品 包装物包装物 低值易耗品低值易耗品 委托加工物资委托加工物资 外购商品外购商品中级财务会计教师朱美玲一、一、存货的确认及意义存货的确认及意义（四）存货误差及其影响（四）存货误差及其影响假假设设期期初初存存货货和和本本期期购购货货正正确确，期期末末存货低估，则会导致：存货低估，则会导致：1、本期销货成本以相同的数额高估。、本期销货成本以相同的数额高估。2、当当期期利利润润和和所所得得税税少少计计，可可供供分分配配的的利润少记。利润少记。3、下期期初存货低估、下期销货成本偏、下期期初存货低估、下期销货成本偏低、进而导致

73、下期利润多计。低、进而导致下期利润多计。中级财务会计教师朱美玲二、存货的计量二、存货的计量（一）取得存货的计量（一）取得存货的计量（二）发出存货的计量：先进先出法（二）发出存货的计量：先进先出法加权平均法加权平均法移动加权平均法移动加权平均法个别计价法个别计价法计划成本计价法计划成本计价法掌握各方法的应用及特点，注意该处出现的计掌握各方法的应用及特点，注意该处出现的计算题以及何种方法符合谨慎性原则。算题以及何种方法符合谨慎性原则。中级财务会计教师朱美玲二、存货的初始计量二、存货的初始计量（一）取得存货的计量一）取得存货的计量即入账价值的确定即入账价值的确定1、外购存货实际成本、外购存货实际成本

74、（1）制造业）制造业 买买价价运运输输费费装装卸卸费费保保险险费费包包装装费费运运输输途途中中的的合合理理损损耗耗入入库库前前的的挑挑选选整整理理费费用用按按规规定定应应当当计计入成本的税金其他费用。入成本的税金其他费用。（2）商品流通企业）商品流通企业 买价按规定应当计入商品成本的费用税金。买价按规定应当计入商品成本的费用税金。注注意意：运运输输费费、装装卸卸费费、保保险险费费、包包装装费费、运运输输途途中中的的合合理理损损耗耗、入入库库前前的的挑挑选选整整理理费费用用等等采采购购费费用用较较多多小及销售商品的进货费用小及销售商品的进货费用-直接计入存货的采购成本。直接计入存货的采购成本。中

75、级财务会计教师朱美玲二、存货的计量二、存货的计量2、自制存货、自制存货制造过程中的各项实际支出，包括直接材料、直制造过程中的各项实际支出，包括直接材料、直接人工、制造费用等。接人工、制造费用等。3、委托外单位加工完成的存货、委托外单位加工完成的存货（1）制造业）制造业实实际际耗耗用用的的原原材材料料或或者者半半成成品品的的成成本本+加加工工费费、运运输输费费、装装卸卸费费和和保保险险费费等等+按按规规定定应应当当计计入入成成本的税金。本的税金。（2）商品流通企业）商品流通企业进货原价进货原价+加工费用加工费用+应计入成本的税金。应计入成本的税金。中级财务会计教师朱美玲二、存货的计量二、存货的计

76、量4、接受投资者投入的存货、接受投资者投入的存货按投资合同或协议约定的价值，但合同或协议约定的按投资合同或协议约定的价值，但合同或协议约定的价值不公允的除外。但合同或协议约定的价值不公价值不公允的除外。但合同或协议约定的价值不公允的情况下按公允价值入账。允的情况下按公允价值入账。5、接受捐赠的存货、接受捐赠的存货应按以下规定确定：应按以下规定确定：（1）捐捐赠赠方方提提供供了了有有关关凭凭据据（如如发发票票、报报关关单单、有有关关协协议议）凭凭据据上上标标明明的的金金额额+应应支支付付的的相相关关税税费费（2）捐赠方没有提供有关凭据的）捐赠方没有提供有关凭据的参照同类或类参照同类或类似存货的市

77、场价格估计的金额似存货的市场价格估计的金额+应支付的相关税费应支付的相关税费确定。确定。中级财务会计教师朱美玲6、以以非非现现金金资资产产抵抵偿偿债债务务方方式式取取得得的的存存货货，或或以以应应收债权换入的存货收债权换入的存货A：以现金清偿债务：以现金清偿债务：(应应收收债债权权账账面面原原价价-减减值值准准备备)-收收到到现现金金-差差额额计计入入营业外支出营业外支出B：以以非非现现金金资资产产抵抵偿偿债债务务：（换换入入的的存存货货按按公公允允价值入账）价值入账）（1）不不涉涉及及补补价价应应收收债债权权账账面面净净值值可可抵抵扣扣增增值值税税进进项项税税额额应应支支付付相相关关税税费费

78、-受受让让资资产产公公允允价价值值）-差额计入差额计入营业外支出营业外支出（2）涉及补价涉及补价分情况：分情况：A、收收到到补补价价方方应应收收债债权权账账面面净净值值可可抵抵扣扣进进项项补补价价应应支支付付的的相相关关税税费费-受受让让资资产产公公允允价价值值）-差额计入差额计入营业外支出营业外支出B、支支付付补补价价方方应应收收债债权权账账面面净净值值（可可抵抵扣扣的的增增(进进)支支付付补补价价应应支支付付相相关关税税费费-受受让让资资产公允价值）产公允价值）-差额计入差额计入营业外支出营业外支出中级财务会计教师朱美玲7、以非货币性交易换入的存货：、以非货币性交易换入的存货：A：具有商业

79、实质且公允价值可靠计量：（换入换出的公允可计量）：具有商业实质且公允价值可靠计量：（换入换出的公允可计量）1）不涉及补价（换入资产的公允值更加可靠则以换入资产的公允）不涉及补价（换入资产的公允值更加可靠则以换入资产的公允价值作为换入资产的成本价值作为换入资产的成本-。换出资产与公允价值之间的差额。换出资产与公允价值之间的差额计入计入-营业外支出或营业外收入）营业外支出或营业外收入）否则以换出资产的公允价值作为换入资产成本否则以换出资产的公允价值作为换入资产成本2）涉及补价、）涉及补价、支付补价：支付补价：换换出出资资产产公公允允价价值值+支支付付的的补补价价或或换换入入资资产产的的公公允允价价

80、值值+应应支支付的相关税费付的相关税费作为换入资产的成本作为换入资产的成本收到补价：收到补价：换换出出资资产产账账面面值值收收到到的的补补价价或或换换入入资资产产的的公公允允价价值值应应支支付的相关税费付的相关税费3）换出资产公允价值与其账面价值的差额视不同情况处理：）换出资产公允价值与其账面价值的差额视不同情况处理：w换出资产为存货：视同销售，收入按公允价值确认同时转成本换出资产为存货：视同销售，收入按公允价值确认同时转成本w换出为固定资产无形资产其差额计入营业外收入或营业外支出换出为固定资产无形资产其差额计入营业外收入或营业外支出w换出资产为长期股权投资其差额计入投资收益换出资产为长期股权

81、投资其差额计入投资收益中级财务会计教师朱美玲B：不不具具有有商商业业实实质质或或换换入入资资产产或或换换出出资资产产公公允允价价值值不不能能可可靠靠计计量：量：1）不涉及补价：换出资产的账面价值）不涉及补价：换出资产的账面价值+应支付的相关税费应支付的相关税费2）涉及补价：）涉及补价：支支付付补补价价：换换出出资资产产的的账账面面价价值值+应应支支付付的的相相关关税税费费+支支付付补补价价不确认损益不确认损益收收到到补补价价：换换出出资资产产的的账账面面价价值值+应应支支付付的的相相关关税税费费-收收到到的的补补价价不确认损益不确认损益8、影响外购存货入账价值的因素、影响外购存货入账价值的因素

82、（1）影响因素）影响因素现金折扣现金折扣（2）购货现金折扣的具体会计处理方法）购货现金折扣的具体会计处理方法主要有主要有总价法（我国）总价法（我国）净价法净价法中级财务会计教师朱美玲(二二)发出存货计价发出存货计价依据存货成本流转假设依据存货成本流转假设1、核核心心问问题题是是将将实实际际成成本本在在期期末末存存货货成成本本和和销销货货（发发出出存存货货）成成本本之之间间按按照照一一定定的的顺顺序序进进行行分分配配。分分配配时时，应应遵遵循循历历史史成成本本原原则则和和配配比比原原则则，以以正正确确确确定定期期末末存存货货成成本本和和当当期期发发出出存存货货（销销货货）成成本本，进进而而准准确

83、计算当期的收益。确计算当期的收益。2、结结果果产产生生了了不不同同的的存存货货成成本本分分配配方方法法，即即发发出出存货的计价方法。主要有：存货的计价方法。主要有：个个别别计计价价法法、先先进进先先出出法法、加加权权平平均均法法、移移动动加加权权平平均法、计划成本法、进销差价法等。均法、计划成本法、进销差价法等。3、案例、案例中级财务会计教师朱美玲【案例【案例1】某企业】某企业201年年7月月1日结存日结存A材料材料100Kg，实际成本实际成本10元元/Kg；7月月10日和日和18日分别购入该材料日分别购入该材料300Kg和和200Kg，实际成本分别为，实际成本分别为12元元/Kg和和13元元

84、/Kg，7月月13日厂部领用材料日厂部领用材料180Kg，7月月27日车间日车间领用材料领用材料270Kg。要求：分别用先进先出法、加权平均法、移动加权平要求：分别用先进先出法、加权平均法、移动加权平均法计算发出材料的实际成本。均法计算发出材料的实际成本。中级财务会计教师朱美玲案例案例1之解法之解法（1）先进先出法）先进先出法 是以先购入或制成的存货应该先发出这样一种存货实物流转假设为前提，对发出存货是以先购入或制成的存货应该先发出这样一种存货实物流转假设为前提，对发出存货进行计价的一种方法。进行计价的一种方法。201摘要摘要收入收入发出发出结结存存月月日日数量数量单单价价金金额额数数量量单单

85、价价金金额额数量数量单单价价金额金额71结存结存10010100010购入购入3001236001003001012460013发出发出100801012196022012264018购入购入2001326002202001213524027发出发出220501213329015013195031合计合计500620045052501950中级财务会计教师朱美玲案例1之解法（3）加权平均法）加权平均法又称全月一次加权平均法，指以本月全部收货数加月初存货数量作为又称全月一次加权平均法，指以本月全部收货数加月初存货数量作为权数，去除本月全部收货成本加上月初存货成本，计算出存货的加权平均成权数，去除

86、本月全部收货成本加上月初存货成本，计算出存货的加权平均成本，从而确定存货的发出和库存成本。本，从而确定存货的发出和库存成本。AA材料平均单位成本材料平均单位成本=（月初结存金额本月入库金额）（月初结存金额本月入库金额）（月初结存数量本月入库数量）（月初结存数量本月入库数量）=（100036002600）（100300200）=12中级财务会计教师朱美玲案例1之解法（4）移动平均法）移动平均法又称移动加权平均法，指本次收货的成本加原库存的成又称移动加权平均法，指本次收货的成本加原库存的成本，除以本次存货的数量加原存货的数量，据以计算加权单价，本，除以本次存货的数量加原存货的数量，据以计算加权单价

87、，并对发出存货进行计价的一种方法。并对发出存货进行计价的一种方法。A材料每批入库后平均单位成本材料每批入库后平均单位成本=（入库前结存本批入库）金额（入库前结存本批入库）金额（入库前结（入库前结存本批入库）数量存本批入库）数量=（10003600）（100300）=11.5中级财务会计教师朱美玲二、存货的计量二、存货的计量4、三种主要方法之比较、三种主要方法之比较主要方法主要方法优点优点缺点缺点先进先出法先进先出法符符合合实实物物流流转转过程；过程；期期末末存存货货成成本本比比较较接接近近现现行行市市价；价；企业不能随意企业不能随意挑选存货计价以挑选存货计价以调整当期利润。调整当期利润。工作比

88、较繁琐；工作比较繁琐；不太符合配比。不太符合配比。物价上涨时，会物价上涨时，会高估当期利润和高估当期利润和库存存货的价值；库存存货的价值；反之会低估。反之会低估。加权平均法加权平均法比比 较较 简简单；单；对存货成对存货成本的分摊较为本的分摊较为折中。折中。平时无法从账平时无法从账上提供发、存上提供发、存存货的单价及存货的单价及金额，不利于金额，不利于加强存货管理。加强存货管理。移动平均法移动平均法能使管理当局及时能使管理当局及时了解存货结存情况；了解存货结存情况；计算的单位成本以计算的单位成本以及发出和结存的存货及发出和结存的存货成本比较客观。成本比较客观。每每次次收收货货都都计计算算平平均

89、单价，工作量较大；均单价，工作量较大；对收发货较频繁的对收发货较频繁的企业不适用。企业不适用。中级财务会计教师朱美玲5、各种存货计价方法的影响及选择、各种存货计价方法的影响及选择（1）影响）影响对企业财务状况、利润、所得税、现金流量等产生一定影响。对企业财务状况、利润、所得税、现金流量等产生一定影响。项目项目方法方法先进先出法先进先出法后进先出法后进先出法加权平均法加权平均法移动平均法移动平均法未扣材料成本前利润总额未扣材料成本前利润总额30000300003000030000发出材料成本发出材料成本5250560054005367利润总额利润总额24750244002460024633所得税

90、所得税8167.50805281188128.89净利润净利润16582.50163481648216504.11期末材料成本期末材料成本1950160018001833支付所得税流出现金支付所得税流出现金8167.50805281188128.89（2）选择）选择应充分考虑每一种计价方法对企业利润、财务状况、现金流量的影响，应充分考虑每一种计价方法对企业利润、财务状况、现金流量的影响，结合企业的实际情况，决定采用何种计价方法。但一旦选择某种方法以后不得随意变更。结合企业的实际情况，决定采用何种计价方法。但一旦选择某种方法以后不得随意变更。 中级财务会计教师朱美玲（一）实际成本法与计划成本法（

91、一）实际成本法与计划成本法1、各自应设置的账户、各自应设置的账户2、各自的账务处理，包括取得、发出的处理。、各自的账务处理，包括取得、发出的处理。3、计划成本法下：、计划成本法下：计算材料成本差异率及发出材料应负担的差异；计算材料成本差异率及发出材料应负担的差异；月末结转发出材料应负担的差异的处理月末结转发出材料应负担的差异的处理（二）（二）进销差价法或零售价法进销差价法或零售价法（三）低值易耗品和包装物（三）低值易耗品和包装物（四）存货清查（四）存货清查三、原材料核算三、原材料核算中级财务会计教师朱美玲（一）实际成本法与计划成本法（一）实际成本法与计划成本法w1、各自应设置的账户（以外购材料

92、为例）、各自应设置的账户（以外购材料为例）w（1）实际成本法：）实际成本法：w原材料（实）、原材料（实）、w在途物资、在途物资、w应交税费（应交增值税应交税费（应交增值税进项税额）、应付账款等进项税额）、应付账款等w（2）计划成本法：）计划成本法：w原材料（计）、原材料（计）、w物资采购、物资采购、w材料成本差异、应交税费（应交增值税材料成本差异、应交税费（应交增值税进进项额）、项额）、w应付账款等应付账款等中级财务会计教师朱美玲（一）实际成本法与计划成本法（一）实际成本法与计划成本法2、计划成本法需注意几点、计划成本法需注意几点（1）组成内容）组成内容应与实际成本的构成一致。应与实际成本的构

93、成一致。（2）材料成本差异）材料成本差异材料实际成本与计划成本之差。材料实际成本与计划成本之差。*注意注意:收入差异收入差异:(不需计算不需计算)A、超支差异、超支差异实际成本大于计划成本之差实际成本大于计划成本之差借方；借方；B、节节约约差差异异实实际际成成本本小小于于计计划划成成本本之之差差。-贷贷方方（3）材材料料的的实实际际成成本本=计计划划成成本本+超超支支差差异异（节节约约差差异）异）中级财务会计教师朱美玲（一）实际成本法与计划成本法（一）实际成本法与计划成本法（4）计算公式：计算公式：(发出差异的计算发出差异的计算)A、材料成本差异率材料成本差异率=（ 期期 初初 结结 存存 材

94、材 料料 本本 期期 入入 库库 材材 料料 ） *成成 本本 差差 异异 （期初结存材料本期入库材料）计划成本（期初结存材料本期入库材料）计划成本100%其中：正数其中：正数表示超支差异率表示超支差异率负数负数表示节约差异率。表示节约差异率。上上述述两两项项差差异异全全部部计计入入-材材料料成成本本差差异异贷贷方方节节约约用用红字红字,超支用蓝字超支用蓝字注意：注意：入入库库材材料料的的计计划划成成本本不不包包括括暂暂估估入入账账材材料料的的计计划划成本。成本。B、本期发出存货应负担差异、本期发出存货应负担差异=发出材料的计划成本发出材料的计划成本材料成本差异材料成本差异率率中级财务会计教师

95、朱美玲3、案例、案例【案例【案例2】某企业】某企业201年年1月月1日日“原材料原材料”期初余额为期初余额为40000元，元，“物资成本差异物资成本差异”为借方余额为借方余额800元，单位计元，单位计划成本为划成本为10元；元；1月月5日购进商品日购进商品1000Kg，增值税专用，增值税专用发票注明价款为发票注明价款为10000元，增值税元，增值税1700元，另支付运元，另支付运杂费杂费500元，材料已入库；元，材料已入库；1月月12日生产产品领用该材日生产产品领用该材料料500Kg，车间管理领用，车间管理领用100Kg，厂部领用，厂部领用200Kg；1月月20日购进材料日购进材料5000Kg

96、，增值税专用发票注明价款为，增值税专用发票注明价款为48900元，增值税元，增值税8313元，材料已验收入库。元，材料已验收入库。要求：分别采用计划成本法和实际成本法要求：分别采用计划成本法和实际成本法(发出存货成本发出存货成本采用加权平均法计算采用加权平均法计算)核算。核算。中级财务会计教师朱美玲1.5.实际成本核算实际成本核算:借：原材料借：原材料10500应交税费应交税费增增(进进)1700贷：银行存款贷：银行存款122001.12.不做分录，月末再做。不做分录，月末再做。1.20.借：原材料借：原材料48900应交税费应交税费增增(进进)8313贷：银行存款贷：银行存款572131.3

97、1.加权平均单位成本加权平均单位成本=（408001050048900）（400010005000）=10.02中级财务会计教师朱美玲w1.31.w发出存货应负担的成本发出存货应负担的成本w产品：产品：50010.02=5010w车间：车间：10010.02=1002w厂部：厂部：20010.02=2004w借：生产成本借：生产成本5010w制造费用制造费用1002w管理费用管理费用2004w贷：原材料贷：原材料8016中级财务会计教师朱美玲案例之答案案例之答案(2)计划成本法计划成本法1.5借：物资采购借：物资采购10500应交税费应交税费增（进）增（进）1700贷：银行存款贷：银行存款12

98、200借：原材料借：原材料10000材料成本差异材料成本差异500贷：物资采购贷：物资采购105001.12借：生产成本借：生产成本5000制造费用制造费用1000管理费用管理费用2000贷：原材料贷：原材料80001.20借：物资采购借：物资采购48900 应交税费应交税费增（进）增（进）8 3138 313贷：贷：银行存款银行存款 57 213 57 213中级财务会计教师朱美玲案例之答案案例之答案(2)计划成本法计划成本法1.20借：原材料借：原材料50000贷：物资采购贷：物资采购48900材料成本差异材料成本差异11001.31：物资成本差异率物资成本差异率=（8005001100）

99、（400001000050000）100%=0.2%借：生产成本借：生产成本10制造费用制造费用2管理费用管理费用4贷：材料成本差异贷：材料成本差异161.31原材料实际成本原材料实际成本=92000+184=92184中级财务会计教师朱美玲（三）特殊存货（三）特殊存货1、周转材料、周转材料-低值易耗品低值易耗品（1）含义含义 （2 2）特点：共性）特点：共性同属劳动资料与固定资产相比同属劳动资料与固定资产相比价值低核算与管理区别使用期限较短易存货易损坏价值低核算与管理区别使用期限较短易存货易损坏 （3 3）核算取得时与原材料核算方法相同）核算取得时与原材料核算方法相同 使用时使用时考虑摊销方

100、法考虑摊销方法 摊销方法摊销方法 - -一次摊销（常用）一次摊销（常用） 分次摊销法分次摊销法 中级财务会计教师朱美玲（三）特殊存货（三）特殊存货（4）案例）案例【案例【案例3】某企业管理部】某企业管理部门领用低值易耗品一批，门领用低值易耗品一批，计划成本计划成本1000元，成本元，成本差异率为差异率为2%，采用一次，采用一次摊销法。摊销法。借：管理费用借：管理费用1020贷：周转材料贷：周转材料-低值易耗品低值易耗品1000贷：贷：物资成本差异物资成本差异20【案例【案例4】某企业车间领用低值】某企业车间领用低值易耗品一批，实际成本易耗品一批，实际成本6000元，元，可用可用6个月，采用分次

101、摊销法。个月，采用分次摊销法。借：制造成费用借：制造成费用6000贷：贷：周转材料周转材料-低值易耗低值易耗品品6000若：报废时收回残料若：报废时收回残料500元元借：原材料借：原材料500贷：贷：制造费用制造费用500中级财务会计教师朱美玲（三）特殊存货（三）特殊存货2、周转材料、周转材料-包装物包装物（1）含义）含义（2）内容）内容作为产品组成部分作为产品组成部分属于包装物范围属于包装物范围随同商品出售不单独计价随同商品出售不单独计价随同商品出售单独计价随同商品出售单独计价出租或出借出租或出借各种包装材料各种包装材料原材料原材料不属于包装物范围不属于包装物范围用于储存和保管且不出售用于储

102、存和保管且不出售固定资产或低值易耗品固定资产或低值易耗品单独列作企业商品产品的自制单独列作企业商品产品的自制包装物包装物库存商品库存商品中级财务会计教师朱美玲（三）特殊存货（三）特殊存货（3 3）核算）核算 生产领用生产领用计入计入“生产成本生产成本” ” 随同商品出售不单独计价随同商品出售不单独计价计入计入“销售费用销售费用”借：借：生产成本生产成本/ /销售费用销售费用贷：周转材料贷：周转材料-包装物包装物 物资成本差异物资成本差异 随同商品出售单独计价随同商品出售单独计价计入计入“其他业务收入其他业务收入”借：银行存款借：银行存款贷：其他业务收入贷：其他业务收入应交税费应交税费应交增值税

103、（销项税额）应交增值税（销项税额）借：其他业务成本借：其他业务成本贷：周转材料贷：周转材料-包装物包装物材料成本差异材料成本差异中级财务会计教师朱美玲出租出借包装物出租出借包装物出租包装物出租包装物租金收入计入租金收入计入“其他业务收入其他业务收入”摊销包装物计入摊销包装物计入“其他业务成本其他业务成本”出借包装物出借包装物摊销包装物计入摊销包装物计入“销售费用销售费用”明细科目明细科目库存已用包装物库存已用包装物库存未用包装物库存未用包装物出租包装物出租包装物出借包装物出借包装物包装物摊销等包装物摊销等3、工程物资、工程物资不属于存货不属于存货 中级财务会计教师朱美玲四、存货期末计价四、存货

104、期末计价（二）存货清查（二）存货清查分两步：审批前和审批后的处理分两步：审批前和审批后的处理1、盘盈、盘盈2、盘亏或毁损、盘亏或毁损审批前：借：待处理财产损溢审批前：借：待处理财产损溢贷：原材料贷：原材料应交税费应交税费增（进项税额转出）增（进项税额转出）审批后：审批后：借：其他应收款（赔款）借：其他应收款（赔款）管理费用（管理不善造成）管理费用（管理不善造成）营业外支出（非常损失）营业外支出（非常损失）贷：待处理财产损溢贷：待处理财产损溢中级财务会计教师朱美玲（三）存货的后续计量三）存货的后续计量2 2、按成本与可变现净值孰低进行期末计量、按成本与可变现净值孰低进行期末计量 中级财务会计教师

105、朱美玲3、可变现净值的确定、可变现净值的确定（1）不同存货构成不同）不同存货构成不同商品存货商品存货材料存货材料存货（2）估计售价的选择）估计售价的选择合同价格合同价格一般销售价格一般销售价格（3）可变现净值的确凿证据）可变现净值的确凿证据中级财务会计教师朱美玲（4）表明可变现净值低于成本的迹象）表明可变现净值低于成本的迹象1）该存货的市场价格持续下跌，并且在可预见）该存货的市场价格持续下跌，并且在可预见的未来无回升的希望；的未来无回升的希望；2）企业使用该项原材料生产的产品的成本大于）企业使用该项原材料生产的产品的成本大于产品的销售价格；产品的销售价格；3）企业因产品更新换代，原有库存原材料

106、已不）企业因产品更新换代，原有库存原材料已不适应新产品的需要，而该原材料的市场价格又低于适应新产品的需要，而该原材料的市场价格又低于其账面成本；其账面成本；4）因企业所提供的商品或劳务过时或消费者偏）因企业所提供的商品或劳务过时或消费者偏好改变而使市场的需求发生变化，导致市场价格逐好改变而使市场的需求发生变化，导致市场价格逐渐下跌；渐下跌；5）其他足以证明该项存货实质上已经发生减值）其他足以证明该项存货实质上已经发生减值的情形。的情形。中级财务会计教师朱美玲（5）表明可变现净值为零的迹象）表明可变现净值为零的迹象1）已霉烂变质的存货；）已霉烂变质的存货；2）已过期且无转让价值的存货；）已过期且

107、无转让价值的存货；3）生产中已不再需要，并且已无使用价值）生产中已不再需要，并且已无使用价值和转让价值的存货；和转让价值的存货；4）其他足以证明已无使用价值和转让价值）其他足以证明已无使用价值和转让价值的存货。的存货。 中级财务会计教师朱美玲4、存货跌价准备的计提与转回、存货跌价准备的计提与转回（1）成本与可变现净值进行比较）成本与可变现净值进行比较成本可变现净值成本可变现净值计提跌价准备计提跌价准备成本可变现净值成本可变现净值不计提跌价准备不计提跌价准备或转回跌价准备或转回跌价准备（2）不同计提方法）不同计提方法单项、类别、合并单项、类别、合并（3）转回的条件）转回的条件中级财务会计教师朱美

108、玲举例：可变现净值的确定举例：可变现净值的确定资料1：假定A公司205年12月31日库存W型机器12台，成本（不含增值税）为372万元，单位成本为31万元。 205年11月1日与B公司签订的销售合同约定，206年1月20日，A公司应按每台30万元的价格（不含增值税）向B公司提供W型机器12台。中级财务会计教师朱美玲举例：可变现净值的确定举例：可变现净值的确定资料资料2：A公司销售部门提供的资料表明，公司销售部门提供的资料表明，向长期客户向长期客户B公司销售的公司销售的W型机器的型机器的平均运杂费等销售费用为平均运杂费等销售费用为0.12万元万元/台；台；向其他客户销售向其他客户销售W型机器的平

109、均运杂费等型机器的平均运杂费等销售费用为销售费用为0.1万元万元/台。台。205年年12月月31日，日，W型机器的市场型机器的市场销售价格为销售价格为32万元万元/台。台。中级财务会计教师朱美玲举例：可变现净值的确定举例：可变现净值的确定分析：在本例中，能够证明W型机器的可变现净值的确凿证据 1）A公司与B公司签订的有关W型机器的销售合同 2）市场销售价格资料 3）账簿记录 4）A公司销售部门提供的有关销售费用的资料等。中级财务会计教师朱美玲分析：分析：根据该销售合同规定，库存的根据该销售合同规定，库存的12台台W型机型机器的销售价格全部由销售合同约定。器的销售价格全部由销售合同约定。在这种情

110、况下，在这种情况下，W型机器的可变现净值应型机器的可变现净值应以销售合同约定的价格以销售合同约定的价格30万元万元/台为基础确定。台为基础确定。W型机器的可变现净值型机器的可变现净值3012-0.1212360-1.44358.56（万元）低于（万元）低于W型机器的成型机器的成本（本（372万元），应按其差额万元），应按其差额13.44万元计提存万元计提存货跌价准备（假定以前未对货跌价准备（假定以前未对W型机器计提跌价型机器计提跌价准备）。如果准备）。如果W型机器的成本为型机器的成本为350万元，不万元，不需计提跌价准备。需计提跌价准备。中级财务会计教师朱美玲（四）存货的披露（四）存货的披露1

111、、各类存货的期初和期末账面价值。、各类存货的期初和期末账面价值。2、确定发出存货成本所采用的方法。、确定发出存货成本所采用的方法。3、存货可变现净值的确定依据，存、存货可变现净值的确定依据，存货跌价准备的计提方法，当期计提的货跌价准备的计提方法，当期计提的存货跌价准备的金额，当期转回的存存货跌价准备的金额，当期转回的存货跌价准备的金额，以及计提和转回货跌价准备的金额，以及计提和转回的有关情况。的有关情况。4、用于担保的存货账面价值。、用于担保的存货账面价值。中级财务会计教师朱美玲（三）（三）存货期末计价原则及帐务处理存货期末计价原则及帐务处理1、含义、含义指对期末存货按照成本与可变现指对期末存

112、货按照成本与可变现净值净值(NetRealizableValue)两者中较低者作两者中较低者作为其结存价值（即在资产负债表中反映的存为其结存价值（即在资产负债表中反映的存货）的计价方法。其中：货）的计价方法。其中：（1）成本成本是指存货的历史成本；是指存货的历史成本；（2）可变现净值）可变现净值指在正常生产经营过指在正常生产经营过程中，以预计售价减预计完工成本以及销售程中，以预计售价减预计完工成本以及销售所必须的估计费用后的价值。所必须的估计费用后的价值。中级财务会计教师朱美玲2、可变现净值的确定可变现净值的确定以取得的可靠证据为基础，以取得的可靠证据为基础，并且考虑持有存货的目的、资产负债表

113、日后事项的影并且考虑持有存货的目的、资产负债表日后事项的影响等因素。响等因素。（1）用于生产而持有的材料等用于生产而持有的材料等材料价格材料价格（2）为执行销售合同或者劳务合同而持有的存货）为执行销售合同或者劳务合同而持有的存货合同价格合同价格(不扣减相关费用）不扣减相关费用）（3）企业持有存货的数量多于销售合同订购数量，企业持有存货的数量多于销售合同订购数量，超出部分的存货超出部分的存货以一般销售价格为计量基础。以一般销售价格为计量基础。（4）用于出售的材料等）用于出售的材料等市场价格。市场价格。（5）有合同约定的存货）有合同约定的存货合同价作为计算基础合同价作为计算基础可变现净值的计算可变

114、现净值的计算=存存货货的的估估计计售售价价至至完完工工估估计计将将要要发发生生的的成成本本估估计计的销售费用的销售费用相关的税金相关的税金中级财务会计教师朱美玲3、存货跌价准备的计提、存货跌价准备的计提需注意几点需注意几点 （1）计提方法：单项（我国）、合并、类别计提。）计提方法：单项（我国）、合并、类别计提。（2）存货跌价损失）存货跌价损失计入计入“资产减值损失资产减值损失”借方或贷方。借方或贷方。（3）每一会计期末应提准备）每一会计期末应提准备必须考虑计提前的余额。必须考虑计提前的余额。若应提大于计提前的贷方余额若应提大于计提前的贷方余额应按差额补提跌价准备：应按差额补提跌价准备：借：资产

115、减值损失借：资产减值损失计提的存货跌价准备计提的存货跌价准备贷：存货跌价准备贷：存货跌价准备如以后存货价值得以恢复如以后存货价值得以恢复应冲减跌价准备至零为限应冲减跌价准备至零为限借：存货跌价准备借：存货跌价准备贷：资产减值损失贷：资产减值损失计提的存货跌价准备计提的存货跌价准备（4）生产领用、出售、抵偿等已计提跌价准备的存货）生产领用、出售、抵偿等已计提跌价准备的存货不同时调整已计提跌价准备，待年度终了再予以调整。不同时调整已计提跌价准备，待年度终了再予以调整。中级财务会计教师朱美玲4、存货减值案例【案例【案例5】某企业采用某企业采用“成本与可变现成本与可变现净值孰低法净值孰低法”进行存货的

116、期末计价，进行存货的期末计价，2000年末，存货的账面成本为年末，存货的账面成本为11万元，万元，预计可变现净值为预计可变现净值为8万元，则应提的跌万元，则应提的跌价准备为价准备为3万元。万元。2001年年末该存货的年年末该存货的预计可变现净值为预计可变现净值为6万元；万元；2002年年末年年末该存货的预计可变现净值为该存货的预计可变现净值为12万元万元。要求：做有关会计分录。要求：做有关会计分录。中级财务会计教师朱美玲答案答案(万元万元) 00年年末年年末减值减值3万元万元借：资产减值损失借：资产减值损失3贷：存货跌价准备贷：存货跌价准备301年年末年年末继续减值继续减值2万元万元应补提跌价

117、准备应补提跌价准备=（116）3=2借：资产减值损失借：资产减值损失2贷：存货跌价准备贷：存货跌价准备202年年末年年末增值增值6万元万元只能恢复已计提跌价准备只能恢复已计提跌价准备5万元（至零为限）。万元（至零为限）。借：存货跌价准备借：存货跌价准备5贷：资产减值损失贷：资产减值损失5中级财务会计教师朱美玲第四章第四章:存货存货归纳归纳本章主要讲述本章主要讲述1、存货范围、存货范围哪些内容属于存货哪些内容属于存货2、存货实际成本的构成、存货实际成本的构成取得存货的入帐价值，取得存货的入帐价值，分制造业和商业分制造业和商业3、存货流转假设、存货流转假设发出存货成本的计价方法发出存货成本的计价方

118、法4、存货核算方法、存货核算方法实际成本法和计划成本法、零实际成本法和计划成本法、零售价法售价法5、特殊存货、特殊存货低值易耗品和包装物的核算（略）低值易耗品和包装物的核算（略）6、存货盘存方法、存货清查及期末存货计价（成本、存货盘存方法、存货清查及期末存货计价（成本与可变现净值孰低法与可变现净值孰低法计提计提“存货跌价准备存货跌价准备”）中级财务会计教师朱美玲融工具确认和计量融工具确认和计量w金融工具系列准则 -金融工具确认和计量（CAS22） -金融资产转移 （CAS23） -套期保值 （CAS24） -金融工具列报 （CAS37中级财务会计教师朱美玲 q涉及的主要概念涉及的主要概念q规定

119、范围规定范围q金融资产和金融负债分类和计量金融资产和金融负债分类和计量q金融资产减值金融资产减值第五章第五章:金融资产金融资产中级财务会计教师朱美玲 q一、主要概念一、主要概念v 金融工具金融工具v 金融资产金融资产v 金融负债金融负债v 权益工具权益工具v 衍生工具衍生工具中级财务会计教师朱美玲 金融工具： 是指形成一个企业的金融资产，并形成其他单位的金融负债或权益工具的合同合同。 甲公司：甲公司： 乙公司：乙公司： 发行公司债券 债券投资 （金融负债）（金融负债） （金融资产）（金融资产） 发行公司普通股 股权投资 （权益工具）（权益工具） （金融资产）（金融资产）企业用于投资、融资、风企

120、业用于投资、融资、风险管理的工具等险管理的工具等中级财务会计教师朱美玲 基本金融工具金融工具 衍生(金融)工具现金现金应收款项应收款项应付款项应付款项债券投资债券投资股权投资等股权投资等金融期货金融期权金融互换金融远期净额结算的商品期货等价值衍生价值衍生/净投资很少或零净投资很少或零/未来交未来交割割中级财务会计教师朱美玲 二、规定范围（第四条）二、规定范围（第四条）不涉及的内容或业务不涉及的内容或业务v 长期股权投资准则规定的股权投资长期股权投资准则规定的股权投资v 股份支付股份支付v 债务重组债务重组v 金融资产转移金融资产转移v 套期保值套期保值v 权益工具权益工具v 保险合同，租赁合同

121、，等等。保险合同，租赁合同，等等。 中级财务会计教师朱美玲 金融资产和金融负债的分类金融资产和金融负债的分类（基于相（基于相关性和风险管理角度）关性和风险管理角度）5、其他金融负债、其他金融负债1、以公允价值计量且其变动计入、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产和金融负债当期损益的金融资产和金融负债（交易性和指定为两类）（交易性和指定为两类）2、持有至到期投资、持有至到期投资3、贷款和应收款项、贷款和应收款项4、可供出售金融资产、可供出售金融资产金金融融资资产产和和金金融融负负债债中级财务会计教师朱美玲 v以公允价值计量且其变动以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产计入当期损益的

122、金融资产“交易性金融资产交易性金融资产”直接指定为以公允价值计量且其直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产变动计入当期损益的金融资产（1） 为赚取价差为目为赚取价差为目的所购的有活跃市场报的所购的有活跃市场报价的股票价的股票/债券债券/基金投基金投资等。资等。（2 2）有效套期工具以）有效套期工具以外的衍生工具，如期货外的衍生工具，如期货等等 解决解决“会计不匹配会计不匹配”: 比如，比如，金融资产划分为可供出售金融资产划分为可供出售,而而相关负债却以摊余成本计量相关负债却以摊余成本计量,指定后通常能提供更相关的信指定后通常能提供更相关的信息息; 又如又如, 为了避免涉及复杂为

123、了避免涉及复杂的套期有效性测试等中级财务会计教师朱美玲 v “持有至到期投资持有至到期投资”债权投资债权投资到期日固定到期日固定回收金额固定或可确定回收金额固定或可确定企业有明确意图和能力持有至到期企业有明确意图和能力持有至到期有活跃市场有活跃市场例如：（1）符合以上条件的债券投资等（2）政府债券、公共部门和金融机构债券、公司债券等特特征征中级财务会计教师朱美玲 v 贷款和应收款项回收金额固定或可确定回收金额固定或可确定无活跃市场无活跃市场特特征征商业银行贷出款项商业银行贷出款项商业购入贷款商业购入贷款商业银行所持商业银行所持没没有活跃市有活跃市场债券场债券/ /票据票据工商企业应收账款等工商

124、企业应收账款等例例:符合以上条件符合以上条件的的中级财务会计教师朱美玲 v 出于风险管理考虑等出于风险管理考虑等 直接指定的可供出直接指定的可供出售金融资产售金融资产贷款和应收款项、持有至到期投资、贷款和应收款项、持有至到期投资、以公允价值计量且其变动计入当期以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产损益的金融资产以外的金融资产 在在活跃市场上有报价的债券投活跃市场上有报价的债券投资资 在活跃市场上有报价的股票投在活跃市场上有报价的股票投资资 、基金投资等等、基金投资等等“可供出售金融资产可供出售金融资产”中级财务会计教师朱美玲 三、三、金融资产和金融负债的计量金融资产和金融负

125、债的计量 类别初始计量后续计量1、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产和金融负债公允价值,交易费用计入当期损益公允价值,变动计入当期损益2、持有至到期投资公允价值，交易费用计入初始入账金额，构成成本组成部分摊余成本3、贷款和应收款项4、可供出售金融资产公允价值,变动计入权益5、其他金融负债摊余成本或其他基础中级财务会计教师朱美玲 v金融资产金融资产重分类重分类1 1、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产2、持有至到期投资3 3、贷款和应收款项、贷款和应收款项4、可供出售金融资产X XX XX X其他三类之间不能随意重分类中级财务会计

126、教师朱美玲 以公允价值计量且其变动计入当期损益 的金融资产的会计处理1.20X6年年1月月1日日,购入债券：面值购入债券：面值100，利，利率率3%,划分为划分为交易性金融资产。取得时，支交易性金融资产。取得时，支付价款付价款103（含已宣告发放利息（含已宣告发放利息3），另支付），另支付交易费用交易费用2。（初始计量）。（初始计量）借：交易性金融资产借：交易性金融资产103投资收益投资收益2贷：银行存款贷：银行存款105中级财务会计教师朱美玲 2.20X6年年1月月5日，收到最初支付价款中所日，收到最初支付价款中所含利息含利息3借：银行存款借：银行存款3贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产3

127、3.20X6年年12月月31日，债券公允价值为日，债券公允价值为110（后续计量）（后续计量）借：交易性金融资产借：交易性金融资产10贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益10中级财务会计教师朱美玲 4.20X7年年1月月5日，收到日，收到X6年利息年利息借：银行存款借：银行存款3贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产35.20X7年年10月月6日，将该债券处置（售价日，将该债券处置（售价120）借：银行存款借：银行存款120公允价值变动损益公允价值变动损益4贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产107投资收益（投资收益（120-103）17中级财务会计教师朱美玲 持有至到期投资会计处理 摊余成

128、本计量金融资产摊余成本金融资产摊余成本=初始确认金额初始确认金额-已偿还本金已偿还本金+-累计摊销额累计摊销额-已发生的减值损失已发生的减值损失中级财务会计教师朱美玲 例1 20X0年初，甲公司购买了一项债券，剩余年限5年，划分为持有至到期投资,公允价值为90,交易费用为5，每年按票面利率可收得固定利息4。该债券在第五年兑付(不能提前兑付)时可得本金110. 在初始确认时,计算实际利率如下: 4*(1+r) + 4*(1+r) + 114*(1+r) =95 计算结果：r6.96%-1-2-5中级财务会计教师朱美玲年份年份年初摊年初摊余成本余成本a a实际利实际利息息b=a*rb=a*r名义名

129、义利息利息c c年末摊年末摊余成本余成本d d=a+b-c=a+b-c20X0 956.61497.6120X1 97.616.794100.4120X2 100.416.994103.3920X3 103.397.194106.5820X4 106.587.424+110 0中级财务会计教师朱美玲1、购入时： 借：持有至到期投资 95 贷：银行存款 952、第一年：收利息时： 借：银行存款 4 持有至到期投资 2.61 贷：投资收益 6.61 （每年同）中级财务会计教师朱美玲3、第五年：收利息（同前）： 借：银行存款 4 持有至到期投资 3.42 贷：投资收益 7.42兑付时： 借：银行存款

130、 110 贷：持有至到期投资 110中级财务会计教师朱美玲 贷款和应收款项的会计处理贷款和应收款项的会计处理 可供出售金融资产的会计处理可供出售金融资产的会计处理-按实际利率法按实际利率法,采用摊余成本计量采用摊余成本计量(类似于持有至到期投资的后续计量类似于持有至到期投资的后续计量)-贷款减值的会计处理贷款减值的会计处理(参见金融资产减值部分的说明参见金融资产减值部分的说明)中级财务会计教师朱美玲 实际利率法的适用性实际利率法的适用性1、一般工商企业的期限短、不附息应收账、一般工商企业的期限短、不附息应收账款，款，基于基于重要性重要性原则，可不按实际利率法确原则，可不按实际利率法确定摊余成本

131、定摊余成本2、商业银行等金融企业的贷款或类似债权，商业银行等金融企业的贷款或类似债权，如名义利率和实际利率相差很小，且货币如名义利率和实际利率相差很小，且货币市市场基准利率变动也不大，可按名义利率场基准利率变动也不大，可按名义利率确定摊余成本确定摊余成本中级财务会计教师朱美玲 四、金融资产减值四、金融资产减值（一）需要进行减值测试的金融资产（一）需要进行减值测试的金融资产- 交易性金融资产交易性金融资产以外以外的金融资产：的金融资产： (1) (1)持有至到期投资持有至到期投资2 2、 摊余成本计量摊余成本计量 (2) (2)贷款和应收款项贷款和应收款项3 3、 (3) (3)可供出售的金融资

132、产可供出售的金融资产4 4、（二）金融资产减值损失的确认（二）金融资产减值损失的确认 有客观证据（有客观证据（P104 P104 第四十一条）第四十一条） 中级财务会计教师朱美玲摊余成本计量的金融资产减值损失摊余成本计量的金融资产减值损失= = 金融资产的期末账面价值金融资产的期末账面价值- -预计未来现金流量预计未来现金流量现值现值 中级财务会计教师朱美玲1、单项金额重大且发生损失的: 以此项债权账面价值-未来现金流量折现差额确认减值损失，计提坏账准备 2、其他：以组合方式减值测试，以以前实际损失率结合当前确定计提坏账比率。具体可用方法没有规定（三）一般工商企业（三）一般工商企业应收款项应收

133、款项期末坏账损期末坏账损失计量（见应用指南）失计量（见应用指南）中级财务会计教师朱美玲w第一节：以公允价值计量且变动计入当期损益的金融第一节：以公允价值计量且变动计入当期损益的金融资产资产w金融资产的内容金融资产的内容w：w库存现金、应收账款、应收票据库存现金、应收账款、应收票据w、贷款、其他应收款、应收利息、贷款、其他应收款、应收利息、w债权投资、股权投资、基金投资、衍生金融资产等，债权投资、股权投资、基金投资、衍生金融资产等，w*:取得金融资产在初始确认时分以下几类：取得金融资产在初始确认时分以下几类：w1、以公允价值计量且变动计入当期损益的金融资产、以公允价值计量且变动计入当期损益的金融

134、资产w2、持有至到期投资、持有至到期投资w3、贷款和应收账款、贷款和应收账款w4、可供出售的金融资产、可供出售的金融资产中级财务会计教师朱美玲金融资产的分类一旦确定，不得随意改变。金融资产的分类一旦确定，不得随意改变。企业在初始确认时将某金融资产或某金融负债划分企业在初始确认时将某金融资产或某金融负债划分为：为：*：以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或：以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债后，不能重分类为其他类金融资产或金融负债；金融负债后，不能重分类为其他类金融资产或金融负债；其他类金融资产或金融负债也不能重分类为：其他类金融资产或金融负债也不能重分类为：以公允价

135、值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债。融负债。持有至到期投资、持有至到期投资、贷款和应收款项、贷款和应收款项、可供出售金融资产等三类金融资产之间，也不得随意可供出售金融资产等三类金融资产之间，也不得随意重分类。重分类。中级财务会计教师朱美玲中级财务会计教师朱美玲w【例题】关于金融资产的重分类，下列说法中【例题】关于金融资产的重分类，下列说法中正确的有（）。正确的有（）。A.以公允价值计量且其变动计入当期损以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产不能重分类为持有至到期投资益的金融资产不能重分类为持有至到期投资wB.以公允价值计量且其变

136、动计入当期损益以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产可以重分类为持有至到期投资的金融资产可以重分类为持有至到期投资wC.持有至到期投资不能重分类为以公允持有至到期投资不能重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产价值计量且其变动计入当期损益的金融资产wD.持有至到期投资可以重分类为以公允价持有至到期投资可以重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产值计量且其变动计入当期损益的金融资产【答案】【答案】AC中级财务会计教师朱美玲一、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资一、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产概述产概述以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资

137、产以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，可以进一步划分为交易性金融资产和直接指定为以公，可以进一步划分为交易性金融资产和直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。（一）交易性金融资产（一）交易性金融资产:1.近期内出售的金融资产。近期内出售的金融资产。例如，企业以赚取差价为目的从二级市例如，企业以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券、基金等，就属于交易性金融资产。场购入的股票、债券、基金等，就属于交易性金融资产。2.衍生工具不作为有效套期工具的衍生工具不作为有效套期工具的也应当划分为交易性金融资产或金融负债也应当划分为交易性金

138、融资产或金融负债。中级财务会计教师朱美玲（二）直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益二）直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的的金融资产，主要是指企业基于风险管理、战略投资需要等而金融资产，主要是指企业基于风险管理、战略投资需要等而将其直接指定为以公允价值计量且其公允价值变动计入当期将其直接指定为以公允价值计量且其公允价值变动计入当期损益的金融资产。损益的金融资产。中级财务会计教师朱美玲二、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计二、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处处理理（一）企业取得交易性金融资产（一）企业取得交易性金融资产借：交易性金融资产借：交

139、易性金融资产成本成本（公允价值）（公允价值）投资收益（发生的交易费用）投资收益（发生的交易费用）应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利）应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利）应收利息（已到付息期但尚未领取的利息）应收利息（已到付息期但尚未领取的利息）贷：银行存款等贷：银行存款等（二）持有期间的股利或利息（二）持有期间的股利或利息借：应收股利（被投资单位宣告发放的现金股利借：应收股利（被投资单位宣告发放的现金股利投资持投资持股比例）股比例）应收利息（资产负债表日计算的应收利息）应收利息（资产负债表日计算的应收利息）贷：投资收益贷：投资收益中级财务会计教师朱美玲（三）资产负债表日公允价值变动三）资产

140、负债表日公允价值变动1.公允价值上升公允价值上升借：交易性金融资产借：交易性金融资产公允价值变动公允价值变动贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益2.公允价值下降公允价值下降借：公允价值变动损益借：公允价值变动损益贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产公允价值变动公允价值变动（四）出售交易性金融资产（四）出售交易性金融资产借：银行存款等借：银行存款等贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产投资收益（差额，也可能在借方）投资收益（差额，也可能在借方）同时：同时：借：公允价值变动损益（原计入该金融资产的公允价值变借：公允价值变动损益（原计入该金融资产的公允价值变动）动）贷：投资收益贷：投资收益或：或：

141、借：投资收益借：投资收益贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益中级财务会计教师朱美玲【例题】【例题】2007年年5月，甲公司以月，甲公司以480万元购入乙公司股票万元购入乙公司股票60万股作为交易性金融资产，另支付手续费万股作为交易性金融资产，另支付手续费10万元，万元，2007年年6月月30日该股票每股市价为日该股票每股市价为7.5元，元，2007年年8月月10日，乙公司宣告分派现金股利，每股日，乙公司宣告分派现金股利，每股0.20元，元，8月月20日，日，甲公司收到分派的现金股利。至甲公司收到分派的现金股利。至12月月31日，甲公司仍持日，甲公司仍持有该交易性金融资产，期末每股市价为有该

142、交易性金融资产，期末每股市价为8.5元，元，2008年年1月月3日以日以515万元出售该交易性金融资产。假定甲公司每万元出售该交易性金融资产。假定甲公司每年年6月月30日和日和12月月31日对外提供财务报告。日对外提供财务报告。要求：要求：（1）编制上述经济业务的会计分录。）编制上述经济业务的会计分录。（2）计算该交易性金融资产的累计损益。）计算该交易性金融资产的累计损益。【答案】【答案】（1）编制上述经济业务的会计分录。）编制上述经济业务的会计分录。中级财务会计教师朱美玲w2007年年5月购入时月购入时w借：交易性金融资产借：交易性金融资产成本成本480w借：投资收益借：投资收益10贷：银行

143、存款贷：银行存款4902007年年6月月30日日w借：公允价值变动损益借：公允价值变动损益30480-60*7.5贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产公允价值变动公允价值变动302007年年8月月10日宣告分派时日宣告分派时w借：应收股利借：应收股利12(0.2*60)贷：投资收益贷：投资收益中级财务会计教师朱美玲w2007年年8月月20日收到股利时日收到股利时借：银行存款借：银行存款12w贷：应收股利贷：应收股利12w2007年年12月月31日日w借：交易性金融资产借：交易性金融资产公允价值变动公允价值变动60（608.5-450）贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益60w2008年年1

144、月月3日处置日处置借：银行存款借：银行存款515公允价值变动损益公允价值变动损益30贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产成本成本480交易性金融资产交易性金融资产公允价值变动公允价值变动30投资收益投资收益35中级财务会计教师朱美玲（2）计算该交易性金融资产的累计损益。）计算该交易性金融资产的累计损益。该交易性金融资产的累计损益该交易性金融资产的累计损益=-10-30+12+60-30+35=37万万元。元。【例例】207年年5月月13日，甲公司支付价款日，甲公司支付价款1000000元从二元从二级市场购入乙公司发行的股票级市场购入乙公司发行的股票100000股，每股价格股，每股价格10.60

145、元元（含已宣告但尚未发放的现金股利（含已宣告但尚未发放的现金股利0.60元），另支付交易费用元），另支付交易费用1000元。甲公司将持有的乙公司股权划分为交易性金融资产，元。甲公司将持有的乙公司股权划分为交易性金融资产，且持有乙公司股权后对其无重大影响。且持有乙公司股权后对其无重大影响。甲公司其他相关资料如下：甲公司其他相关资料如下：（1）5月月23日，收到乙公司发放的现金股利；日，收到乙公司发放的现金股利；（2）6月月30日，乙公司股票价格涨到每股日，乙公司股票价格涨到每股13元；元；（3）8月月15日，将持有的乙公司股票全部售出，每股售价日，将持有的乙公司股票全部售出，每股售价15元。元。

146、假定不考虑其他因素，甲公司的账务处理如下：假定不考虑其他因素，甲公司的账务处理如下：中级财务会计教师朱美玲w（1）5月月13日，购入乙公司股票：日，购入乙公司股票：借：交易性金融资产借：交易性金融资产成本成本1000应收股利应收股利60000投资收益投资收益1000贷：银行存款贷：银行存款1061000w（2）5月月23日，收到乙公司发放的现金股利：日，收到乙公司发放的现金股利：借：银行存款借：银行存款60000贷：应收股利贷：应收股利60000中级财务会计教师朱美玲w（3）6月月30日，确认股票价格变动：日，确认股票价格变动：w借：交易性金融资产借：交易性金融资产公允价值变公允价值变3000

147、00贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益300000（4）8月月15日，乙公司股票全部售出：日，乙公司股票全部售出：w借：银行存款借：银行存款1500000公允价值变动损益公允价值变动损益300000贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产成本成本1000000公允公允300000投资收益投资收益500000中级财务会计教师朱美玲【例】【例】207年年1月月1日，日，ABC企业从二级市场支付价款企业从二级市场支付价款1020000元元（含已到付息但尚未领取的利息（含已到付息但尚未领取的利息20000元）购入某公司发行的债券，元）购入某公司发行的债券，另发生交易费用另发生交易费用20000元。该

148、债券面值元。该债券面值1000000元，剩余期限为元，剩余期限为2年，票面年利率为年，票面年利率为4%，每半年付息一次，每半年付息一次，ABC企业将其划分为交企业将其划分为交易性金融资产。易性金融资产。ABC企业的其他资料如下：企业的其他资料如下：（1）207年年1月月5日，收到该债券日，收到该债券20x6年下半年利息年下半年利息20000元；元；（2）207年年6月月30日，该债券的公允价值为日，该债券的公允价值为1150000元（不元（不含利息）；含利息）；（3）207年年7月月5日，收到该债券半年利息；日，收到该债券半年利息；（4）207年年12月月31日，该债券的公允价值为日，该债券的

149、公允价值为1100000元元（不含利息）；（不含利息）；（5）208年年1月月5日，收到该债券日，收到该债券207年下半年利息；年下半年利息；（6）208年年3月月31日，日，ABC企业将该债券出售，取得价款企业将该债券出售，取得价款1180000元（含元（含1季度利息季度利息l0000元）。元）。假定不考虑其他因素，则假定不考虑其他因素，则ABC企业的账务处理如下：企业的账务处理如下：中级财务会计教师朱美玲（1）207年年1月月1日，购入债券：日，购入债券：借：交易性金融资产借：交易性金融资产成本成本1000000应收利息应收利息20000投资收益投资收益20000贷：银行存款贷：银行存款1

150、040000 （2）207年年1月月5日，收到该债券日，收到该债券206年下半年利息：年下半年利息：借：银行存款借：银行存款20000贷：应收利息贷：应收利息20000（3）207年年6月月30日，确认债券公允价值变动和投资收益：日，确认债券公允价值变动和投资收益：借：交易性金融资产借：交易性金融资产公允价值变动公允价值变动150000贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益150000借：应收利息借：应收利息20000贷：投资收益贷：投资收益20000中级财务会计教师朱美玲w（4）207年年7月月5日，收到该债券半年利息：日，收到该债券半年利息：借：银行存款借：银行存款20000贷：应收利息

151、贷：应收利息20000w（5）207年年l2月月31日，确认债券公允价值变动和日，确认债券公允价值变动和投资收益：投资收益：借：公允价值变动损益借：公允价值变动损益50000贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产公允价值变公允价值变50000w借：应收利息借：应收利息20000贷：投资收益贷：投资收益20000w（6）208年年1月月5日，收到该债券日，收到该债券207年下半年利年下半年利息：息：借：银行存款借：银行存款20000贷：应收利息贷：应收利息20000中级财务会计教师朱美玲w（7）208年年3月月31日，将该债券予以出售：日，将该债券予以出售：w借：应收利息借：应收利息10000贷：

152、投资收益贷：投资收益l0000w借：银行存款借：银行存款1l70000公允价值变动损益公允价值变动损益l00000贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产成本成本1000000公允价值公允价值l000000投资收益投资收益l70000w借：银行存款借：银行存款10000w贷：应收利息贷：应收利息10000中级财务会计教师朱美玲w第二节持有至到期投资第二节持有至到期投资w一、持有至到期投资概述一、持有至到期投资概述持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。定，且企业有明确意图和能力持有至到

153、期的非衍生金融资产。通常情况下，企业持有的、在活跃市场上有公开报价的国债、通常情况下，企业持有的、在活跃市场上有公开报价的国债、企业债券、金融债券等，可以划分为持有至到期投资。企业债券、金融债券等，可以划分为持有至到期投资。（一）到期日固定、回收金额固定或可确定（一）到期日固定、回收金额固定或可确定（二）有明确意图持有至到期（二）有明确意图持有至到期（三）有能力持有至到期（三）有能力持有至到期“有能力持有至到期有能力持有至到期”是指企业有足够的财务资源，并不是指企业有足够的财务资源，并不受外部因素影响将投资持有至到期。受外部因素影响将投资持有至到期。（四）到期前处置或重分类对所持有剩余非衍生金

154、融资产（四）到期前处置或重分类对所持有剩余非衍生金融资产的影响的影响企业将持有至到期投资在到期前处置或重分类，通常表明企业将持有至到期投资在到期前处置或重分类，通常表明其违背了将投资持有到期的最初意图。如果处置或重分类为其其违背了将投资持有到期的最初意图。如果处置或重分类为其他类金融资产的金额相对于该类投资（即企业全部持有至到期他类金融资产的金额相对于该类投资（即企业全部持有至到期投资）在出售或重分类前的总额较大投资）在出售或重分类前的总额较大(5%)，则企业在处置或重，则企业在处置或重分类后应立即将其剩余的持有至到期投资（即全部持有至到期分类后应立即将其剩余的持有至到期投资（即全部持有至到期

155、投资扣除已处置或重分类的部分）重分类为可供出售金融资产。投资扣除已处置或重分类的部分）重分类为可供出售金融资产。中级财务会计教师朱美玲例如，某企业在例如，某企业在2007年将某项持有至到期投资重分类为可供出年将某项持有至到期投资重分类为可供出售金融资产或出售了一部分，且重分类或出售部分的金额相对售金融资产或出售了一部分，且重分类或出售部分的金额相对于该企业没有重分类或出售之前全部持有至到期投资总额比例于该企业没有重分类或出售之前全部持有至到期投资总额比例较大，那么该企业应当将剩余的其他持有至到期投资划分为可较大，那么该企业应当将剩余的其他持有至到期投资划分为可供出售金融资产，而且在供出售金融资

156、产，而且在2008年和年和2009年两个完整的会计年度年两个完整的会计年度内不能将任何金融资产划分为持有至到期投资。内不能将任何金融资产划分为持有至到期投资。但是，需要说明的是，遇到以下情况时可以例外：但是，需要说明的是，遇到以下情况时可以例外：1.出售日或重分类日距离该项投资到期日或赎回日较近出售日或重分类日距离该项投资到期日或赎回日较近（如到期前三个月内），且市场利率变化对该项投资的公允价（如到期前三个月内），且市场利率变化对该项投资的公允价值没有显著影响；值没有显著影响；2.根据合同约定的偿付方式，企业已收回几乎所有初始本根据合同约定的偿付方式，企业已收回几乎所有初始本金；金；3.出售或

157、重分类是由于企业无法控制、预期不会重复发生出售或重分类是由于企业无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事件所引起。且难以合理预计的独立事件所引起。中级财务会计教师朱美玲w二、持有至到期投资的会计处理二、持有至到期投资的会计处理（一）企业取得的持有至到期投资（一）企业取得的持有至到期投资借：持有至到期投资借：持有至到期投资成本（面值）成本（面值）应收利息（已到付息期但尚未领取的利息）应收利息（已到付息期但尚未领取的利息）持有至到期投资持有至到期投资利息调整（差额也可能在贷方）利息调整（差额也可能在贷方）贷：银行存款等贷：银行存款等w（二）持有至到期投资的后续计量（二）持有至到期投资的后续

158、计量借：应收利息（分期付息债券按票面利率计算的利息）借：应收利息（分期付息债券按票面利率计算的利息）持有至到期投资持有至到期投资应计利息（到期时一次还本付息应计利息（到期时一次还本付息债券按票面利率计算的利息）债券按票面利率计算的利息）贷：投资收益（持有至到期投资摊余成本和实际利率贷：投资收益（持有至到期投资摊余成本和实际利率计算确定的利息收入）计算确定的利息收入）持有至到期投资持有至到期投资利息调整（差额也可能在借方）利息调整（差额也可能在借方）金融资产的摊余成本，是指该金融资产初始确认金额经下金融资产的摊余成本，是指该金融资产初始确认金额经下列调整后的结果：（列调整后的结果：（1）扣除已偿

159、还的本金；）扣除已偿还的本金；（2）加上或减去采用实际利率法将该初）加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；额；（3）扣除已发生的减值损失（仅适用于金融资产）。）扣除已发生的减值损失（仅适用于金融资产）。中级财务会计教师朱美玲（三）将持有至到期投资转换（三）将持有至到期投资转换借：可供出售金融资产（重分类日公允价值）借：可供出售金融资产（重分类日公允价值）贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资资本公积资本公积其他资本公积（差额，也可能在借方）其他资本公积（差额，也可能在借方）（四）出售持有至到期

160、投资（四）出售持有至到期投资借：银行存款等借：银行存款等贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资投资收益（差额，也可能在借方）投资收益（差额，也可能在借方）【例题例题】A公司于公司于2007年年1月月2日从证券市场上购入日从证券市场上购入B公司于公司于2006年年1月月1日发行的债券，该债券四年期、票面年利率为日发行的债券，该债券四年期、票面年利率为4%、每、每年年1月月5日支付上年度的利息，到期日为日支付上年度的利息，到期日为2010年年1月月1日，到期日一日，到期日一次归还本金和最后一次利息。次归还本金和最后一次利息。A公司购入债券的面值为公司购入债券的面值为1000万元，万元，实际支付价款为

161、实际支付价款为992.77万元，另支付相关费用万元，另支付相关费用20万元。万元。A公司购公司购入后将其划分为持有至到期投资。购入债券的实际利率为入后将其划分为持有至到期投资。购入债券的实际利率为5%。假。假定按年计提利息。定按年计提利息。要求：编制要求：编制A公司从公司从2007年年1月月2日至日至2010年年1月月1日上述有关日上述有关业务的会计分录。业务的会计分录。中级财务会计教师朱美玲w应收利息应收利息=面值面值票面利率票面利率w投资收益投资收益=债券期初摊余成本债券期初摊余成本实际利率实际利率w“持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整”即为即为“应收利息应收利息”和和“投投资收

162、益资收益”的差额。的差额。w（1）2007年年1月月2日日w借：持有至到期投资借：持有至到期投资成本成本1000应收利息应收利息40（10004%）贷：银行存款贷：银行存款1012.77持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整27.23w（2）2007年年1月月5日日w借：银行存款借：银行存款40贷：应收利息贷：应收利息40中级财务会计教师朱美玲w（3）2007年年12月月31日日w应确认的投资收益应确认的投资收益=972.775%=48.64万元，万元，“持持有至到期投资有至到期投资利息调整利息调整”=48.64-10004%=8.64万元。万元。借：应收利息借：应收利息40持有至到期投

163、资持有至到期投资利息调整利息调整8.64贷：投资收益贷：投资收益48.64（4）2008年年1月月5日日w借：银行存款借：银行存款40贷：应收利息贷：应收利息40中级财务会计教师朱美玲w（5）2008年年12月月31日日期初摊余成本期初摊余成本=972.77+48.64-40=981.41万元万元应确认的投资收益应确认的投资收益=981.415%=49.07万元，万元，w“持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整”=49.010004%=9.07万万元。元。w借：应收利息借：应收利息40持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整9.07贷：投资收益贷：投资收益49.07w（6）2009年

164、年1月月5日日w借：银行存款借：银行存款40贷：应收利息贷：应收利息40中级财务会计教师朱美玲w（7）2009年年12月月31日日w“持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整”=27.23-8.64-9.07=9.52万元，投资收益万元，投资收益=40+9.52=49.52万元。万元。(最最后一期先算利息调整后一期先算利息调整,再算投资收益再算投资收益)w借：应收利息借：应收利息40持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整9.52贷：投资收益贷：投资收益49.52（8）2010年年1月月1日日w借：银行存款借：银行存款1040贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资成本成本1000应收利息

165、应收利息40中级财务会计教师朱美玲【例】【例】200年年1月月1日，日，XYZ公司支付价款公司支付价款l000元（含交易元（含交易费用）从活跃市场上购入某公司费用）从活跃市场上购入某公司5年期债券，面值年期债券，面值1250元，元，票面利率票面利率4.72%，按年支付利息（即每年，按年支付利息（即每年59元），本金最元），本金最后一次支付。合同约定，该债券的发行方在遇到特定情况后一次支付。合同约定，该债券的发行方在遇到特定情况时可以将债券赎回，且不需要为提前赎回支付额外款项。时可以将债券赎回，且不需要为提前赎回支付额外款项。XYZ公司在购买该债券时，预计发行方不会提前赎回。公司在购买该债券时，

166、预计发行方不会提前赎回。XYZ公司将购入的该公司债券划分为持有至到期投资，公司将购入的该公司债券划分为持有至到期投资，且不考虑所得税、减值损失等因素。为此，且不考虑所得税、减值损失等因素。为此，XYZ公司在初公司在初始确认时先计算确定该债券的实际利率：始确认时先计算确定该债券的实际利率：设该债券的实际利率为设该债券的实际利率为r，则可列出如下等式：，则可列出如下等式：59（1+r）-1+59（1+r）-2+59（1+r）-3+59（1+r）-4+（59+1250）（1+r）-5=1000（元）（元）采用插值法，可以计算得出采用插值法，可以计算得出r=10%，由此可编制表，由此可编制表1：表表1

167、金额单位：元金额单位：元中级财务会计教师朱美玲年份年份期初期初摊余余成本（成本（a）实际利息（利息（b）（按（按10%计算）算）现金流入金流入（c）期末期末摊余余成本成本（d=a+b-c）200年年100010059104l201年年104l104591086202年年1086109591136203年年1136114*591191204年年1191118*1309O中级财务会计教师朱美玲数字四舍五入取整；数字四舍五入取整；*数字考虑了计算过程中出现的尾差。数字考虑了计算过程中出现的尾差。根据上述数据，根据上述数据，XYZ公司的有关账务处理如下：公司的有关账务处理如下：（1）200年年1月月1

168、日，购入债券：日，购入债券：借：持有至到期投资借：持有至到期投资成本成本1250贷：银行存款贷：银行存款1000持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整250（2）200年年12月月31日，确认实际利息收入、收到票面利息等日，确认实际利息收入、收到票面利息等借：应收利息借：应收利息59持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整41贷：投资收益贷：投资收益100借：银行存款借：银行存款59贷：应收利息贷：应收利息59（3）201年年12月月31日，确认实际利息收入、收到票面利息等：日，确认实际利息收入、收到票面利息等：借：应收利息借：应收利息59持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整

169、45贷：投资收益贷：投资收益104借：银行存款借：银行存款59贷：应收利息贷：应收利息59中级财务会计教师朱美玲w（4）202年年12月月31日，确认实际利息收入、收到票面日，确认实际利息收入、收到票面利息等：利息等：w借：应收利息借：应收利息59持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整50贷：投资收益贷：投资收益109w借：银行存款借：银行存款59贷：应收利息贷：应收利息59（5）203年年12月月31日确认实际利息、收到票面利息：日确认实际利息、收到票面利息：借：应收利息借：应收利息59持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整55贷：投资收益贷：投资收益114借：银行存款借：银行存

170、款59贷：应收利息贷：应收利息59中级财务会计教师朱美玲（6）204年年12月月31日，确认实际利息、收到票面利息和日，确认实际利息、收到票面利息和本金等：本金等：借：应收利息借：应收利息59持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整59贷：投资收益贷：投资收益118w持有至到期投资持有至到期投资-计息调整计息调整=250-41-45-50-55=59投资收益投资收益=59+59+118w借：银行存款借：银行存款59贷：应收利息贷：应收利息59w借：银行存款等借：银行存款等1250贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资本金本金1250中级财务会计教师朱美玲假定在假定在202年年1月月1日，日，

171、XYZ公司预计本金的一半（即公司预计本金的一半（即625元）将会在该年元）将会在该年末收回，而其余的一半本金将于末收回，而其余的一半本金将于204年末付清。遇到这种情况时，年末付清。遇到这种情况时，XYZ公司应当调整公司应当调整202年初的摊余成本，计入当期损益。调整时采用最初确年初的摊余成本，计入当期损益。调整时采用最初确定的实际利率。定的实际利率。据此，调整上述表中相关数据后如表据此，调整上述表中相关数据后如表2所示：所示：表表2金额单位：元金额单位：元年份年份期初期初摊余成本余成本（a）实际利息（利息（b）（按（按10%计算）算）现金流入（金流入（c）期末期末摊余成本余成本（d=a+b-

172、c）202年年1138*114*684568203年年5685730*595204年年595606550中级财务会计教师朱美玲w*1138=(625+59)（1+10%）-1+30*（1+10%）-2+(625+30)（1+10%）-3（四舍五入）。（四舍五入）。*114=113810%（四舍五入）。（四舍五入）。*30=6254.72%（四舍五入）。（四舍五入）。根据上述调整，根据上述调整，XYZ公司的账务处理如下公司的账务处理如下（1）202年年1月月1日，调整期初摊余成本：日，调整期初摊余成本：借：持有至到期投资借：持有至到期投资利息利息(1138-1086）贷：投资收益贷：投资收益52

173、中级财务会计教师朱美玲（2）202年年12月月31日，确认实际利息、收回本金等：日，确认实际利息、收回本金等：借：应收利息借：应收利息59持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整55贷：投资收益贷：投资收益114借：银行存款借：银行存款59贷：应收利息贷：应收利息59借：银行存款借：银行存款625贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资成本世纪末成本世纪末625（3）203年年12月月31日，确认实际利息等：日，确认实际利息等：借：应收利息借：应收利息30持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整27贷：投资收益贷：投资收益57借：银行存款借：银行存款30贷：应收利息贷：应收利息30中级财务

174、会计教师朱美玲（4）204年年12月月31日，确认实际利息、收回本金等：日，确认实际利息、收回本金等：持有至到期投资持有至到期投资利润调整利润调整=250-41-45-52-55-27=30投资收益投资收益=30+30=60借：应收利息借：应收利息30持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整30贷：投资收益贷：投资收益60借：银行存款借：银行存款30贷：应收利息贷：应收利息30借：银行存款借：银行存款625贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资成本成本625假定假定XYZ公司购买的债券不是分次付息，而是到期一次还本公司购买的债券不是分次付息，而是到期一次还本付息，且利息不是以复利计算。此时，

175、付息，且利息不是以复利计算。此时，XYZ公司所购买债券的实公司所购买债券的实际利率际利率r，可以计算如下：，可以计算如下：（59+59+59+59+59+1250）（1+r）-5=1000（元），由（元），由此得出此得出r9.05%据此，调整上述表中相关数据后如表据此，调整上述表中相关数据后如表3所示：所示：w表表3金额单位：元金额单位：元中级财务会计教师朱美玲年份年份期初期初摊余成本余成本（a）实际利息（利息（b）（按（按9.05%计算）算）现金流入（金流入（c）期末期末摊余成本余成本（d=a+b-c）200年年100090.5O1090.5201年年1090.598.6901189.192

176、02年年1189.19107.62O1296.81203年年1296.81117.3601414.17204年年1414.17130.83*1545O中级财务会计教师朱美玲*考虑了计算过程中出现的尾差考虑了计算过程中出现的尾差2.85元。元。根据上述数据，根据上述数据，XYZ公司的有关账务处理如下：公司的有关账务处理如下：（1）200年年1月月1日，购入债券：日，购入债券：借：持有至到期投资借：持有至到期投资成本成本1250贷：银行存款贷：银行存款1000持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整250（2）200年年12月月31日，确认实际利息收入日，确认实际利息收入：借：持有至到期投资借

177、：持有至到期投资应计利息应计利息59利息调整利息调整31.5贷：投资收益贷：投资收益90.5（3）201年年12月月31日，确认实际利息收入：日，确认实际利息收入：借：持有至到期投资借：持有至到期投资应计利息应计利息59利息调整利息调整39.69贷：投资收益贷：投资收益98.69（4）202年年12月月31日：日：借：持有至到期投资借：持有至到期投资应计利息应计利息59利息调整利息调整48.62贷：投资收益贷：投资收益107.62（5）203年年12月月31日，确认实际利息：日，确认实际利息：借：持有至到期投资借：持有至到期投资应计利息应计利息59利息调整利息调整58.36贷：投资收益贷：投资

178、收益117.36中级财务会计教师朱美玲（6）204年年12月月31日，确认实际利息、收到本金和名义利息等：日，确认实际利息、收到本金和名义利息等：持有至到期投资持有至到期投资利润调整利润调整=250-31.5-39.69-48.62-58.36=71.83投资收益投资收益=59+71.83=130.83借：持有至到期投资借：持有至到期投资应计利息应计利息59利息调整利息调整71.83贷：投资收益贷：投资收益130.83借：银行存款借：银行存款1545贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资成本成本1250应计利息应计利息295【例例】207年年3月，由于贷款基准利率的变动和其他市月，由于贷款基准利

179、率的变动和其他市场因素的影响，乙公司持有的、原划分为持有至到期投资的某公司场因素的影响，乙公司持有的、原划分为持有至到期投资的某公司债券价格持续下跌。为此，乙公司于债券价格持续下跌。为此，乙公司于4月月1日对外出售该持有至到期日对外出售该持有至到期债券投资债券投资10%，收取价款，收取价款1200000元（即所出售债券的公允价值）。元（即所出售债券的公允价值）。假定假定4月月1日该债券出售前的账面余额（成本）为日该债券出售前的账面余额（成本）为10000000元，元，不考虑债券出售等其他相关因素的影响，则乙公司相关的账务处理不考虑债券出售等其他相关因素的影响，则乙公司相关的账务处理如下：如下：

180、中级财务会计教师朱美玲借：银行存款借：银行存款1200000贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资成本成本投资收益投资收益200000 借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产成本成本(1.2*9000000)贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资成本成本资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积假定假定4月月23日，乙公司将该债券全部出售，收取价款元，则乙日，乙公司将该债券全部出售，收取价款元，则乙公司相关账务处理如下：公司相关账务处理如下：借：银行存款借：银行存款11800000贷：可供出售金融资产贷：可供出售金融资产成本成本投资收益投资收益借：资本公积借：资本公积其他资本公积其他资本公积贷：投

181、资收益贷：投资收益中级财务会计教师朱美玲第三节、可供出售的金融资产w可供出售的金融资产：可供出售的金融资产：w是指初始确认时即被指定为可供出售的非是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产。但下例的除外：衍生金融资产。但下例的除外：w1、贷款和应收款项、贷款和应收款项w2、持有至到期投资、持有至到期投资w3、以公允价值计量且其变动计入当期损益、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的金融资产中级财务会计教师朱美玲一、可供出售的金融资产的会计处理w1、企业取得可供出售的金融资产时：、企业取得可供出售的金融资产时：w借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产-成本（公允值成本（公允值+相

182、关费）相关费）w应收股利应收股利w贷：银行存款贷：银行存款w2、企业取得可供出售的金融资产为债券投资：、企业取得可供出售的金融资产为债券投资：w借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产-成本成本w应收利息应收利息w贷：银行存款贷：银行存款w3、资产负债表日，可供出售的金融资产的公允价值高于、资产负债表日，可供出售的金融资产的公允价值高于其帐面价值的差额。其帐面价值的差额。w借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产-公允价值变动公允价值变动贷：资本公积贷：资本公积-其他资本公积其他资本公积w公允价值低于其帐面价值的差额时。公允价值低于其帐面价值的差额时。w分录与上相关分录与上相关中级财务会计教师

183、朱美玲w如发生减值时如发生减值时w借：资产减值损失借：资产减值损失w贷：资本公积贷：资本公积-其他资本公积其他资本公积可供出售金融资产可供出售金融资产-公允价值变动公允价值变动将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产则：将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产则：w借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产w贷：持有至到期投资（帐面余额）贷：持有至到期投资（帐面余额）w借或贷：资本公积借或贷：资本公积-其他资本公积其他资本公积出售可供出售金融资产出售可供出售金融资产借：银行存款借：银行存款贷：可供出售金融资产贷：可供出售金融资产成本（帐面余额）成本（帐面余额）利息调整利息调整应计利息应计利息w借

184、或贷：资本公积借或贷：资本公积-其他资本公积其他资本公积借或贷：投资收益借或贷：投资收益中级财务会计教师朱美玲第四节、长期股权投资第四节、长期股权投资w本准则应关注的主要内容有：w（1）同一控制下的企业合并形成的长期股权投资初始投资成本的确定方法；w（2）非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资初始投资成本的确定方法；w（3）以非企业合并方式取得的长期股权投资初始成本的确定方法；w（4）长期股权投资成本法核算；w（5）长期股权投资权益法核算；w（6）长期股权投资核算方法的转换的核算；（7）长期股权投资处置的核算等。中级财务会计教师朱美玲长期股权投资初始计量原则长期股权投资初始计量原则长期股权投

185、资的初始计量，要明确长期股权投资是如何取得的：长期股权投资的初始计量，要明确长期股权投资是如何取得的：是在合并中取得的还是在非合并中形成的。是在合并中取得的还是在非合并中形成的。企业合并分控股合并企业合并分控股合并新设合并和新设合并和吸收合并。吸收合并。假如假如A企业把企业把B企业合并后，企业合并后，B企业不存在了，只有企业不存在了，只有A企业存在。企业存在。这种情况是吸收合并。这种情况是吸收合并。假如假如A企业把企业把B企业合并后，企业合并后，A企业、企业、B企业都不存在了，合并新企业都不存在了，合并新成立一家成立一家C企业。这种情况称为新设合并。企业。这种情况称为新设合并。投资中讲控股合并

186、：假如投资中讲控股合并：假如A企业把企业把B企业合并后，企业合并后，A企业、企业、B企业企业还都独立存在，还都独立存在，A企业作为控制企业作为控制B企业的母公司。企业的母公司。中级财务会计教师朱美玲w第一节长期股权投资的初始计量第一节长期股权投资的初始计量一、长期股权投资初始计量原则一、长期股权投资初始计量原则应按初始投资成本入账。应按初始投资成本入账。二、企业合并形成的长期股权投资二、企业合并形成的长期股权投资（一）同一控制下的企业合并形成的长期股权投资（一）同一控制下的企业合并形成的长期股权投资同一控制下的企业合并，合并方以支付现金、转让非现金资同一控制下的企业合并，合并方以支付现金、转让

187、非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本本。长期股权投资初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，调整留存收益。本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，调整留存收益。w合并方以发行权益性证券作为合并对价

188、的，应当在合并日按合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。按照初始投资成本。按照发行股份的面值总额作为股本，长期股权投发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积；资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，调整留本公积；资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，调整留存收益。存收益。中级财务会计教师朱美玲w【例题】甲公司和乙公司同为【例题】甲公司和

189、乙公司同为A集团的子公司，集团的子公司，2007年年6月月1日，甲公司以银行存款取得乙公日，甲公司以银行存款取得乙公司所有者权益的司所有者权益的80%，同日乙公司所有者权，同日乙公司所有者权益的账面价值为益的账面价值为1000万元。万元。（1）若甲公司支付银行存款）若甲公司支付银行存款720万元万元w借：长期股权投资借：长期股权投资800贷：银行存款贷：银行存款720资本公积资本公积资本溢价资本溢价80中级财务会计教师朱美玲（2）若甲公司支付银行存款）若甲公司支付银行存款900万元万元借：长期股权投资借：长期股权投资800资本公积资本公积资本溢价资本溢价100贷：银行存款贷：银行存款900如资

190、本公积不足冲减，冲减留存收益如资本公积不足冲减，冲减留存收益【例题例题】甲公司和乙公司同为甲公司和乙公司同为A集团的子公司，集团的子公司，2007年年8月月1日甲日甲公司发行公司发行600万股普通股（每股面值万股普通股（每股面值1元）作为对价取得乙公司元）作为对价取得乙公司60%的股权，同日乙公司账面净资产总额为的股权，同日乙公司账面净资产总额为1300万元。万元。借：长期股权投资借：长期股权投资780（130060%）贷：股本贷：股本600资本公积资本公积股本溢价股本溢价180中级财务会计教师朱美玲例例.假如假如A投资投资800万元取得万元取得B所有者权益所有者权益1000万元的万元的80%

191、，则投，则投资入账价值为资入账价值为800万元。万元。如果投资如果投资800万元，获得被合并方所有者权益万元，获得被合并方所有者权益1000万元的万元的70%，则投资入账价值为则投资入账价值为700万元。（这是一个极其特殊的情况，其他万元。（这是一个极其特殊的情况，其他像非同一控制下的企业合并，以及非合并情况下形成的股权投资，像非同一控制下的企业合并，以及非合并情况下形成的股权投资，都是按公允价值入账。与国际惯例也不符。）另外都是按公允价值入账。与国际惯例也不符。）另外100万元冲减万元冲减资本公积。假如资本公积只有资本公积。假如资本公积只有60万元，则冲减资本公积万元，则冲减资本公积60万元

192、，万元，另外另外40万元调整盈余公积。假如盈余公积只有万元调整盈余公积。假如盈余公积只有30万元，则冲减万元，则冲减盈余公积盈余公积30万元，另万元，另10万调整利润分配万调整利润分配未分配利润。会计处未分配利润。会计处理为：理为：借：长期股权投资借：长期股权投资700资本公积资本公积60盈余公积盈余公积30利润分配利润分配未分配利润未分配利润10贷：银行存款贷：银行存款800中级财务会计教师朱美玲（二）非同一控制下的企业合并，购买方在购买日应当区别下列二）非同一控制下的企业合并，购买方在购买日应当区别下列情况确定合并成本情况确定合并成本,并将其作为长期股权投资并将其作为长期股权投资的初始投资

193、成本。的初始投资成本。1.一次交换交易实现的企业合并，合并成本为购买方在购买一次交换交易实现的企业合并，合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值。以及发行的权益性证券的公允价值。2.通过多次交换交易分步实现的企业合并，合并成本为每一通过多次交换交易分步实现的企业合并，合并成本为每一单项交易成本之和。单项交易成本之和。无论是同一控制下的企业合并还是非同一控制下的企业合并无论是同一控制下的企业合并还是非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告

194、但形成的长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理。尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理。非同一控制下取长期股权投资如有差额应计入非同一控制下取长期股权投资如有差额应计入-营业外收入和营业外收入和营业外支出。营业外支出。如涉及库存商品的应按公允价值如涉及库存商品的应按公允价值-贷记贷记主营业务收入和增值主营业务收入和增值税，并结转相关的成本。税，并结转相关的成本。中级财务会计教师朱美玲【例题例题】2007年年1月月1日，甲公司以一台固定资产和银行存款日，甲公司以一台固定资产和银行存款200万元向乙公司投资（甲公司和乙公司不属于同一控制

195、的两个万元向乙公司投资（甲公司和乙公司不属于同一控制的两个公司），占乙公司注册资本的公司），占乙公司注册资本的60%,该固定资产的账面原价为该固定资产的账面原价为8000万元，已计提累计折旧万元，已计提累计折旧500万元，已计提固定资产减值准备万元，已计提固定资产减值准备200万元，公允价值为万元，公允价值为7600万元。不考虑其他相关税费。甲公司万元。不考虑其他相关税费。甲公司的会计处理如下：的会计处理如下：借：固定资产清理借：固定资产清理7300（8000-500-200）累计折旧累计折旧500固定资产减值准备固定资产减值准备200贷：固定资产贷：固定资产8000借：长期股权投资借：长期股

196、权投资7800（200+7600）贷：固定资产清理贷：固定资产清理7300银行存款银行存款200营业外收入营业外收入300中级财务会计教师朱美玲【例题】【例题】2007年年5月月1日，甲公司以一项专利权和银行存日，甲公司以一项专利权和银行存款款200万元向丙公司投资（甲公司和丙公司不属于同一控万元向丙公司投资（甲公司和丙公司不属于同一控制的两个公司），占乙公司注册资本的制的两个公司），占乙公司注册资本的70%,该专利权的该专利权的账面原价为账面原价为5000万元，已计提累计摊销万元，已计提累计摊销600万元，已计万元，已计提无形资产减值准备提无形资产减值准备200万元，公允价值为万元，公允价值

197、为4000万元。万元。不考虑其他相关税费。甲公司的会计处理如下：不考虑其他相关税费。甲公司的会计处理如下：借：长期股权投资借：长期股权投资4200（200+4000）累计摊销累计摊销600无形资产减值准备无形资产减值准备200营业外支出营业外支出200贷：无形资产贷：无形资产5000银行存款银行存款200中级财务会计教师朱美玲【例题例题】甲公司甲公司2007年年4月月1日与乙公司原投资者日与乙公司原投资者A公司签订协议，公司签订协议，甲公司和乙公司不属于同一控制下的公司。甲公司以存货和承担甲公司和乙公司不属于同一控制下的公司。甲公司以存货和承担A公司的短期还贷款义务换取公司的短期还贷款义务换取

198、A持有的乙公司股权，持有的乙公司股权，2007年年7月月1日合日合并日乙公司可辨认净资产公允价值为并日乙公司可辨认净资产公允价值为1000万元，甲公司取得万元，甲公司取得70%的的份额。甲公司投出存货的公允价值为份额。甲公司投出存货的公允价值为500万元，增值税万元，增值税85万元，账万元，账面成本面成本400万元，承担归还贷款义务万元，承担归还贷款义务200万元。会计处理如下万元。会计处理如下借：长期股权投资借：长期股权投资785（500+85+200）贷：短期借款贷：短期借款200主营业务收入主营业务收入500应交税费应交税费-应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额）85借：主营业务成

199、本借：主营业务成本400贷：库存商品贷：库存商品400 注：合并成本注：合并成本=500+85+200=785万元。万元。中级财务会计教师朱美玲【例例】A公司于公司于206年年3月月31日取得日取得B公司公司70%的股权。为核实的股权。为核实B公司的资产价公司的资产价值，值，A公司聘请专业资产评估机构对公司聘请专业资产评估机构对B公司的资产进行评估，支付评估费用公司的资产进行评估，支付评估费用300万万元。合并中，元。合并中，A公司支付的有关资产在购买日的账面价值与公允价值如表公司支付的有关资产在购买日的账面价值与公允价值如表1所示。所示。表表1206年年3月月31日日单位：万元单位：万元项目

200、目账面价面价值公允价公允价值土地使用土地使用权（自用）（自用）60009600专利技利技术24003000银行存款行存款24002400合合计1080015000中级财务会计教师朱美玲假定合并前假定合并前A公司与公司与B公司不存在任何关联方关系，公司不存在任何关联方关系，A公司用作合并对价的土地公司用作合并对价的土地使用权和专利技术原价为使用权和专利技术原价为9600万元，至企业合并发生时已累计摊销万元，至企业合并发生时已累计摊销1200万元。万元。分析：本例中因分析：本例中因A公司与公司与B公司在合并前不存在任何关联方关系，应作为非公司在合并前不存在任何关联方关系，应作为非同一控制下的企业合

201、并处理。同一控制下的企业合并处理。A公司对于合并形成的对公司对于合并形成的对B公司的长期股权投资，应按确定的企业合并成本公司的长期股权投资，应按确定的企业合并成本作为其初始投资成本。作为其初始投资成本。A公司应进行如下账务处理：公司应进行如下账务处理：借：长期股权投资借：长期股权投资153000000累计摊销累计摊销12000000贷：无形资产贷：无形资产96000000银行存款银行存款27000000营业外收入营业外收入通过多次交换交易，分步取得股权最终形成企业合并的，企业合并成本为通过多次交换交易，分步取得股权最终形成企业合并的，企业合并成本为每一单项交换交易的成本之和。其中：达到企业合并

202、前对持有的长期股权投资每一单项交换交易的成本之和。其中：达到企业合并前对持有的长期股权投资采用成本法核算的，长期股权投资在购买日的成本应为原账面余额加上购买日采用成本法核算的，长期股权投资在购买日的成本应为原账面余额加上购买日为取得进一步的股份新支付对价的公允价值之和；达到企业合并前对长期股权为取得进一步的股份新支付对价的公允价值之和；达到企业合并前对长期股权投资采用权益法等方法核算的，购买日应对权益法下长期股权投资的账面余额投资采用权益法等方法核算的，购买日应对权益法下长期股权投资的账面余额进行调整，将有关长期股权投资的账面余额调整至最初取得成本，在此基础上进行调整，将有关长期股权投资的账面

203、余额调整至最初取得成本，在此基础上加上购买日新支付对价的公允价值作为购买日长期股权投资的成本。加上购买日新支付对价的公允价值作为购买日长期股权投资的成本。中级财务会计教师朱美玲【例例】A公司于公司于205年年3月以月以12000万元取得万元取得B公司公司30%的股权，的股权，因能够对因能够对B公司施加重大影响，对所取得的长期股权投资按照权益公司施加重大影响，对所取得的长期股权投资按照权益法核算，于法核算，于205年确认对年确认对B公司的投资收益公司的投资收益450万元。万元。206年年4月，月，A公司又斥资公司又斥资15000万元取得万元取得B公司另外公司另外30%的股权。假定的股权。假定A公

204、司在公司在取得对取得对B公司的长期股权投资以后，公司的长期股权投资以后，B公司并未宣告发放现金股利公司并未宣告发放现金股利或利润。或利润。A公司按净利润的公司按净利润的10%提取盈余公积。提取盈余公积。A公司对该项长期公司对该项长期股权投资未计提任何减值准备。股权投资未计提任何减值准备。本例中本例中A公司是通过分步购买最终达到对公司是通过分步购买最终达到对B公司实施控制，形公司实施控制，形成企业合并。在购买日，成企业合并。在购买日，A公司应进行以下账务处理：公司应进行以下账务处理：借：盈余公积借：盈余公积450000利润分配利润分配未分配利润未分配利润4050000贷：长期股权投资贷：长期股权

205、投资4500000借：长期股权投资借：长期股权投资150000000贷：银行存款贷：银行存款150000000购买日对购买日对B公司长期股权投资的账面余额公司长期股权投资的账面余额=（12450-450）+15000=27000（万元）（万元）中级财务会计教师朱美玲三、三、以企业合并以外的方式取得的长期股权投资以企业合并以外的方式取得的长期股权投资除企业合并形成的长期股权投资以外，其他方式取得的长期除企业合并形成的长期股权投资以外，其他方式取得的长期股权投资，应当按照下列规定确定其初始投资成本原则上是公允股权投资，应当按照下列规定确定其初始投资成本原则上是公允价值价值（一）以支付现金取得的长期

206、股权投资（一）以支付现金取得的长期股权投资应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。企业取得长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告企业取得长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理。但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理。【例题例题】2007年年4月月1日，甲公司从证券市场上购入丁公司发日，甲公司从证券市场上购入丁公司发行在外行在外1000万

207、股股票作为长期股权投资，每股万股股票作为长期股权投资，每股8元（含已宣告但尚元（含已宣告但尚未发放的现金股利未发放的现金股利0.5元），实际支付价款元），实际支付价款8000万元，另支付相关万元，另支付相关税费税费40万元。万元。甲公司的会计处理如下：甲公司的会计处理如下：中级财务会计教师朱美玲借：长期股权投资借：长期股权投资7540应收股利应收股利500贷：银行存款贷：银行存款8040（二）以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发（二）以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。为发行权益性证券行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。为发行权益

208、性证券支付的手续费、佣金等应自权益性证券的溢价发行收入中扣除，支付的手续费、佣金等应自权益性证券的溢价发行收入中扣除，溢价收入不足的，应冲减盈余公积和未分配利润。溢价收入不足的，应冲减盈余公积和未分配利润。【例题例题】2007年年7月月1日，甲公司发行股票日，甲公司发行股票100万股作为对价万股作为对价向向A公司投资，每股面值为公司投资，每股面值为1元，实际发行价为每股元，实际发行价为每股3元。不考虑元。不考虑相关税费。相关税费。甲公司的会计处理如下甲公司的会计处理如下：借：长期股权投资借：长期股权投资300贷：股本贷：股本100资本公积资本公积股本溢价股本溢价200中级财务会计教师朱美玲w（

209、三）投资者投入的长期股权投资，（三）投资者投入的长期股权投资，应当按照投资应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同，但合同或协议约定价值或协议约定价值不公允的除外。不公允的除外。w【例题】【例题】2007年年8月月1日，日，A公司接受公司接受B公司投资，公司投资，B公司将持有的对公司将持有的对C公司的长期股权投资投入到公司的长期股权投资投入到A公公司。司。B公司持有的对公司持有的对C公司的长期股权投资的账面余公司的长期股权投资的账面余额为额为800万元，未计提减值准备。万元，未计提减值准备。A公司和公司和B公司投公司投资合同约定的价值为资合同

210、约定的价值为1000万元，万元，A公司的注册资本公司的注册资本为为5000万元，万元，B公司投资持股比例为公司投资持股比例为20%。A公司公司的会计处理如下：的会计处理如下：w借：长期股权投资借：长期股权投资1000贷：实收资本贷：实收资本1000中级财务会计教师朱美玲w（四）通过非货币性资产交换取得的长期股权投资，四）通过非货币性资产交换取得的长期股权投资，其初始投资成本应当参照准则其初始投资成本应当参照准则“非货币性资产交换非货币性资产交换”有关规定处理。有关规定处理。（五）通过债务重组取得的长期股权投资，其初始（五）通过债务重组取得的长期股权投资，其初始投资成本参照准则投资成本参照准则“

211、债务重组债务重组”有关规定确定。有关规定确定。w【例】【例】206年年3月，月，A公司通过增发公司通过增发9000万股万股本公司普通股（每股面值本公司普通股（每股面值1元）取得元）取得B公司公司20%的股的股权，按照增发前后的平均股价计算，该权，按照增发前后的平均股价计算，该9000万股股万股股份的公允价值为份的公允价值为15600万元。为增发该部分股份，万元。为增发该部分股份，A公司向证券承销机构等支付了公司向证券承销机构等支付了600万元的佣金和手续万元的佣金和手续费。假定费。假定A公司取得该部分股权后，能够对公司取得该部分股权后，能够对B公司的公司的生产经营决策施加重大影响。生产经营决策

212、施加重大影响。中级财务会计教师朱美玲A公司应当以所发行股份的公允价值作为取得长期股权投资的成公司应当以所发行股份的公允价值作为取得长期股权投资的成本，账务处理为：本，账务处理为：借：长期股权投资借：长期股权投资156000000贷：股本贷：股本90000000资本公积资本公积股本溢价股本溢价66000000发行权益性证券过程中支付的佣金和手续费，应冲减权益性发行权益性证券过程中支付的佣金和手续费，应冲减权益性证券的溢价发行收入，账务处理为：证券的溢价发行收入，账务处理为：借：资本公积借：资本公积股本溢价股本溢价6000000贷：银行存款贷：银行存款6000000【例例】A公司设立时，其主要出资

213、方之一甲公司以其持有的公司设立时，其主要出资方之一甲公司以其持有的对对B公司的长期股权投资作为出资投入公司的长期股权投资作为出资投入A公司。投资各方在投资合公司。投资各方在投资合同中约定，作为出资的该项长期股权投资作价同中约定，作为出资的该项长期股权投资作价6000万元。该作价万元。该作价是按照是按照B公司股票的市价经考虑相关调整因素后确定的。公司股票的市价经考虑相关调整因素后确定的。A公司注公司注册资本为册资本为24000万元。甲公司出资占万元。甲公司出资占A公司注册资本的公司注册资本的20%。取得。取得该项投资后，甲公司根据其持股比例，能够派人参与该项投资后，甲公司根据其持股比例，能够派人

214、参与A公司的财务公司的财务和生产经营决策。和生产经营决策。A公司应进行的帐务处理为：公司应进行的帐务处理为：中级财务会计教师朱美玲借：长期股权投资借：长期股权投资60000000贷：实收资本贷：实收资本48000000资本公积资本公积资本溢价资本溢价12000000第二节长期股权投资的后续计量第二节长期股权投资的后续计量一、长期股权投资的成本法一、长期股权投资的成本法注意成本法的适用范围和过去的不一样。注意成本法的适用范围和过去的不一样。成本法注重初始投资成本；权益法注重受资企业的所有者权益，成本法注重初始投资成本；权益法注重受资企业的所有者权益，受资企业的所有者权益改变，投资企业投资就随之发

215、生变化。受资企业的所有者权益改变，投资企业投资就随之发生变化。中级财务会计教师朱美玲（一）成本法的定义及其适用范围（一）成本法的定义及其适用范围成本法，是指投资按成本计价的方法。成本法，是指投资按成本计价的方法。下列情况下，企业应运用成本法核算长下列情况下，企业应运用成本法核算长期股权投资：期股权投资：1.企业持有的能够对被投资单位企业持有的能够对被投资单位实施控实施控制的长期股权投资。制的长期股权投资。(在合并报表编制时在合并报表编制时,再调整为权益法再调整为权益法)中级财务会计教师朱美玲w2.投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，且在活

216、跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。期股权投资。相关的几个概念：相关的几个概念：1.控制，是指对受资企业的财务和经营政策有决策权。控制，是指对受资企业的财务和经营政策有决策权。w（1）一般来说，如果投资达到被投资单位表决权资本）一般来说，如果投资达到被投资单位表决权资本的的50以上，就称为有控制。以上，就称为有控制。直接拥有：比如：直接拥有：比如：A企业对企业对B企业进行投资，占企业进行投资，占B企企业有表决权资本的业有表决权资本的51%，则，则A企业企业B企业之间就是控制企业之间就是控制与被控制的关系。与被控制的关系。间接拥有

217、：间接拥有：A企业对企业对B企业进行投资，占企业进行投资，占B企业有表企业有表决权资本的决权资本的51%，B企业对企业对C企业进行投资，占企业进行投资，占C企业企业有表决权资本的有表决权资本的60%,则则A企业间接控制企业间接控制C企业。企业。中级财务会计教师朱美玲直接直接+间接拥有：间接拥有：A企业对企业对B企业进行投资，占企业进行投资，占B企业有表决权资本的企业有表决权资本的51%；B企业对企业对C企业进行投资企业进行投资,占占C企业有表决权资企业有表决权资本的本的30%；则；则A间接拥有间接拥有C的的30%。同时，。同时，A企业又直企业又直接向接向C企业进行投资，占企业进行投资，占C企业

218、有表决权资本的企业有表决权资本的30%。这样这样A企业一共拥有企业一共拥有C企业有表决权资本的企业有表决权资本的60%，A企企业对有业对有C企业有控制权。企业有控制权。（2）虽然没有拥有表决权资本的）虽然没有拥有表决权资本的50%以上，但具有实以上，但具有实质控制权。质控制权。比如具有比如具有50%以上的表决权、具有任免权，或者合同中以上的表决权、具有任免权，或者合同中明确规定，对受资企业的财务政策、经营政策具有决策明确规定，对受资企业的财务政策、经营政策具有决策权。权。中级财务会计教师朱美玲控制情况下，采用成本法核算。这样，既满足了想了解投资企控制情况下，采用成本法核算。这样，既满足了想了解

219、投资企业个体财务状况、经营成果会计报表使用者的需要，又满足了想业个体财务状况、经营成果会计报表使用者的需要，又满足了想了解企业集团整体财务状况、经营成果会计报表使用者的需要。了解企业集团整体财务状况、经营成果会计报表使用者的需要。但在编制合并报表时，要按照权益法进行调整（不是调账，而是但在编制合并报表时，要按照权益法进行调整（不是调账，而是在工作底稿中调整）。在工作底稿中调整）。务必注意，这样的问题要考就是一个大的综合题。务必注意，这样的问题要考就是一个大的综合题。2.无共同控制、无重大影响无共同控制、无重大影响一般来说，投资达到受资企业有表决权资本的一般来说，投资达到受资企业有表决权资本的2

220、0以下，称为无以下，称为无共同控制、无重大影响，采用成本法核算。共同控制、无重大影响，采用成本法核算。但如果在活跃市场中能够取得公允价值，就是后面讲的交易性金融但如果在活跃市场中能够取得公允价值，就是后面讲的交易性金融资产或者可供出售金融资产。资产或者可供出售金融资产。本准则所讲的是指没有活跃市场，或者虽有活跃市场，但没有市价本准则所讲的是指没有活跃市场，或者虽有活跃市场，但没有市价或公允价值不能可靠计量的长期股权投资。这种情况下，采用成本或公允价值不能可靠计量的长期股权投资。这种情况下，采用成本法进行核算。法进行核算。中级财务会计教师朱美玲（二）成本法的核算（二）成本法的核算在成本法下，在成

221、本法下，长期股权投资应当按照初始投资成本计量。追加或收回长期股权投资应当按照初始投资成本计量。追加或收回投资应当调整长期股权投资的成本。被投资单位宣告分派投资应当调整长期股权投资的成本。被投资单位宣告分派的现金股利或利润，确认为当期投资收益。投资企业确认的现金股利或利润，确认为当期投资收益。投资企业确认投资收益，仅限于被投资单位接受投资后产生的累积净利投资收益，仅限于被投资单位接受投资后产生的累积净利润的分配额，所获得的利润或现金股利超过上述数额的部润的分配额，所获得的利润或现金股利超过上述数额的部分作为初始投资成本的收回。分作为初始投资成本的收回。通常情况下，投资企业在取得投资当年自被投资单

222、位通常情况下，投资企业在取得投资当年自被投资单位分得的现金股利或利润应作为投资成本的收回；以后年度，分得的现金股利或利润应作为投资成本的收回；以后年度，被投资单位累计分派的现金股利或利润超过投资以后至上被投资单位累计分派的现金股利或利润超过投资以后至上年末止被投资单位累计实现净利润的，投资企业按照持股年末止被投资单位累计实现净利润的，投资企业按照持股比例计算应享有的部分应作为投资成本的收回。比例计算应享有的部分应作为投资成本的收回。中级财务会计教师朱美玲在成本法下，关于现金股利的处理涉及到三个账户在成本法下，关于现金股利的处理涉及到三个账户1、“应收股利应收股利”账户、账户、2、“投资收益投资

223、收益”账户账户3、“长期股权投资长期股权投资”账户账户。在实际进行账务处理时，可先确定应记入在实际进行账务处理时，可先确定应记入“应收股利应收股利”账户和账户和“长期股权投资长期股权投资”账户的金额，然后根据借贷平衡原理确定应记账户的金额，然后根据借贷平衡原理确定应记入入“投资收益投资收益”账户金额。当被投资企业宣告现金股利时，投资账户金额。当被投资企业宣告现金股利时，投资企业按应得部分借记企业按应得部分借记“应收股利应收股利”账户。账户。“长期股权投资长期股权投资”账户账户金额的确定比较复杂。金额的确定比较复杂。具体作法是：具体作法是：1、当投资后应收股利的累积数大于投资后应得净利的累积数时

224、其差额、当投资后应收股利的累积数大于投资后应得净利的累积数时其差额-即即为累积冲减投资成本的金额为累积冲减投资成本的金额，然后再根据前期已累积冲减的投资成本调整，然后再根据前期已累积冲减的投资成本调整本期应冲减或恢复的投资成本；本期应冲减或恢复的投资成本；2、当投资后应收股利的累积数小于或等于投资后应得净利的累积数时，若前、当投资后应收股利的累积数小于或等于投资后应得净利的累积数时，若前期存有尚未恢复的投资成本，则首先将尚未恢复数额全额恢复，期存有尚未恢复的投资成本，则首先将尚未恢复数额全额恢复，然后再确认投然后再确认投资收益。资收益。“应收股利应收股利”科目和科目和“长期股权投资长期股权投资

225、”科目发生额的计算公式如下：科目发生额的计算公式如下：中级财务会计教师朱美玲w1.“应收股利应收股利”科目发生额科目发生额=本期被投资单位宣告分本期被投资单位宣告分派的现金股利派的现金股利投资持股比例投资持股比例2.“长期股权投资长期股权投资”科目发生额科目发生额=（投资后至本年末（投资后至本年末止被投资单位累积分派的利润或现金股利止被投资单位累积分派的利润或现金股利-投资后至投资后至上年末止被投资单位累积实现的净损益）上年末止被投资单位累积实现的净损益）投资持投资持股比例股比例-投资企业已冲减的投资成本投资企业已冲减的投资成本应用上述公式计算时，若计算结果为正数，则应用上述公式计算时，若计算

226、结果为正数，则为本期应冲减的投资成本，在为本期应冲减的投资成本，在“长期股权投资长期股权投资”科科目贷方反映目贷方反映；w若计算结果为负数，则为本期应恢复的投资成本，若计算结果为负数，则为本期应恢复的投资成本，在在“长期股权投资长期股权投资”科目借方反映，但恢复数不能科目借方反映，但恢复数不能大于原冲减数。大于原冲减数。(公式：应冲减投资成本数额公式：应冲减投资成本数额=（分（分-赚）赚）比例比例-原来冲减的投资成本原来冲减的投资成本)中级财务会计教师朱美玲w注：分：被投资企业到本年初至分派的股利注：分：被投资企业到本年初至分派的股利赚：被投资企业到上年末至实现的净利润赚：被投资企业到上年末至

227、实现的净利润计算出的数额如果是正数，则继续冲减投资成计算出的数额如果是正数，则继续冲减投资成本，如果是负数，要把原来冲减的投资成本在本，如果是负数，要把原来冲减的投资成本在一定范围内恢复。一定范围内恢复。冲减投资成本的计算有所弱化。冲减投资成本的计算有所弱化。这部分内容要注意成本法的范围；受资企业宣这部分内容要注意成本法的范围；受资企业宣告净利润不处理，受资企业宣告股利可能确认告净利润不处理，受资企业宣告股利可能确认投资收益，也可能冲减投资成本。投资收益，也可能冲减投资成本。中级财务会计教师朱美玲【例题例题】A公司公司2007年年1月月1日，以银行存款购日，以银行存款购入入C公司公司10%的股

228、份，并准备长期持有，采用的股份，并准备长期持有，采用成本法核算。成本法核算。C公司于公司于2007年年5月月2日宣告分派日宣告分派2006年度的现金股利年度的现金股利100000元，元，C公司公司2007年实现净利润年实现净利润400000元。元。2007年年5月月2日宣告发放现金股利时，投资日宣告发放现金股利时，投资企业按投资持股比例计算的份额应冲减投资成企业按投资持股比例计算的份额应冲减投资成本。本。中级财务会计教师朱美玲会计分录为：会计分录为：借：应收股利借：应收股利10000贷：长期股权投资贷：长期股权投资C公司公司10000（1）若）若2008年年5月月1日日C公司宣告分派公司宣告分

229、派2007年现金股利年现金股利300000元元应收股利应收股利=30000010%=30000元元应收股利累积数应收股利累积数=10000+30000=40000元元投资后应得净利累积数投资后应得净利累积数=0+40000010%=40000元元因应收股利累积数等于投资后应得净利累积数，所以应将原冲因应收股利累积数等于投资后应得净利累积数，所以应将原冲减的投资成本减的投资成本10000元恢复。元恢复。或或:“长期股权投资长期股权投资”科目发生额科目发生额=（400000-400000）10%-10000=-10000元，应恢复投资成本元，应恢复投资成本10000元。元。会计分录为：会计分录为：

230、借：应收股利借：应收股利30000长期股权投资长期股权投资C公司公司10000贷：投资收益贷：投资收益40000中级财务会计教师朱美玲w（2）若）若C公司公司2008年年5月月1日宣告分派日宣告分派2007年现金股年现金股利利450000元元应收股利应收股利=45000010%=45000元元应收股利累积数应收股利累积数=10000+45000=55000元元投资后应得净利累积数投资后应得净利累积数=0+40000010%=40000元元累计冲减投资成本的金额为累计冲减投资成本的金额为15000元（元（55000-40000），因已累积冲减投资成本），因已累积冲减投资成本10000元，所以本元

231、，所以本期应冲减投资成本期应冲减投资成本5000元。元。或：或：“长期股权投资长期股权投资”科目发生额科目发生额=（550000-400000）10%-10000=5000元，应冲减投资成本元，应冲减投资成本5000元。元。会计分录为：会计分录为：w借：应收股利借：应收股利45000贷：长期股权投资贷：长期股权投资C公司公司5000投资收益投资收益40000中级财务会计教师朱美玲（3）若）若C公司公司2008年年5月月1日宣告分派日宣告分派2007年现年现金股利金股利360000元元应收股利应收股利=36000010%=36000元元应收股利累积数应收股利累积数=10000+36000=460

232、00元元投资后应得净利累积数投资后应得净利累积数=0+40000010%=40000元元中级财务会计教师朱美玲累计冲减投资成本的金额为累计冲减投资成本的金额为6000元（元（46000-40000），），因已累积冲减投资成本因已累积冲减投资成本10000元，所以本期应恢复投资成元，所以本期应恢复投资成本本4000元。元。或：或：“长期股权投资长期股权投资”科目发生额科目发生额=（460000-400000）10%-10000=-4000元，应恢复投资成本元，应恢复投资成本4000元。元。会计分录为：会计分录为：借：应收股利借：应收股利36000长期股权投资长期股权投资C公司公司4000贷：投资

233、收益贷：投资收益40000（4）若）若2008年年5月月1日日C公司宣告分派公司宣告分派2007年现金股年现金股利利200000元元中级财务会计教师朱美玲应收股利应收股利=20000010%=20000元元应收股利累积数应收股利累积数=10000+20000=30000元元投资后应得净利累积数投资后应得净利累积数=0+40000010%=40000元元因应收股利累积数小于投资后应得净利累积数，所以应将原冲减因应收股利累积数小于投资后应得净利累积数，所以应将原冲减的投资成本的投资成本10000元恢复。注意这里只能恢复投资成本元恢复。注意这里只能恢复投资成本10000元。元。或：或：“长期股权投资

234、长期股权投资”科目发生额科目发生额=（300000-400000）10%-10000=-20000元，因原冲减的投资成本只有元，因原冲减的投资成本只有10000元，所以本期元，所以本期应恢复投资成本应恢复投资成本10000元，不能盲目代公式恢复投资成本元，不能盲目代公式恢复投资成本20000元。元。会计分录为：会计分录为：借：应收股利借：应收股利20000长期股权投资长期股权投资C公司公司10000贷：投资收益贷：投资收益30000中级财务会计教师朱美玲【例例】甲公司甲公司205年年1月月1日以日以2400万元的价格购入乙公司万元的价格购入乙公司3%的股份，购买过的股份，购买过程中另支付相关税

235、费程中另支付相关税费9万元。乙公司为一家未上市企业，其股权不存在活跃的市万元。乙公司为一家未上市企业，其股权不存在活跃的市场价格。甲公司在取得该部分投资后，未参与被投资单位的生产经营决策。取得场价格。甲公司在取得该部分投资后，未参与被投资单位的生产经营决策。取得投资后，乙公司实现的净利润及利润分配情况如下：投资后，乙公司实现的净利润及利润分配情况如下：表表2单位：万元单位：万元年度年度被投被投资单位位实现净利利润当年度分派利当年度分派利润205年年3 0002 700206年年6 0004 800中级财务会计教师朱美玲注：乙公司注：乙公司205年度分派的利润属于对其年度分派的利润属于对其204

236、年及以前实现净年及以前实现净利润的分配。利润的分配。甲公司每年应确认投资收益、冲减投资成本的金额及相应的甲公司每年应确认投资收益、冲减投资成本的金额及相应的账务处理如下：账务处理如下：（1）205年：年：当年度被投资单位分派的当年度被投资单位分派的2700万元利润属于对其在万元利润属于对其在204年及年及以前期间已实现利润的分配，甲公司按持股比例取得以前期间已实现利润的分配，甲公司按持股比例取得81万元，应万元，应冲减投资成本。账务处理为：冲减投资成本。账务处理为：借：应收股利借：应收股利810000贷：长期股权投资贷：长期股权投资810000收到现金股利时：收到现金股利时：借：银行存款借：银

237、行存款810000贷：应收股利贷：应收股利810000（2）206年：年：应冲减投资成本金额应冲减投资成本金额=（2700+4800-3000）3%-81=54（万（万元）元）当年度实际分得现金股利当年度实际分得现金股利=48003%=144（万元）（万元）应确认投资收益应确认投资收益=144-54=90（万元）（万元）中级财务会计教师朱美玲账务处理为：账务处理为：借：应收股利借：应收股利l440000贷：投资收益贷：投资收益900000长期股权投资长期股权投资540000收到现金股利时：收到现金股利时：借：银行存款借：银行存款l440000贷：应收股利贷：应收股利l440000第三节、长期股

238、权投资的权益法第三节、长期股权投资的权益法（一）权益法的定义及其适用范围（一）权益法的定义及其适用范围权益法，是指投资以初始投资成本计量后，在投资持有期间根权益法，是指投资以初始投资成本计量后，在投资持有期间根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动对投资的账面价据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。值进行调整的方法。投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资，应当采用权益法核算。资，应当采用权益法核算。成本法和权益法的适用范围成本法和权益法的适用范围中级财务会计教师朱美玲第三节 长期

239、股权投资核算的权益法w权益法指权益法指“长期股权投资长期股权投资”账户应反映投资单位拥账户应反映投资单位拥有的被投资企业的权益。有的被投资企业的权益。“长期股权投资长期股权投资”账户的金额要随接受投资企业的盈账户的金额要随接受投资企业的盈亏状况以及其他原因引起的所有者权益亏状况以及其他原因引起的所有者权益变动状况进变动状况进行相应调整行相应调整，以完整反映投资企业在被投资企业中，以完整反映投资企业在被投资企业中的实际权益。的实际权益。中级财务会计教师朱美玲w 一、一、取得取得长期股权投资长期股权投资w 1 1、在取得投资时，如果投资成本与应享有被投资企、在取得投资时，如果投资成本与应享有被投资

240、企业可辨认净资产公允价值的业可辨认净资产公允价值的份额一致份额一致，“长期股权投长期股权投资资”账户所记载的金额既是初始投资成本，也是投资账户所记载的金额既是初始投资成本，也是投资企业应享有被投资企业可辨认净资产公允价值的数额；企业应享有被投资企业可辨认净资产公允价值的数额；w 2 2、如果投资成本与应享有被投资企业可辨认净资产、如果投资成本与应享有被投资企业可辨认净资产公允价值的份额公允价值的份额不一致不一致，投资企业用权益法核算长期，投资企业用权益法核算长期股权投资时做相应的处理：股权投资时做相应的处理：w（1 1）初始投资成本）初始投资成本若大于投资若大于投资时，借记时，借记“长期股权投

241、长期股权投资（成本）资（成本）”（应享有被投资单位可辨认净资产公允（应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，按价值的份额，按实际的初始投资成本实际的初始投资成本）；）；中级财务会计教师朱美玲（2 2）初始投资成本）初始投资成本小于投资时小于投资时，借记，借记“长期股权投资长期股权投资（成本）（成本）”（按应享有被投资单位可辨认净资产（按应享有被投资单位可辨认净资产公允公允价值的份额价值的份额），其），其差额贷记差额贷记“营业外收入营业外收入”账户；账户；（3 3）在货币资金出资的情况下，实际的）在货币资金出资的情况下，实际的出资额为初始出资额为初始投资成本投资成本；（4 4）以）以非货币资

242、产出资非货币资产出资的情况下，初始投资成本为非的情况下，初始投资成本为非货币资产的货币资产的公允价值加上相关的税费公允价值加上相关的税费。（5 5）非货币资产公允价值与账面价值的）非货币资产公允价值与账面价值的差额差额计入计入营业营业外收支外收支。中级财务会计教师朱美玲账务处理：账务处理：1 1、投资时的会计分录为、投资时的会计分录为：（出资：（出资大于大于可可辨认净资产辨认净资产时）时） 借：长期股权投资借：长期股权投资对对公司投资（成本）公司投资（成本） 贷：银行存款（贷：银行存款（实际初始投资成本实际初始投资成本）（若出资与享有被投资单位可辨认净资产公允价值（若出资与享有被投资单位可辨认

243、净资产公允价值不一不一致致时）会计分录为：时）会计分录为： 借：长期股权投资借：长期股权投资 对对公司投资（成本）（公司投资（成本）（公允价值公允价值） 贷：银行存款贷：银行存款 （实际）（实际） 营业外收入营业外收入 （差额（差额）如【例如【例7 7】中级财务会计教师朱美玲w 【例【例8 8】 E E企业企业20072007年年1 1月月8 8日以下列资产（如表日以下列资产（如表6-26-2，单位：万元）向，单位：万元）向F F企业投资，占企业投资，占F F企业有表决权资本企业有表决权资本的的26%(26%(与与26%26%相对应的将资产的公允价值为相对应的将资产的公允价值为360360万元

244、万元) )，能够对，能够对F F企业施加重大影响。企业施加重大影响。E E企业所投商品的计税企业所投商品的计税价格为价格为8080万元，增值税率为万元，增值税率为17%17%。w表表6-2 6-2 项项 目目账户账户余额余额累计累计折旧折旧已提减已提减值准备值准备账面账面价值价值公允公允价值价值机机 床床4504501401401010300300315315汽汽 车车7272323240403535商商 品品100100242476768080合合 计计6226221721723434416416430430中级财务会计教师朱美玲w借：固定资产清理借：固定资产清理 3400000 34000

245、00w 累计折旧累计折旧 1720000 1720000w 固定资产减值准备固定资产减值准备 100000 100000w 贷：固定资产贷：固定资产 5220000 5220000w借：长期股权投资借：长期股权投资w对对F F公司投资（成本）公司投资（成本） 4436000 4436000 w 存货跌价准备存货跌价准备 240000 240000w 贷：固定资产清理贷：固定资产清理 3400000 3400000w 库存商品库存商品 1000000 1000000 应交税费应交税费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额）136000136000w 营业外收入营业外收入 140000 140

246、000公允价值公允价值+ +相关税费相关税费140+3140+32 28080万万17%17%中级财务会计教师朱美玲w二、二、投资损益投资损益的确认与计量的确认与计量w权益法下投资收益的确认与计量要点如下：权益法下投资收益的确认与计量要点如下：1 1、取得投资后，按投资份额，确认投资损益并调整长期、取得投资后，按投资份额，确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值股权投资的账面价值w（1 1）被投资企业盈利时，按照应享有的份额做投资收）被投资企业盈利时，按照应享有的份额做投资收益入账并相应调增长期股权投资账面价值；益入账并相应调增长期股权投资账面价值；w（2 2）被投资企业亏损时，按照应享有的份

247、额做投资损）被投资企业亏损时，按照应享有的份额做投资损失入账并相应调减期股权投资账面价值；失入账并相应调减期股权投资账面价值；w（3 3）投资企业按照被投资单位宣告分派的利润或现金）投资企业按照被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应分得的部分，相应减少长期股权投资的账股利计算应分得的部分，相应减少长期股权投资的账面价值。面价值。中级财务会计教师朱美玲2 2、投资企业在确认应享有被投资单位净损益的份额时，、投资企业在确认应享有被投资单位净损益的份额时，应具体以下三个条件：应具体以下三个条件：w（1 1）投资企业与被投资企业采取相同的会计政策；）投资企业与被投资企业采取相同的会计政策；w（2 2

248、）投资企业与被投资企业应具有相同的会计期间；）投资企业与被投资企业应具有相同的会计期间；w（3 3）投资企业应当以取得投资时被投资单位各项可）投资企业应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产的公允价值为基础。辨认资产的公允价值为基础。w如果上述三个条件不具备的话，应该按照上述三点如果上述三个条件不具备的话，应该按照上述三点对被投资单位的净利润进行调整后方可确认投资收对被投资单位的净利润进行调整后方可确认投资收益。益。中级财务会计教师朱美玲【例【例9 9】表】表3 3 单位：万元单位：万元w存货公允价值与账面价值差额应调增的利润存货公允价值与账面价值差额应调增的利润= =（520-520-500

249、500）70%=1470%=14万元万元w固定资产固定资产公允价值公允价值与与账面价值账面价值差额应调减的利润差额应调减的利润=420015-460020=50=420015-460020=50万元万元资产类别资产类别原值原值已提折已提折旧或摊旧或摊销销已提减已提减值准备值准备账面账面价值价值公允公允价值价值B B公司预公司预计使用计使用年限年限A A公司取得股公司取得股权后剩余作权后剩余作用年限用年限存货存货6006008080520520500500固定资产固定资产4600460012001200340034004200420020201515无形资产无形资产180018007207201

250、08010802600260010106 6小计小计700070001920192080805000500073007300中级财务会计教师朱美玲w无形资产无形资产公允价值公允价值与与账面价值账面价值差额应调减的利差额应调减的利润润=26006-180010=253=26006-180010=253万元万元wB B公司经调整后的净利润公司经调整后的净利润w=900=900万元万元+14+14万元万元-50-50万元万元-253-253万元万元=611=611万元万元wA A公司应享有的份额公司应享有的份额=611=611万元万元40%=24440%=2444 4万元万元wA A公司确认投资收益

251、的账务处理为：公司确认投资收益的账务处理为：w借：长期股权投资借：长期股权投资损益调整损益调整 2444000 2444000w 贷：投资收益贷：投资收益 2444000 2444000中级财务会计教师朱美玲成本法成本法1.投投资企企业能能够对被投被投资单位位实施控制的施控制的长期股期股权投投资（对子公司投子公司投资）2.投投资企企业对被投被投资单位不具有共同控制或重大位不具有共同控制或重大影响，并且在活影响，并且在活跃市市场中没有中没有报价、公允价价、公允价值不能不能可靠可靠计量的量的长期股期股权投投资。注意：投。注意：投资企企业对被投被投资单位不具有共同控制或重大影响，但在活位不具有共同控

252、制或重大影响，但在活跃市市场中有中有报价、公允价价、公允价值能可靠能可靠计量的投量的投资，应按金融按金融资产的有关的有关规定定处理。理。权益法益法投投资企企业对被投被投资单位具有共同控制或重大影响的位具有共同控制或重大影响的长期股期股权投投资中级财务会计教师朱美玲（二）权益法核算（二）权益法核算核算使用的明细科目：核算使用的明细科目：长期股权投资长期股权投资XX公司（投资成本）公司（投资成本）（损益调整）（损益调整）（其他权益变动）（其他权益变动）1.投资成本投资成本长期股权投资的初始投资成本长期股权投资的初始投资成本大于大于投资时应享有被投资单位投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额

253、的，不调整长期股权投资的初始投资可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本；长期股权投资的初始投资成本成本；长期股权投资的初始投资成本小于小于投资时应享有被投资单投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，应按其差额，借记位可辨认净资产公允价值份额的，应按其差额，借记“长期股权长期股权投资投资XX公司公司”科目（投资成本），贷记科目（投资成本），贷记“营业外收入营业外收入”科科目。目。(权益法靠近非同一合并企业下购买法权益法靠近非同一合并企业下购买法)【例题例题】A公司以银行存款公司以银行存款1000万元取得万元取得B公司公司30%的股权，的股权，取得投资时被投资单位可

254、辨认净资产的公允价值为取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为3000万元。万元。（1）如）如A公司能够对公司能够对B公司施加重大影响，则公司施加重大影响，则A公司应进行公司应进行的会计处理为：的会计处理为：中级财务会计教师朱美玲w借：长期股权投资借：长期股权投资B公司（投资成本）公司（投资成本）1000贷：银行存款贷：银行存款1000w注：注：(内涵内涵)商誉商誉100万元（万元（1000-300030%）体现在长）体现在长期股权投资成本中。期股权投资成本中。w2）如投资时）如投资时B公司可辨认净资产的公允价值为公司可辨认净资产的公允价值为3500万元，万元，则则A公司应进行的处理为公司

255、应进行的处理为w：借：长期股权投资借：长期股权投资B公司（投资成本）公司（投资成本）1000贷：银行存款贷：银行存款1000w借：长期股权投资借：长期股权投资B公司（投资成本）公司（投资成本）50贷：营业外收入贷：营业外收入50中级财务会计教师朱美玲w2.损益调整损益调整（1）投资企业取得长期股权投资后，应当按照应）投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，确享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值。投资企认投资损益并调整长期股权投资的账面价值。投资企业按照被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应业按照被投资单

256、位宣告分派的利润或现金股利计算应分得的部分，相应减少长期股权投资的账面价值。分得的部分，相应减少长期股权投资的账面价值。投资企业在确认应享有被投资单位实现的净损益投资企业在确认应享有被投资单位实现的净损益的份额时，的份额时，应当以取得投资时被投资单位各项可辨认应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进，对被投资单位的净利润进行调整后确认。行调整后确认。比如，以取得投资时被投资单位固定资产、无形比如，以取得投资时被投资单位固定资产、无形资产的公允价值为基础计提的折旧额或摊销额，相对资产的公允价值为基础计提的折旧额或摊销额，相对于被投资

257、单位已计提的折旧额、摊销额之间存在差额于被投资单位已计提的折旧额、摊销额之间存在差额的，应按其差额对被投资单位净损益进行调整，并按的，应按其差额对被投资单位净损益进行调整，并按调整后的净损益和持股比例计算确认投资损益。在进调整后的净损益和持股比例计算确认投资损益。在进行有关调整时，应当考虑具有重要性的项目。行有关调整时，应当考虑具有重要性的项目。中级财务会计教师朱美玲w【例题】某投资企业于【例题】某投资企业于2007年年1月月1日取得对联营企日取得对联营企业业30%的股权，取得投资时被投资单位的固定资产公的股权，取得投资时被投资单位的固定资产公允价值为允价值为500万元，账面价值为万元，账面价

258、值为300万元，固定资产万元，固定资产的预计使用年限为的预计使用年限为10年，净残值为零，按照直线法计年，净残值为零，按照直线法计提折旧。被投资单位提折旧。被投资单位2007年度利润表中净利润为年度利润表中净利润为300万元，其中被投资单位当期利润表中已按其账面价值万元，其中被投资单位当期利润表中已按其账面价值计算扣除的固定资产折旧费用为计算扣除的固定资产折旧费用为30万元，按照取得投万元，按照取得投资时固定资产的公允价值计算确定的折旧费用为资时固定资产的公允价值计算确定的折旧费用为50万万元，不考虑所得税影响。元，不考虑所得税影响。按该固定资产的公允价值计算的净利润为按该固定资产的公允价值计

259、算的净利润为280（30020）万元，投资企业按照持股比例计算）万元，投资企业按照持股比例计算确认的当期投资收益应为确认的当期投资收益应为84（28030%）万元。）万元。w中级财务会计教师朱美玲w值得注意的是，存在下列情况之一的，可以按照被值得注意的是，存在下列情况之一的，可以按照被投资单位的账面净损益与持股比例计算确认投资损投资单位的账面净损益与持股比例计算确认投资损益，但应当在附注中说明这一事实及其原因。益，但应当在附注中说明这一事实及其原因。w无法可靠确定投资时被投资单位各项可辨认无法可靠确定投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值；资产等的公允价值；投资时被投资单位可辨认资产等的公

260、允价值投资时被投资单位可辨认资产等的公允价值与其账面价值之间的差额较小；与其账面价值之间的差额较小；其他原因导致无法对被投资单位净损益进行其他原因导致无法对被投资单位净损益进行调整。调整。中级财务会计教师朱美玲【例例】甲公司于甲公司于207年年1月月10日购入乙公司日购入乙公司30%的股的股份，购买价款为份，购买价款为3300万元，并自取得投资之日起派万元，并自取得投资之日起派人参与乙公司的生产经营决策。取得投资当日，乙公人参与乙公司的生产经营决策。取得投资当日，乙公司可辨认净资产公允价值为司可辨认净资产公允价值为9000万元，除下表所列万元，除下表所列项目外，乙公司其他资产、负债的公允价值与

261、账面价项目外，乙公司其他资产、负债的公允价值与账面价值相同。值相同。表表3单位：万元单位：万元中级财务会计教师朱美玲w假定乙公司于假定乙公司于207年实现净利润年实现净利润900万元，万元，其中在甲公司取得投资时的账面存货有其中在甲公司取得投资时的账面存货有80%对外出售。甲公司与乙公司的会计年度及采对外出售。甲公司与乙公司的会计年度及采用的会计政策相同。固定资产、无形资产均用的会计政策相同。固定资产、无形资产均按直线法提取折旧或摊销，预计净残值均为按直线法提取折旧或摊销，预计净残值均为0。甲公司在确定其应享有的投资收益时，甲公司在确定其应享有的投资收益时，应在乙公司实现净利润的基础上，根据取

262、得应在乙公司实现净利润的基础上，根据取得投资时乙公司有关资产的账面价值与其公允投资时乙公司有关资产的账面价值与其公允价值差额的影响进行调整（假定不考虑所得价值差额的影响进行调整（假定不考虑所得税影响）：税影响）：中级财务会计教师朱美玲w存货公允价值与账面价值的差额应调减的利润存货公允价值与账面价值的差额应调减的利润=（1050-750）80%=240（万元）（万元）固定资产公允价值与账面价值差额应调整增加的折固定资产公允价值与账面价值差额应调整增加的折旧额旧额=240016-180020=60（万元）（万元）无形资产公允价值与账面价值差额应调整增加的摊无形资产公允价值与账面价值差额应调整增加的

263、摊销额销额=12008-105010=45（万元）（万元）调整后的净利润调整后的净利润=900-240-60-45=555（万元）（万元）甲公司应享有份额甲公司应享有份额=55530%=166.50（万元）（万元）确认投资收益的账务处理为：确认投资收益的账务处理为：w借：长期股权投资借：长期股权投资乙公司（损益调整）乙公司（损益调整）l66.50贷：投资收益贷：投资收益l66.50中级财务会计教师朱美玲w（2）投资企业确认被投资单位发生的净亏损，）投资企业确认被投资单位发生的净亏损，应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权

264、益上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至减记至零为限零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除，投资企业负有承担额外损失义务的除外。外。其他实质上构成对被投资单位净投资的长其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益，通常是指长期应收项目。比如，企业期权益，通常是指长期应收项目。比如，企业对被投资单位的长期债权，该债权没有明确的对被投资单位的长期债权，该债权没有明确的清收计划、且在可预见的未来期间不准备收回清收计划、且在可预见的未来期间不准备收回的，实质上构成对被投资单位的净投资。的，实质上构成对被投资单位的净投资。在确认应分担被投资单位发生的亏损时，在确认应分担被投资单位发生的亏损时，应当按照

265、应当按照以下顺序进行处理：以下顺序进行处理：中级财务会计教师朱美玲w冲减长期股权投资的账面价值。冲减长期股权投资的账面价值。长期股权投资的账面价值不足以冲减的，应长期股权投资的账面价值不足以冲减的，应当以其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权当以其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益账面价值为限继续确认投资损失，冲减长期应收益账面价值为限继续确认投资损失，冲减长期应收项目等的账面价值。项目等的账面价值。经过上述处理，按照投资合同或协议约定企经过上述处理，按照投资合同或协议约定企业仍承担额外义务的，应按预计承担的义务确认预业仍承担额外义务的，应按预计承担的义务确认预计负债，计入当期投资损失

266、。计负债，计入当期投资损失。被投资单位以后期间被投资单位以后期间实现盈利的实现盈利的，企业扣除未，企业扣除未确认的亏损分担额后，确认的亏损分担额后，应按与上述相反的顺序处理应按与上述相反的顺序处理，减记已确认预计负债的账面余额、恢复其他实质上减记已确认预计负债的账面余额、恢复其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益及长期股权投构成对被投资单位净投资的长期权益及长期股权投资的账面价值，同时确认投资收益。资的账面价值，同时确认投资收益。中级财务会计教师朱美玲【例题例题】甲企业持有乙企业甲企业持有乙企业40%的股权的股权,2006年年12月月31日投资的日投资的账面价值为账面价值为4000万元。乙

267、企业万元。乙企业2007年亏损年亏损6000万元。假定取得万元。假定取得投资时点被投资单位各资产公允价值等于账面价值，双方采用的投资时点被投资单位各资产公允价值等于账面价值，双方采用的会计政策、会计期间相同。会计政策、会计期间相同。则：甲企业则：甲企业2007年应确认投资损失年应确认投资损失2400万元，长期股权投资万元，长期股权投资账面价值降至账面价值降至1600万元。万元。上述如果乙企业当年度的亏损额为上述如果乙企业当年度的亏损额为12000万元，当年度甲企万元，当年度甲企业应分担损失业应分担损失4800万元，长期股权投资账面价值减至万元，长期股权投资账面价值减至0。如果甲。如果甲企业账上

268、有应收乙企业长期应收款企业账上有应收乙企业长期应收款1600万元，则应进一步确认损万元，则应进一步确认损失失借：投资收益借：投资收益800贷：长期应收款贷：长期应收款800注意：除按上述顺序已确认的投资损失外仍有额外损失的，注意：除按上述顺序已确认的投资损失外仍有额外损失的，应在账外备查登记。应在账外备查登记。中级财务会计教师朱美玲3.其他权益变动其他权益变动投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，应当调整长期股权投资的账面价值并益的其他变动，应当调整长期股权投资的账面价值并计入所有者权益。计入所有者权益。在持股比例不变的情况下在持股比

269、例不变的情况下，被投资单位除净损益，被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，企业按持股比例计算应以外所有者权益的其他变动，企业按持股比例计算应享有的份额，借记或贷记享有的份额，借记或贷记“长期股权投资长期股权投资”科目，贷科目，贷记或借记记或借记“资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积”科目。科目。【例题例题】A公司对公司对C公司的投资占其有表决权资本公司的投资占其有表决权资本的比例为的比例为40%，C公司公司2007年年8月月20日将自用房地产转日将自用房地产转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产，该项房换为采用公允价值模式计量的投资性房地产，该项房地产在转换日的公允价值大于其账面价

270、值的差额为地产在转换日的公允价值大于其账面价值的差额为100万元。假定不考虑所得税费用的影响。万元。假定不考虑所得税费用的影响。中级财务会计教师朱美玲A公司的会计处理如下：公司的会计处理如下：借：长期股权投资借：长期股权投资C公司（其他权益变动）公司（其他权益变动）40贷：资本公积贷：资本公积其他资本公积其他资本公积40权益法下权益法下“长期股权投资长期股权投资”明细科目核算主要内容明细科目核算主要内容【例例】A企业持有企业持有B企业企业30%的股份，能够对的股份，能够对B企业施加重大影响。企业施加重大影响。当期当期B企业因持有的可供出售金融资产公允价值的变动计入资本公企业因持有的可供出售金融

271、资产公允价值的变动计入资本公积的金额为积的金额为1800万元，除该事项外，万元，除该事项外，B企业当期实现的净损益为企业当期实现的净损益为9600万元。假定万元。假定A企业与企业与B企业适用的会计政策、会计期间相同，企业适用的会计政策、会计期间相同，投资时投资时B企业有关资产、负债的公允价值与其账面价值亦相同。企业有关资产、负债的公允价值与其账面价值亦相同。A企业在确认应享有被投资单位所有者权益的变动时，应进行企业在确认应享有被投资单位所有者权益的变动时，应进行的账务处理为：的账务处理为：借：长期股权投资借：长期股权投资B企业（损益调整）企业（损益调整）28800000B企业（其他权益变动）企

272、业（其他权益变动）5400000贷：投资收益贷：投资收益28800000资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积5400000中级财务会计教师朱美玲三、长期股权投资减值三、长期股权投资减值1.对子公司、联营企业及合营企业的投资，应当按对子公司、联营企业及合营企业的投资，应当按照企业会计准则第照企业会计准则第8号号资产减值的规定确定其资产减值的规定确定其可收回金额及应予计提的减值准备；可收回金额及应予计提的减值准备；2.按照成本法核算的、在活跃市场中没有报价、公按照成本法核算的、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资的减值，应当按照允价值不能可靠计量的长期股权投资的减值，应当按

273、照企业会计准则第企业会计准则第22号号金融工具确认和计量有金融工具确认和计量有关规定确定其可收回金额和应予计提的减值准备。关规定确定其可收回金额和应予计提的减值准备。计提减值准备后，不允许转回。计提减值准备后，不允许转回。第三节长期股权投资核算方法的转换及处置第三节长期股权投资核算方法的转换及处置一、长期股权投资核算方法的转换一、长期股权投资核算方法的转换（一）成本法转换为权益法（一）成本法转换为权益法1.因持股比例上升由成本法改为权益法因持股比例上升由成本法改为权益法中级财务会计教师朱美玲w（1）原持股比例部分）原持股比例部分原取得投资时长期股权投资的原取得投资时长期股权投资的账面余额账面余

274、额大于大于应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，不调整长期股权投资的账面价值；原价值的份额，不调整长期股权投资的账面价值；原取得投资时长期股权投资的取得投资时长期股权投资的账面余额账面余额小于小于应享有原应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额，取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额，调整长期股权投资的账面价值和留存收益调整长期股权投资的账面价值和留存收益。原取得投资后至新取得投资的交易日之间被原取得投资后至新取得投资的交易日之间被投资单位可辨认净资产的公允价值变动相对于原持投资单位可辨认净资产的公允价值变动相对于

275、原持股比例的部分，属于在此之间被投资单位实现股比例的部分，属于在此之间被投资单位实现净损净损益益中应享有份额的，调整长期股权投资和留存收益，中应享有份额的，调整长期股权投资和留存收益，其余部分其余部分调整长期股权投资和资本公积调整长期股权投资和资本公积中级财务会计教师朱美玲w（2）新增持股比例部分）新增持股比例部分新增的新增的投资成本投资成本大于大于应享有取得投资时应享有取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值，不调整被投资单位可辨认净资产公允价值，不调整长期股权投资的账面价值；新增的投资成本长期股权投资的账面价值；新增的投资成本小于小于应享有取得投资时被投资单位可辨认净应享有取得投资时被投资

276、单位可辨认净资产公允价值，调整长期股权投资和营业外资产公允价值，调整长期股权投资和营业外收入。收入。商誉、留存收益和营业外收入的确定应商誉、留存收益和营业外收入的确定应与与投资整体投资整体相关。相关。中级财务会计教师朱美玲w【例题】【例题】A公司于公司于2007年年1月月1日取得日取得B公司公司10%的股的股权，成本为权，成本为500万元，取得投资时万元，取得投资时B公司可辨认净资产公司可辨认净资产公允价值总额为公允价值总额为4900万元（假定公允价值与账面价值万元（假定公允价值与账面价值相同）。因对被投资单位不具有重大影响且无法可靠相同）。因对被投资单位不具有重大影响且无法可靠确定该项投资的

277、公允价值，确定该项投资的公允价值，A公司对其采用成本法核算。公司对其采用成本法核算。A公司按照净利润的公司按照净利润的10%提取盈余公积。提取盈余公积。2008年年1月月1日，日，A公司又以公司又以1350万元的价格取得万元的价格取得B公司公司20%的股权，当日的股权，当日B公司可辨认净资产公允价值公司可辨认净资产公允价值总额为总额为6500万元。取得该部分股权后，按照万元。取得该部分股权后，按照B公司章公司章程规定，程规定，A公司能够派人参与公司能够派人参与B公司的生产经营决策，公司的生产经营决策，对该项长期股权投资转为采用权益法核算。假定对该项长期股权投资转为采用权益法核算。假定A公司公司

278、在取得对在取得对B公司公司10%股权后至新增投资日，股权后至新增投资日，B公司通过公司通过生产经营活动实现的净利润为生产经营活动实现的净利润为1000万元，未派发现金万元，未派发现金股利或利润。除所实现净利润外，未发生其他计入资股利或利润。除所实现净利润外，未发生其他计入资本公积的交易或事项。本公积的交易或事项。中级财务会计教师朱美玲w要求：要求：（1）编制由成本法转为权益法核算对长期股权）编制由成本法转为权益法核算对长期股权投资账面价值进行调整的会计分录。投资账面价值进行调整的会计分录。（2）编制）编制2008年年1月月1日日A公司以公司以1350万元取得万元取得B公司公司20%的股权的会计

279、分录。的股权的会计分录。（3）若）若2008年年1月月1日日A公司支付公司支付1200万元取得万元取得B公司公司20%的股权，编制相关会计分录。的股权，编制相关会计分录。（4）若）若2008年年1月月1日日A公司支付公司支付1295万元取得万元取得B公司公司20%的股权，编制相关会计分录。的股权，编制相关会计分录。中级财务会计教师朱美玲【答案答案】（1）对长期股权投资账面价值的调整）对长期股权投资账面价值的调整对于原对于原10%股权的成本股权的成本500万元与原投资时应享有万元与原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额被投资单位可辨认净资产公允价值份额490万元万元（490010%）之

280、间的差额）之间的差额10万元，属于原投资时体现的万元，属于原投资时体现的商誉，该部分差额不调整长期股权投资的账面价值。商誉，该部分差额不调整长期股权投资的账面价值。对于被投资单位可辨认净资产在原投资时至新增投资对于被投资单位可辨认净资产在原投资时至新增投资交易日之间公允价值的变动交易日之间公允价值的变动（6500-4900）相对于原持股）相对于原持股比例的部分比例的部分160万元，其中属于投资后被投资单位实现净万元，其中属于投资后被投资单位实现净利润部分利润部分100万元（万元（100010%），应调整增加长期股权），应调整增加长期股权投资的账面余额，同时调整留存收益；除实现净损益外其投资的账

281、面余额，同时调整留存收益；除实现净损益外其他原因导致的可辨认净资产公允价值的变动他原因导致的可辨认净资产公允价值的变动60万元，应当万元，应当调整增加长期股权投资的账面余额，同时计入资本公积调整增加长期股权投资的账面余额，同时计入资本公积（其他资本公积）。针对该部分投资的账务处理为：（其他资本公积）。针对该部分投资的账务处理为：中级财务会计教师朱美玲w借：长期股权投资借：长期股权投资160贷：资本公积贷：资本公积其他资本公积其他资本公积60盈余公积盈余公积10利润分配利润分配未分配利润未分配利润90（2）2008年年1月月1日，日，A公司应确认对公司应确认对B公司的长期股权公司的长期股权投资投

282、资借：长期股权投资借：长期股权投资1350贷：银行存款贷：银行存款1350对于新取得的股权，其成本为对于新取得的股权，其成本为1350万元，与取得该万元，与取得该投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额净资产公允价值的份额1300万元（万元（650020%）之间的）之间的差额为投资作价中体现出的商誉，该部分商誉不要求调差额为投资作价中体现出的商誉，该部分商誉不要求调整长期股权投资的成本。整长期股权投资的成本。（3）2008年年1月月1日支付日支付1200万元的会计分录万元的会计分录借：长期股权投资借：长期股权投资120

283、0贷：银行存款贷：银行存款1200中级财务会计教师朱美玲w对于新取得的股权，其成本为对于新取得的股权，其成本为1200万元，与取得该投资时按照持万元，与取得该投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额1300万元（万元（650020%）之间的差额应确认营业外收入）之间的差额应确认营业外收入100万元，万元，但原持股比例但原持股比例10%部分长期股权投资中含有商誉部分长期股权投资中含有商誉10万元，所以综万元，所以综合考虑追加投资部分应确认营业外收入合考虑追加投资部分应确认营业外收入90万元。万元。借：长期股权投资

284、借：长期股权投资90贷：营业外收入贷：营业外收入90w（4）2008年年1月月1日支付日支付1295万元的会计分录万元的会计分录借：长期股权投资借：长期股权投资1295贷：银行存款贷：银行存款1295对于新取得的股权，其成本为对于新取得的股权，其成本为1295万元，与取得该投资时按万元，与取得该投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额份额1300万元（万元（650020%）之间的差额应确认营业外收入）之间的差额应确认营业外收入5万万元，但原持股比例元，但原持股比例10%部分长期股权投资中含有商誉部分长期股权投资

285、中含有商誉10万元，所万元，所以综合考虑应确认含在长期股权投资中的商誉以综合考虑应确认含在长期股权投资中的商誉5万元，追加投资万元，追加投资部分不应确认营业外收入。部分不应确认营业外收入。中级财务会计教师朱美玲【例题例题】A公司于公司于2007年年1月月1日取得日取得B公司公司10%的股权，的股权，成本为成本为500万元，取得投资时万元，取得投资时B公司可辨认净资产公允价公司可辨认净资产公允价值总额为值总额为6000万元（假定公允价值与账面价值相同）。万元（假定公允价值与账面价值相同）。因对被投资单位不具有重大影响且无法可靠确定该项投因对被投资单位不具有重大影响且无法可靠确定该项投资的公允价值

286、，资的公允价值，A公司对其采用成本法核算。公司对其采用成本法核算。A公司按照公司按照净利润的净利润的10%提取盈余公积。提取盈余公积。2008年年1月月1日，日，A公司又以公司又以1450万元的价格取得万元的价格取得B公司公司20%的股权，当日的股权，当日B公司可辨认净资产公允价值总公司可辨认净资产公允价值总额为额为7500万元。取得该部分股权后，按照万元。取得该部分股权后，按照B公司章程规公司章程规定，定，A公司能够派人参与公司能够派人参与B公司的生产经营决策，对该项公司的生产经营决策，对该项长期股权投资转为采用权益法核算。假定长期股权投资转为采用权益法核算。假定A公司在取得公司在取得对对B

287、公司公司10%股权后至新增投资日，股权后至新增投资日，B公司通过生产经营公司通过生产经营活动实现的净利润为活动实现的净利润为1000万元，未派发现金股利或利润。万元，未派发现金股利或利润。除所实现净利润外，未发生其他计入资本公积的交易或除所实现净利润外，未发生其他计入资本公积的交易或事项。事项。中级财务会计教师朱美玲要求：要求：（1）编制由成本法转为权益法核算对长期股权投资账面）编制由成本法转为权益法核算对长期股权投资账面价值进行调整的会计分录。价值进行调整的会计分录。（2）编制）编制2008年年1月月1日日A公司以公司以1450万元取得万元取得B公司公司20%的股权的会计分录。的股权的会计分

288、录。（3）若）若2008年年1月月1日日A公司支付公司支付1650万元取得万元取得B公司公司20%的股权，编制相关会计分录。的股权，编制相关会计分录。（4）若）若2008年年1月月1日日A公司支付公司支付1520万元取得万元取得B公司公司20%的股权，编制相关会计分录。的股权，编制相关会计分录。【答案答案】（1）对长期股权投资账面价值的调整）对长期股权投资账面价值的调整对于原对于原10%股权的成本股权的成本500万元与原投资时应享有被投万元与原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额资单位可辨认净资产公允价值份额600万元（万元（600010%）之）之间的差额间的差额100万元，该部分差

289、额应调整长期股权投资的账面价万元，该部分差额应调整长期股权投资的账面价值和留存收益。值和留存收益。借：长期股权投资借：长期股权投资100贷：盈余公积贷：盈余公积10利润分配利润分配未分配利润未分配利润90中级财务会计教师朱美玲对于被投资单位可辨认净资产在原投资时至新增投资交易日对于被投资单位可辨认净资产在原投资时至新增投资交易日之间公允价值的变动之间公允价值的变动（7500-6000）相对于原持股比例的部）相对于原持股比例的部分分150万元，其中属于投资后被投资单位实现净利润部分万元，其中属于投资后被投资单位实现净利润部分100万元（万元（100010%），应调整增加长期股权投资的账面），应调

290、整增加长期股权投资的账面余额，同时调整留存收益；除实现净损益外其他原因导致的余额，同时调整留存收益；除实现净损益外其他原因导致的可辨认净资产公允价值的变动可辨认净资产公允价值的变动50万元，应当调整增加长期万元，应当调整增加长期股权投资的账面余额，同时计入资本公积（其他资本公积）。股权投资的账面余额，同时计入资本公积（其他资本公积）。针对该部分投资的账务处理为：针对该部分投资的账务处理为：借：长期股权投资借：长期股权投资150贷：资本公积贷：资本公积其他资本公积其他资本公积50盈余公积盈余公积10利润分配利润分配未分配利润未分配利润90（2）2008年年1月月1日，日，A公司应确认对公司应确认

291、对B公司的长期股公司的长期股权投资权投资借：长期股权投资借：长期股权投资1450贷：银行存款贷：银行存款1450中级财务会计教师朱美玲对于新取得的股权，其成本为对于新取得的股权，其成本为1450万元，与取得该投资时按照持股万元，与取得该投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额1500万元（万元（750020%）之间的差额）之间的差额50万元，应调整长期股权投资成本万元，应调整长期股权投资成本和营业外收入。和营业外收入。借：长期股权投资借：长期股权投资50贷：营业外收入贷：营业外收入50（3）2008年年1月月1日

292、支付日支付1650万元的会计分录万元的会计分录借：长期股权投资借：长期股权投资1650贷：银行存款贷：银行存款1650对于新取得的股权，其成本为对于新取得的股权，其成本为1650万元，与取得该投资时按照万元，与取得该投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额1500万元（万元（750020%）之间的差额）之间的差额150万元属于包含在长期股权万元属于包含在长期股权投资中的商誉，但原持股比例投资中的商誉，但原持股比例10%部分长期股权投资中确认留存收部分长期股权投资中确认留存收益益100万元，所以综合考虑体现在长

293、期股权投资中的商誉为万元，所以综合考虑体现在长期股权投资中的商誉为50万元。万元。借：盈余公积借：盈余公积10利润分配利润分配未分配利润未分配利润90贷：长期股权投资贷：长期股权投资100中级财务会计教师朱美玲（4）2008年年1月月1日支付价格日支付价格1520万元的会计分录万元的会计分录借：长期股权投资借：长期股权投资1520贷：银行存款贷：银行存款1520对于新取得的股权，其成本为对于新取得的股权，其成本为1520万元，与取得该万元，与取得该投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额净资产公允价值的份额1500万元

294、（万元（750020%）之间的）之间的差额差额20万元，应体现在长期股权投资中，但原持股比例万元，应体现在长期股权投资中，但原持股比例10%部分长期股权投资中确认留存收益部分长期股权投资中确认留存收益100万元，所以万元，所以综合考虑应确认留存收益综合考虑应确认留存收益80万元，应冲减原确认的留存万元，应冲减原确认的留存收益收益20万元。万元。借：盈余公积借：盈余公积2利润分配利润分配未分配利润未分配利润18贷：长期股权投资贷：长期股权投资20中级财务会计教师朱美玲【例例】A公司于公司于205年年2月取得月取得B公司公司l0%的股权，成本为的股权，成本为900万元，取得时万元，取得时B公司可辨

295、认净资产公允价值总额为公司可辨认净资产公允价值总额为8400万元（假定公允价值与账面价值相同）。因对被投资单位不万元（假定公允价值与账面价值相同）。因对被投资单位不具有重大影响且无法可靠确定该项投资的公允价值，具有重大影响且无法可靠确定该项投资的公允价值，A公司公司对其采用成本法核算。本例中对其采用成本法核算。本例中A公司按照净利润的公司按照净利润的l0%提取盈提取盈余公积。余公积。206年年4月月10日，日，A公司又以公司又以l800万元的价格取得万元的价格取得B公司公司12%的股权，当日的股权，当日B公司可辨认净资产公允价值总额为公司可辨认净资产公允价值总额为12000万元。取得该部分股权

296、后，按照万元。取得该部分股权后，按照B公司章程规定，公司章程规定，A公司能够公司能够派人参与派人参与B公司的生产经营决策，对该项长期股权投资转为公司的生产经营决策，对该项长期股权投资转为采用权益法核算。假定采用权益法核算。假定A公司在取得对公司在取得对B公司公司l0%的股权后，的股权后，B公司通过生产经营活动实现的净利润为公司通过生产经营活动实现的净利润为900万元，未派发现万元，未派发现金股利或利润。除所实现净利润外，未发生其他计入资本公金股利或利润。除所实现净利润外，未发生其他计入资本公积的交易或事项。积的交易或事项。（1）206年年4月月10日，日，A公司应确认对公司应确认对B公司的长期

297、股公司的长期股权投资，账务处理为：权投资，账务处理为：借：长期股权投资借：长期股权投资l8000000贷：银行存款贷：银行存款l8000000中级财务会计教师朱美玲（2）对长期股权投资账面价值的调整：）对长期股权投资账面价值的调整：确认该部分长期股权投资后，确认该部分长期股权投资后，A公司对公司对B公司投资的账面公司投资的账面价值为价值为2700万元，其中与原持有比例相对应的部分为万元，其中与原持有比例相对应的部分为900万元，万元，新增股权的成本为新增股权的成本为1800万元。万元。对于原对于原l0%股权的成本股权的成本900万元与原投资时应享有被投万元与原投资时应享有被投资单位可辨认净资产

298、公允价值份额资单位可辨认净资产公允价值份额840万元（万元（840010%）之）之间的差额间的差额60万元，属于原投资时体现的商誉，该部分差额不调万元，属于原投资时体现的商誉，该部分差额不调整长期股权投资的账面价值。整长期股权投资的账面价值。对于被投资单位可辨认净资产在原投资时至新增投资交易对于被投资单位可辨认净资产在原投资时至新增投资交易日之间公允价值的变动（日之间公允价值的变动（12000-8400）相对于原持股比例的）相对于原持股比例的部分部分360万元，其中属于投资后被投资单位实现净利润部分万元，其中属于投资后被投资单位实现净利润部分90万元（万元（90010%），应调整增加长期股权投

299、资的账面余额，），应调整增加长期股权投资的账面余额，同时调整留存收益；除实现净损益外其他原因导致的可辨认净同时调整留存收益；除实现净损益外其他原因导致的可辨认净资产公允价值的变动资产公允价值的变动270万元，应当调整增加长期股权投资的万元，应当调整增加长期股权投资的账面余额，同时计入资本公积（其他资本公积）。账务处理为：账面余额，同时计入资本公积（其他资本公积）。账务处理为：借：长期股权投资借：长期股权投资3600000贷：资本公积贷：资本公积其他资本公积其他资本公积2700000盈余公积盈余公积90000利润分配利润分配未分配利润未分配利润810000中级财务会计教师朱美玲对于新取得的股权，

300、其成本为对于新取得的股权，其成本为l800万元，取得该投资万元，取得该投资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资时按照持股比例计算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额产公允价值的份额1440万元（万元（1200012%）之间的差）之间的差额为投资作价中体现出的商誉，该部分商誉不要求调整额为投资作价中体现出的商誉，该部分商誉不要求调整长期股权投资的成本。长期股权投资的成本。借：长期股权投资借：长期股权投资18000000贷：银行存款贷：银行存款180000002.因持股比例下降由成本法改为权益法因持股比例下降由成本法改为权益法（1）按处置或收回投资的比例结转应终止确认的长）按

301、处置或收回投资的比例结转应终止确认的长期股权投资期股权投资（2）剩余持股比例部分）剩余持股比例部分剩余的长期股权投资的成本剩余的长期股权投资的成本大于大于按剩余持股比例按剩余持股比例计算的应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公计算的应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，不调整长期股权投资的账面价值；剩余允价值的份额，不调整长期股权投资的账面价值；剩余的长期股权投资的成本的长期股权投资的成本小于小于按剩余持股比例计算的应享按剩余持股比例计算的应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，调整长期股权投资的账面价值和留

302、存收益。额，调整长期股权投资的账面价值和留存收益。中级财务会计教师朱美玲对于原取得投资后至转变为权益法之间被投资单对于原取得投资后至转变为权益法之间被投资单位实现净损益中应享有份额的，调整长期股权投资位实现净损益中应享有份额的，调整长期股权投资和留存收益，其余原因导致被投资单位所有者权益和留存收益，其余原因导致被投资单位所有者权益变动中应享有的份额，调整长期股权投资和资本公变动中应享有的份额，调整长期股权投资和资本公积。积。中级财务会计教师朱美玲【例题】【例题】A公司原持有公司原持有B公司公司60%的股权，其账面余额为的股权，其账面余额为6000万元，万元，未计提减值准备。未计提减值准备。20

303、6年年12月月6日，日，A公司将其持有的对公司将其持有的对B公司长公司长期股权投资中的期股权投资中的1/3出售给某企业，出售取得价款出售给某企业，出售取得价款3600万元，当日万元，当日被投资单位可辨认净资产公允价值总额为被投资单位可辨认净资产公允价值总额为16000万元。万元。A公司原取公司原取得得B公司公司60%股权时，股权时，B公司可辨认净资产公允价值总额为公司可辨认净资产公允价值总额为9000万元（假定公允价值与账面价值相同）。自万元（假定公允价值与账面价值相同）。自A公司取得对公司取得对B公司长公司长期股权投资后至部分处置投资前，期股权投资后至部分处置投资前，B公司实现净利润公司实现

304、净利润5000万元。万元。假定假定B公司一直未进行利润分配。除所实现净损益外，公司一直未进行利润分配。除所实现净损益外，B公司未发公司未发生其他计入资本公积的交易或事项。假定生其他计入资本公积的交易或事项。假定A公司按净利润的公司按净利润的10%提提取盈余公积。取盈余公积。在出售在出售20%的股权后，的股权后，A公司对公司对B公司的持股比例为公司的持股比例为40%，在，在被投资单位董事会中派有代表，但不能对被投资单位董事会中派有代表，但不能对B公司生产经营决策实施公司生产经营决策实施控制。对控制。对B公司长期股权投资应由成本法改为按照权益法核算。公司长期股权投资应由成本法改为按照权益法核算。要

305、求：（要求：（1）编制出售）编制出售20%长期股权投资的会计分录。长期股权投资的会计分录。（2）编制由成本法转为权益法核算调整长期股权投资账面价）编制由成本法转为权益法核算调整长期股权投资账面价值的会计分录。值的会计分录。中级财务会计教师朱美玲【答案答案】（1）确认长期股权投资处置损益）确认长期股权投资处置损益借：银行存款借：银行存款3600贷：长期股权投资贷：长期股权投资2000投资收益投资收益1600（2）调整长期股权投资账面价值）调整长期股权投资账面价值剩余长期股权投资的账面价值为剩余长期股权投资的账面价值为4000万元，与原投万元，与原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间

306、的资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额差额400万元（万元（4000-900040%）为商誉，该部分商誉的）为商誉，该部分商誉的价值不需要对长期股权投资的成本进行调整。价值不需要对长期股权投资的成本进行调整。处置投资以后按照持股比例计算享有被投资单位自购处置投资以后按照持股比例计算享有被投资单位自购买日至处置投资日期间实现的净损益为买日至处置投资日期间实现的净损益为2000万元万元（500040%），应调整增加长期股权投资的账面价值，），应调整增加长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益。企业应进行以下账务处理：同时调整留存收益。企业应进行以下账务处理：借：长期股权投资借：长

307、期股权投资2000贷：盈余公积贷：盈余公积200利润分配利润分配未分配利润未分配利润1800中级财务会计教师朱美玲【例例】A公司原持有公司原持有B公司公司60%的股权，其账面余额为的股权，其账面余额为9000万万元，未计提减值准备。元，未计提减值准备。206年年12月月6日，日，A公司将其持有的对公司将其持有的对B公司公司20%的股权出售给某企业，出售取得价款的股权出售给某企业，出售取得价款5400万元，当日万元，当日被投资单位可辨认净资产公允价值总额为被投资单位可辨认净资产公允价值总额为24000万元。万元。A公司公司原取得对原取得对B公司公司60%股权时，股权时，B公司可辨认净资产公允价值

308、总额公司可辨认净资产公允价值总额为为13500万元（假定可辨认净资产的公允价值与账面价值相同）万元（假定可辨认净资产的公允价值与账面价值相同）。自取得对。自取得对B公司长期股权投资后至处置投资前，公司长期股权投资后至处置投资前，B公司实现净公司实现净利润利润7500万元。假定万元。假定B公司一直未进行利润分配。除所实现净公司一直未进行利润分配。除所实现净损益外，损益外，B公司未发生其他计入资本公积的交易或事项。本例中公司未发生其他计入资本公积的交易或事项。本例中A公司按净利润的公司按净利润的10%提取盈余公积。提取盈余公积。在出售在出售20%的股权后，的股权后，A公司对公司对B公司的持股比例为

309、公司的持股比例为40%，在被投资单位董事会中派有代表，但不能对在被投资单位董事会中派有代表，但不能对B公司生产经营决策公司生产经营决策实施控制。对实施控制。对B公司长期股权投资应由成本法改为按照权益法进公司长期股权投资应由成本法改为按照权益法进行核算。行核算。中级财务会计教师朱美玲（1）确认长期股权投资处置损益，账务处理为：）确认长期股权投资处置损益，账务处理为：借：银行存款借：银行存款54000000贷：长期股权投资贷：长期股权投资3000000投资收益投资收益2400000（2）调整长期股权投资账面价值：）调整长期股权投资账面价值：剩余长期股权投资的账面价值为剩余长期股权投资的账面价值为6

310、000万元，与原投资时应享万元，与原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额有被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额600（6000-1350040%）万元为商誉，该部分商誉的价值不需要对长期股权）万元为商誉，该部分商誉的价值不需要对长期股权投资的成本进行调整。投资的成本进行调整。取得投资以后被投资单位可辨认净资产公允价值的变动中应取得投资以后被投资单位可辨认净资产公允价值的变动中应享有的份额为享有的份额为4200（24000-13500）40%万元，其中万元，其中3000（750040%）万元为被投资单位实现的净损益，应调整增加）万元为被投资单位实现的净损益，应调整增加

311、长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益。企业应进行以下长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益。企业应进行以下账务处理：账务处理：借：长期股权投资借：长期股权投资30000000贷：盈余公积贷：盈余公积3000000利润分配利润分配未分配利润未分配利润27000000中级财务会计教师朱美玲（二）权益法转为成本法（二）权益法转为成本法1.因持股比例上升由权益法改为成本法因持股比例上升由权益法改为成本法按分步取得股权最终形成企业合并处理，要将原持按分步取得股权最终形成企业合并处理，要将原持股比例部分由权益法调整为成本法。股比例部分由权益法调整为成本法。2.因持股比例下降由权益法改为成本法因持股比

312、例下降由权益法改为成本法按账面价值作为成本法核算的基础。按账面价值作为成本法核算的基础。【例例】甲公司持有乙公司甲公司持有乙公司30%的有表决权股份，因的有表决权股份，因能够对乙公司的生产经营决策施加重大影响，甲公司对能够对乙公司的生产经营决策施加重大影响，甲公司对该项投资采用权益法核算。该项投资采用权益法核算。206年年10月，甲公司将该项月，甲公司将该项投资中的投资中的50%对外出售，出售以外，无法再对乙公司施对外出售，出售以外，无法再对乙公司施加重大影响，且该项投资不存在活跃市场，公允价值无加重大影响，且该项投资不存在活跃市场，公允价值无法可靠确定，出售以后甲公司对该项投资转为采用成本法

313、可靠确定，出售以后甲公司对该项投资转为采用成本法核算。出售时，该项长期股权投资的账面价值为法核算。出售时，该项长期股权投资的账面价值为4800万元，其中成本万元，其中成本3900万元，损益调整为万元，损益调整为900万元，出售万元，出售取得价款取得价款2700万元。万元。中级财务会计教师朱美玲w甲公司确认处置损益应进行以下账务处理：甲公司确认处置损益应进行以下账务处理：借：银行存款借：银行存款27000000贷：长期股权投资贷：长期股权投资24000000投资收益投资收益3000000处置投资后，该项长期股权投资的账面处置投资后，该项长期股权投资的账面价值为价值为2400万元，其中包括投资成本

314、万元，其中包括投资成本l950万万元，原确认的损益调整元，原确认的损益调整450万元。假定在转换万元。假定在转换时被投资单位的账面留存收益为时被投资单位的账面留存收益为900万元，则万元，则甲公司未来期间自乙公司分得现金股利或利甲公司未来期间自乙公司分得现金股利或利润时，取得的现金股利或利润未超过按持股润时，取得的现金股利或利润未超过按持股比例计算享有的分配原留存收益比例计算享有的分配原留存收益900万元的金万元的金额，应冲减长期股权投资的账面价值，超过额，应冲减长期股权投资的账面价值，超过部分确认为投资收益。部分确认为投资收益。中级财务会计教师朱美玲w【例题】华天公司【例题】华天公司2007

315、年对乙公司投资，占乙公司年对乙公司投资，占乙公司注册资本的注册资本的30%，对乙公司能够施加重大影响。至，对乙公司能够施加重大影响。至2008年年12月月31日，华天公司对乙公司投资的账面价日，华天公司对乙公司投资的账面价值为值为400万元，其中，投资成本为万元，其中，投资成本为300万元，损益调万元，损益调整为整为100万元。万元。2009年年1月月2日，华天公司将持有乙日，华天公司将持有乙公司的股份对外转让一半，收到公司的股份对外转让一半，收到210万元款项存入万元款项存入银行，并失去了重大影响力。为此，华天公司改按银行，并失去了重大影响力。为此，华天公司改按成本法核算。成本法核算。要求：

316、编制华天公司要求：编制华天公司2009年年1月月2日权益法转为日权益法转为成本法的会计分录。成本法的会计分录。中级财务会计教师朱美玲【答案答案】（1）出售）出售15%的股份的股份借：银行存款借：银行存款210贷：长期股权投资贷：长期股权投资乙公司乙公司（投资成本）（投资成本）150（损益调整）（损益调整）50投资收益投资收益10（2）权益法改为成本法）权益法改为成本法借：长期股权投资借：长期股权投资乙公司乙公司200贷：长期股权投资贷：长期股权投资乙公司乙公司（投资成本）（投资成本）150（损益调整）（损益调整）50中级财务会计教师朱美玲二、二、长期股权投资的处置长期股权投资的处置处置长期股权

317、投资，其账面价值与实际取得价款的差额，应处置长期股权投资，其账面价值与实际取得价款的差额，应当计入当期损益（投资收益）。采用权益法核算的长期股权投资，当计入当期损益（投资收益）。采用权益法核算的长期股权投资，因被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动而计入所有者因被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动而计入所有者权益的，处置该项投资时应当将原计入所有者权益的部分按相应权益的，处置该项投资时应当将原计入所有者权益的部分按相应比例转入当期损益（投资收益）。比例转入当期损益（投资收益）。出售长期股权投资时，应按实际收到的金额，借记出售长期股权投资时，应按实际收到的金额，借记“银行存银行存款款”

318、等科目，原已计提减值准备的，借记等科目，原已计提减值准备的，借记“长期股权投资减值准长期股权投资减值准备备”科目，按其账面余额，贷记科目，按其账面余额，贷记“长期股权投资长期股权投资”科目，按尚未科目，按尚未领取的现金股利或利润，贷记领取的现金股利或利润，贷记“应收股利应收股利”科目，按其差额，贷科目，按其差额，贷记或借记记或借记“投资收益投资收益”科目。出售采用权益法核算的长期股权投科目。出售采用权益法核算的长期股权投资时，还应按处置长期股权投资的投资成本比例结转原记入资时，还应按处置长期股权投资的投资成本比例结转原记入“资资本公积本公积其他资本公积其他资本公积”科目的金额，借记或贷记科目的

319、金额，借记或贷记“资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积”科目，贷记或借记科目，贷记或借记“投资收益投资收益”科目。科目。【例例】A企业原持有企业原持有B企业企业40%的股权，的股权，206年年12月月20日，日，A企业决定出售企业决定出售l0%，出售时，出售时A企业账面上对企业账面上对B企业长期股权投资企业长期股权投资的构成为：成本的构成为：成本l800万元，损益调整万元，损益调整480万元，其他权益变动万元，其他权益变动300万元。出售取得价款万元。出售取得价款705万元。万元。中级财务会计教师朱美玲（1）A企业确认处置损益的账务处理：企业确认处置损益的账务处理：借：银行存款借：银行存款

320、7050000贷：长期股权投资贷：长期股权投资6450000投资收益投资收益600000（2）除应将实际取得价款与出售长期股权投资的账）除应将实际取得价款与出售长期股权投资的账面价值进行结转，确认出售损益以外，还应将原计入资本面价值进行结转，确认出售损益以外，还应将原计入资本公积的部分按比例转入当期损益。公积的部分按比例转入当期损益。借：资本公积借：资本公积其他资本公积其他资本公积750000贷：投资收益；贷：投资收益；750000【例题例题】甲公司甲公司2007年年3月月1日日2009年年1月月5日发生日发生下列与长期股权投资有关的经济业务：下列与长期股权投资有关的经济业务：（1）甲公司）甲

321、公司2007年年3月月1日从证券市场上购入乙公司日从证券市场上购入乙公司发行在外发行在外30%的股份并准备长期持有，从而对乙公司能够的股份并准备长期持有，从而对乙公司能够施加重大影响，实际支付款项施加重大影响，实际支付款项2000万元（含已宣告但尚万元（含已宣告但尚未发放的现金股利未发放的现金股利60万元，另支付相关税费万元，另支付相关税费10万元。万元。2007年年3月月1日，乙公司可辨认净资产公允价值为日，乙公司可辨认净资产公允价值为6600万万元元。中级财务会计教师朱美玲（2）2007年年3月月20日收到现金股利。日收到现金股利。（3）2007年年12月月31日乙公司可供出售金融资产的公

322、允价日乙公司可供出售金融资产的公允价值增加使乙公司资本公积增加了值增加使乙公司资本公积增加了200万元。万元。（4）2007年乙公司实现净利润年乙公司实现净利润510万元，其中万元，其中1月份和月份和2月月份共实现净利润份共实现净利润100万元，假定乙公司除一台设备外万元，假定乙公司除一台设备外,其他资产其他资产的公允价值与账面价值相等。该设备的公允价值与账面价值相等。该设备2007年年3月月1日的账面价值日的账面价值为为400万元万元,公允价值为公允价值为520万元万元,采用年限平均法计提折旧采用年限平均法计提折旧,预计预计尚可使用年限为尚可使用年限为10年。年。（5）2008年年3月月10

323、日，乙公司宣告分派现金股利日，乙公司宣告分派现金股利100万元。万元。（6）2008年年3月月25日，收到现金股利。日，收到现金股利。（7）2008年乙公司实现净利润年乙公司实现净利润612万元。万元。（8）2009年年1月月5日，甲公司将持有乙公司日，甲公司将持有乙公司5%的股份对外的股份对外转让，收到款项转让，收到款项390万元存入银行。转让后持有乙公司万元存入银行。转让后持有乙公司25%的股的股份，对乙公司仍具有重大影响。份，对乙公司仍具有重大影响。要求：（要求：（1）编制上述有关业务的会计分录。）编制上述有关业务的会计分录。（2）计算）计算2009年年1月月5日出售部分股份后长期股权投

324、资的账日出售部分股份后长期股权投资的账面价值。面价值。中级财务会计教师朱美玲【答案答案】（1）编制会计分录：）编制会计分录：借：长期股权投资借：长期股权投资乙公司乙公司（投资成本）（投资成本）1950应收股利应收股利60贷：银行存款贷：银行存款2010借：长期股权投资借：长期股权投资乙公司乙公司（投资成本）（投资成本）30（660030%-1950）贷：营业外收入贷：营业外收入30借：银行存款借：银行存款60贷：应收股利贷：应收股利60借：长期股权投资借：长期股权投资乙公司乙公司（其他权益变动）（其他权益变动）60贷：资本公积贷：资本公积其他资本公积其他资本公积60中级财务会计教师朱美玲乙公司

325、按固定资产公允价值调整后的净利润乙公司按固定资产公允价值调整后的净利润=410-（520-400）1010/12=400万元万元借：长期股权投资借：长期股权投资乙公司乙公司（损益调整）（损益调整）120（40030%）贷：投资收益贷：投资收益120借：应收股利借：应收股利30贷：长期股权投资贷：长期股权投资乙公司乙公司（损益调整）（损益调整）30借：银行存款借：银行存款30贷：应收股利贷：应收股利30乙公司按固定资产公允价值调整后的净利润乙公司按固定资产公允价值调整后的净利润=612-（520-400）10=600万元万元借：长期股权投资借：长期股权投资乙公司乙公司（损益调整）（损益调整）18

326、0（60030%）贷：投资收益贷：投资收益180长期股权投资的账面余额长期股权投资的账面余额=1950+30+60+120-30+180=2310万元万元借：银行存款借：银行存款390贷：长期股权投资贷：长期股权投资乙公司乙公司中级财务会计教师朱美玲（投资成本）（投资成本）330（1950+30）30%5%（损益调整）（损益调整）45（120-30+180）30%5%（其他权益变动）（其他权益变动）10（6030%5%）投资收益投资收益5借：资本公积借：资本公积其他资本公积其他资本公积10（6030%5%）贷：投资收益贷：投资收益10（2）长期股权投资的账面价值）长期股权投资的账面价值=231

327、0-385=1925万万元。元。中级财务会计教师朱美玲第六章第六章固定资产固定资产一、目的及要求一、目的及要求理解固定资产的特点理解固定资产的特点掌握固定资产的分类与计价掌握固定资产的分类与计价重点掌握固定资产增加及减少的核重点掌握固定资产增加及减少的核算算掌握固定资产的折旧范围和计算掌握固定资产的折旧范围和计算掌握掌握“固定资产减值准备固定资产减值准备”的核算的核算中级财务会计教师朱美玲w二、主要内容二、主要内容w（一）固定资产的确认（一）固定资产的确认w（二）固定资产的初始计量（二）固定资产的初始计量w（三）固定资产的后续计量（三）固定资产的后续计量w（四）固定资产的处置（四）固定资产的处

328、置w（五）固定资产的披露（五）固定资产的披露中级财务会计教师朱美玲w（一）固定资产的确认（一）固定资产的确认ww1、符合固定资产的定义、符合固定资产的定义w固定资产，是指同时具有下列特征的有形资产：w （1）为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的；w （2）使用寿命超过一个会计年度。ww2、满足固定资产的确认条件、满足固定资产的确认条件中级财务会计教师朱美玲w（一）固定资产的确认（一）固定资产的确认w需要注意的两个问题：需要注意的两个问题：w1、固定资产的不同组成部分 w w 备品备件w 2、固定资产的后续支出w （1）资本化w （2）费用化中级财务会计教师朱美玲w（二）固定资产的初始计

329、量（二）固定资产的初始计量ww1、按成本计量、按成本计量w w （1）外购固定资产）外购固定资产ww购买价款购买价款w相关税费相关税费w使固定资产达到预定可使用状态前所发生使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等。装费和专业人员服务费等。中级财务会计教师朱美玲w（二）固定资产的初始计量（二）固定资产的初始计量ww1、按成本计量w w需要注意的问题：需要注意的问题：w购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，固定资产的成本以购买价款的现值为基础确定。实际支付的价款与购买价款的现值

330、之间的差额，除按照企业会计准则第17号借款费用应予资本化的以外，应当在信用期间内计入当期损益。中级财务会计教师朱美玲w举例：分期付款购买固定资产举例：分期付款购买固定资产w资料1：假定A公司207年1月1日从C公司购入N型机器作为固定资产使用，该机器已收到。w w 购货合同约定，N型机器的总价款为w1 000万元，分3年支付， 207年12月31日支付500万元，208年12月31日支付300万元， 209年12月31日支付200万元中级财务会计教师朱美玲w举例：分期付款购买固定资产举例：分期付款购买固定资产w资料资料2：假定：假定A公司公司3年期银行借款年利率为年期银行借款年利率为6%。w分

331、析：分析：w第一步，计算总价款的现值第一步，计算总价款的现值w500/（1+6%）+300/（1+6%）（）（1+6%）w+200/（1+6%）（）（1+6%）（）（1+6%）w=471.70+267.00+167.92w=906.62（万元）（万元）中级财务会计教师朱美玲w举例：分期付款购买固定资产举例：分期付款购买固定资产w第二步，确定总价款与现值的差额第二步，确定总价款与现值的差额w1000-906.62=93.38（万元）（万元）w第三步，编制会计分录第三步，编制会计分录w借：固定资产借：固定资产/在建工程在建工程906.62w未确认融资费用未确认融资费用93.38w贷：长期应付款贷：

332、长期应付款1000中级财务会计教师朱美玲w（二）固定资产的初始计量（二）固定资产的初始计量ww 2、自行建造固定资产的成本，由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成。 w 3、借款费用w 4、其他方式取得的固定资产的成本w 5、弃置费用中级财务会计教师朱美玲w（三）固定资产的后续计量：折旧和减值（三）固定资产的后续计量：折旧和减值ww1、固定资产的折旧范围、固定资产的折旧范围w（1）已提足折旧的固定资产）已提足折旧的固定资产w（2）土地）土地w中级财务会计教师朱美玲w（三）固定资产的后续计量：折旧和减值（三）固定资产的后续计量：折旧和减值ww2、固定资产的折旧金额、固定资产的折旧

333、金额w原价原价(成本成本)w预计净残值预计净残值w指假定固定资产预计使用寿命已满并处于使用寿命指假定固定资产预计使用寿命已满并处于使用寿命终了时的预期状态，企业目前从该项资产处置中获终了时的预期状态，企业目前从该项资产处置中获得的扣除预计处置费用后的金额。得的扣除预计处置费用后的金额。ww减值准备减值准备中级财务会计教师朱美玲w（三）固定资产的后续计量：折旧和减值（三）固定资产的后续计量：折旧和减值w3、固定资产使用寿命的确定、固定资产使用寿命的确定w生产能力生产能力w有形和无形损耗有形和无形损耗ww法律限制法律限制w中级财务会计教师朱美玲w（三）固定资产的后续计量：折旧和减值（三）固定资产的

334、后续计量：折旧和减值ww4、固定资产折旧方法的选择、固定资产折旧方法的选择w选择的依据: 经济利益的预期实现方式w 可选的方法: w 年限平均法w 工作量法w 双倍余额递减法w 年数总数法 中级财务会计教师朱美玲w5、固定资产折旧年限的确定w （1）已达到预定可使用状态的固定资产，无论是否交付使用，尚未办理竣工决算的，应当按照估计价值确认为固定资产，并计提折旧；待办理了竣工决算手续后，再按实际成本调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额。w 固定资产装修费用，应当在两次装修期间与固定资产剩余使用寿命两者中较短的期间内计提折旧。w 融资租赁方式租入的固定资产发生的装修费用，应当在两次装修

335、期间、剩余租赁期与固定资产剩余使用寿命三者中较短的期间内计提折旧。中级财务会计教师朱美玲w5、固定资产折旧年限的确定w （2）处于修理、更新改造过程而停止使用的固定资产，符合本准则第四条规定的确认条件的，应当转入在建工程，停止计提折旧；不符合本准则第四条规定的确认条件的，不应转入在建工程，照提折旧。w （3）固定资产提足折旧后，不管能否继续使用，均不再计提折旧；提前报废的固定资产，也不再补提折旧。中级财务会计教师朱美玲w（四）固定资产的处置（四）固定资产的处置ww1、固定资产终止确认的条件、固定资产终止确认的条件w（1）处置状态 w （2）不能带来经济利益w中级财务会计教师朱美玲w2、持有待售

336、固定资产价值的确定w条件:w （1）当前可售w （2）极可能出售w计量原则:w（1）预计净残值=公允价值-处置费用原账面价值w（2）原账面价值预计净残值，应作为资产减值损失计入当期损益。w（3）从划归为持有待售之日起停止计提折旧和减值测试。中级财务会计教师朱美玲w（四）固定资产的处置（四）固定资产的处置ww3、固定资产被替换部分的终止确认、固定资产被替换部分的终止确认w举例：w 企业的某项固定资产原价为1000万元，采用年限平均法计提折旧，使用寿命为10年，预计净残值为0，在第5年年初企业对该项固定资产的某一主要部件进行更换，发生支出合计500万元，符合本准则第四条规定的固定资产确认条件，被更

337、换的部件的原价为400万元。中级财务会计教师朱美玲固定资产的核算可分为三个步骤 取得时取得时增加固定资产增加固定资产使用期间使用期间计提折旧计提折旧清理时清理时处置或报废处置或报废总的说难度不大，但也需要注意新的知识点。总的说难度不大，但也需要注意新的知识点。由于由于2007年年1月月1日发实施固定资产准则，日发实施固定资产准则，有了新的知识点，同时可以与债务重组、非货币性有了新的知识点，同时可以与债务重组、非货币性交易、借款费用、租赁等结合形成综合题，使本章交易、借款费用、租赁等结合形成综合题，使本章的重要程度提高了。的重要程度提高了。 中级财务会计教师朱美玲（二）分类（二）分类1、按经济用

338、途分：、按经济用途分：生产用与非生产用生产用与非生产用2、按使用情况分：、按使用情况分：使用中、未使用和不需用使用中、未使用和不需用3、按所有权分：、按所有权分：自有和租入自有和租入4、综合分类：、综合分类：生产用、非生产用、生产用、非生产用、出租、不需用、未使用、出租、不需用、未使用、土地和融资租入土地和融资租入中级财务会计教师朱美玲（三）计价基础（三）计价基础主要有三种主要有三种1、按历史成本计价、按历史成本计价（1）历史成本历史成本亦称实际成本或原始价值，指亦称实际成本或原始价值，指企业为购建某项固定资产达到可使用状态前发生的一企业为购建某项固定资产达到可使用状态前发生的一切合理的、必要

339、的支出。切合理的、必要的支出。（2）在我国会计实务中在我国会计实务中均采用历史成本均采用历史成本2、按净值计价、按净值计价（1）净值净值又称折余价值，即固定资产原始价又称折余价值，即固定资产原始价值值与已计提折旧之差。与已计提折旧之差。（2）适用范围）适用范围计算盘盈、盘亏、毁损固定资计算盘盈、盘亏、毁损固定资产产的溢余或短缺等。的溢余或短缺等。 重置完全价值重置完全价值中级财务会计教师朱美玲（四）价值构成（四）价值构成即固定资产实际成本的构成内容即固定资产实际成本的构成内容 （取决于取得固（取决于取得固定资产的来源渠道）定资产的来源渠道）1、购置的固定资产、购置的固定资产（1）购入不需要安装

340、）购入不需要安装按实际支付的买价按实际支付的买价+支付的支付的场地整理费场地整理费+包装费、运杂费包装费、运杂费+税金（含增值税）税金（含增值税）+专业专业人员服务费等作为人员服务费等作为入账价值入账价值入账价值入账价值。（2）购入需要安装）购入需要安装（1）+安装费。安装费。2、自行建造、自行建造建造该项固定资产达到预定可使用建造该项固定资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出。状态前所发生的必要支出。3、投资者投入的、投资者投入的投资各方确认的公允价值投资各方确认的公允价值中级财务会计教师朱美玲4、融资租入的、融资租入的取决于租赁开始日融资租入资产占企业资产总取决于租赁开始日融资租入资产占

341、企业资产总额的比例：额的比例：（1）若）若30%租赁资产原账面价值与最低租赁资产原账面价值与最低租赁付款的现值孰低者；租赁付款的现值孰低者；（2）若）若30%最低租赁付款额。最低租赁付款额。5、改建、扩建、改建、扩建原固定资产账面价值改、扩建支出改、扩原固定资产账面价值改、扩建支出改、扩建变价收入；建变价收入；6、盘盈固定资产、盘盈固定资产折余价值，即折余价值，即8（2）确定的价）确定的价值值估计已估计已提的折旧提的折旧7、无偿调入的、无偿调入的调出固定资产账面值调出固定资产账面值+相关税费相关税费8、非货币性交易换入、非货币性交易换入见本章后面见本章后面9、债务重组或或以应收债权换入、债务重

342、组或或以应收债权换入见长期负债见长期负债10、接受捐赠、接受捐赠分情况确定：分情况确定：（1）提供了有关凭证（新）提供了有关凭证（新）标明的金额标明的金额+支付的相关税费支付的相关税费（2）没有提供有关凭证（新）没有提供有关凭证（新）存在活跃市场存在活跃市场按同类或类似其市价估计金额按同类或类似其市价估计金额+相关税费相关税费不存在活跃市场不存在活跃市场该固定资产的预计未来现金流量现值该固定资产的预计未来现金流量现值（3）若为旧的）若为旧的折余价值，即折余价值，即上述确定价值估计折旧上述确定价值估计折旧中级财务会计教师朱美玲（一）购置固定资产（一）购置固定资产【案例案例1】A公司购买不需要安装

343、的设备一台，公司购买不需要安装的设备一台，价值为价值为200000元，增值税率为元，增值税率为17%，计税价，计税价格等于公允价值。假设整个交易过程中没有格等于公允价值。假设整个交易过程中没有发生除增值税外的其他相关税费。发生除增值税外的其他相关税费。A公司编制公司编制会计分录如下：会计分录如下：借：固定资产借：固定资产234000贷：银行存款贷：银行存款234000中级财务会计教师朱美玲（一）购置固定资产（一）购置固定资产【案例【案例2】A公司购买一条需要安装的生产流水线，价值公司购买一条需要安装的生产流水线，价值50万元，增值税万元，增值税8.5万元万元,另发生另发生0.7万元的运杂费万元

344、的运杂费,均以银行存均以银行存款支付；安装过程中耗用原材料款支付；安装过程中耗用原材料1万元，增值税进项税额万元，增值税进项税额0.17万元万元,耗用人工费耗用人工费2万元。万元。 会计分录：会计分录： 借：在建工程借：在建工程59.2贷：银行存款贷：银行存款59.2借：在建工程借：在建工程1.17贷：原材料贷：原材料1应交税费应交税费增增(进转进转)0.17借：在建工程借：在建工程2贷：应付工资贷：应付工资2借：固定资产借：固定资产62.37贷：在建工程贷：在建工程62.37中级财务会计教师朱美玲（二）接受投资（二）接受投资【案例3】甲公司收到乙公司投入旧的固定资产一台，该固定资产原始价值为

345、为10万元,已提折旧2万元,双方作价9万元，不需要安装,且未发生其他相关税费。则会计分录： 借:固定资产 90000 贷: 实收资本 90000 中级财务会计教师朱美玲【案例【案例4】A公司接受外商捐赠的设备一台，价值公司接受外商捐赠的设备一台，价值30000元，发生相关税费元，发生相关税费1000元，则企业入账时：元，则企业入账时：借借:固定资产固定资产31000贷贷:资本公积资本公积接受非现金资产捐赠接受非现金资产捐赠20100递延所得税负债（递延所得税负债（3000033%）9900银行存款银行存款1000注意：接受旧的固定资产捐赠，不在账面反映折旧，而注意：接受旧的固定资产捐赠，不在账

346、面反映折旧，而是按净值反映。是按净值反映。中级财务会计教师朱美玲四）四） 融资租入融资租入1、租赁分类及划分标准、租赁分类及划分标准2、经营租赁、经营租赁3、融资租赁、融资租赁中级财务会计教师朱美玲1、租赁分类及划分标准、租赁分类及划分标准1）可分为）可分为:经营租赁和融资租赁经营租赁和融资租赁（2）划分融资租赁的标准）划分融资租赁的标准租赁期满，租赁资产的所有权转归承租人租赁期满，租赁资产的所有权转归承租人租赁期满，承租人支付的优惠购买价远低于（即租赁期满，承租人支付的优惠购买价远低于（即5%）租赁期满日租赁资产的公允价值（即资产余值）租赁期满日租赁资产的公允价值（即资产余值）时间标准：租赁

347、期占尚可使用年限的绝大部分时间标准：租赁期占尚可使用年限的绝大部分（即（即75%，如，如6/8=75%）。）。价值标准：最低租赁付款额现值几乎相当于价值标准：最低租赁付款额现值几乎相当于（90%）租赁资产的账面价值。）租赁资产的账面价值。符合以上一项或几项标准的符合以上一项或几项标准的融资租赁融资租赁否则否则就是经营租赁就是经营租赁中级财务会计教师朱美玲3、融资租赁、融资租赁1）最低租赁付款额）最低租赁付款额指在租赁期内，承租人指在租赁期内，承租人应支付或可能被要求支付的各种款项，加上由承应支付或可能被要求支付的各种款项，加上由承租人或与其有关的第三方担保的资产余额。租人或与其有关的第三方担保

348、的资产余额。最低租赁付款额各期租金之和担保余最低租赁付款额各期租金之和担保余值值(或优惠购买价或优惠购买价)（2）最低租赁付款额现值）最低租赁付款额现值各期租金的现值担保余值现值各期租金的现值担保余值现值(或优惠购买价现值或优惠购买价现值)中级财务会计教师朱美玲3）融资租入固定资产的入账价值融资租入固定资产的入账价值分情况分情况若租入资产价值承租人资产总额的若租入资产价值承租人资产总额的30%入账价值入账价值租赁开始日租赁资产的原账面价租赁开始日租赁资产的原账面价值与最低租赁付款额的现值两者中较低者值与最低租赁付款额的现值两者中较低者计算现值时的折现率应顺序选择确定：计算现值时的折现率应顺序选

349、择确定：出租人的租赁内含利率出租人的租赁内含利率租赁合同规定的利率租赁合同规定的利率同期银行贷款利率（上两种利率均无法得知）同期银行贷款利率（上两种利率均无法得知）若租入资产价值若租入资产价值承租人资产总额的承租人资产总额的30%，入账价值入账价值最低租赁付款额。最低租赁付款额。中级财务会计教师朱美玲4）长期应付款）长期应付款即应付租赁款：按最低租赁付即应付租赁款：按最低租赁付款额入账。款额入账。5）未确认融资费用）未确认融资费用大于大于30%时产生时产生即为即为“固定资产固定资产”与与“长期应付款长期应付款应付融资租赁款应付融资租赁款”的差额的差额6）未确认融资费用的分摊）未确认融资费用的分

350、摊应在租赁期内各个应在租赁期内各个期间进行分摊，其摊销方法有期间进行分摊，其摊销方法有直线法直线法这里介绍这里介绍年数总和法年数总和法实际利率法实际利率法详见以后的高级财务会计详见以后的高级财务会计中级财务会计教师朱美玲7）案例）案例以承租人为例以承租人为例【案例【案例7】A企业融资租入一台设备，租期为企业融资租入一台设备，租期为8年，年，可使用年限可使用年限10年，租赁合同规定的租金共计年，租赁合同规定的租金共计16万元，每年年底分别支付万元，每年年底分别支付2万元，租赁合同规定万元，租赁合同规定的利率为的利率为6%。该设备的发票价值为。该设备的发票价值为16万元，占万元，占A企业资产总额的

351、企业资产总额的30%；设备最低租赁付款额的；设备最低租赁付款额的现值为：现值为：26.21=12.42（万元）（万元） (注：注：6.21为一元年金现值系数为一元年金现值系数)中级财务会计教师朱美玲案例7之答案租入时租入时采用按孰低的原采用按孰低的原则：则：每年支付租金时：每年支付租金时：对未确认融资费用按年对未确认融资费用按年总和法：总和法：5800836=7956)计提折旧计提折旧直线法，直线法，不考虑净残值不考虑净残值租赁期满租赁期满产权转产权转入企业入企业借：固定资产借：固定资产融资租入固定资产融资租入固定资产12.42未确认融资费用未确认融资费用3.58贷：长期应付款贷：长期应付款应

352、付融资租赁款应付融资租赁款16借：长期应付款借：长期应付款应付融资租赁款应付融资租赁款2贷：银行存款贷：银行存款2借：财务费用借：财务费用0.7956贷：未确认融资费用贷：未确认融资费用0.7956借：制造费用借：制造费用（1242008）1.5525贷：累计折旧贷：累计折旧1.5525借：固定资产借：固定资产生产用固定资产生产用固定资产12.42贷：固定资产贷：固定资产融资租入固定资产融资租入固定资产12.42中级财务会计教师朱美玲三、折旧三、折旧（一）折旧范围（一）折旧范围（二）折旧时间（二）折旧时间（三）折旧方法（三）折旧方法中级财务会计教师朱美玲（一）折旧范围（一）折旧范围1、应计提折

353、旧、应计提折旧所有的固定资产所有的固定资产具体范围包括：具体范围包括：房屋和建筑物；房屋和建筑物；机器设备、仪表仪器、运输工机器设备、仪表仪器、运输工具；具；季节性停用、大修理停用的设季节性停用、大修理停用的设备；备；融资租入；融资租入；经营式租出的固定资产。经营式租出的固定资产。中级财务会计教师朱美玲2、不计提折旧的固定资产范围 以经营租赁方式租入的固定资产； 在建工程项目达到预定使用状态前的固定资产； 已提足折旧继续使用的固定资产； 未提足折旧提前报废的固定资产； 国家规定不提折旧的其他固定资产(如土地等)。 中级财务会计教师朱美玲（二）折旧时间（二）折旧时间一般应当按月计提固定资产折旧。

354、但注意：一般应当按月计提固定资产折旧。但注意：1、当月增加固定资产，当月不提，从下月起计提折、当月增加固定资产，当月不提，从下月起计提折旧；旧；2、当月减少固定资产，当月照提折旧，下月起不提；、当月减少固定资产，当月照提折旧，下月起不提；3、提前报废的固定资产，不再补提折旧。、提前报废的固定资产，不再补提折旧。4、固定资产提足折旧、固定资产提足折旧(是指已经提足该项固定资产应是指已经提足该项固定资产应提的折旧总额提的折旧总额)后，不管能否继续使用，均不再计提折旧。后，不管能否继续使用，均不再计提折旧。特别注意特别注意它是指固定资产原值减去预计残值加上预它是指固定资产原值减去预计残值加上预计清理

355、费用；如果已对固定资产计提减值准备，还应扣计清理费用；如果已对固定资产计提减值准备，还应扣除已计提的固定资产减值准备累计金额。除已计提的固定资产减值准备累计金额。中级财务会计教师朱美玲（三）折旧方法（三）折旧方法、种类、种类（1）直线法：）直线法：平均年限法平均年限法工作量法工作量法（2）加速折旧法：）加速折旧法：双倍余额递减法双倍余额递减法年数总和法等年数总和法等 中级财务会计教师朱美玲（三）折旧方法（三）折旧方法2、影响、影响折旧方法不同导致折旧方法不同导致（1）应计折旧额的各期分摊额就）应计折旧额的各期分摊额就不同不同（2）各期资产的计价就有区别）各期资产的计价就有区别（3）各期损益的确

356、定和应交税额）各期损益的确定和应交税额的计算也不同的计算也不同（4）既涉及到资产和损益的报告）既涉及到资产和损益的报告（5）也影响所得税的申报）也影响所得税的申报中级财务会计教师朱美玲3、平均年限法、平均年限法（1）定义）定义将固定资产的应计折旧额在固将固定资产的应计折旧额在固定资产整定资产整个预计使用年限内平均分摊的折旧个预计使用年限内平均分摊的折旧方法，也称直线法。方法，也称直线法。（2）计算公式）计算公式月折旧率月折旧率=年折旧率年折旧率 12年折旧率年折旧率=(1预计净残值率预计净残值率)预计使用年预计使用年限限（3）种类）种类个别折旧率个别折旧率分类折旧率分类折旧率综合折旧率综合折旧

357、率 中级财务会计教师朱美玲（4）案例案例【案例【案例8】A企业企业1998年年12月月25日投入一台机器设备用于生产，日投入一台机器设备用于生产，该设备原始价值该设备原始价值10万元，预计使用年限为万元，预计使用年限为5年，预计净残值率为年，预计净残值率为5%，按直线法计提折旧。，按直线法计提折旧。由于技术因素的原因，于由于技术因素的原因，于2000年年1月月1日将该设备的折旧年日将该设备的折旧年限改为限改为3年，预计净残值年，预计净残值0.5万元，所得税率为万元，所得税率为33%。(1)1999年年年折旧率年折旧率=(15%)5=19%年折旧额年折旧额=1019%=1.9万元万元借：借：制造

358、费用制造费用1.9贷：累计折旧贷：累计折旧1.9(2)2000年年1月月1日起年折旧额及账务处理：日起年折旧额及账务处理：(101.90.5)(31)=3.8万元：万元：借：借：制造费用制造费用3.8贷：累计折旧贷：累计折旧3.8此为会计估计变更，它使此为会计估计变更，它使2000年度净利润减少年度净利润减少12730元【元【(3.81.9)(133%)】，应在会计报表附注中披露。】，应在会计报表附注中披露。中级财务会计教师朱美玲4、双倍余额递减法、双倍余额递减法DDB（1）定义）定义是以固定资产的期初账面净值是以固定资产的期初账面净值 为为折旧基数、以直线法折旧率的双倍（不考虑净残折旧基数、

359、以直线法折旧率的双倍（不考虑净残值）做折旧率来计算各期折旧额的方法。值）做折旧率来计算各期折旧额的方法。（2）特点）特点折旧基数折旧基数期初账面净值，且不考虑预计期初账面净值，且不考虑预计净残值净残值折旧率折旧率=2预计使用年限预计使用年限为简化，最后两年改用直线法并扣除预计净为简化，最后两年改用直线法并扣除预计净残值残值中级财务会计教师朱美玲（3）案例）案例【案例【案例9】某项固定资产，原值为某项固定资产，原值为50000元，预计使用年限元，预计使用年限为为5年，预计争值为年，预计争值为2000元。按双倍余额递减法计算折旧。元。按双倍余额递减法计算折旧。年折旧率年折旧率=2/5 100%=4

360、0%年年限限折旧基数折旧基数折旧折旧率率年折旧额年折旧额累计折旧额累计折旧额期末折余价值期末折余价值050 000150 00040%20 00020 00030 000230 00040%12 00032 00018 000318 00040%7 20039 20010 8004(108002000)24 40043 6006 40056 4004 40048 0002 000中级财务会计教师朱美玲5、年数总和法、年数总和法SYD（1）定义）定义是以固定资产的应计折旧额作折旧是以固定资产的应计折旧额作折旧基数，以一个逐期递减的分数作折旧率来计算各期折基数，以一个逐期递减的分数作折旧率来计算各

361、期折旧额的方法。旧额的方法。是以固定资产尚可使用年限是以固定资产尚可使用年限(含当年含当年)作分子、以固定作分子、以固定资产预计使用年限的总和作为分母。资产预计使用年限的总和作为分母。（2）特点）特点折旧基数折旧基数原值扣除预计净残值原值扣除预计净残值(暂不考虑减暂不考虑减值准备值准备)，即应计折旧额，即应计折旧额折旧率折旧率递减的分数，分子是从递减的分数，分子是从N-1，分母，分母是从是从12-N，N是预计使用年限是预计使用年限中级财务会计教师朱美玲（3）案例）案例【案例【案例10】仍用案例】仍用案例9，要求采用年数总和法计算，要求采用年数总和法计算应提折旧额应提折旧额=原值预计净残值原值预

362、计净残值=500002000=48000元元分母分母(15)=12345年限年限应提折旧应提折旧额额尚可用年尚可用年限限折旧率折旧率年折旧额年折旧额累计折旧额累计折旧额折余价值折余价值050 000148 000551516 00016 00034 000248 000441512 80028 80021 200348 00033159 60038 40011 600448 00022156 40044 8005 200548 00011153 20048 0002 000中级财务会计教师朱美玲四、后续支出四、后续支出即修理与改良支出即修理与改良支出（一）后续支出的处理方法变了（一）后续支出的

363、处理方法变了1、后续支出如果不可能使流入企业的经济利益超过原先的估计（、后续支出如果不可能使流入企业的经济利益超过原先的估计（即通常所说的维修费）即通常所说的维修费）应在发生时确认为费用，即：应在发生时确认为费用，即：发生了维修费（大修和日常修理）发生了维修费（大修和日常修理）在发生时确认为管理在发生时确认为管理费用、制造费用等，通过长期待摊费用处理，这是新准则的一个重费用、制造费用等，通过长期待摊费用处理，这是新准则的一个重大变化。大变化。2、反之，如果使可能流入企业的经济利益超过了原先的估计（即、反之，如果使可能流入企业的经济利益超过了原先的估计（即通常所说的改良支出）通常所说的改良支出）

364、应当计入固定资产价值（这一点与原制度相同），但增计应当计入固定资产价值（这一点与原制度相同），但增计金额不应超过该固定资产的可收回金额（超过部分应计入当期损益，金额不应超过该固定资产的可收回金额（超过部分应计入当期损益，这一点与原制度不同）。这一点与原制度不同）。中级财务会计教师朱美玲二）固定资产改良二）固定资产改良计入在建工程计入在建工程1、定义、定义又称为改扩建，是指在固定又称为改扩建，是指在固定资产资产原有基础上进行的改、扩建，使其质原有基础上进行的改、扩建，使其质量或量或功能得以改进。功能得以改进。2、确认、确认凡符合以下条件之一者：凡符合以下条件之一者：使用延长；使用延长；生产能力提

365、高；生产能力提高；产品质量提高；产品质量提高；生产成本降低；生产成本降低；产品品种、性能、规格等发生良好变产品品种、性能、规格等发生良好变化；化；企业经营管理环境或条件改善。企业经营管理环境或条件改善。3、案例、案例中级财务会计教师朱美玲【案例【案例11】2000年年8月，月，M企业决定将原有通风设备改为中央企业决定将原有通风设备改为中央空调。通风设备账面原值空调。通风设备账面原值300万元，已提折旧万元，已提折旧80万元；万元；M企业将企业将此改良工程承包给一建筑公司；拆除通风设备取得变价收入此改良工程承包给一建筑公司；拆除通风设备取得变价收入5万万元，款存银行；工程完工后通过银行转账支付建

366、筑公司改良工元，款存银行；工程完工后通过银行转账支付建筑公司改良工程承包款程承包款403万元。万元。账务处理如下：账务处理如下：A借：借：在建工程在建工程220累计折旧累计折旧80贷：固定资产贷：固定资产在用在用300：B借：银行存款借：银行存款5贷：在建工程贷：在建工程5C借：借：在建工程在建工程403贷：银行存款贷：银行存款403改良工程净支出改良工程净支出=220+4035=618万元万元D借：借：固定资产固定资产在用在用618贷：贷：在建工程在建工程618 中级财务会计教师朱美玲（一）注意几点（一）注意几点1、必须通过、必须通过“固定资产清理固定资产清理”清查盘点除外清查盘点除外2、清

367、理净损益、清理净损益计入计入“营业外收入营业外收入”或或“营业营业外支出外支出”3、步骤、步骤（1）固定资产转入清理）固定资产转入清理（2）发生的清理费用（包括相关的）应交税金）发生的清理费用（包括相关的）应交税金（3）出售收入和残料处理）出售收入和残料处理（4）保险赔偿处理）保险赔偿处理（5）清理净损益的处理）清理净损益的处理中级财务会计教师朱美玲（二）报废、出售或毁损（二）报废、出售或毁损【案例【案例12】A公公司一台生产用机司一台生产用机床使用期满，进床使用期满，进行报废处理。其行报废处理。其账面原价账面原价79000元，已提折旧元，已提折旧70000元；已提减值元；已提减值准备准备60

368、00元清理元清理过程中用现金过程中用现金100元支付清理费用，元支付清理费用，回收残料价值回收残料价值2000元，暂入材料元，暂入材料库。库。有关会计处理为：有关会计处理为：（a）借：）借：固定资产清理固定资产清理3000累计折旧累计折旧70000固定资产减值准备固定资产减值准备6000贷：固定资产贷：固定资产79000（b）借：固定资产清理）借：固定资产清理100贷：库存现金贷：库存现金100（c）借：原材料）借：原材料2000贷：贷：固定资产清理固定资产清理2000（d）借：营业外支出）借：营业外支出清理损失清理损失1100贷：贷：固定资产清理固定资产清理1100中级财务会计教师朱美玲【案

369、例【案例13】A公司出售一幢公司出售一幢闲置厂房闲置厂房.该房该房屋账面原始价屋账面原始价值值20万元，已万元，已提折旧提折旧11万元；万元；取得出售价款取得出售价款11万元；应交万元；应交营业税营业税0.55万元。万元。该厂房已计提该厂房已计提减值准备减值准备1万元。万元。有关会计处理为：有关会计处理为：（a）借：）借：固定资产清理固定资产清理80000累计折旧累计折旧110000固定资产减值准备固定资产减值准备10000贷：贷：固定资产固定资产200000（b）借：银行存款借：银行存款110000贷：贷：固定资产清理固定资产清理110000（c）借：固定资产清理借：固定资产清理5500贷：

370、应交税费贷：应交税费营营5500（d）借：固定资产清理借：固定资产清理24500贷：营业外收入贷：营业外收入固定资产固定资产清理收益清理收益24500中级财务会计教师朱美玲【案例【案例14】A公司将一台账公司将一台账面原值为面原值为70000元，已提折元，已提折旧旧20000元的元的设备对外投资，设备对外投资，该项固定资产该项固定资产已提取减值准已提取减值准备备5000元。要元。要求做有关会计求做有关会计分录。分录。有关会计处理为：有关会计处理为：借：长期股权投资借：长期股权投资45000累计折旧累计折旧20000固定资产减值准备固定资产减值准备5000贷：固定资产贷：固定资产70000注意：

371、注意：长期股权投资长期股权投资按投资转按投资转出资产的账面价值及相关税费入账出资产的账面价值及相关税费入账中级财务会计教师朱美玲（四）捐赠转出及无偿调出（四）捐赠转出及无偿调出1、注意几点、注意几点（1）捐赠转出）捐赠转出其损失由其损失由“营业外支出营业外支出”列支，利润减少了，表明其行为应由经营者列支，利润减少了，表明其行为应由经营者负责；负责；（2）无偿调出）无偿调出其损失冲减其损失冲减“资本公积资本公积”，净资产减，净资产减少了，不通过利润表，表明这是投资者行为。少了，不通过利润表，表明这是投资者行为。这样处理有利于合理评价经营者的经营业绩。这样处理有利于合理评价经营者的经营业绩。中级财

372、务会计教师朱美玲3）会计处理）会计处理借：固定资产清理借：固定资产清理累计折旧累计折旧固定资产减值准备固定资产减值准备贷：固定资产贷：固定资产借：固定资产清理借：固定资产清理贷：银行存款贷：银行存款/应付职工薪酬应付职工薪酬借：营业外支出借：营业外支出/资本公积资本公积无偿调出无偿调出贷：固定资产清理贷：固定资产清理 2、案例中级财务会计教师朱美玲【案例【案例15】A公司将一台账公司将一台账面原始价值为面原始价值为45000元、已元、已提折旧为提折旧为15000元的设备捐元的设备捐赠给本企业的赠给本企业的某一协作单位，某一协作单位，捐出时用现金捐出时用现金支付运杂费支付运杂费200元，该设备已

373、元，该设备已提减值准备提减值准备500元。元。有关账务处理：有关账务处理：（a）借：固定资产清理）借：固定资产清理29500累计折旧累计折旧15000固定资产减值准备固定资产减值准备500贷：贷：固定资产固定资产45000（b）借：固定资产清理）借：固定资产清理200贷：贷：库存现金库存现金200（c）借：营业外支出）借：营业外支出捐赠支捐赠支出出29700贷：贷：固定资产清理固定资产清理29700中级财务会计教师朱美玲企业会计准则企业会计准则 非货币性资产交换非货币性资产交换w非货币性资产交换概述非货币性资产交换概述w非货币性资产交换的计量非货币性资产交换的计量w非货币性资产交换的会计处理非

374、货币性资产交换的会计处理w与现行规定的主要区别与现行规定的主要区别（一）概念（一）概念 非货币性资产交换是交易双方主要以存货、固非货币性资产交换是交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换性资产进行的交换 w不涉及或只涉及少量货币性资产（即补价）不涉及或只涉及少量货币性资产（即补价） 中级财务会计教师朱美玲六、非货币性交易六、非货币性交易非货币性交易需要注意的问题：非货币性交易需要注意的问题：非货币性交易的定义：非货币性交易的定义：指交易双方以非货币性资产进行的交换指交易双方以非货币性资产进行的交换(包括股权换股权，但不包

375、括企业合并中所涉及的非包括股权换股权，但不包括企业合并中所涉及的非货币性交易货币性交易)。这种交换不涉及或只涉及少量的货币性资产这种交换不涉及或只涉及少量的货币性资产（即补价）。（即补价）。1、非货币性交易的判断、非货币性交易的判断2、如何计量换入资产的入账价值、如何计量换入资产的入账价值3、如何确认和计量换出资产的损益。、如何确认和计量换出资产的损益。4、不涉及补价与涉及补价的会计处理、不涉及补价与涉及补价的会计处理中级财务会计教师朱美玲（二）认定（二）认定 支付的货币性资产占换入资产公允价值支付的货币性资产占换入资产公允价值（或占换出资产公允价值与支付的货币性（或占换出资产公允价值与支付的

376、货币性资产之和资产之和) )的比例、或者收到的货币性资的比例、或者收到的货币性资产占换出资产公允价值（或占换入资产公产占换出资产公允价值（或占换入资产公允价值和收到的货币性资产之和）的比例允价值和收到的货币性资产之和）的比例w低于低于25%25%，视为非货币性资产交换，适用，视为非货币性资产交换，适用本准则本准则w高于高于25%25%（含（含25%25%），适用企业会计准则），适用企业会计准则第第1414号号收入等相关准则。收入等相关准则。中级财务会计教师朱美玲二、非货币性资产交换的计量二、非货币性资产交换的计量两种计量基础：两种计量基础：w公允价值 必须符合两个条件：必须符合两个条件：p交换

377、具有商业实质交换具有商业实质p换入或换出资产的公允价值能够可靠计量换入或换出资产的公允价值能够可靠计量w账面价值账面价值( (换出资产换出资产) )p上述两个条件均不符合上述两个条件均不符合中级财务会计教师朱美玲（一）商业实质的判断（一）商业实质的判断满足以下两个条件之一的，视为具有商业实质：满足以下两个条件之一的，视为具有商业实质：1.换入资产未来现金流量相关参数与换出资产显著不同换入资产未来现金流量相关参数与换出资产显著不同（1）风险、金额相同，时间不同）风险、金额相同，时间不同（2）时间、金额相同，风险不同）时间、金额相同，风险不同（3）风险、时间相同，金额不同）风险、时间相同，金额不同

378、（4）风险、时间和金额均不同）风险、时间和金额均不同示例示例1:位于市区与郊区的两幢大楼位于市区与郊区的两幢大楼,建造时间及成本均相同，两者进行建造时间及成本均相同，两者进行交换具有商业实质吗？交换具有商业实质吗？2.换入资产与换出资产预计未来现金流量现值不同，且其差额与公允换入资产与换出资产预计未来现金流量现值不同，且其差额与公允价值相比是重大的价值相比是重大的从市场参与者角度，两项资产未来现金流量的时间、风险和金额基本从市场参与者角度，两项资产未来现金流量的时间、风险和金额基本相同或类似，但从资产对企业的作用或价值角度，两者的相同或类似，但从资产对企业的作用或价值角度，两者的“企业特定企业

379、特定价值价值”不同不同预计未来现金流量应反映税后现金流量，折现率的选择要考虑企业自预计未来现金流量应反映税后现金流量，折现率的选择要考虑企业自身对资产特定风险的评价身对资产特定风险的评价实务中，不同类非货币性资产交换通常具有商业实质，着重应当关注实务中，不同类非货币性资产交换通常具有商业实质，着重应当关注同类非货币性资产之间的交换同类非货币性资产之间的交换中级财务会计教师朱美玲（二）公允价值的可靠计量（二）公允价值的可靠计量1.资产本身存在活跃市场的，表明资产的公允价值能够可靠资产本身存在活跃市场的，表明资产的公允价值能够可靠计量计量以市场价格为基础确定资产的公允价值以市场价格为基础确定资产的

380、公允价值2.类似资产存在活跃市场的，表明资产的公允价值能够可靠类似资产存在活跃市场的，表明资产的公允价值能够可靠计量计量以对资产差别调整后的类似资产市场价格为基础，确定以对资产差别调整后的类似资产市场价格为基础，确定公允价值公允价值3.不存在同类或类似资产具可比性的市场交易不存在同类或类似资产具可比性的市场交易采用估值技术确定的资产公允价值估计数的变动区间不采用估值技术确定的资产公允价值估计数的变动区间不大；或者大；或者在公允价值估计数变动区间内，各种用于确定公允价值在公允价值估计数变动区间内，各种用于确定公允价值估计数的概率能够合理确定估计数的概率能够合理确定视为公允价值能够可靠计量视为公允

381、价值能够可靠计量参照金融工具确认和计量等相关准则规定确定资产参照金融工具确认和计量等相关准则规定确定资产的公允价值的公允价值中级财务会计教师朱美玲三、非货币性资产交换的会计处理三、非货币性资产交换的会计处理（一）以公允价值为基础确定资产成本的情况下（一）以公允价值为基础确定资产成本的情况下1.不发生补价不发生补价p换出资产公允价值换出资产公允价值(除非能证明换入资产公允价值更除非能证明换入资产公允价值更可靠可靠)+相关税费相关税费2.发生补价发生补价p支付补价方：换出资产公允价值支付补价方：换出资产公允价值+补价（或换入资补价（或换入资产公允价值）产公允价值）+相关税费相关税费p收到补价方：换

382、入资产公允价值（或换出资产公允收到补价方：换入资产公允价值（或换出资产公允价值价值-补价）补价）+相关税费相关税费中级财务会计教师朱美玲3.账务处理账务处理换出资产为存货的，应当视同销售处理，根据企业会计准则第换出资产为存货的，应当视同销售处理，根据企业会计准则第14号号收入按公允价值确认商品销售收入，同时结转商品销收入按公允价值确认商品销售收入，同时结转商品销售成本。售成本。换出资产为固定资产、无形资产的，公允价值和换出资产账面价换出资产为固定资产、无形资产的，公允价值和换出资产账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出。值的差额，计入营业外收入或营业外支出。换出资产为长期股权投资、可供出售

383、金融资产的，公允价值和换换出资产为长期股权投资、可供出售金融资产的，公允价值和换出资产账面价值的差额，计入投资收益。出资产账面价值的差额，计入投资收益。(二二)非货币性资产交换不具有商业实质，或虽具有商业实质但换非货币性资产交换不具有商业实质，或虽具有商业实质但换入、换出资产的公允价值均不能可靠计量的，以换出资产账面价入、换出资产的公允价值均不能可靠计量的，以换出资产账面价值作为成本，无论是否支付补价，均不确认损益值作为成本，无论是否支付补价，均不确认损益中级财务会计教师朱美玲示例示例2：A公司以一辆小汽车换取公司以一辆小汽车换取B公司一辆小型中巴，公司一辆小型中巴，A公司小汽车的账面价值为公

384、司小汽车的账面价值为19万元，公允价值为万元，公允价值为16万元，万元，B公司小型中巴账面价值为公司小型中巴账面价值为25万元，公允价值为万元，公允价值为20万元，万元，A公司支付了公司支付了4万元现金，不考虑相关税费（经分析，该万元现金，不考虑相关税费（经分析，该交换具有商业实质）交换具有商业实质）A公司公司借：固定资产借：固定资产小型中巴小型中巴20（16+4）营业外支出营业外支出3贷：固定资产贷：固定资产小汽车小汽车19库存现金库存现金4B公司公司借：固定资产借：固定资产小汽车小汽车16（20-4）现金现金4营业外支出营业外支出5贷：固定资产贷：固定资产小型中巴小型中巴25中级财务会计教

385、师朱美玲示例示例3：A公司以一辆小汽车换取公司以一辆小汽车换取B公司一辆小型中巴，公司一辆小型中巴，A公司小汽车的账面价值为公司小汽车的账面价值为19万元，万元，B公司小型中巴账面价公司小型中巴账面价值为值为25万元，假定两辆车的公允价值均不能可靠计量，万元，假定两辆车的公允价值均不能可靠计量，A公司按照两者账面价值的差额支付了公司按照两者账面价值的差额支付了6万元的现金（不考万元的现金（不考虑相关税费）虑相关税费）A公司公司借：固定资产借：固定资产小型中巴小型中巴25（19+6）贷：固定资产贷：固定资产小汽车小汽车19库存库存现金现金6B公司公司借：固定资产借：固定资产小汽车小汽车19（25

386、-6）现金现金6贷：固定资产贷：固定资产小型中巴小型中巴25如不符合公允价值计量条件，不论是否支付补价，交易如不符合公允价值计量条件，不论是否支付补价，交易双方均不确认损益双方均不确认损益中级财务会计教师朱美玲四、与现行规定的主要区别四、与现行规定的主要区别1.1.计量基础不同：现行准则只允许采用账面价值计量基础不同：现行准则只允许采用账面价值, ,新准则允许在符合条件的情况下以公允价值为新准则允许在符合条件的情况下以公允价值为基础确定换入资产成本基础确定换入资产成本, ,并确认产生的损益并确认产生的损益2.2.损益的确认原则不同：现行准则下损益的确认损益的确认原则不同：现行准则下损益的确认取

387、决于是否支付补价；新准则下损益的确认取取决于是否支付补价；新准则下损益的确认取决于是否以公允价值确定换入资产成本决于是否以公允价值确定换入资产成本 3.3.新准则引入了新准则引入了“商业实质商业实质”的重要概念的重要概念中级财务会计教师朱美玲第七章第七章 无形资产、和其他资产无形资产、和其他资产第第第第 一一一一 节节节节 无形资产无形资产无形资产无形资产第第第第 二二二二 节节节节 递延资产与其他资产递延资产与其他资产递延资产与其他资产递延资产与其他资产中级财务会计教师朱美玲w一、无形资产的内容w二、无形资产的确认和初始计量w三、内部研究开发费用的确认和计量w四、无形资产的后续计量w五、无形

388、资产的处置和披露w六、新老准则的对比和衔接中级财务会计教师朱美玲w一、无形资产的内容w（一）无形资产的概念及基本特征w无形资产是指企业拥有或控制的没有实物形态的可辨认非货币性资产。 w1.不具有实物形态 w2.无形资产具有可辨认性w3.无形资产属于非货币性资产中级财务会计教师朱美玲一、无形资产的定义及特征无形资产的定义及特征1、定义、定义2、特征、特征与固定资产相比与固定资产相比(1)没有实物形态没有实物形态(2)能够在较长时期内为企业带来经济能够在较长时期内为企业带来经济利益利益(3)持有目的是为了使用持有目的是为了使用,受益而非转卖受益而非转卖(4)所带来未来经济利益具有较大不确所带来未来

389、经济利益具有较大不确定性定性(5)是企业有偿取得的是企业有偿取得的. 中级财务会计教师朱美玲二、二、无形资产的内容无形资产的内容专利权专利权专利权专利权非专利技术非专利技术非专利技术非专利技术 商标权商标权商标权商标权著作权著作权著作权著作权土地使用权土地使用权土地使用权土地使用权，在我国是指国家允许某一企业在一定期间内对国，在我国是指国家允许某一企业在一定期间内对国，在我国是指国家允许某一企业在一定期间内对国，在我国是指国家允许某一企业在一定期间内对国有土地享有有土地享有有土地享有有土地享有开发、利用和经营的权利。我国土地所有权属于国开发、利用和经营的权利。我国土地所有权属于国开发、利用和经

390、营的权利。我国土地所有权属于国开发、利用和经营的权利。我国土地所有权属于国家，企业支付土地出让金后只能享有使用权，并按年向国家缴家，企业支付土地出让金后只能享有使用权，并按年向国家缴家，企业支付土地出让金后只能享有使用权，并按年向国家缴家，企业支付土地出让金后只能享有使用权，并按年向国家缴纳土地使用费。纳土地使用费。纳土地使用费。纳土地使用费。商誉商誉商誉商誉，（，（，（，（不在此范围）通常由企业所处地理位置优越、或职工不在此范围）通常由企业所处地理位置优越、或职工不在此范围）通常由企业所处地理位置优越、或职工不在此范围）通常由企业所处地理位置优越、或职工服务周到、或产品物美价廉、或信誉卓著、

391、或生产技术先进、服务周到、或产品物美价廉、或信誉卓著、或生产技术先进、服务周到、或产品物美价廉、或信誉卓著、或生产技术先进、服务周到、或产品物美价廉、或信誉卓著、或生产技术先进、或经营有方、或历史悠久等原因而形成，较之同行业，能获得或经营有方、或历史悠久等原因而形成，较之同行业，能获得或经营有方、或历史悠久等原因而形成，较之同行业，能获得或经营有方、或历史悠久等原因而形成，较之同行业，能获得超额收益。超额收益。超额收益。超额收益。( (新的准则不包括此项已不属于本章的内容）新的准则不包括此项已不属于本章的内容）新的准则不包括此项已不属于本章的内容）新的准则不包括此项已不属于本章的内容）中级财务

392、会计教师朱美玲w二、无形资产的确认和初始计量w（一）无形资产的确认w无形资产在会计上加以确认，原则上应满足三个条件：w1.符合无形资产的定义 w2.与该资产有关的经济利益很可能流入企业 w3.该无形资产的成本能够可靠地计量 中级财务会计教师朱美玲w(二)无形资产的初始计量w无形资产通常是按实际成本计量，即以取得无形资产并使之达到预定用途而发生的全部支出，作为无形资产的成本。对于不同来源取得的无形资产，其成本构成不尽相同。 w1.外购的无形资产，其成本包括购买价款、相关税费以及直接归属于使该项资产达到预定用途所发生的其他支出。 中级财务会计教师朱美玲w购入无形资产超过正常信用条件延期支付价款，实

393、质上具有融资性质的，应按所购无形资产购买价款的现值，借记“无形资产”科目，按应支付的金额，贷记“长期应付款”科目，按其差额，借记“未确认融资费用”科目。 中级财务会计教师朱美玲w例：某A上市公司206年1月8日，从B公司购买一项商标权，由于A公司资金周转比较紧张，经与B公司协议采用分期付款方式支付款项。合同规定，该项商标权总计6 000 000元，每年末付款3 000 000元，两年付清。假定银行同期贷款利率为6%，2年期年金现值系数为1.8334。有关会计处理如下：w无形资产现值=3 000 0001.8334=5 500 200w未确认融资费用=6 000 0005 500 200=499

394、 800中级财务会计教师朱美玲w第 一 年 应 确 认 的 融 资 费 用 =500 2006%=330 012w第二年应确认的融资费用=499800330 012=119 788w借：无形资产商标权 5 500 200w 未确认融资费用 499 800w 贷：长期应付款 6 000 000中级财务会计教师朱美玲w第一年底付款时：w借：长期应付款 3 000 000w 贷：银行存款 3 000 000w借：财务费用 330 012w 贷：未确认融资费用 330 012中级财务会计教师朱美玲w第二年底付款时：w借：长期应付款 3 000 000w 贷：银行存款 3 000 000w借：财务费用

395、119 788w 贷：未确认融资费用 119 788 中级财务会计教师朱美玲w2.企业合并中取得的无形资产成本 ,购买方取得的无形资产应以其在购买日的公允价值计量 。w3.投资者投入的无形资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。在投资合同或协议约定价值不公允的情况下，应按无形资产的公允价值入账，所确认初始成本与实收资本或股本之间的差额调整资本公积。中级财务会计教师朱美玲w例3：某股份有限公司接受A公司以其所拥有的专利权作为出资，双方协议约定的价值为30 000 000元，按照市场情况估计其公允价值为20 000 000元，已办妥相关手续。w 借：无形

396、资产 20 000 000w 资本公积 10 000 000w 贷：实收资本 30 000 000中级财务会计教师朱美玲w4.通过非货币性资产交换取得的无形资产成本 ,应当按照企业会计准则第7号非货币性资产交换的规定确定。 w5.通过债务重组取得的无形资产成本 ,应当按照企业会计准则第12号债务重组的规定确定。 w6.通过政府补助取得的无形资产成本，应当按照企业会计准则第16号政府补助的规定确定。 中级财务会计教师朱美玲w7.土地使用权的处理w企业取得的土地使用权应作为无形资产核算，一般情况下，当土地使用权用于自行开发建造厂房等地上建筑物时，相关的土地使用权账面价值不转入在建工程成本。有关的土

397、地使用权与地上建筑物分别按照其应摊销或应折旧年限进行摊销、提取折旧。 中级财务会计教师朱美玲w三、内部研究开发费用的确认和计量三、内部研究开发费用的确认和计量w（一）（一）研究阶段和开发阶段的划分研究阶段和开发阶段的划分w1.研究阶段研究阶段w2.开发阶段开发阶段w(二二)研究阶段与开发阶段的区别研究阶段与开发阶段的区别w1.目标不同目标不同w2.对象不同对象不同中级财务会计教师朱美玲w3.风险不同风险不同w4.结果不同结果不同w(三三)内部研究开发费用的会计处理内部研究开发费用的会计处理w1.企业研究阶段的支出全部费用化，计入当企业研究阶段的支出全部费用化，计入当期损益（管理费用）；期损益（

398、管理费用）；w2.开发阶段的支出符合条件的才能资本化，开发阶段的支出符合条件的才能资本化，不符合资本化条件的计入当期损益（首先在不符合资本化条件的计入当期损益（首先在研究开发支出中归集，期末结转管理费用）。研究开发支出中归集，期末结转管理费用）。中级财务会计教师朱美玲w例：某企业自行研究开发一项新产品专利技例：某企业自行研究开发一项新产品专利技术，在研究开发过程中发生材料费术，在研究开发过程中发生材料费40000000元、人工工资元、人工工资10000000元，以及其他费元，以及其他费用用30000000元，总计元，总计80000000元，其中，元，其中，符合资本化条件的支出为符合资本化条件的

399、支出为50000000元，期元，期末，该专利技术已经达到预定用途。末，该专利技术已经达到预定用途。中级财务会计教师朱美玲w借：研发支出借：研发支出费用化支出费用化支出30000000w资本化支出资本化支出50000000w贷：原材料贷：原材料40000000w应付职工薪酬应付职工薪酬10000000w银行存款银行存款30000000w期末：期末：w借：管理费用借：管理费用30000000w无形资产无形资产50000000w贷：研发支出贷：研发支出费用化支出费用化支出30000000w资本化支出资本化支出50000000中级财务会计教师朱美玲w(四四)开发阶段有关支出资本化的条件开发阶段有关支出

400、资本化的条件w1.完成该无形资产以使其能够使用或出售在完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性技术上具有可行性w2.具有完成该无形资产并使用或出售的意图具有完成该无形资产并使用或出售的意图w3.无形资产产生经济利益的方式无形资产产生经济利益的方式w4.有足够的技术、财务资源和其他资源支持，有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发以完成该无形资产的开发 中级财务会计教师朱美玲w5.归属于该无形资产开发阶段的支出能够可归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量靠地计量w四、无形资产的后续计量四、无形资产的后续计量w（一）无形资产使用寿命的确定（一）无形资产使用寿命

401、的确定w1.估计无形资产使用寿命应考虑的因素估计无形资产使用寿命应考虑的因素w(1)资产通常的产品寿命周期，以及可获得的资产通常的产品寿命周期，以及可获得的类似资产使用寿命的信息类似资产使用寿命的信息中级财务会计教师朱美玲w(2)技术、工艺等方面的现实情况及对未来发技术、工艺等方面的现实情况及对未来发展的估计展的估计w(3)以该资产生产的产品或服务的市场需求情以该资产生产的产品或服务的市场需求情况况w(4)现在或潜在的竞争者预期采取的行动现在或潜在的竞争者预期采取的行动w(5)为维持该资产产生未来经济利益的能力预为维持该资产产生未来经济利益的能力预期的维护支出及企业预计支付有关支出的能期的维护

402、支出及企业预计支付有关支出的能力力中级财务会计教师朱美玲三、三、无形资产的计价无形资产的计价bb企业无形资产无论是购入的、自创的、还是其他单位企业无形资产无论是购入的、自创的、还是其他单位企业无形资产无论是购入的、自创的、还是其他单位企业无形资产无论是购入的、自创的、还是其他单位投资转入的，都应按取得时的投资转入的，都应按取得时的投资转入的，都应按取得时的投资转入的，都应按取得时的实际成本实际成本实际成本实际成本计价。计价。计价。计价。弱对应性弱对应性弱对应性弱对应性，知识产权的创建一般要经历基础研究，知识产权的创建一般要经历基础研究，知识产权的创建一般要经历基础研究，知识产权的创建一般要经历

403、基础研究，运用研究和工艺生产开发等漫长过程，而成果的出运用研究和工艺生产开发等漫长过程，而成果的出运用研究和工艺生产开发等漫长过程，而成果的出运用研究和工艺生产开发等漫长过程，而成果的出现带有较大的随机性、偶然性和关联性。如何承担现带有较大的随机性、偶然性和关联性。如何承担现带有较大的随机性、偶然性和关联性。如何承担现带有较大的随机性、偶然性和关联性。如何承担前期研究的费用，在财务上难以明断。前期研究的费用，在财务上难以明断。前期研究的费用，在财务上难以明断。前期研究的费用，在财务上难以明断。虚拟性虚拟性虚拟性虚拟性，特定无形资产的成本往往是相对的。如商，特定无形资产的成本往往是相对的。如商，

404、特定无形资产的成本往往是相对的。如商，特定无形资产的成本往往是相对的。如商标本身所费成本为商标设计费、登记注册费、广告标本身所费成本为商标设计费、登记注册费、广告标本身所费成本为商标设计费、登记注册费、广告标本身所费成本为商标设计费、登记注册费、广告费等，只具有象征性或虚拟性，但可为企业带来大费等，只具有象征性或虚拟性，但可为企业带来大费等，只具有象征性或虚拟性，但可为企业带来大费等，只具有象征性或虚拟性，但可为企业带来大大超过成本的经济收益。大超过成本的经济收益。大超过成本的经济收益。大超过成本的经济收益。中级财务会计教师朱美玲w账户设置：账户设置：w无形资产无形资产w累计摊销累计摊销w注：

405、自发研究：不满足资本化条件计入注：自发研究：不满足资本化条件计入-“研发支出研发支出费用化支出费用化支出”借方。借方。w满足资本条件计入满足资本条件计入“研发支出研发支出资本化支出资本化支出”w期未应将期未应将“研发支出研发支出费用化支出费用化支出”计入计入”管理费用管理费用”借方借方w研究项目达到无形资产时：借：无形资产研究项目达到无形资产时：借：无形资产w贷：研发支出贷：研发支出资本化支资本化支出出中级财务会计教师朱美玲四四.无形资产的会计处理无形资产的会计处理（一）无形资产取得（一）无形资产取得（一）无形资产取得（一）无形资产取得 例例例例7-17-1海康公司购入一新产品专利权，价款海康

406、公司购入一新产品专利权，价款海康公司购入一新产品专利权，价款海康公司购入一新产品专利权，价款9200092000元，发生业务洽谈，技术审元，发生业务洽谈，技术审元，发生业务洽谈，技术审元，发生业务洽谈，技术审定等相关费用定等相关费用定等相关费用定等相关费用40004000元。元。元。元。借借借借: :无形资产无形资产无形资产无形资产9600096000贷贷贷贷: :银行存款银行存款银行存款银行存款9600096000 例例例例7-27-2海康公司自行研制的生产工艺申请获得专利权，该项目在研制过程中发海康公司自行研制的生产工艺申请获得专利权，该项目在研制过程中发海康公司自行研制的生产工艺申请获得

407、专利权，该项目在研制过程中发海康公司自行研制的生产工艺申请获得专利权，该项目在研制过程中发生材料费生材料费生材料费生材料费5000050000元，人工费用元，人工费用元，人工费用元，人工费用1000010000元，另用银行存款支付实验费元，另用银行存款支付实验费元，另用银行存款支付实验费元，另用银行存款支付实验费50005000元。元。元。元。借借借借: :研发支出研发支出研发支出研发支出费用化支出费用化支出费用化支出费用化支出6500065000贷贷贷贷: :原材料原材料原材料原材料5000050000应付职工薪酬应付职工薪酬应付职工薪酬应付职工薪酬1000010000银行存款银行存款银行存

408、款银行存款50005000中级财务会计教师朱美玲( (二二) )无形资产的摊销无形资产的摊销法律、企业合同或企业申请书分别规定有法定有效期限或受益法律、企业合同或企业申请书分别规定有法定有效期限或受益法律、企业合同或企业申请书分别规定有法定有效期限或受益法律、企业合同或企业申请书分别规定有法定有效期限或受益年限的，按二者孰短的原则确定。年限的，按二者孰短的原则确定。年限的，按二者孰短的原则确定。年限的，按二者孰短的原则确定。法律未规定有效期限，企业合同或企业申请书中规定有受益期法律未规定有效期限，企业合同或企业申请书中规定有受益期法律未规定有效期限，企业合同或企业申请书中规定有受益期法律未规定

409、有效期限，企业合同或企业申请书中规定有受益期限的，按企业合同或企业申请书中规定的受益期限确定。限的，按企业合同或企业申请书中规定的受益期限确定。限的，按企业合同或企业申请书中规定的受益期限确定。限的，按企业合同或企业申请书中规定的受益期限确定。法律和企业合同或企业申请书均没有规定有效期限或受益期限法律和企业合同或企业申请书均没有规定有效期限或受益期限法律和企业合同或企业申请书均没有规定有效期限或受益期限法律和企业合同或企业申请书均没有规定有效期限或受益期限的的的的, ,按不少于按不少于按不少于按不少于1010年的期限确定。年的期限确定。年的期限确定。年的期限确定。 例例例例7-37-3 海康公

410、司为使自己的产品在国际市场上更具有竞争力，以海康公司为使自己的产品在国际市场上更具有竞争力，以海康公司为使自己的产品在国际市场上更具有竞争力，以海康公司为使自己的产品在国际市场上更具有竞争力，以 360360万元购买一项专有技术万元购买一项专有技术万元购买一项专有技术万元购买一项专有技术( (配方配方配方配方) )，受益期限为，受益期限为，受益期限为，受益期限为1010年。年。年。年。借借借借: :管理费用管理费用管理费用管理费用3000030000贷贷贷贷: :累计摊销累计摊销累计摊销累计摊销3000030000中级财务会计教师朱美玲（三）无形资产的转让（三）无形资产的转让 例例例例7-47

411、-4海康公司自创某项专利权实际成本海康公司自创某项专利权实际成本海康公司自创某项专利权实际成本海康公司自创某项专利权实际成本9600096000元，有效元，有效元，有效元，有效期期期期1010年，第四年初将所有权转让给广源公司。经协商作价年，第四年初将所有权转让给广源公司。经协商作价年，第四年初将所有权转让给广源公司。经协商作价年，第四年初将所有权转让给广源公司。经协商作价7800078000元，款已收妥。元，款已收妥。元，款已收妥。元，款已收妥。( (1)1)取得转让收入取得转让收入取得转让收入取得转让收入时时时时借借借借: :银行存款银行存款银行存款银行存款7800078000贷贷贷贷:

412、:其他业务收入其他业务收入其他业务收入其他业务收入7800078000(2)(2)结转转让成本时结转转让成本时结转转让成本时结转转让成本时 借借借借: :其他业务成本其他业务成本其他业务成本其他业务成本6720067200贷贷贷贷: :无形资产无形资产无形资产无形资产6720067200中级财务会计教师朱美玲2、内容、内容 (1)专利权专利权(2)非专利技术非专利技术(3)商标权商标权(4)著作权著作权(5)土地使用权土地使用权(6)特许权特许权(7)商誉商誉-已作为其它资产核算已作为其它资产核算 2.7.1.特征特征不可辨认性不可辨认性不能单独计价不能单独计价自创的商誉自创的商誉不能入账不能

413、入账只有外部购入只有外部购入可入账可入账若：购买价格高于该企业可辨认净资若：购买价格高于该企业可辨认净资产产公允值公允值其差额可确认为商誉；其差额可确认为商誉；反之其差额反之其差额负商誉负商誉商誉的处理方法一般为在规定的期限内商誉的处理方法一般为在规定的期限内摊销。摊销。 中级财务会计教师朱美玲三、无形资产取得无形资产取得1、购入、购入 (1)入账价值入账价值实际支付价款实际支付价款(2)案例案例【案例【案例1】虹远公司购买某新产品的专利权，价款】虹远公司购买某新产品的专利权，价款为为450000元，相关费用为元，相关费用为8000元，价款已从银元，价款已从银行存款已付。行存款已付。借：无形资

414、产借：无形资产专利权专利权458000贷：贷：银行存款银行存款458000中级财务会计教师朱美玲2、投资者投入投资者投入 入账价值入账价值投资双方确认的价值投资双方确认的价值【案例【案例2】某公司收到投资者以其商标权作价】某公司收到投资者以其商标权作价投资投资,双方确认价值为双方确认价值为100000元元.借：无形资产借：无形资产商标权商标权100000贷贷：股本：股本100000 中级财务会计教师朱美玲3、以非货币性交易换入的无形资产、以非货币性交易换入的无形资产（1）换入资产入账价值）换入资产入账价值按非货币性交易准则确定按非货币性交易准则确定不涉及补价：不涉及补价：不具有商业实质：按换出

415、资产账面值相关税费不具有商业实质：按换出资产账面值相关税费具有商业实质：按换出资产公允价值相关税费具有商业实质：按换出资产公允价值相关税费支付补价支付补价不具有商业实质：换出资产账面值补价相关税费不具有商业实质：换出资产账面值补价相关税费具有商业实质：按换出资产公允价值相关税费具有商业实质：按换出资产公允价值相关税费+补价补价收到补价收到补价按如下公式计算确定按如下公式计算确定:换入无形资产入账价值（不具有商业实质不知道公允价值）换入无形资产入账价值（不具有商业实质不知道公允价值）=换出资产账面值收到的补价换出资产账面值收到的补价+支付的相关税费支付的相关税费换入无形资产入账价值（具有商业实质

416、知道公允价值）换入无形资产入账价值（具有商业实质知道公允价值）=换出资产公允价值收到的补价换出资产公允价值收到的补价+支付的相关税费支付的相关税费新准则不在确认的收益新准则不在确认的收益中级财务会计教师朱美玲（2）案例）案例【案例【案例2】兴业公司以其库存商品换入一项无形资产，】兴业公司以其库存商品换入一项无形资产，其账面价值其账面价值30万元，公允价值与计税价格均为万元，公允价值与计税价格均为50万元，万元，增值税为增值税为8.5万元，收到补价万元，收到补价4万元。万元。(具有商业实质具有商业实质）换入无形资产入账价值换入无形资产入账价值=50-4+8.5=54.5借：无形资产借：无形资产5

417、4.5银行存款银行存款4贷：库存商品贷：库存商品30应交税费应交税费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额）8.5营业外收入营业外收入20中级财务会计教师朱美玲4、以非现金资产抵债方式取得无形资产、以非现金资产抵债方式取得无形资产（1）入账价值的确定）入账价值的确定不涉及补价不涉及补价应收债权账面价值相关税费应收债权账面价值相关税费收到补价的收到补价的应收债权账面价值补价相关税费应收债权账面价值补价相关税费支付补价支付补价应收债权账面值补价相关税费应收债权账面值补价相关税费 （2）案例）案例【案例【案例3】A公司因发生财务困难无法支付公司因发生财务困难无法支付B公司公司7月月8日到日到期的

418、应付账款期的应付账款25万元，经与万元，经与B协商进行债务重组，协商进行债务重组，A以非专利以非专利技术技术(账面价值账面价值25万元万元)抵偿抵偿B债务，债务，B在进行债务重组过程中在进行债务重组过程中发生相关费用支出发生相关费用支出0.5万元，以银行存款支付。万元，以银行存款支付。B公司公司:借：无形借：无形资产资产非专有技术非专有技术25.5贷：应收账款贷：应收账款华联华联25银行存款银行存款0.5A公司公司:借：应付账款借：应付账款B公司公司25贷：无形资产贷：无形资产非专有技术非专有技术25中级财务会计教师朱美玲5、接受捐赠取得的无形资产、接受捐赠取得的无形资产 （1）入账价值，分情

419、况确定）入账价值，分情况确定捐赠方提供有关凭据捐赠方提供有关凭据凭据上标明金额凭据上标明金额相关税费相关税费捐赠方没有提供有关凭据捐赠方没有提供有关凭据有同类或类似无形资产存在活跃市场的有同类或类似无形资产存在活跃市场的参考同类或类参考同类或类似其市场价格估计的金额相关税费似其市场价格估计的金额相关税费若没有若没有该捐赠无形资产的预计未来现金流量现值该捐赠无形资产的预计未来现金流量现值（2）案例案例 【案例【案例4】甲公司接受】甲公司接受外单位捐赠一套计算机外单位捐赠一套计算机管理软件管理软件,价款价款40万元万元,捐赠中支付相关税费捐赠中支付相关税费2万元，所得税率为万元，所得税率为33%。

420、借：无形资产借：无形资产420000贷：银行存款贷：银行存款20000资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积268000递延税款递延税款132000中级财务会计教师朱美玲6、自创的无形资产、自创的无形资产（1）入账价值）入账价值依法取得时发生的注册费依法取得时发生的注册费,律师律师费费（2）须强调的是）须强调的是无形资产自行开发并依法申请成功前已计入发无形资产自行开发并依法申请成功前已计入发生当期的费用生当期的费用,在申请成功后不能转增无形资产的成在申请成功后不能转增无形资产的成本本.我国会计制度对研究与开发费用规定的处理原我国会计制度对研究与开发费用规定的处理原则则,与相关与相关IAS有所

421、不同有所不同.IAS认为：研究与开发应予区分认为：研究与开发应予区分研究费用研究费用计入当期损益计入当期损益开发费用开发费用应在符合一定条件时予以资本应在符合一定条件时予以资本化化.中级财务会计教师朱美玲四、无形资产的摊销无形资产的摊销10年年1、摊销方法、摊销方法直线法直线法2、摊销年限、摊销年限预计使用年限预计使用年限10年年注意：注意：如果预计使用年限超过了相关合同规定受益年限如果预计使用年限超过了相关合同规定受益年限或法律规定有效年限，按如下原则确定摊销年限或法律规定有效年限，按如下原则确定摊销年限:（1）合同有规定但法律无规定）合同有规定但法律无规定不超过合同规定不超过合同规定;（2

422、）合同无规定但法律有规定）合同无规定但法律有规定不超过法律规定不超过法律规定;（3）合同、法律均有规定）合同、法律均有规定不应超过较短者不应超过较短者.（4）合同、法律均无规定）合同、法律均无规定一般不应超过一般不应超过中级财务会计教师朱美玲3、摊销额、摊销额计入计入“管理费用管理费用”或或“其他业务成本（出租）其他业务成本（出租）”同时同时直接冲减直接冲减“无形资产无形资产”4、会计处理、会计处理借：管理费用借：管理费用/其他业务支出其他业务支出贷：累计摊销贷：累计摊销3、案例、案例【案例【案例5】某企业】某企业1998年年8月购入一项专利权月购入一项专利权,其入账价其入账价值为值为3600

423、00元元,有效使用年限为有效使用年限为5年年,采用直线摊销法采用直线摊销法.月摊销额月摊销额=成本成本有效使用年限有效使用年限12=360000512=6000每月摊销分录每月摊销分录借：管理费用借：管理费用6000贷：累计摊销贷：累计摊销6000中级财务会计教师朱美玲五、无形资产处置和报废五、无形资产处置和报废1、无形资产出售、无形资产出售转让其所有权转让其所有权其净收入其净收入直接计入直接计入“营业外收入营业外收入”【案例【案例6】某企业将一项专利权转让他人】某企业将一项专利权转让他人,取得转取得转让收入让收入8万元万元,其成本为其成本为2.5万元万元,营业税率为营业税率为5%.应交营业税

424、应交营业税=800005%=4000借：银行存款借：银行存款8贷：无形资产贷：无形资产2.5应交税费应交税费应交营业税应交营业税0.4营业外收入营业外收入处置无形资产收益处置无形资产收益5.1中级财务会计教师朱美玲2、无形资产出租、无形资产出租转让使用权转让使用权(1)出租收入的确认出租收入的确认与出租交易相关的经济利益能够流入企业与出租交易相关的经济利益能够流入企业租金收入金额能可靠地计量租金收入金额能可靠地计量.租金收入租金收入计入计入“其他业务收入其他业务收入”相关费用相关费用计入计入“其他业务成本其他业务成本”(2)案例案例【案例【案例7】甲公司向乙公司转让某商标权的使用权】甲公司向乙

425、公司转让某商标权的使用权,转让期为转让期为5年年,每年收取使用费每年收取使用费60000元元,营业税率为营业税率为5%.应交营业税应交营业税=600005%=3000借：银行存款借：银行存款60000贷：其他业务收入贷：其他业务收入60000借：其他业务成本借：其他业务成本3000贷：应交税费贷：应交税费应交营业税应交营业税3000无形资产摊销（假定其账面价值无形资产摊销（假定其账面价值20万，可用万，可用10年）年）借：其他业务支出借：其他业务支出20000贷：累计摊销贷：累计摊销20000中级财务会计教师朱美玲六、无形资产期末计价六、无形资产期末计价1、计提减值准备的条件、计提减值准备的条

426、件(1)该无形资产已被其他新技术等所替该无形资产已被其他新技术等所替代代,使其为企业创造经济利益的能力受到使其为企业创造经济利益的能力受到重大不利影响重大不利影响;(2)该无形资产的市价在当期大幅度下该无形资产的市价在当期大幅度下跌跌,并在剩余摊销年限内可能不会恢复并在剩余摊销年限内可能不会恢复;(3)其他足以表明该无形资产的账面价其他足以表明该无形资产的账面价值已超过可收回金额的情形值已超过可收回金额的情形.2、计提减值准备的处理、计提减值准备的处理借：资产减值损失借：资产减值损失贷：无形资产减值准备贷：无形资产减值准备中级财务会计教师朱美玲3、综合案例、综合案例【案例【案例8】2000年年

427、1月月1日日N公司外购一无形资公司外购一无形资产产,实际支付价款实际支付价款60万元万元,相关法律规定有效年相关法律规定有效年限限10年年,公司估计其预计使用年限为公司估计其预计使用年限为5年。年。2001年年12月月31日日,由于与该无形资产相由于与该无形资产相关的经济因素发生不利变化关的经济因素发生不利变化,致使该无形资产致使该无形资产发生价值减值发生价值减值,集团估计其可收回金额为集团估计其可收回金额为21万万元元.2003年年12月月31日日,集团发现导致该无形集团发现导致该无形资产减值损失的不利因素已全部消失资产减值损失的不利因素已全部消失,此时估此时估计可收回金额为计可收回金额为8

428、万元万元.要求：进行有关会计处理。要求：进行有关会计处理。中级财务会计教师朱美玲00.1.1借：无形资产借：无形资产60贷：银行存款贷：银行存款6000.摊销摊销(605=12)借：管理费用借：管理费用12贷：累计摊销贷：累计摊销1200.12.31.账面值账面值6012=4801.摊销摊销同同00.01.12.31减值减值(4812)21=15借：资产减值损失借：资产减值损失15贷：无形资产减值准备贷：无形资产减值准备15账面值账面值481215=2102.摊销摊销(213=7)借：管理费用借：管理费用7贷：累计摊销贷：累计摊销702.12.31.账面值账面值217=1403.摊销摊销同同02.03.12.31减值损失转回前账面值减值损失转回前账面值2114=7减值损失转回减值损失转回87=1万元万元借：无形资产减值准备借：无形资产减值准备1贷：资产减值损失贷：资产减值损失1减值损失转回后账面值减值损失转回后账面值71=8万元万元中级财务会计教师朱美玲04.摊销摊销(81=8)借：管理费用借：管理费用8贷：累计摊销贷：累计摊销804.12.31转销无形资产及其减值准备：转销无形资产及其减值准备：借：无形资产减值准备借：无形资产减值准备14贷：无形资产贷：无形资产1404.12.31.账面值账面值0中级财务会计教师朱美玲