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1、审计实务审计实务 授课教师：郑新源授课教师：郑新源E-mail: 1任务三制定审计计课件一、一、审计计划的审计计划的含义含义含义含义: :是指注册会计师为了完成年度会计报表审计业务，达是指注册会计师为了完成年度会计报表审计业务，达到预期的审计目的，具体执行审计程序之前编制的工作计到预期的审计目的，具体执行审计程序之前编制的工作计划。划。审计计划包括审计计划包括两个层次两个层次：总体审计策略、具体审计计划总体审计策略、具体审计计划审计计划的作用审计计划的作用：设计合理：设计合理、有效的审计计划便于收集充分有效的审计计划便于收集充分适当的审计证据；便于保持合理的审计成本适当的审计证据；便于保持合理
2、的审计成本、提高审计效率提高审计效率和质量；便于避免与客户发生误解；和质量；便于避免与客户发生误解；l知识点一知识点一 审计计划审计计划总体审计策略格式参见总体审计策略格式参见“任务实践页任务实践页”2客户：亚东公司客户：亚东公司项目：了解被审计单位及其环境项目：了解被审计单位及其环境索引号：索引号：截止日：截止日：编制：陈德龄编制：陈德龄日期：日期：复核：谢友顺复核：谢友顺日期日期步骤步骤审计程序审计程序执行人执行人日期日期执行情况说明执行情况说明1向被审计单位销售总监询问其向被审计单位销售总监询问其主要产品、行业发展状况等主要产品、行业发展状况等2查阅查阅xx券商编写的关于被审计券商编写的
3、关于被审计单位及其所处行业的研究报告单位及其所处行业的研究报告3将被审计单位的销售毛利率、将被审计单位的销售毛利率、市场占有率等关键业绩指标与市场占有率等关键业绩指标与同行业中平均规模进行比较同行业中平均规模进行比较l审计程序表（风险评估程序部分）审计程序表（风险评估程序部分）具体审计计划具体审计计划3l一、重要性的含义一、重要性的含义l重要性取决于在具体环境下对错报金额和性质的判断。如果一重要性取决于在具体环境下对错报金额和性质的判断。如果一项错报单独或连同其他错报可能影响财务报表使用者依据财务项错报单独或连同其他错报可能影响财务报表使用者依据财务报表做出的经济决策，则该项错报是重大的。需要
4、注意把握以报表做出的经济决策，则该项错报是重大的。需要注意把握以下几点：下几点：l1 1. .重要性概念中的错报包含漏报。重要性概念中的错报包含漏报。财务报表错报包括财务报表财务报表错报包括财务报表金额的错报和财务报表批露的错报。金额的错报和财务报表批露的错报。l2.2.重要性包括对数量和性质两个方面的考虑重要性包括对数量和性质两个方面的考虑。所谓数量方面，。所谓数量方面，是指错报的金额大小，性质方面则是错报的性质。一般而言，是指错报的金额大小，性质方面则是错报的性质。一般而言，金额大的错报比金额小的错报更重要。在有些情况下，某些金金额大的错报比金额小的错报更重要。在有些情况下，某些金额的错报
5、从数量上看并不重要，但从性质上考虑，则可能是重额的错报从数量上看并不重要，但从性质上考虑，则可能是重要的。对于某些财务报表披露的错报，难以从数量上判断是否要的。对于某些财务报表披露的错报，难以从数量上判断是否重要，应从性质上考虑其是否重要。重要，应从性质上考虑其是否重要。l知识点二知识点二 审计重要性审计重要性43.3.重要性概念是针对财务报表使用者决策的信息需求而言的。重要性概念是针对财务报表使用者决策的信息需求而言的。如如果财务报表中的某项错报足以改变或影响财务报表使用者的相关果财务报表中的某项错报足以改变或影响财务报表使用者的相关决策。则该项错报就是重要的，否则就不重要。决策。则该项错报
6、就是重要的，否则就不重要。4.4.重要性的确定离不开具体环境。重要性的确定离不开具体环境。由于不同的被审计单位面临不由于不同的被审计单位面临不同的环境，不同的报表使用者有着不同的信息需求，因此注册会同的环境，不同的报表使用者有着不同的信息需求，因此注册会计师确定的重要性也不相同。计师确定的重要性也不相同。5.5.对重要性的评估需要运用职业判断。对重要性的评估需要运用职业判断。需要注意的是，仅从数量需要注意的是，仅从数量角度考虑，重要性水平只是提供了一个门槛或临界点。在该门槛角度考虑，重要性水平只是提供了一个门槛或临界点。在该门槛或临界点之上的错报就是重要的；反之，该错报则不重要。重要或临界点之
7、上的错报就是重要的；反之，该错报则不重要。重要性并不是财务信息的主要质量特征。性并不是财务信息的主要质量特征。5二、重要性的确定二、重要性的确定l（一）（一）对重要性水平做出判断时应考虑的因素对重要性水平做出判断时应考虑的因素(P71)l（1 1）对被审计单位及其环境的了解；）对被审计单位及其环境的了解；l（2 2）审计的目标，包括特定报告要求；）审计的目标，包括特定报告要求；l（3 3）财务报表各项目的性质及其相互关系；）财务报表各项目的性质及其相互关系；l（4 4）财务报表项目的金额及其波动幅度。）财务报表项目的金额及其波动幅度。6l（二）（二）从数量方面考虑重要性从数量方面考虑重要性（P
8、72)l1.1.财务报表层次重要性水平财务报表层次重要性水平l（1 1）评估财务报表层次重要性水平的目的：对财务报表）评估财务报表层次重要性水平的目的：对财务报表发表意见时确定发表意见时确定财务报表财务报表是否公允反映。是否公允反映。l（2 2）评估方法：注册会计师通常先选择一个恰当的基准，）评估方法：注册会计师通常先选择一个恰当的基准，再选用适当的百分比乘以该基准，从而得出财务报表层次再选用适当的百分比乘以该基准，从而得出财务报表层次的重要性水平。的重要性水平。l财务报表层次重要性水平财务报表层次重要性水平= =评估基准评估基准比率比率l（3 3）评估基准：有许多汇总性财务数据可以用作确定财
9、）评估基准：有许多汇总性财务数据可以用作确定财务报表层次重要性水平的基准，例如，总资产、净资产、务报表层次重要性水平的基准，例如，总资产、净资产、销售收入、费用总额、毛利、净利润等。销售收入、费用总额、毛利、净利润等。7如何确定财务报表层次重要性水平如何确定财务报表层次重要性水平l在世界各国审计实务中，注册会计师采用的判断重要性水平参考数值主要有：对于以营利为目的的企业，来自经常性业务的税前利润或税后净利润的5%，或总收入的0.5%；对于非营利性组织，费用总额或总收入的0.5%；l注册会计师在执行具体审计业务时，采用比上述比率更高或更低的比率也是适当的；l在确定财务报表层次重要性水平时，如果同
10、一期各财务报表的重要性水平不同，注册会计师应当选取最低者作为财务报表层次的重要性水平；l如果被审计单位尚未完成财务报表的编制，注册会计师应当根据中期财务报表推算年度财务报表，或者根据被审计单位的经营环境及情况的变动对上年的财务报表做出必要的修正，以确定财务报表层次的重要性水平；8例如：假如例如：假如A和和B注册会计师对亚东股份有限公司注册会计师对亚东股份有限公司2009年度财年度财务报表进行审计，其未经审计的有关报表项目如下（单位：务报表进行审计，其未经审计的有关报表项目如下（单位：民币万元）：民币万元）：财务报表项目名称财务报表项目名称金额金额资产总计资产总计360000360000股东权益
11、总计股东权益总计176000176000主营业务收入主营业务收入480000480000净利润净利润4824048240要求：如果以资产、净资产、主营业务收入和净利润为评估基要求：如果以资产、净资产、主营业务收入和净利润为评估基础，选用的比率分别为础，选用的比率分别为0.5%、1%、0.5%和和5%，请代，请代A和和B注注册会计师确定亚东股份有限公司册会计师确定亚东股份有限公司2009年度财务报表层次的重要年度财务报表层次的重要性水平。性水平。9l2.认定层次重要性水平确定认定层次重要性水平确定l（1 1）可容忍错报）可容忍错报l 注册会计师在确定财务报表层次重要性水平后，要将报注册会计师在确
12、定财务报表层次重要性水平后，要将报表层次重要性水平分配至各账户或各类交易，即确定认定层表层次重要性水平分配至各账户或各类交易，即确定认定层次的重要性水平。次的重要性水平。l 各类交易、账户余额、列报认定层次的重要性水平称为各类交易、账户余额、列报认定层次的重要性水平称为”可容忍错报可容忍错报”。可容忍错报的确定以注册会计师对财务报。可容忍错报的确定以注册会计师对财务报表层次重要性水平的初步评估为基础，它是在不导致财务报表层次重要性水平的初步评估为基础，它是在不导致财务报表存在重大错报的情况下，注册会计师对各类交易、账户余表存在重大错报的情况下，注册会计师对各类交易、账户余额、列报确定的可接受的
13、最大错报。额、列报确定的可接受的最大错报。10l（2 2）确定认定层次重要性水平时要考虑的因素）确定认定层次重要性水平时要考虑的因素l在确定各类交易、账户余额、列报认定层次的重要性水平时，注册会在确定各类交易、账户余额、列报认定层次的重要性水平时，注册会计师应当考虑以下主要因素：计师应当考虑以下主要因素： 各类交易各类交易 账户余额账户余额 列报的性质及错报的可能性；列报的性质及错报的可能性； 各各类交易类交易 账户余额账户余额 列报的重要性水平与财务报表层次重要性列报的重要性水平与财务报表层次重要性水平的关系；水平的关系； 审计费用的高低。在保证审计证据充分适当的前提下，可以考审计费用的高低
14、。在保证审计证据充分适当的前提下，可以考虑对那些审查容易的项目少分配一些金额，而对那些余额较大的虑对那些审查容易的项目少分配一些金额，而对那些余额较大的 审查审查难度较大的账户多分配一些额度，以节省审计成本。难度较大的账户多分配一些额度，以节省审计成本。l 值得注意的是，由于注册会计师很难预测那些账户可能发生错报值得注意的是，由于注册会计师很难预测那些账户可能发生错报或漏报，也无法确定审计成本的大小，所以重要性水平的确定是一个或漏报，也无法确定审计成本的大小，所以重要性水平的确定是一个较困难的判断过程。这样在审计实施阶段需要对较困难的判断过程。这样在审计实施阶段需要对重要性水平进行适当重要性水
15、平进行适当调整调整，在报告阶段评价审计结果时还需要运用重要性水平。，在报告阶段评价审计结果时还需要运用重要性水平。l参见教材参见教材P74P7411三、把重要性水平分配到各账户三、把重要性水平分配到各账户三、把重要性水平分配到各账户三、把重要性水平分配到各账户l l 审计计划阶段l 审计实施阶段l l 审计完成阶段步骤步骤1：进行重要：进行重要性初步判断性初步判断步骤步骤2：将重要性的初：将重要性的初步判断分配至各个账户步判断分配至各个账户步骤步骤3：估计每个：估计每个账户的总体错报账户的总体错报步骤步骤4：估计所有：估计所有账户错报汇总数账户错报汇总数步骤步骤5：将所有账户的汇总：将所有账户
16、的汇总数与重要性水平进行比较数与重要性水平进行比较l重重要要性性概概念念应应用用步步骤骤12l四、审计风险与重要性之间的关系四、审计风险与重要性之间的关系l 重要性与审计风险之间存在反向关系。重要性水平越高，审重要性与审计风险之间存在反向关系。重要性水平越高，审计风险越低；重要性水平越低，审计风险越高。这里所说的重要计风险越低；重要性水平越低，审计风险越高。这里所说的重要性水平高低指的是金额的大小。性水平高低指的是金额的大小。l 值得注意的是，注册会计师不能通过不合理地人为调高重要值得注意的是，注册会计师不能通过不合理地人为调高重要性水平，降低审计风险。因为重要性是依据重要性概念中所述的性水平
17、，降低审计风险。因为重要性是依据重要性概念中所述的判断标准确定的，而不是由主观期望的审计风险水平决定。判断标准确定的，而不是由主观期望的审计风险水平决定。l 审计风险越高，越要求注册会计师收集更多更有效的审计证审计风险越高，越要求注册会计师收集更多更有效的审计证据，以将审计风险降至可接受的低水平。因此，重要性和审计证据，以将审计风险降至可接受的低水平。因此，重要性和审计证据之间也是反向变动关系。据之间也是反向变动关系。l 对注册会计师将要执行的审计程序的性质、时间和范围有直对注册会计师将要执行的审计程序的性质、时间和范围有直接的影响，因此，注册会计师应当综合考虑各种因素，合理确定接的影响，因此
18、，注册会计师应当综合考虑各种因素，合理确定重要性水平。重要性水平。13l五、评价总体错报的影响（五、评价总体错报的影响（P74)l ( (一一) )总体错报的种类总体错报的种类l 1.1.已经识别的具体错报已经识别的具体错报。已经识别的具体错报是指注册会计。已经识别的具体错报是指注册会计师在审计过程中发现的，能够准确计量的错报，包括下列两类：师在审计过程中发现的，能够准确计量的错报，包括下列两类：l (1)(1)对事实的错报对事实的错报。这类错报产生于被审计单位收集和处。这类错报产生于被审计单位收集和处理数据的错误，对事实的忽略或误解，或故意舞弊行为。理数据的错误，对事实的忽略或误解，或故意舞
19、弊行为。l (2)(2)涉及主观决策的错报涉及主观决策的错报。这类错报产生于两种情况：一。这类错报产生于两种情况：一是管理层和注册会计师对是管理层和注册会计师对会计估计会计估计值的判断差异；二是管理层值的判断差异；二是管理层和注册会计师对选择和运用和注册会计师对选择和运用会计政策会计政策的判断差异，由于注册会的判断差异，由于注册会计师认为管理层选用会计政策造成错报，管理层却认为选用会计师认为管理层选用会计政策造成错报，管理层却认为选用会计政策适当，导致出现判断差异。计政策适当，导致出现判断差异。l 2. 2.推断误差推断误差14l2.评价汇总尚未更正总体错报的影响评价汇总尚未更正总体错报的影响
20、l（1 1）基本观点：注册会计师需要在出具审计报告之前，评估）基本观点：注册会计师需要在出具审计报告之前，评估尚未更正错报单独尚未更正错报单独或或累积累积的影响是否重大。的影响是否重大。l（2 2）如果尚未更正错报汇总数）如果尚未更正错报汇总数低于低于重要性水平重要性水平l如果尚未更正错报汇总数低于重要性水平，对财务报表的影响如果尚未更正错报汇总数低于重要性水平，对财务报表的影响不重大，注册会计师可以发表不重大，注册会计师可以发表无保留意见无保留意见的审计报告。的审计报告。l（3 3）如果尚未更正错报的汇总数）如果尚未更正错报的汇总数超过超过重要性水平重要性水平l如果尚未更正错报汇总数超过了重
21、要性水平，对财务报表的影如果尚未更正错报汇总数超过了重要性水平，对财务报表的影响可能是重大的，注册会计师应当考虑通过响可能是重大的，注册会计师应当考虑通过扩大审计程序的范扩大审计程序的范围围或要求或要求管理层调整财务报表管理层调整财务报表降低审计风险。降低审计风险。 在任何情况下，注册会计师都应当要求管理层就已识别的错在任何情况下，注册会计师都应当要求管理层就已识别的错报调整财务报表。如果管理层拒绝调整财务报表，并且扩大审计报调整财务报表。如果管理层拒绝调整财务报表，并且扩大审计程序范围的结果不能使注册会计师认为尚未更正错报的汇总数不程序范围的结果不能使注册会计师认为尚未更正错报的汇总数不重大
22、，注册会计师应当考虑出具重大，注册会计师应当考虑出具非无保留意见非无保留意见的审计报告。的审计报告。15l某被审计单位的总资产的构成情况如下表，审计人员初步判断某被审计单位的总资产的构成情况如下表，审计人员初步判断的会计报表层的重要性水平为资产总额的的会计报表层的重要性水平为资产总额的1%为为140万元，审计万元，审计人员拟将这一重要性水平分配给各资产账户，并提出了下列两人员拟将这一重要性水平分配给各资产账户，并提出了下列两个方案。你认为哪个方案比较合理？为什么？个方案。你认为哪个方案比较合理？为什么？l项目项目 金额金额 方案一方案一 方案二方案二l现金现金 700.00 7.00 2.80
23、 l应收账款应收账款 2,100.00 21.00 25.20 l存货存货 4,200.00 42.00 70.00 l固定资产固定资产 7,000.00 70.00 42.00 l合计合计 14,000.00 140.00 140.0016知识点三知识点三知识点三知识点三 审计风险审计风险审计风险审计风险l一、审计风险的组成要素及相互关系一、审计风险的组成要素及相互关系l审计风险审计风险是指财务报表存在重大错报而注册会计师发表不恰当审是指财务报表存在重大错报而注册会计师发表不恰当审计意见的可能性。计意见的可能性。l可接受的审计风险的确定，需要考虑会计师事务所对审计风险的可接受的审计风险的确定
24、，需要考虑会计师事务所对审计风险的态度、审计失败对会计师事务所可能造成损失的大小等因素。态度、审计失败对会计师事务所可能造成损失的大小等因素。l但必须注意但必须注意，审计业务是一种保证程度高的鉴证业务，可接受的，审计业务是一种保证程度高的鉴证业务，可接受的审计风险应当足够低，以使注册会计师能够合理保证所审计财务审计风险应当足够低，以使注册会计师能够合理保证所审计财务报表不含有重大错报。报表不含有重大错报。l审计风险取决于审计风险取决于重大错报风险重大错报风险和和检查风险检查风险。l（一）重大错报风险（一）重大错报风险l 重大错报风险是指财务报表在审计前存在重大错报的可能性。重大错报风险是指财务
25、报表在审计前存在重大错报的可能性。17l在设计审计程序以确定财务报表整体是否存在重大错报时，注册在设计审计程序以确定财务报表整体是否存在重大错报时，注册会计师应当从财务报表层次和各类交易、账户余额、列报认定层会计师应当从财务报表层次和各类交易、账户余额、列报认定层次方面考虑重大错报风险。次方面考虑重大错报风险。l1.1.财务报表层次财务报表层次重大错报风险与财务报表整体存在广泛联系，可重大错报风险与财务报表整体存在广泛联系，可能影响多项认定，比如管理层缺乏诚信。能影响多项认定，比如管理层缺乏诚信。 l2.2.注册会计师同时考虑注册会计师同时考虑各类交易、账户余额、列报认定层次各类交易、账户余额
26、、列报认定层次的重的重大错报风险，考虑的结果直接有助于注册会计师确定认定层次上大错报风险，考虑的结果直接有助于注册会计师确定认定层次上实施的进一步审计程序的性质、时间和范围。比如技术进步，可实施的进一步审计程序的性质、时间和范围。比如技术进步，可能导致某些产品陈旧，进而导致存货易于发生高估的错报，这种能导致某些产品陈旧，进而导致存货易于发生高估的错报，这种错报属于错报属于交易、账户余额、列报认定层次交易、账户余额、列报认定层次。l3.3.重大错报风险又可以进一步细分为重大错报风险又可以进一步细分为固有风险和控制风险固有风险和控制风险。l固有风险固有风险是指假设不存在相关的内部控制，某一认定发生
27、重大错是指假设不存在相关的内部控制，某一认定发生重大错报的可能性，无论该错报单独考虑，还是连同其他错报构成重大报的可能性，无论该错报单独考虑，还是连同其他错报构成重大错报。错报。18l控制风险控制风险是指某项认定发生了重大错报，无论该错报单独考是指某项认定发生了重大错报，无论该错报单独考虑，还是连同其他错报构成重大错报，而该错报没有被企业虑，还是连同其他错报构成重大错报，而该错报没有被企业的内部控制及时防止、发现和纠正的可能性。的内部控制及时防止、发现和纠正的可能性。控制风险取决控制风险取决于财务报表编制有关的内部控制的审计和运行的有效性。于财务报表编制有关的内部控制的审计和运行的有效性。由由
28、于控制的固有局限性，某种程序的控制风险始终存在于控制的固有局限性，某种程序的控制风险始终存在。l（二）（二）检查风险检查风险l检查风险检查风险是指某一认定存在错报，该错报单独或连同其他错是指某一认定存在错报，该错报单独或连同其他错报是重大的，但注册会计师未能发现这种错报的可能性。报是重大的，但注册会计师未能发现这种错报的可能性。检检查风险取决于审计程序设计的合理性和执行的有效性。查风险取决于审计程序设计的合理性和执行的有效性。19二、审计风险模型二、审计风险模型二、审计风险模型二、审计风险模型l1.1.审计风险模型审计风险模型：l 审计风险重大错报风险审计风险重大错报风险检查风险检查风险202
29、.检查风险的确定检查风险的确定可可 接接 受受 的的 审审 计计 风风 险险控控制制风风险险计计划划的的检检查查风风险险正正 向向反反向向固固有有风风险险计计划划的的审审计计证证据据正正向向正正向向会计师事务所对审计风险的态会计师事务所对审计风险的态度、审计失败对会计师事务所度、审计失败对会计师事务所可能造成损失的大小等因素。可能造成损失的大小等因素。内部控制的内部控制的健全性健全性有效性有效性行业状况、法律环境与监管环境以行业状况、法律环境与监管环境以及其他外部因素及其他外部因素管理人员的品行、能力、变动管理人员的品行、能力、变动财务业绩的衡量和评价财务业绩的衡量和评价业务性质、复杂程度、估
30、计和判断业务性质、复杂程度、估计和判断的程度的程度对会计政策的选择和运用对会计政策的选择和运用目标、战略以及相关经营风险等目标、战略以及相关经营风险等评评 估估评评估估反反 向向反反向向反反向向21任务三制定审计计课件可接受的可接受的DR实质性程序实质性程序实质性程序时间实质性程序时间 实质性程序范围实质性程序范围高高分析程序和分析程序和交易测试为主交易测试为主期中审计为主期中审计为主较少样本较少样本较少证据较少证据中中分析程序、交易分析程序、交易与余额测试结合与余额测试结合期中、期末和期中、期末和期后审计结合期后审计结合适中样本适中样本适量证据适量证据低低余额测试为主余额测试为主期末和期后期末和期后审计为主审计为主较大样本较大样本较多证据较多证据. .检查风险的控制检查风险的控制 检查风险审计风险检查风险审计风险/ /重大错报风险，注册会计师应当重大错报风险，注册会计师应当合理设计审计程序的性质、时间和范围，并有效执行审计合理设计审计程序的性质、时间和范围，并有效执行审计程序，以控制检查风险程序，以控制检查风险224.审计风险模型的应用审计风险模型的应用确定可接受的审计风险水平确定可接受的审计风险水平评估固有风险与控制风险评估固有风险与控制风险确定实质性测试程序的性质、时间和范围确定实质性测试程序的性质、时间和范围确定计划的检查风险确定计划的检查风险23任务三制定审计计课件
