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1、首都经济贸易大学首都经济贸易大学7/24/20241新会计准则系列讲座新会计准则系列讲座第四讲第四讲 会计科目的设置及会计科目的设置及首次执行日会计数据的衔接首次执行日会计数据的衔接首都经济贸易大学首都经济贸易大学 袁小勇袁小勇E-E-mail:mail:首都经济贸易大学首都经济贸易大学新会计准则系列讲座新会计准则系列讲座内容提要内容提要o一、首次执行会计准则的要求o二、执行新会计准则前的准备工作o三、新旧会计准则转轨的政策要求o四、新旧会计科目比较o五、首次执行日会计数据的衔接o六、新旧会计准则关于“股东权益差异调节表”及编制要求o七、新会计准则的执行实例操作首都经济贸易大学首都经济贸易大学
2、新会计准则系列讲座新会计准则系列讲座一、首次执行会计准则的要求一、首次执行会计准则的要求o企业会计准则的38号首次执行会计准则n首次执行日确认和计量基本要求首次执行日确认和计量基本要求n采用追溯调整法的部分事项采用追溯调整法的部分事项n采用未来适用法的部分事项采用未来适用法的部分事项n首份中期财务报告和年度财务报表列报首份中期财务报告和年度财务报表列报n小结小结首都经济贸易大学首都经济贸易大学新会计准则系列讲座新会计准则系列讲座（一）首次执行日确认和计量基本要求首次执行日确认和计量基本要求p按照新准则规定对资产、负债和所有者权益进按照新准则规定对资产、负债和所有者权益进行重新分类、确认和计量行
3、重新分类、确认和计量, ,编制期初资产负债编制期初资产负债表，作为执行企业会计准则的起点。表，作为执行企业会计准则的起点。p除准则规定应当采用追溯调整法的项目外除准则规定应当采用追溯调整法的项目外, ,其其他会计政策变更均采用未来适用法；采用追溯他会计政策变更均采用未来适用法；采用追溯调整法的项目，应当调整期初留存收益（期初调整法的项目，应当调整期初留存收益（期初未分配利润和盈余公积）。未分配利润和盈余公积）。首都经济贸易大学首都经济贸易大学新会计准则系列讲座新会计准则系列讲座（二）采用追溯调整法的部分事项（二）采用追溯调整法的部分事项o要求采用追溯调整法的事项（准则5-19条）p涉及采用公允
4、价值的资产或负债项目：投资性房地产、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产和金融负债、可供出售金融资产、衍生金融工具、企业年金基金运营中的投资p涉及预计负债项目：资产弃置义务、辞退福利义务、重组义务p长期投资/企业合并：长期股权投资、企业合并p其他：所得税、股份支付等首都经济贸易大学首都经济贸易大学新会计准则系列讲座新会计准则系列讲座1、预计资产弃置费、预计资产弃置费p（1）满足预计负债确认条件p（2）选择自资产初始确认时至首次执行日期间适用的折现率,以预计负债折现后金额增加资产成本,计算应补提的折旧,调整期初留存收益p（3）需要预计弃置费的资产范围,按照固定资产准则执行首都经济贸易大学
5、首都经济贸易大学新会计准则系列讲座新会计准则系列讲座示例：p某企业的首次执行日是206年1月1日。该企业在203年1月1日购买了一项能源设备，使用寿命为40年。在首次执行日，企业估计在未来37年内该设备的废弃处置费用为470万元，假定该负债调整风险后的折现率为5，且自203年1月1日起没有发生变化。 p应确认的资产弃置预计负债为77（470万元在37年内按照5折现）万元；p将该项负债再折现3年至203年1月1日，得出设备购置时的资产弃置预计负债估计金额为67万元，该金额应增加到资产成本中；p自203年1月1日至206年1月1日应补提的累计折旧是5（673/40）万元。首都经济贸易大学首都经济贸
6、易大学新会计准则系列讲座新会计准则系列讲座续p首次执行日（206年1月1日）的会计分录：p 借：固定资产 67p 利润分配、盈余公积 15p 贷：累计折旧 5 p 预计负债 77 o首次执行日（206年1月1日）期初资产负债表中应确认的各项金额如下（万元）：n在设备成本中增加的弃置成本 67n累计折旧 （5）n资产弃置预计负债 （77）n留存收益 （15）首都经济贸易大学首都经济贸易大学新会计准则系列讲座新会计准则系列讲座2、可行权日在首次执行日或之后的股份支付o如,2005年1月1日授予职工认股权,要求职工服务5年,无其他业绩条件，可行权日为2010年n（1）授予职工的权益结算股份支付:按权
7、益工具在授予日的公允价值调整期初留存收益，增加资本公积;不能可靠计量的,按权益工具在首次执行日的公允价值n（2）授予职工的现金结算股份支付:按权益工具在等待期内、首次执行日之前各资产负债表日的公允价值计量，调整期初留存收益，增加应付职工薪酬；不能可靠计量的，按权益工具在首次执行日的公允价值计量首都经济贸易大学首都经济贸易大学新会计准则系列讲座新会计准则系列讲座3、所得税o停止采用应付税款法或原纳税影响会计法，改按新所得税准则规定的资产负债表债务法核算所得税n（1）原采用应付税款法：按新准则调整资产、负债账面价值，与其计税基础比较，确定应纳税和可抵扣暂时性差异，采用适用税率计算递延所得税负债或资
8、产金额，调整期初留存收益。n（2）原采用原纳税影响会计法：根据新所得税准则计算递延所得税负债或资产，冲销原递延税款贷款或借项，两项金额的差额调整期初留存收益。首都经济贸易大学首都经济贸易大学新会计准则系列讲座新会计准则系列讲座（三）采用未来适用法的部分事项（三）采用未来适用法的部分事项o1、开发中的无形资产和加工中的存货o2、超过正常信用条件延期付款(或收款)、实质上具有融资性质的购销业务o3、会计估计首都经济贸易大学首都经济贸易大学新会计准则系列讲座新会计准则系列讲座（四）首份中期财务报告和年度财务报表列报（四）首份中期财务报告和年度财务报表列报o1、首份年度财务报表比较信息的列报n至少应当
9、包括按照新准则列报的上一年度全部比较信息n按照新准则规定列报比较信息的，首次执行日是在首份年度财务报表中按照新准则列报全部比较信息最早期间的期初。n如，在提供一年按照新准则列报的全部比较信息的情况下，首次执行日为2006年1月1日。o2、母子公司执行新准则时间不同的处理n如果母公司执行企业会计准则、但子公司按规定尚未执行企业会计准则的，母公司在编制合并财务报表时，应当按照企业会计准则的规定调整子公司的财务报表。n如果子公司已执行企业会计准则，但母公司按规定尚未执行企业会计准则的，母公司在编制合并财务报表时，应当将子公司按企业会计准则编制的财务报表直接合并，不需要调整。首都经济贸易大学首都经济贸
10、易大学新会计准则系列讲座新会计准则系列讲座续续o3、首份年报和中报附注中要求披露调节过程的数据o首份年度财务报表附注：应以列表形式详细披露以下3项数据的调节过程： n（1）首次执行日按原制度或准则列报的所有者权益，调整为按新准则列报的所有者权益（2006年1月1日所有者权益的调节过程）。n（2）按原制度或准则列报的最近年度年末所有者权益，调整为按新准则列报的所有者权益（2006年12月31日所有者权益的调节过程）。n（3）按原制度或准则列报的最近年度损益，调整为按新准则列报的损益（2006年度损益）。首都经济贸易大学首都经济贸易大学新会计准则系列讲座新会计准则系列讲座续o首份中期财务报告附注：
11、除上述3项数据调节过程外，还应以列表形式披露以下2项数据的调节过程（假定企业提供季报和一年期比较报表）：n（4）比较中期期末按原制度或准则列报的所有者权益，调整为按新准则列报的所有者权益（2006年3月31日的所有者权益）。n（5）比较中期按原制度或准则列报的损益（可比中期和上年初至可比中期末累计数）,调整为同一期间按新准则列报的损益（2006年第1季度损益）。o对于需要提供季报或半年报的企业，执行企业会计准则后首份年度财务报表期间内的第一季度季报（或第一份半年报），需要披露上述5项数据的调节过程，第二、第三季度季报只需要提供上述第4、5两项数据的调节过程。（如，2007年第2、第3季度季报只
12、需要提供第4、5项数据）首都经济贸易大学首都经济贸易大学新会计准则系列讲座新会计准则系列讲座（五）小结（五）小结o关注：n首次执行日是在首份年度财务报表中按准则列报全部比较信息的最早期间期初。在首次执行日企业要编制期初资产负债表，作为按新准则进行处理的起点。n除15项需要调整期初未分配利润和盈余公积（本准则5-19条）的项目外，其他在首次执行时的会计政策变更，全部采用未来适用法。n在首份中报（5）和年报（3）中必须提供按新准则编制的比较信息，附注要详细披露相关数据的调节过程。首都经济贸易大学首都经济贸易大学新会计准则系列讲座新会计准则系列讲座二、执行新会计准则前的准备工作o基本程序o会计政策的
13、选择o哪些资产项目需要进行资产评估o新会计科目的设置o原会计账户余额的数据转换首都经济贸易大学首都经济贸易大学新会计准则系列讲座新会计准则系列讲座三、新旧会计准则转轨的政策要求o政策依据n财政部企业会计准则第38号首次执行企业会计准则及其指南n中国证监会关于做好与新会计准则相关财务会计信息披露工作的通知o下面介绍后者的主要内容n依据中国证监会的要求，企业要充分估计新会计准则执行中可能存在的问题，采取切实可行的措施，做好新旧会计准则的衔接工作。n新旧会计准则过渡期间，上市公司应以重要性原则为基础，遵循谨慎性原则，对执行新会计准则过程中的重点问题予以充分关注，确保财务会计信息披露的真实、准确和完整
14、。首都经济贸易大学首都经济贸易大学新会计准则系列讲座新会计准则系列讲座政策要求o(一)谨慎适度选用公允价值计量模式。o(二)根据实际情况合理制定会计政策，做出恰当的会计估计。o(三)合理确认债务重组和非货币性资产交换损益o(四)严格划分投资性房地产的范围，谨慎选择后续计量方法。o(五)严格履行资产减值准备计提和转回的决策程序。o(六)严格履行决策程序，合理划分各项金融工具o(七)严格区分各类收益性支出和资本性支出o(八)合理估计并确定同股份支付相关的参数o(九)严格采用资产负债表债务法进行所得税会计处理o(十)充分披露企业合并及合并财务报表相关信息o(十一)正确计算和披露每股收益o(十二)规范
15、关联方交易及其信息披露。首都经济贸易大学首都经济贸易大学新会计准则系列讲座新会计准则系列讲座四、新旧会计科目比较o比较对象：企业会计准则（2006）VS企业会计制度（2001）o与原企业会计制度科目表(85个)相比，新增了87个会计科目（其中特殊行业专用会计科目69个），取消了11个会计科目，合并了6个会计科目，分拆、更名、降级了13个会计科目共计156个会计科目。通过新旧会计科目表的简单对比，可见此次修订调整的力度。首都经济贸易大学首都经济贸易大学新会计准则系列讲座新会计准则系列讲座（一）未作任何改变的科目o1、资产类科目：银行存款、其他货币资金、应收账款、应收利息、应收股利、原材料、材料成
16、本差异、库存商品、商品进销差价、委托加工物资等科目。o2、负债类科目：应付票据、应付账款、预收账款、应付利息、应付股利、其他应付款、未确认融资费用等科目。o3、所有者权者类科目：本年利润、利润分配等科目。o4、成本类：生产成本等科目。o5、损益类：利息收入、其他业务收入、投资收益、主营业务成本、营业外支出、以前年度损益调整等科目。首都经济贸易大学首都经济贸易大学新会计准则系列讲座新会计准则系列讲座（二）科目名称改变但实质内容未改变的o这类变化主要涉及库存现金和所得税费用两个科目。o原制度中的“现金”科目改为“库存现金”科目，笔者认为基本准则是中国的财务会计概念框架，要求各准则涉及的概念要前后一
17、致，而原制度中的现金是指库存现金，但在现金流量表中的现金是包括库存现金及可以随时动用的银行存款，从这一点来看科目所涵盖的内容是不一致的，因此改过来是合理的。o更改后的“所得税费用”科目与原制度中的“所得税”科目核算内容相同，均为企业确认的应从当期利润总额中扣除的所得税费用，只是名称改变而已。首都经济贸易大学首都经济贸易大学新会计准则系列讲座新会计准则系列讲座（三）科目名称改变且实质内容发生改变的o1、资产类：n（1）材料采购等科目。企业会计制度中设置了“物资采购”科目，用来核算企业购入的材料、商品等的采购成本。这一规定包含了商品流通企业购入的商品也通过本科目核算。现行科目“材料采购”只用来核算
18、工业企业购入的材料，商品流通企业购入的商品一律通过“在途物资”科目核算，不通过本科目核算。n（2）受托代销商品、代销商品款分别改为“代理业务资产”“代理业务负债”科目。首都经济贸易大学首都经济贸易大学新会计准则系列讲座新会计准则系列讲座续o2、损益类：其他业务成本、营业税金及附加、销售费用等科目。n（1）其他业务成本：用来核算企业其他业务的成本，不核算其他业务所发生的税费及销售费用。与其他业务支出科目有一定的区别。n（2）营业税金及附加：本科目不仅核算主营业务产生的税金及附加也核算其他业务所产生的税金及附加。n（3）销售费用：该科目用来核算核算企业销售商品和材料、提供劳务的过程中发生的各种费用
19、。与营业费用相比核算内容减少。但制度同时在管理费用科目中提到商品流通企业如果管理费用不多则并入销售费用核算。首都经济贸易大学首都经济贸易大学新会计准则系列讲座新会计准则系列讲座（四）科目名称未变但内容发生改变的o1、资产类n应收票据：原制度明确规定不计提坏账准备，新的会计科目体系则取消了这内容，在坏账准备科目中明确应收票据也要计提坏账准备。n预付账款：本科目以下变化，第一、预付工程款也通过本科目核算不再直接记入“在建工程”，第二、原制度规定：企业的预付账款通常不计提坏账准备。现准则规定只要是预付账款均可以计提坏账准备。第三、科目的位置由原来放在坏账准备之后调整到坏账准备之前。这一改变是符合第二
20、个变化的。首都经济贸易大学首都经济贸易大学新会计准则系列讲座新会计准则系列讲座续(坏账准备:内容主要有以下变化)o第一、计提基础由原制度对“应收账款”和“其他应收款”计提坏账准备扩大到对全部的应收款和预付账款等。o第二、已确认为坏账的应收款又收回，会计处理也可以借记“银行存款”，贷记“坏账准备”。o第三、新准则对坏账准备计提的方法不再是余额百分比法、赊销百分比法和账龄分析法。对于单项金额重大的应收款项，应当单独进行减值测试的方法确定坏账准备。对于单项金额非重大的应收款项可以单独进行减值测试，确定坏账准备；也可以与经单独测试后未减值的应收款项一起按类似信用风险特征划分为若干组合，再按这些应收款项
21、组合在资产负债表日余额的一定比例计算确定减值损失，计提坏账准备。根据应收款项组合余额的一定比例计算确定的坏账准备，应当反映各项目实际发生的减值损失，即各项组合的账面价值超过其未来现金流量现值的金额。同时企业应当根据以前年度与之相同或相类似的、具有类似风险特征的应收款项组合的实际损失率为基础，结合现时情况确定本期各项组合计提坏账准备的比例。首都经济贸易大学首都经济贸易大学新会计准则系列讲座新会计准则系列讲座续(长期股权投资)o第一、取消了“股权投资差额”明细科目。因为投资成本与在被投资单位应享有的份额调整资本公积、留存收益（同一控制下企业合并形成）、商誉（非同一控制下企业合并形成）、投资成本大于
22、应享有的份额不调整投资成本、如果是小于应享有的份额则作为“营业外收入”（权益法）o第二、股权投资准备明细改为“其他权益变动”。o第三、权益法下企业应对被投资单位实现的净利润（亏损）或经调整的净利润（净亏损）计算应享有的份额，借记本科目（损益调整），贷记“投资收益”科目。o第四、将原制度中“被投资单位因增资扩股而增加的所有者权益，按持股比例增加长期股权投资”改为“在持股比例不变的情况下，被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，企业按持股比例计算应享有的份额，借记或贷记本科目（其他权益变动），贷记或借记“资本公积其他资本公积”科目。o第五、取消了被投资单位因接受捐赠等增加资本公积的，企业应按持
23、股比例增加资本公积。企业会计准则将接受捐赠记入“营业外收入”构成了当期损益，所以不影响资本公积。首都经济贸易大学首都经济贸易大学新会计准则系列讲座新会计准则系列讲座续o固定资产：核算内容增加了两个内容：第一、建造承包商的临时设施，以及企业购置计算机硬件所附带的、未单独计价的软件也在本科目核算，第二固定资产原价中要考虑弃置费用的内容。o固定资产减值准备：其变化是计提的固定资产减值准备不能转回。首都经济贸易大学首都经济贸易大学新会计准则系列讲座新会计准则系列讲座续(“在建工程”科目的改变)o第一、企业预付的工程款先记入“预付账款”，期末应按合理估计的发包工程进度和合同规定结算的进度款借记“在建工程
24、”贷记“银行存款”、“预付账款”等科目。o第二、在建工程进行负荷联合试车发生的费用，借记本科目（待摊支出），贷记“银行存款”、“原材料”等科目；试车形成的产品或副产品对外销售或转为库存商品的，借记“银行存款”、“库存商品”等科目，贷记本科目（待摊支出）。o第三、在建工程达到预定可使用状态时，应计算分配待摊支出，借记本科目（工程），贷记本科目（待摊支出）；结转在建工程成本，借记“固定资产”等科目，贷记本科目（工程）。o第四、设置“建筑工程”、“安装工程”、“在安装设备”、“待摊支出”以及单项工程等进行明细科目，取消了技术改造工程、大修理工程、其他支出等三个明细科目。首都经济贸易大学首都经济贸易大
25、学新会计准则系列讲座新会计准则系列讲座续o工程物资：取消了“预付大型设备款”明细科目，并且在会计处理中未明确规定其预付款如何处理。o无形资产：发生如下改变：n第一、“商誉”分离出来单独核算。n第二、自行开发的无形资产其开发成本先归集在“开发支出”，如果应予以资本化的金额则转入“无形资产”，n第三、不能合理确定无形资产摊销年限的则采用减值测试。n第四、无形资产摊销时记入“累计摊销”，不直接冲减无形资产。o无形资产减值准备：计提的无形资产减值准备不能转回。o长期待摊费用：该科目核算内容中取消了以下项目：n第一、开办费，企业发生开办费在发生当期直接记入“管理费用”，n第二、固定资产大修理支出，准则规
26、定固定资产的修理支出符合固定资产确认条件的应当计入固定资产成本，不符合固定资产确认条件的则在发生时直接计入发生当期损益。首都经济贸易大学首都经济贸易大学新会计准则系列讲座新会计准则系列讲座2、负债类o长期借款：主要改变是：n第一，企业借入长期借款时，应按实际收到的金额，借记“银行存款”科目，贷记本科目（本金）。如存在差额，还应借记本科目（利息调整）。n第二，在资产负债表日，企业应按长期借款的摊余成本和实际利率计算确定的利息费用，而不是按借款本金和实际利率计算。首都经济贸易大学首都经济贸易大学新会计准则系列讲座新会计准则系列讲座续(应付债券：主要变化)o第一、将“债券折溢价”明细科目改为“利息调
27、整”明细科目o第二、计算每期利息费用时按摊余成本和实际利率计算，实际利率与票面利率差异较小的可以采用票面利率。即应付债券的折溢价采用实际利率法核算，而不是直线法。o第三、企业发行的可转换债券核算变化较大，原制度规定：发行可转换公司债券应单独设置“可转换公司债券”明细科目核算。发行的可转换公司债券在发行以及转换为股票之前，应按一般债券进行账务处理。新准则应用指南规定按实际收到的价款记入“银行存款”按该项可转换公司债券包含的负债成份的面值确定应付债券（面值），按权益成份的公允价值，贷记“资本公积其他资本公积”科目，差额借记或贷记“应付债券利息调整”，这样的处理充分体现了交易性金融工具采用公允价值计
28、价的实质。o第四、债券到期的会计处理也发生了改变：企业会计制度规定直接冲减“应付债券”就可以了，但在指南部分则如果“利息调整”有余额还要调整“财务费用”“制造费用”“在建工程”等科目。首都经济贸易大学首都经济贸易大学新会计准则系列讲座新会计准则系列讲座续o长期应付款：增加了“以分期付款方式购入固定资产”的核算。o专项应付款：企业会计制度将专项应付款定义为是国家拨入的具有专门用途的拨款，拨入时记入“专项应付款”，项目完成后，形成各项资产的部分，则转入“资本公积拨款转入”。指南的规定：专项应付款是企业取得政府作为企业所有者投入的具有专项或特定用途的款项，同时也明确了只有形成长期资产的部分才能转为“
29、资本公积资本溢价”，强调项目是国家以所有者身份拨款所形成。o预计负债：新增了资产弃置义务的核算。由资产弃置义务产生的预计负债，应按确定的金额，借记“固定资产”，贷记本科目。在固定资产使用寿命内，按计算确定各期应负担的利息费用，借记“财务费用”科目，贷记本科目。首都经济贸易大学首都经济贸易大学新会计准则系列讲座新会计准则系列讲座3、所有者权益类o实收资本：新增了第一、企业（中外合作经营）在合作期间归还投资者的投资，应在本科目设置“已归还投资”明细科目核算。第二、回购股票冲减“实收资本”同时增加“库存股”。o资本公积：接受捐赠记入“营业外收入”，指南取消了“接受捐赠非现金资产准备”和“接受现金捐赠
30、”明细科目。企业会计准则第19号外币折算应用指南规定企业接受投资者投入的外币应采用交易当日即期汇率折算不得采用合同汇率或近似汇率，不产生折算差额。因此取消了“外币资本折算差额”明细账。取消了“股权投资准备”和“拨款转入”明细账。o盈余公积：增加了中外合作经营根据合同规定在合作期间归还投资者的投资按实际金额贷记“盈余公积已归还利润”。首都经济贸易大学首都经济贸易大学新会计准则系列讲座新会计准则系列讲座4、成本类o制造费用：应用指南规定企业生产车间（部门）和行政管理部门等发生的固定资产修理费用等后续支出，在管理费用科目核算。而企业会计制度规定在制造费用核算。首都经济贸易大学首都经济贸易大学新会计准
31、则系列讲座新会计准则系列讲座5、损益类o主营业务收入：企业会计制度规定按实际金额确定收入，应用指南则对采用递延方式分期收款、具有融资性质的销售商品或提供劳务满足收入确认条件的营业收入采用按应收合同或协议价款的公允价值（折现值）计价。o营业外收入：应用指南增加了原记入“资本公积”的有关债务重组、非货币性交换、捐赠收入，政府补助收入等。o管理费用：增加了：n第一、企业生产车间（部门）等发生的固定资产修理费用等后续支出的核算，n第二、开办费在发生的当期直接记入“管理费用”。原记入管理费用的存货跌价准备和坏账准备等统一在“资产减值损失”科目核算。首都经济贸易大学首都经济贸易大学新会计准则系列讲座新会计
32、准则系列讲座（五）将原来同类型的科目合并为一个科目o周转材料：包括了企业会计制度中包装物和低值易耗品两个科目的核算内容。企业会计准则要求采用一次摊销法和五摊销法核算。但指南又增加了第三种方法“分次摊销法”。o应付职工薪酬：n第一，核算内容包括了企业会计制度中“应付工资”、“应付福利费”“其他应付款中的工会费、职工教育经费，属于其他应交款核算的住房公积金、医疗保险、养老保险、生育保险、失业保险、工商保险等。n第二，新增原来不作为负债核算的内容，包括发放非货性货币性福利，辞腿福利和股份支付。o发出商品：包括了企业会计制度中“分期收款发出商品”“委托代销商品”“发出商品”的核算内容。也就是核算商品已
33、发出但不满足收入确认条件的这些业务。o应交税费：主要核算包括了应交税金和其他应交款的中的教育费附加、矿产资源补偿费、河道维护费等。首都经济贸易大学首都经济贸易大学新会计准则系列讲座新会计准则系列讲座（六）新增和取消的会计科目o1、新增了共同类科目包括衍生工具、套期工具、被套期项目等科目。o2、取消了下列科目：n（1）“预提费用”和“待摊费用”科目，目前的应用指南中未明确，在应用指南的草案规定预提费用和待摊费用账户的余额转入“预收账款”和“预付账款”，正式的应用指南和科目表取消了这两个科目并且未作任何说明。n（2）短期投资和长期债权投资：其核算内容根据金融资产的分类分别由“交易性金融资产”持有至
34、到期投资及可供出售金融资产“这三个科目核算。n（3）短期投资跌价准备：如果是持有至到期的短期投资的减值准备转入持有至到期投资减值准备科目。其他短期投资应作为金融工具采用公允价值计价不再计提减值准备。n（4）应收补贴款：其核算内容转入“其他应收款“科目核算。首都经济贸易大学首都经济贸易大学新会计准则系列讲座新会计准则系列讲座续o（5）自制半成品：不设这个科目了，但制度未明确工业企业自制半成品如何核算。o（6）委托贷款、待转资产价值o（7）已归还投资：作为实收资本的明细账，其原来核算内容转入“实收资本已归还投资”o（8）补贴收入转入营业外收入科目核算单位。o（9）在建工程减值准备和工程物资减值准备
35、：科目表中未单独设置这两个科目，但在解释在建工程科目时提到如果在建工程发生减值也可以设置这两个科目。o（10）递延税款：核算应交所得税与所得税费用之间的差额，在现行科目体系中分为递延所得税资产和递延所得税负债两个科目分别核算企业产生的递延所得税资产和递延所得税负债。首都经济贸易大学首都经济贸易大学新会计准则系列讲座新会计准则系列讲座3、在各类科目中新增了一些科目o交易性金融资产：本科目核算企业为交易目的所持有的债券投资、股票投资、基金投资等交易性金融资产的公允价值及持有的直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产等。o买入返售金融资产：核算企业（金融）按照返售协议约定先买入再按固定
36、价格返售的票据、证券、贷款等金融资产所融出的资金。o持有至到期投资：用来核算到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。o持有至到期投资减值准备：核算持有至到期长期投资的减值。首都经济贸易大学首都经济贸易大学新会计准则系列讲座新会计准则系列讲座续o可供出售金融资产：核算企业持有的可供出售金融资产的公允价值，包括划分为可供出售的股票投资、债券投资等金融资产。o投资性房地产：核算企业采用成本模式计量的投资性房地产的成本及采用公允价值核算的房地产的公允价值。o长期股权投资减值准备：本科目核算企业长期股权投资的减值准备。o长期应收款：本科目核算企业的长期应收款项
37、，包括融资租赁产生的应收款项、采用递延方式具有融资性质的销售商品和提供劳务等产生的应收款项等。实质上构成对被投资单位净投资的长期权益，也通过本科目核算。首都经济贸易大学首都经济贸易大学新会计准则系列讲座新会计准则系列讲座续o未实现融资收益：本科目核算企业分期计入租赁收入或利息收入的未实现融资收益。o未担保余值：本科目核算企业（租赁）采用融资租赁方式租出资产的未担保余值。o累计摊销：本科目核算企业对使用寿命有限的无形资产计提的累计摊销。这样处理能较好的反应企业无形资产的原始规模。o商誉：本科目核算企业合并中形成的商誉价值。企业只反映合并形成的商誉，不反映自创的商誉。o递延所得税资产：本科目核算企
38、业确认的可抵扣暂时性差异产生的递延所得税资产也就是原来递延所得税的借项。首都经济贸易大学首都经济贸易大学新会计准则系列讲座新会计准则系列讲座续o交易性金融负债：本科目核算企业承担的交易性金融负债的公允价值。企业持有的直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债，也在本科目核算。o递延收益：本科目核算企业确认的应在以后期间计入当期损益的政府补助。o递延所得税负债：本科目核算企业确认的应纳税暂时性差异产生的所得税负债。即递延所得税的贷项。o另外还设置了租赁收入、库存股、研发支出、工程施工、工程结算、机械作业、公允价值变动损益、资产减值损失等科目首都经济贸易大学首都经济贸易大学新会计准则系
39、列讲座新会计准则系列讲座五、首次执行日会计数据的衔接o在首次执行日，企业应当根据本准则第四条及其应用指南，结合本单位的实际情况，对首次执行日前的资产负债表及相关账目的各项余额进行分析，按照新准则规定重新分类、确认和计量，设置“新旧会计科目余额对照表”，结束旧账，建立新账，编制期初资产负债表，作为执行企业会计准则体系的起点。首都经济贸易大学首都经济贸易大学新会计准则系列讲座新会计准则系列讲座六、新旧会计准则关于“股东权益差异调节表”及编制要求o发文单位：中国证监会o发文日期：二OO六年十一月二十七日o基本要求：n1、上市公司应当按照企业会计准则第38号首次执行企业会计准则第五条至第十九条的规定，
40、结合自身特点和具体情况编制差异调节表，对相应的栏目进行调整，包括增加或减少栏目。需要编制合并财务报表的公司，原则上应以合并财务报表为基础，依据重要性原则编制和披露差异调节表。n2、上市公司在编制差异调节表时，应对重要项目以附注形式进行说明。首都经济贸易大学首都经济贸易大学新会计准则系列讲座新会计准则系列讲座主要项目编制说明o第1项，根据同一控制下企业合并产生的长期股权投资差额和其他采用权益法核算的长期股权投资贷方差额填列。其中，同一控制下企业合并产生的长期股权投资差额调增或调减留存收益，其他继续采用权益法核算的长期股权投资贷方差额调增留存收益。o第2项，对于拟以公允价值计量的投资性房地产，应根
41、据2007年1月1日公允价值与其账面价值的差额调增或调减留存收益。o第3项，对于满足预计负债确认条件且在2007年1月1日之前尚未计入资产成本的弃置费用，由此产生以前年度应补提的折旧(或折耗)及应计入以前年度损益的财务费用，调减留存收益。首都经济贸易大学首都经济贸易大学新会计准则系列讲座新会计准则系列讲座续o第4项，对于2007年1月1日存在的解除与职工的劳动关系计划，满足预计负债确认条件的，应根据预计负债的金额调减留存收益。o第5项，对于可行权日在2007年1月1日或之后的股份支付，若以权益结算，以前年度应确认的成本费用在调减留存收益的同时，增加资本公积；若以现金结算，应将以前年度确认的成本
42、费用调减留存收益。o第6项，公司应将在2007年1月1日满足预计负债确认条件的重组义务，调减留存收益。o第7项，公司应将同一控制下企业合并商誉的原账面价值冲销，调减留存收益；对于非同一控制下企业合并形成的商誉，应根据企业会计准则第8号资产减值规定进行减值测试，需要计提减值准备的，调减留存收益，并以扣减减值准备后的金额作为2007年1月1日商誉的认定成本。首都经济贸易大学首都经济贸易大学新会计准则系列讲座新会计准则系列讲座续o第8、9项，对于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产和金融负债，应按2007年1月1日该金融资产或金融负债的公允价值与其账面价值的差额调增或调减留存收益；对于可供出
43、售金融资产，应按2007年1月1日该金融资产的公允价值与其账面价值的差额调增或调减留存收益。o第10项，金融工具分拆增加的权益部分的价值，调增所有者权益相关项目(比如包括负债和权益成份的非衍生金融工具，应按归属于权益成份的金额调增资本公积)。o第11项，对于未在资产负债表内确认、或已按成本计量的衍生金融工具，2007年1月1日公允价值与其账面价值的差额调增或调减留存收益。首都经济贸易大学首都经济贸易大学新会计准则系列讲座新会计准则系列讲座续o第12项，2007年1月1日执行新会计准则增加递延所得税负债的，调减留存收益；增加递延所得税资产的，调增留存收益。o第13项，除上述调整事项之外根据企业会
44、计准则第38号首次执行企业会计准则需调整的其他事项；需要编制合并财务报表的，还应按照新会计准则调整少数股东权益，并在调节表内单列项目反映。首都经济贸易大学首都经济贸易大学新会计准则系列讲座新会计准则系列讲座实例：新旧会计准则股东权益差异调节表附注o上市公司甲公司2006年度净利润为1000万元，2006年12月31日所有者权益为10000万元。o2005年12月31日甲公司合并乙公司，甲、乙公司同受丙企业控制。合并后，甲公司持有乙公司80股权，甲公司合并成本为1800万元，乙公司账面净资产为2000万元，甲公司对该股权投资差额分10年期摊销。o2006年初甲公司收购丁公司60股权，收购成本为1
45、000万元，丁公司净资产账面价值和公允价值均为1500万元，甲公司对该股权投资差额分10年摊销，甲公司和丁公司不属于同一控制下的公司。另外，甲公司于8月购得一处房产，拟用于持有增值，收购成本为1000万元，计提折旧后12月31日账面余额为960万元，12月31日、2007年1月1日该处房产公允价值为1400万元。首都经济贸易大学首都经济贸易大学新会计准则系列讲座新会计准则系列讲座续o另外，2006年18月甲公司投入研究费用3000万元，研究一项软件，并形成研究报告；912月投入1000万元用于软件开发，12月底开发成功，产品开始投入市场，甲公司9月份投入开发费用时符合资本化确认条件。2006年
46、7月发生一项债务重组，甲公司欠A公司5000万元货款，此项欠款系2004年欠付的款项，A公司同意豁免500万元，余款4500万元必须一次付清，2006年8月甲公司付清了这笔欠款。本例中，不考虑企业所得税的影响，也不考虑少数股东权益、少数股东应享损益对股东权益、净利润的影响。首都经济贸易大学首都经济贸易大学新会计准则系列讲座新会计准则系列讲座1、甲公司应在2006年年报的补充资料部分披露新旧会计准则股东权益差异调节表首都经济贸易大学首都经济贸易大学新会计准则系列讲座新会计准则系列讲座2、甲公司应在2007年年报的比较财务报表中披露调整后的比较利润表，比较利润表的调整过程如下：利润表调整项目（利润
47、表调整项目（2006年度）年度）首都经济贸易大学首都经济贸易大学新会计准则系列讲座新会计准则系列讲座3、甲公司应在2007年年报会计报表附注中披露2006年模拟执行新会计准则的净利润和2006年年报披露的净利润的差异调节表2006年度净利润差异调节表年度净利润差异调节表首都经济贸易大学首都经济贸易大学新会计准则系列讲座新会计准则系列讲座4、甲公司应在2007年年报中按照比较利润表中的数据重新计算并披露2006年各项财务指标，下面以全面摊薄的净资产收益率为例：o2006年年报中披露的全面摊薄的净资产收益率为1000/10000=10%;o2007年年报中披露的2006年调整后的全面摊薄的净资产收益率为1460/10260=14.23%。首都经济贸易大学首都经济贸易大学新会计准则系列讲座新会计准则系列讲座第五讲新会计准则的执行实例操作o参见袁小勇主编：企业会计准则操作指南解析比较案例（北京商业出版社，2006）o第四十一章
