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1、1第七章第七章审计证据与审计工作底稿审计证据与审计工作底稿审计目标（第六章）是注册会计师基于管理层认定的再审计目标（第六章）是注册会计师基于管理层认定的再认定，为了证明认定要计划审计的过程（第八章）来获认定，为了证明认定要计划审计的过程（第八章）来获取审计证据（第七章），获取审计证据要凭借审计抽样取审计证据（第七章），获取审计证据要凭借审计抽样（第十一章）和信息技术的技术手段，最后注册会计师（第十一章）和信息技术的技术手段，最后注册会计师将审计证据归总整理成审计工作底稿（第七章）。审计将审计证据归总整理成审计工作底稿（第七章）。审计基本原理部分涉及的各章之间的关系如下图：基本原理部分涉及的各章
2、之间的关系如下图：2认定认定计划计划证据证据底稿底稿信息技术信息技术审计抽样审计抽样3第七章第七章审计证据与审计工作底稿审计证据与审计工作底稿中国注册会计师审计准则第中国注册会计师审计准则第 1301号号审计证据审计证据中国注册会计师审计准则中国注册会计师审计准则1131号号审计工作底稿审计工作底稿中国注册会计师审计准则第中国注册会计师审计准则第 1312 号号函函证证中国注册会计师审计准则第中国注册会计师审计准则第 1313号号分析程序分析程序4第七章第七章 审计证据与审计审计证据与审计工作底稿工作底稿审计证据审计证据（种类，证明力、充分性适当性及其关系种类，证明力、充分性适当性及其关系）
3、八种具体审计程序八种具体审计程序（函证、分析程序函证、分析程序）审计工作底稿审计工作底稿 第一节、审计证据第一节、审计证据一、审计证据的含义与种类（一）审计证据的含义l审计证据是指注册会计师为了得出审计结论、形成审计意见而使用的所有信息，包括财务报表依据的会计记录中含有的信息和其他信息。l会计记录所含有的信息本身并不足以提供充分的审计证据作为对财务报表发表审计意见的基础，注册会计师还应获取用作审计证据的其他信息。审计证据的三个组成部分原始凭证、记账凭证、原始凭证、记账凭证、总分类账和明细分类总分类账和明细分类账、未在记账凭证中账、未在记账凭证中反映的对财务报表的反映的对财务报表的其他调整、手工
4、计算其他调整、手工计算表和电子计算表表和电子计算表会议记录会议记录内部控制手册内部控制手册询证函的回函询证函的回函分析师的报告分析师的报告竞争者的比较数据竞争者的比较数据如存货盘点表如存货盘点表注册会计编制的各注册会计编制的各种分析表、计算表种分析表、计算表利用管理层专家的工作和使用被审计单位生成的信息利用管理层专家的工作和使用被审计单位生成的信息评价其适当性评价其适当性7（二）审计证据的类型：按外形特征（二）审计证据的类型：按外形特征1.实物证据u是指通过实际观察或盘点可以确定某些实物资产是否存在的证据。u是证明资产存在的强有力证据。u但是：存在所有权计价82.书面证据：是指注册会计师所获取
5、的各种以书面文件为形式的证据。基本证据l包括：原始凭证；会计记录；会议记录和文件；各种合同；通知书；报告书及函件9l按其来源可以分为：外部证据：由被审计单位以外的组织机构或人员编制的，较强的证明力内部证据：由被审计单位内部机构或职员编制或提供的，一般包括会计记录，管理层声明书和其它书面文件。10书面证据的进一步分类：种类种类细分细分举例举例证明力证明力外部证据CPA自行制作分析表最强外部制作，直接递交CPA函证回函次强外部制作，内部持有，转交CPA对账单、合同、采购发票关注有无涂改再次之内部证据内部制作，经外部承认销售发票较弱内部制作，在内部流转领料单考虑是否采用最弱11书面证据之内部证据总结
6、l内部证据不如外部证据可靠；l但如果在外部流转且得到外部承认，则有较强的可靠性，如销货发票；l若内部证据得到了不同部门的签章审核，且有连续编号，则有较强的可靠性。l会计记录：是重要的内部证据。证明力强弱主要取决于内部控制的完善程度；l管理层声明书：可靠性较低，不可替代其他必要程序；123.口头证据：被审计单位职员或其它有关人员对CPA的提问作口头答复所形成的一类证据。口说无凭，提供重要线索，需要其它证据的支持，转化为书面证据，不同人做相同陈述时，可靠性较强，但也可能众口一词，串通。134.环境证据：状况证据，是指对被审计单位产生影响的各种环境事实（影响因素）。不指向某一具体的会计事项，一般包括
7、：l内部控制情况：l管理人员素质：l管理条件和管理水平不属于基本证据14证据与具体审计目标的关系证据与具体审计目标的关系证据种类总体合理性真实性完整性所有权估价截止机械准确性分类披露实物证据 书面证据 口头证据 环境证据15二、审计证据的特征独立审计准则：注册会计师在执行审计业务，应当取得充分、适当的审计证据后，形成审计意见，出具审计报告。注册会计师应当运用专业判断，确定审计证据是否充分、适当。16（一）审计证据的充分性：（一）审计证据的充分性：数量要求数量要求l含义：审计证据的数量数量应足以证明（支持）CPA的审计意见。l影响审计证据数量的因素：错报风险（重要性水平）、审计证据的质量。l运用
8、：充分最多，够用就行，成本问题17（二）审计证据的适当性：（二）审计证据的适当性：质量要求质量要求l审计证据的适当性是对审计证据质量的衡量，即审计证据在支持各类交易、账户余额、列报的相关认定或发现其中存在错报方面具有相关性和可靠性相关性和可靠性。l相关性相关性：审计证据与审计目标（CPA想证明的事项）相关l可靠性可靠性：审计证据能如实反映客观事实，伪证问题，证明力问题18确定相关性时应当考虑因素：确定相关性时应当考虑因素：p（1）特定的审计程序可能只为某些认定提供相关的审计证据，而与其他认定无关；如：检查应收账款期后收回，存在和计价，截止？p（2）针对同一项认定可以从不同来源获取审计证据或获取
9、不同性质的审计证据；如：坏账准备的计提，可通过分析账龄或期后收款p（3）只与特定认定相关的审计证据并不能替代与其他认定相关的审计证据。如：存货的存在与计价？19确定可靠性时应当考虑因素：确定可靠性时应当考虑因素：p（1）从外外部部独独立立来来源源获获取取的的审计证据比从其他来源获取的审计证据更可靠；p（2）内内部部控控制制有有效效时时内内部部生生成成的的审计证据比内部控制薄弱时内部生成的审计证据更可靠；p（3）直直接接获获取取的的审计证据比间接获取或推论得出的审计证据更可靠；p（4）以以文文件件、记记录录形形式式（无无论论是是纸纸质质、电电子子或或其其他他介介质）存在的审计证据质）存在的审计证
10、据比口头形式的审计证据更可靠；p（5）从从原原件件获获取取的的审计证据比从传真件或复印件获取的审计证据更可靠。20重要例外情况：重要例外情况：l如果存在下列情形之一，注册会计师应当确定需要修改或追加审计程序予以解决，并考虑存在的情形对审计其他方面的影响:l（一）从某一来源获取的审计证据与从另一来源获取的不一致；l（二）注册会计师对用作审计证据的信息的可靠性存有疑虑。21可靠性强弱判断：可靠性强弱判断：l书面证据口头证据；l外部证据内部证据；l亲历证据其它证据；l由较好内部控制产生的内部证据由较差内部控制产生的内部证据；l不同来源和性质证据相互印证相互矛盾的证据；l及时证据历史证据l客观证据主观
11、证据；简答题（2006）：L注册会计师在对F公司2005年度财务报表进行审计时，收集到以下六组审计证据，请分别说明每组审计证据中哪项审计证据较为可靠，并简要说明理由。l（1）收料单与购货发票；购货发票比收料单可靠。这是因为购货发票来自于公司以外公司以外的机构或人员，而收料单是公司自行编制的。简答题（2006）：l（2）销货发票副本与产品出库单；销货发票副本比产品出库单可靠。这是因为销货发票是在外部流转，并获得公司以外的机构或个人的承认；而产品出库单只在公司内部流转。l（3）领料单与材料成本计算表；领料单比材料成本计算表可靠。这是因为领料单预先被连续编号，并且经过公司不同部门人员的审核，而材料成
12、本计算表只在会计部门内部流转。简答题（2006）：l（4）工资计算单与工资发放单；工资发放单比工资计算单可靠。这是因为工资发放单需经会计部门以外的工资领取人签字确认，而工资计算单只在会计部门内部流转。l（5）存货盘点表与存货监盘记录；存货监盘记录比存货盘点表可靠。这是因为存货监盘记录是注册会计师自行编制的，而存货盘点表是公司提供的。简答题（2006）：l（6）银行询证函回函与银行对账单。银行询证函回函比银行对账单可靠。这是因为银行询证函回函是注册会计师直接获取的，未经公司有关职员之手；而银行对账单经过公司有关职员之手，存在伪造、涂改的可能性。（三）充分性与适当性之间的关系（三）充分性与适当性之
13、间的关系审计证据的充分性与适当性密切相关。适当性会影响充分性。如果证据相关和可靠程度越高 所需审计证据数量越? ?l替代的程度：适当替代，不可完全替代l审计证据的质量存在缺陷无法依靠获取更多的审计证据数量来弥补。27判断审计证据是否充分适当时，主要考虑：1.审计风险：预计风险大，所需证据数量？2.具体项目的重要程度：重要，所需数量?3.审计人员的审计经验：欠缺，所需数量?4.是否已发现错弊：一旦发现，所需数量?5.已有证据的类型及获取途径：证明力弱，需要更?的证据【多选题】l在对短期借款实施相关审计程序后，需对所取得的审计证据进行评价。以下有关短期借款审计证据可靠性的论述中，正确的有()。lA
14、.从第三方获取的有关短期借款的证据比直接从Q公司获得的相关证据更可靠lB.短期借款的控制风险为低水平时产生的会计数据比控制风险为高水平时产生的会计数据更为可靠lC.短期借款的控制风险为高水平时产生的会计数据比控制风险为低水平时产生的会计数据更为可靠lD.Q公司提供的短期借款合同尽管有借贷双方的签章，但如果没有其他证据佐证，也不可靠【答案】ABD【单选题】l下列关于注册会计师评价审计证据的充分性和适当性的说法中，不正确的是()。lA.审计工作通常不涉及鉴定文件记录的真伪，注册会计师也不是鉴定文件记录真伪的专家，但应当考虑用作审计证据的信息的可靠性，并考虑与这些信息生成与维护相关的控制的有效性lB
15、.如果在实施审计程序时使用被审计单位生成的信息，注册会计师应当就这些信息的准确性和完整性获取审计证据lC.如果从不同来源获取的审计证据或获取的不同性质的审计证据不一致，表明某项审计证据不可靠，注册会计师应当追加必要的审计程序lD.注册会计师可以考虑获取审计证据的成本与所获取信息的有用性之间的关系，因此可以减少某些不可替代的审计程序l【答案】D30l注册会计师应当通过实施下列审计程序，获取充分、适当的审计证据，得出合理的审计结论，作为形成审计意见的基础：风险评估程序；控制测试（必要时或决定测试时）；实质性测试程序。在实施风险评估、控制测试和实质性程序时，注册会计师可根据需要单独或综合运用下列具体
16、审计程序，以获取充分适当的审计证据。中国注册会计师审计准则第中国注册会计师审计准则第1301号号审计证据审计证据第二节第二节 获取审计证据的审计程序获取审计证据的审计程序31审计程序的分类审计程序的分类单项审计程序单项审计程序 审计程序类别审计程序类别检查记录或文件检查有形资产观察询问函证重新计算重新执行分析程序风险评估程序控制测试程序实质性测试程序32具体审计程序：具体审计程序：p一、检查记录或文件：注册会计师对被审计单位内部或外部生成的，以纸质、电子或其他介质形式存在的记录或文件进行审查。如销售：订单，发货单，发票审计证据的可靠性取决于文件和记录的来源和性质。p二、检查有形资产是指注册会计
17、师对资产实物进行审查。检查有形资产可为其存在性提供可靠的证据，但，权利和义务？金额估价？33p注册会计师察看相关人员正在从事的活动或执行的程序p观察提供的审计证据仅限于观察发生的时点，并且在相关人员已知被观察时，相关人员从事活动或执行程序可能与日常的做法不同，从而影响注册会计师对真实情况的了解。证明力不强，需要其他证据佐证。三、观察：34四、询问p是指注册会计师以书面或口头方式，向被审计单位内部或外部的知情人员获取财务信息和非财务信息，并对答复进行评价的过程。p知情人员对询问的答复可能为注册会计师提供尚未获悉的信息或佐证证据，也可能提供与已获悉信息存在重大差异的信息；注册会计师应当根据询问结果
18、考虑修改审计程序或实施追加的审计程序。p询问本身不足以发现认定层次存在的重大错报，也不足以测试内部控制运行的有效性，注册会计师还应当实施其他审计程序获取充分、适当的审计证据。35五、函证五、函证（一）含义和种类l函证（即外部函证），是指注册会计师直接从第三方（被询证者）获取书面答复作为审计证据的过程，书面答复可以采用纸质、电子或其他介质等形式。积极式函证，是指要求被询证者直接向注册会计师回复，表明是否同意询证函所列示的信息，或填列所要求的信息的一种询证方式。消极式函证，是指要求被询证者只有在不同意询证函所列示的信息时才直接向注册会计师回复的一种询证方式。中国注册会计师审计准则第1312 号函证
19、36（二）函证程序1.决定是否有必要实施函证程序l注册会计师应当确定是否有必要实施函证程序以获取认定层次的相关、可靠的审计证据。l在作出决策时，注册会计师应当考虑评估的认定层次重大错报风险，以及通过实施其他审计程序获取的审计证据如何将检查风险降至可接受的水平。【多选题】l注册会计师确定是否有必要实施函证以获取认定层次的充分、适当的审计证据应当考虑以下因素（）。lA.评估的财务报表层次重大错报风险lB.评估的认定层次重大错报风险lC.被审计单位的经营环境lD.实施其他审计程序获取的审计证据l【答案】BD382.需要函证的项目l注册会计师应当应当对银行存款、借款（包括零余额账户和在本期内注销的账户
20、）、及与金融机构往来的其他重要信息实施函证程序，除非有充分证据表明某一银行存款、借款及与金融机构往来的其他重要信息对财务报表不重要且与之相关的重大错报风险很低。l如果不对这些项目实施函证程序，注册会计师应当在审计工作底稿中说明理由。39l注册会计师应当对应收账款实施函证程序，除非有充分证据表明应收账款对财务报表不重要，或函证很可能无效。l如果认为函证很可能无效，注册会计师应当实施替代审计程序，获取相关、可靠的审计证据。l如果不对应收账款函证，注册会计师应当在审计工作底稿中说明理由。检查期后收款记录检查期后收款记录 检查销售合同、销售发票和发检查销售合同、销售发票和发货记录等证明交易确实已经发生
21、货记录等证明交易确实已经发生的证据的证据 检查被审计单位与客户之间的检查被审计单位与客户之间的函电记录函电记录2.需要函证的项目403.对询证函的控制l当实施函证程序时，注册会计师应当对询证函保持控制，包括：l（1）确定需要确认或填列的信息；l（2）选择适当的被询证者；l（3）设计询证函，包括正确填列被询证者的姓名和地址，以及被询证者直接向注册会计师回函的地址等信息；l（4）发出询证函并予以跟进，必要时再次向被询证者寄发询证函。41（三）管理层不允许寄发询证函的处理l如果管理层不允许寄发询证函，注册会计师应当：l1.询问管理层不允许寄发询证函的原因，并就其原因的正当性及合理性收集审计证据；（是
22、否诚信）l2.评价管理层不允许寄发询证函对评估的相关重大错报风险（包括舞弊风险），以及其他审计程序的性质、时间安排和范围的影响；l3.实施替代程序，以获取相关、可靠的审计证据。42（三）管理层不允许寄发询证函的处理l如果认为管理层不允许寄发询证函的原因不合理，或实施替代程序无法获取相关、可靠的审计证据，注册会计师应当按照中国注册会计师审计准则第1151号与治理层的沟通的规定，与治理层进行沟通。注册会计师还应当按照中国注册会计师审计准则第1502号在审计报告中发表非无保留意见的规定，确定其对审计工作和审计意见的影响。43（四）实施函证程序的结果l如果存在对询证函回函的可靠性产生疑虑的因素，注册会
23、计师应当进一步获取审计证据以消除这些疑虑。l如果认为询证函回函不可靠，注册会计师应当评价其对评估的相关重大错报风险（包括舞弊风险），以及其他审计程序的性质、时间安排和范围的影响。l在未回函的情况下，注册会计师应当实施替代程序以获取相关、可靠的审计证据。44（五）消极式函证l消极式函证比积极式函证提供的审计证据的说服力低。除非同时满足下列条件，注册会计师不得将消极式函证作为唯一实质性程序，以应对评估的认定层次重大错报风险：（一）注册会计师将重大错报风险评估为低水平，并已就与认定相关的控制的运行的有效性获取充分、适当的审计证据；（二）需要实施消极式函证程序的总体由大量的小额、同质的账户余额、交易或
24、事项构成；（三）预期不符事项的发生率很低；（四）没有迹象表明接收询证函的人员或机构不认真对待函证。45六、重新计算六、重新计算l重新计算是指注册会计师以人工方式或使用计算机辅助审计技术，对记录或文件中的数据计算准确性进行核对。包括：销售发票和存货的总金额加总日记账和明细账检查折旧费用检查应纳税额l不一定按单位原先的顺序和方式进行l不仅关注计算正确，还有相关的其他错误l包括横向和纵向46七、重新执行七、重新执行l重新执行是指注册会计师以人工方式或使用计算机辅助审计技术，重新独立执行作为被审计单位内部控制组成部分的程序或控制。l银行存款余额调节表47八、分析程序八、分析程序（一）含义和适用范围l分
25、析程序是指注册会计师通过研究不同财务数据之间以及财务数据与非财务数据之间的内在关系，对财务信息作出评价。分析程序还包括在必要时对识别出的、与其他相关信息不一致或与预期值差异重大的波动或关系进行调查。中国注册会计师审计准则第1313号分析程序48（二）分析程序的用途（二）分析程序的用途l用作风险评估程序风险评估程序时，用来了解被审计单位及其环境l当使用分析程序比细节测试能更有效更有效地将认定层次的检查风险降至可接受的水平时，分析程序可以用作用作实质性程序实质性程序l在审计结束或临近结束或临近结束时对财务报表进行总体复核49（三）分析程序的方法（三）分析程序的方法l趋势分析法：与以前年度比较，同一
26、年度不同月份之间比较；l比率分析法：比率之间的关系；l合理性测试法：同行业；相关事项之间；l回归分析法如：（四）异常情况的处理（四）异常情况的处理l如果按照本准则的规定实施分析程序，识别出与其他相关信息不一致的波动或关系，或与预期值差异重大的波动或关系，注册会计师应当采取下列措施调查这些差异：l（一）询问管理层，并针对管理层的答复获取适当的审计证据；l（二）根据具体情况在必要时实施其他审计程序。50【单选题】l下列关于审计程序的说法中，不正确的是()。lA.检查有形资产可提供权利和义务的全部审计证据lB.观察提供的审计证据仅限于观察发生的时点lC.对于询问的答复，注册会计师应当通过获取其他证据
27、予以佐证lD.分析程序包括调查识别出的、与其他相关信息不一致或与预期数据严重偏离的波动和关系l【答案】A52第三节第三节 审计工作底稿审计工作底稿一、定义和编制目的一、定义和编制目的（一）定义：（一）定义：审计工作底稿，是指注册会计师对制定的审计计划、实施的审计程序、获取的相关审计证据，以及得出的审计结论作出的记录。l审计工作底稿是审计证据的载体，是注册会计师在审计过程中形成的审计工作记录和获取的资料。l审计工作底稿形成于审计过程，也反映整个审计过程。中国注册会计师审计准则第1131号审计工作底稿（二）审计工作底稿的目的（二）审计工作底稿的目的l审计工作底稿能够实现下列目的：（1）提供证据，作
28、为注册会计师得出实现总体目标结论的基础；（2）提供证据，证明注册会计师按照审计准则和相关法律法规的规定计划和执行了审计工作。53二、审计工作底稿的总体要求二、审计工作底稿的总体要求l注册会计师编制的审计工作底稿，应当使得未曾接触该项审计工作的有经验的专业人士清楚了解程序、证据与结论的三个方面。按照审计准则的规定实施的审计程序的性质、时间和范围实施审计程序的结果和获取的审计证据就重大事项得出的结论54具体要求具体要求l注册会计师应当及时编制审计工作底稿。l记录实施的审计程序和获取的审计证据l注册会计师应当记录与管理层、治理层和其他人员对重大事项的讨论：重大事项的性质以及讨论的时间、地点和参加人员
29、。l如果识别出的信息与针对某重大事项得出的最终结论不一致，注册会计师应当记录如何处理该不一致的情况。l编制审计工作底稿的文字应当使用中文。或同时使用少数民族文字、某种外国文字。5556三、审计作底稿的性质三、审计作底稿的性质（一）存在形式（一）存在形式l审计工作底稿可以以纸质、电子或其他介质形式存在。l审计工作底在实务中，为便于复核，注册会计师可以将以电子或其他介质形式存在的审计工作底稿通过打印等方式，转换成纸质形式的审计工作底稿，并与其他纸质形式的审计工作底稿一并归档，同时，单独保存这些以电子或其他介质形式存在的审计工作底稿57（二）审计作底稿的内容（二）审计作底稿的内容l1总体审计策略l2
30、具体审计计划；l3分析表：（分析程序）l4问题备忘录：如监盘中存在的问题l5重大事项概要；l6询证函回函l7管理层声明书58（二）审计作底稿的内容（二）审计作底稿的内容l8核对表：l9有关重大事项的往来信件（包括电子邮件）；l10对被审计单位文件记录的摘要或复印件；l11业务约定书l12管理建议书；l13项目组内部或项目组与被审计单位举行的会议记录；l14与其他人士（如其他注册会计师、律师、专家等）的沟通文件及错报汇总表等。59四、审计工作底稿的基本要素（四、审计工作底稿的基本要素（8个）：个）：l1.审计工作底稿的标题被审计单位名称：所审会计报表的编制单位审计项目名称：审计程序指向的会计报表
31、项目或会计科目名称。审计项目时点或期间：资产负债类项目的报告时点或损益类项目的报告期间。l2.审计过程记录60l3.审计标识及其说明P114：审计标识是CPA为便于表达审计含义，保持审计工作底稿的简洁直观，加快审计工作底稿的编制速度而使用的符号。标识说明则是为了方便他人理解。l4.审计结论：l5.索引号P115及页次：为整理利用审计工作底稿，并保证审计工作底稿在传递过程中的完整，而对审计工作底稿所作的分类编号（索引号）和顺序编号（页次）l6.编制者姓名及编制日期：加强责任控制l7.复核者姓名及复核日期：加强责任控制l8.其它应说明事项：CPA自由决定的内容链接61五、审计工作底稿的归档五、审计
32、工作底稿的归档p审计业务完成后，事务所应对审计工作底稿进行分类整理，装订成册，并归档后由专人妥善保管，这样的审计工作底稿就称为审计档案。p所有权：事务所62（一）审计工作底稿的归档是一项（一）审计工作底稿的归档是一项事务性事务性的的工作工作l在归档期间归档期间对审计工作底稿进行的事务性的变动主要包括：（1）删除或废弃被取代的审计工作底稿；（2）对审计工作底稿进行分类、整理和交叉索引；（3）对审计档案归整工作的完成核对表签字认可；（4）记录在审计报告日前获取的、与审计项目组相关成员进行讨论并取得一致意见的审计证据。63（二）审计工作底稿的归档期限和保存（二）审计工作底稿的归档期限和保存期限期限l
33、1归档期限l（1）审计报告日后审计报告日后六十天内；l（2）审计业务中止后的六十天内。l2保存期限（10年以上）64（三）审计工作底稿（三）审计工作底稿归档后归档后的变动的变动1需要变动审计工作底稿的情形需要变动审计工作底稿的情形l（1）注册会计师已实施了必要的审计程序，取得了充分、适当的审计证据并得出了恰当的审计结论，但审计工作底稿的记录不够充分。l（2）审计报告日后审计报告日后，发现例外情况要求注册会计师实施新的或追加审计程序，或导致注册会计师得出新的结论。652变动审计工作底稿时的记录要求变动审计工作底稿时的记录要求l在完成最终审计档案的归整工作后，如果发现有必要修改现有审计工作底稿或增加新的审计工作底稿，无论修改或增加的性质如何，注册会计师均应当记录下列事项：（1）修改或增加审计工作底稿的时间和人员，以及复核的时间和人员；（2）修改或增加审计工作底稿的具体理由；（3）修改或增加审计工作底稿对审计结论产生的影响。
