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1、长期股权投资计量方法2第一节第一节长期股权投资的初始计量长期股权投资的初始计量一、长期股权投资初始计量的原则：一、长期股权投资初始计量的原则：P75（一）初始计量原则：（一）初始计量原则：按按初始投资成本初始投资成本入账入账企企业业取取得得长长期期股股权权投投资资，实实际际支支付付的的价价款款或或对对价价中中包包含含的的已已宣宣告告但但尚尚未未发发放放的的现现金金股股利利或或利利润润，作作为为应应收收项项目目处处理理（“应应收收股股利利”），不不构构成成取取得得长长期期股股权投资的成本。权投资的成本。长长期期股股权权投投资资的的初初始始投投资资成成本本应应分分别别企企业业合合并并和和非非企业合
2、并企业合并两种情况确定。两种情况确定。3（二）长期股权投资（二）长期股权投资的内容：的内容：P75 1.企企业业持持有有的的能能够够对对被被投投资资单单位位实实施施控控制制的的权权益益性投资，即对子公司投资。性投资，即对子公司投资。2.企企业业持持有有的的能能够够与与其其他他合合营营方方一一同同对对被被投投资资单单位位实施共同控制实施共同控制的权益性投资，即对合营企业投资。的权益性投资，即对合营企业投资。3.企企业业持持有有的的能能够够对对被被投投资资单单位位施施加加重重大大影影响响的的权权益性投资，即对联营企业投资。益性投资，即对联营企业投资。4.企企业业对对被被投投资资单单位位不不具具有有
3、控控制制、共共同同控控制制或或重重大大影影响响，且且在在活活跃跃市市场场中中没没有有报报价价、公公允允价价值值不不能能可可靠靠计量的权益性投资。计量的权益性投资。除除上上述述情情况况以以外外，企企业业持持有有的的其其他他权权益益性性投投资资，应应当当按按照照企企业业会会计计准准则则第第22号号金金融融工工具具确确认认和和计计量量的的规规定定处理。处理。4二、企业合并形成的长期股权投资：二、企业合并形成的长期股权投资：P75企企业业合合并并形形成成的的长长期期股股权权投投资资，初初始始投投资资成成本本的的确确定定应应区区分分企企业业合合并并的的类类型型，分分别别同同一一控控制制下下控控股股合合并
4、并与与非非同同一一控控制制下下控控股股合合并并确确定定形形成成长长期期股股权权投投资资的初始投资成本。的初始投资成本。（一）（一）同一控制下同一控制下企业合并形成的长期股权投资企业合并形成的长期股权投资对对于于同同一一控控制制下下的的企企业业合合并并，从从能能够够对对参参与与合合并并各各方方在在合合并并前前及及合合并并后后均均实实施施最最终终控控制制的的一一方方来来看看，最最终终控控制制方方在在企企业业合合并并前前及及合合并并后后能能够够控控制制的的资资产产并并没有发生变化。没有发生变化。5 1.合合并并方方以以支支付付现现金金、转转让让非非现现金金资资产产或或承承担担债债务务方方式式作作为为
5、合合并并对对价价的的，应应当当在在合合并并日日按按照照取取得得被被合合并并方方所所有有者者权权益益账账面面价价值值的的份份额额作作为为长长期期股股权权投资的投资的初始投资成本初始投资成本。借借“长长期期股股权权投投资资投投资资成成本本”；按按照照支支付付的的现现金金或或转转让让非非现现金金资资产产、承承担担债债务务的的账账面面价价值值，贷贷“银行存款银行存款”等。等。长长期期股股权权的的初初始始投投资资成成本本与与支支付付的的现现金金、转转让让的的非非现现金金资资产产及及所所承承担担债债务务账账面面价价值值之之间间的的差差额额（借借贷贷双双方方的的差差），应应当当调调整整资资本本公公积积（资资
6、本本溢溢价价或或股股本本溢溢价价）；资资本本公公积积（资资本本溢溢价价或或股股本本溢溢价价）不不足冲减的，调整留存收益。足冲减的，调整留存收益。6会计处理：会计处理：借：长期股权投资（借：长期股权投资（持有持有被合并方所有者权益被合并方所有者权益账面价值账面价值的份额的份额） 应收股利（应收股利（可能有，也可能没有可能有，也可能没有） 贷：贷：银行存款银行存款（或非现金资产、负债科目（或非现金资产、负债科目账面价值账面价值）贷方差额贷方差额：增加：增加“资本公积资本公积资本溢价或股本溢价资本溢价或股本溢价”；借方差额借方差额：冲减所有者权益，顺序为：冲减所有者权益，顺序为： “资本公积资本公积
7、资本溢价或股本溢价资本溢价或股本溢价”、 “盈盈余余公公积积”、“利利润润分分配配未未分分配配利利润润”7 2.合合并并方方以以发发行行权权益益性性证证券券作作为为合合并并对对价价的的，在在合合并并日日应应按按发发行行股股份份的的面面值值总总额额作作为为股股本本，按按取取得得被被合合并并方方所所有有者者权权益益账账面面价价值值的的份份额额，借借记记“长长期期股股权权投投资资”，长长期期股股权权初初始始投投资资成成本本与与所所发发行行股股份份面面值值总总额额之之间间的的差差额额，应应当当调调整整资资本本公公积积（资资本本溢溢价价或或股股本本溢溢价价）；资资本本公公积积（资资本本溢溢价价或或股股本
8、本溢溢价价）不不足足冲冲减减的的，调整留存收益。调整留存收益。借：长期股权投资借：长期股权投资（持有被合并方所有者权益持有被合并方所有者权益账面价值账面价值的份额的份额）应收股利应收股利（可能有，也可能没有可能有，也可能没有）贷：股本（面值）贷：股本（面值）贷方差额：贷方差额：增加增加“资本公积资本公积股本溢价股本溢价”；借方差额：借方差额：冲减冲减“资本公积资本公积股本溢价股本溢价”、“盈盈余余公公积积”、“利利润润分分配配未未分分配配利利润润”8P76【例例4-1】206年年6月月30日日，P公公司司向向同同一一集集团团内内S公公司司的的原原股股东东定定向向增增发发1500万万股股普普通通
9、股股（每每股股面面值值1元元，市市价价13.02元元），取取得得S公公司司100%的的股股权权，并并于于当当日日起起能能够够对对S公公司司实实施施控控制制。合合并并后后S公公司司仍仍维维持持其其独独立立法法人人资资格格继继续续经经营营。两两公公司司在在企企业业合合并并前前采采用用的的会会计计政政策策相相同同。合合并并日日，S公公司司账账面面所所有有者者权权益益总总额额为为6606万元。万元。分分析析：S公公司司在在合合并并后后维维持持其其法法人人资资格格继继续续经经营营，合合并并日日P公公司司在在其其账账簿簿及及个个别别财财务务报报表表中中应应确确认认S公公司司的长期股权投资：的长期股权投资：
10、同一控制、发行权益性证券作为对价同一控制、发行权益性证券作为对价借：长期股权投资（账面价值）借：长期股权投资（账面价值）66060000贷：股本贷：股本面值面值15000000资本公积资本公积股本溢价股本溢价510600009（二）（二）非同一控制下非同一控制下企业合并企业合并形成的长期股权投资形成的长期股权投资1.非非同同一一控控制制下下的的控控股股合合并并中中，购购买买方方应应当当按按照照确确定定的的企企业业合合并并成成本本作作为为长长期期股股权权投投资资的的初初始始成成本本。企企业业合合并并成成本本包包括括购购买买方方付付出出的的资资产产、发发生生或或承承担担的的负负债债、发发行行的的权
11、权益益性性证证券券的的公公允允价价值值以以及及为为进进行行企企业业合合并并发发生生的的各各项项直直接接相相关关费费用用之之和。和。10对于非同一控制下企业合并形成的长期股权投资对于非同一控制下企业合并形成的长期股权投资应在购买日按企业合并成本（不含应自被投资单位收应在购买日按企业合并成本（不含应自被投资单位收取的现金股利或利润），借记取的现金股利或利润），借记“长期股权投资长期股权投资”科目，科目，按享有被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利按享有被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润，借记润，借记“应收股利应收股利”科目，科目，按支付合并对价的账面按支付合并对价的账面价值，贷记有关资产
12、或有关负债科目，价值，贷记有关资产或有关负债科目，按发生的直接按发生的直接相关费用，贷记相关费用，贷记“银行存款银行存款”等科目。按其差额，贷等科目。按其差额，贷记记“营业外收入营业外收入”或借记或借记“营业外支出营业外支出”等科目。等科目。非同一控制下企业合并涉及以库存商品等作为合非同一控制下企业合并涉及以库存商品等作为合并对价的，并对价的，应按库存商品的公允价值，贷记应按库存商品的公允价值，贷记“主营业主营业务收入务收入”科目，并同时结转相关的成本。科目，并同时结转相关的成本。11会计处理：会计处理： 借：长期股权投资（借：长期股权投资（公允价值公允价值） 应收股利应收股利（可能有，也可能
13、没有）（可能有，也可能没有） 贷：资产或负债科目（贷：资产或负债科目（账面价值账面价值） 银行存款银行存款 贷方差额：贷方差额：“营业外收入营业外收入”； 借方差额：借方差额：“营业外支出营业外支出”注意：注意： 以库存商品等作为对价的，要同时结转相关的成本以库存商品等作为对价的，要同时结转相关的成本12以库存商品等作为对价的，要同时结转相关的成本以库存商品等作为对价的，要同时结转相关的成本 借：长期股权投资（借：长期股权投资（公允价值公允价值） 应收股利应收股利（可能有，也可能没有）（可能有，也可能没有） 贷：主营业务收入（贷：主营业务收入（公允价值公允价值） 应交税费应交税费应交增值税（销
14、）应交增值税（销） 贷方差额：贷方差额：“营业外收入营业外收入”； 借方差额：借方差额：“营业外支出营业外支出”同时同时， 借：主营业务成本借：主营业务成本 贷：库存商品贷：库存商品 13 P77【例例4-2】A公公司司于于206年年3月月31日日取取得得B公公司司的的70%股股权权。为为核核实实B公公司司的的资资产产价价值值，A公公司司聘聘请请专专业业资资产产评评估估机机构构对对B公公司司的的资资产产进进行行评评估估，支支付付评评估估费费用用300万万元元。合合并并中中，A公公司司支付的有关资产在购买日的账面价值与公允价值如下表所示：支付的有关资产在购买日的账面价值与公允价值如下表所示：20
15、6年年3月月31日日单位：万元单位：万元项目项目账面价值账面价值公允价值公允价值土地使用权（自用）土地使用权（自用） 60009600专利技术专利技术24003000银行存款银行存款24002400合计合计1080015000 假假定定合合并并前前A公公司司B公公司司不不存存在在任任何何关关联联方方关关系系，A公公司司用用作作合合并并对对价价的的土土地地使使用用权权和和专专利利技技术术原原价价为为9600万万元元，至至企业合并发生时已累计摊销企业合并发生时已累计摊销1200万元。万元。14 分分析析：因因A A公公司司B B公公司司在在合合并并前前不不存存在在任任何何关关联联方方关关系系，应应
16、作为作为非同一控制下非同一控制下的企业合并处理。的企业合并处理。会计处理为会计处理为借：长期股权投资借：长期股权投资153000000（公允价值公允价值15000万评估费用万评估费用300万万）累计摊销累计摊销12000000贷：无形资产贷：无形资产96000000（账面价值）（账面价值）银行存款银行存款27000000（2400万万300万万）营业外收入营业外收入42000000所支付资产所支付资产的公允价值的公允价值注：注：无形资产：无形资产：原价原价9600，累计摊销，累计摊销120015 2.通通过过多多次次交交换换交交易易，分分步步取取得得股股权权最最终终形形成成企企业业合合并并的的
17、，企企业业合合并并成成本本为为每每一一单单项项交交换换交交易易的的成本之和。（理解）成本之和。（理解）其其中中，达达到到企企业业合合并并前前对对持持有有的的长长期期股股权权投投资资采采用用成成本本核核算算的的，长长期期股股权权投投资资在在购购买买日日的的成成本本，应应为为原原账账面面价价值值余余额额加加上上购购买买日日为为取取得得进进一一步步的的股股份份新新支支付付对对价价的的公公允允价价值值之之和和；达达到到企企业业合合并并前前对对长长期期股股权权投投资资采采用用权权益益核核算算的的，购购买买日日应应对对权权益益法法下下长长期期股股权权投投资资的的账账面面价价值值进进行行调调整整，将将有有关
18、关长长期期股股权权投投资资的的账账面面价价值值余余额额调调整整至至最最初初取取得得成成本本，在在此此基基础础上上加加上上，购购买买日日新新支支付付对对价价的的公公允允价价值值作作为为购买日长期股权投资的成本。购买日长期股权投资的成本。.P7716 P76-77【例例4-3】：A公公司司于于205年年3月月以以12000万万元元取取得得B公公司司30%的的股股权权，因因能能够够对对B公公司司施施加加重重大大影影响响，对对所所取取得得的的长长期期股股权权投投资资按按照照权权益益法法核核算算，于于205年确认年确认B公司的投资收益公司的投资收益450万元。万元。206年年4月月，A公公司司又又斥斥资
19、资15000万万元元取取得得B公公司司另另外外30%的的股股权权。假假定定A公公司司在在取取得得B公公司司的的长长期期股股权权投投资资以以后后，B公公司司并并未未宣宣告告发发放放现现金金股股利利或或股股票票股股利利。A公公司司按按净净利利润润的的10%提提取取盈盈余余公公积积。A公公司司对对该该项项长长期股权投资未计提任何减值准备。期股权投资未计提任何减值准备。购买日对购买日对B公司长期股权投资的账面余额为：公司长期股权投资的账面余额为：【（12000450）450】15000=1245045015000=27000（万元）（万元）.后面细讲会计处理！后面细讲会计处理！达到企业合并前对长期股权
20、投资达到企业合并前对长期股权投资采用权益核算的，采用权益核算的，购买日购买日应对权益法下长期股权投资的账面价值进行调整，应对权益法下长期股权投资的账面价值进行调整，将有关长期将有关长期股权投资的账面价值余额调整至最初取得成本。（股权投资的账面价值余额调整至最初取得成本。（12000万元）万元）17会计处理为：会计处理为：（1）购购买买日日：调调整整有有关关长长期期股股权权投投资资的的账账面面价价值值余余额额至至最初取得成本最初取得成本(12000万元万元)借：盈余公积（借：盈余公积（450000010%）450000利润分配利润分配未分配利润未分配利润4050000贷：长期股权投资贷：长期股权
21、投资4500000借：长期股权投资借：长期股权投资150000000贷：银行存款贷：银行存款150000000（2）对）对B公司长期股权投资的账面余额为：公司长期股权投资的账面余额为：【(12000+450）450】15000=【12450450】15000=27000（万元）（万元）A公司原来确认投资收益时做的会计为，公司原来确认投资收益时做的会计为，借：长期股权投资借：长期股权投资损益调整损益调整4500000贷：投资收益（最终结转至本年利润，形成所有者权益）贷：投资收益（最终结转至本年利润，形成所有者权益）450000018企业合并以外其他方式取得的长期股权投资企业合并以外其他方式取得的
22、长期股权投资1.以支付现金取得的长期股权投资以支付现金取得的长期股权投资2.以发行权益性证券方式取得的长期股权投资以发行权益性证券方式取得的长期股权投资3.投资者投入的长期股权投资投资者投入的长期股权投资4.以以债债务务重重组组、非非货货币币性性资资产产交交换换等等方方式式取取得得的的长期股权投长期股权投资：后面相关章节再讲资：后面相关章节再讲19(三三)企业合并以外其他方式取得的长期股权投资：企业合并以外其他方式取得的长期股权投资：-初始投资成本的确定初始投资成本的确定1.以支付现金取得的长期股权投资：以支付现金取得的长期股权投资：P78例例4-4自学自学长长期期股股权权投投资资的的初初始始
23、成成本本：实实际际支支付付的的购购买买价价款款，包包含含购购买过程中支付的手续费等必要支出买过程中支付的手续费等必要支出注注意意：不不包包括括实实际际支支付付的的价价款款所所包包含含的的被被投投资资单单位位已已宣宣告告但尚未发放的现金股利或利润但尚未发放的现金股利或利润借：长期股权投资借：长期股权投资应收股利应收股利贷：银行存款贷：银行存款20 2.以发行权益性证券方式取得：以发行权益性证券方式取得：P78-79例例4-5长期股权初始投资成本：发行权益性证券的公允价值；长期股权初始投资成本：发行权益性证券的公允价值；注意：注意：（1）不不包包括括被被投投资资单单位位已已宣宣告告但但尚尚未未发发
24、放放的的现现金金股股利或利润利或利润（2）支支付付给给有有关关证证券券承承销销机机构构等等的的手手续续费费、佣佣金金等等与与权权益益性性证证券券发发行行直直接接相相关关的的费费用用：不不计计入入长长期期股股权权投投资资的的成成本本，而而是是在在发发行行的的溢溢价价中中扣扣除除，不不足足的的部部分分，冲减盈余公积和未分配利润。冲减盈余公积和未分配利润。21会计处理：会计处理： 借：长期股权投资借：长期股权投资 贷：股本贷：股本面值面值 资本公积资本公积股本溢价股本溢价 佣金和手续费：佣金和手续费： 借：资本公积借：资本公积股本溢价股本溢价 盈余公积盈余公积 利润分配利润分配未分配利润未分配利润
25、贷：银行存款贷：银行存款P78例例4-5自学（简单）自学（简单）不足的部分，依不足的部分，依次冲减盈余公积次冲减盈余公积和未分配利润和未分配利润223.投资者投入的长期股权投资：投资者投入的长期股权投资：初始投资成本：初始投资成本：合同或协议约定的价值，合同或协议约定的价值，约定价值不公允的除外。约定价值不公允的除外。会计处理为：会计处理为：借：长期股权投资借：长期股权投资贷：实收资本（或股本）贷：实收资本（或股本）资本公积资本公积资本溢价资本溢价P79例例4-6自学自学23 长期股权投资长期股权投资成本法成本法（一）成本法的定义及适用范围（一）成本法的定义及适用范围（二）成本法的核算（二）成
26、本法的核算 长期股权投资的权益法长期股权投资的权益法（一）权益法的定义及适用范围（一）权益法的定义及适用范围（二）权益法的核算（二）权益法的核算 长期股权投资的减值长期股权投资的减值第二节第二节长期股权投资的后续计量长期股权投资的后续计量主主要要内内容容24一、长期股权投资成本法一、长期股权投资成本法（一）成本法的定义及适用范围：（一）成本法的定义及适用范围：50%以上、以上、20%以下以下成本法：按照投资成本计价的方法成本法：按照投资成本计价的方法-两种情况两种情况1.企业持有的能够对被投资单位企业持有的能够对被投资单位实施控制实施控制的长期投资：的长期投资：控制：控制：投资企业直接拥有被投
27、资单位投资企业直接拥有被投资单位50以上以上的表决权资的表决权资本，投资企业直接拥有被投资单位本，投资企业直接拥有被投资单位50或以下或以下的表决权资本，的表决权资本，但具有实质控制权但具有实质控制权的情况的情况 。 P80：（1）（）（2）（）（3）（）（4）2.投资企业对被投资单位投资企业对被投资单位不具有共同控制或重大影响，且不具有共同控制或重大影响，且在活跃中没有报价、公允价值不可能可靠计量的在活跃中没有报价、公允价值不可能可靠计量的长期股权投资。长期股权投资。20%以下以下。P81“共同控制共同控制”与与“重大影响重大影响”的涵义的涵义25（二）成本法的核算（二）成本法的核算1.设置
28、账户：设置账户：长期股权投资长期股权投资、银行存款、应收股利、投资收益等、银行存款、应收股利、投资收益等2.核算方法：核算方法：（1）初初始始投投资资或或追追加加投投资资时时，按按照照初初始始投投资资或或追追加加投资的成本增加投资的成本增加“长期股权投资长期股权投资”的账面价值。的账面价值。（2）被被投投资资单单位位宣宣告告分分派派的的现现金金股股利利或或利利润润中中，投投资企业按应享有的部分，确认为投资收益资企业按应享有的部分，确认为投资收益。26会计处理为：会计处理为： 取得初始投资或追加投资时：取得初始投资或追加投资时： 借：长期股权投资借：长期股权投资 贷：银行存款等贷：银行存款等 确
29、认投资收益时：确认投资收益时： 除除取取得得投投时时实实际际支支付付的的价价款款或或对对价价中中包包含含的的已已宣宣告告但但尚尚未未发发放放的的现现金金股股利利或或利利润润外外，投投资资企企业业应应当当按按照照享享有有被被投投资资单单位位宣宣告告发发放放的的现现金金股股利利或或利利润润确确认认投投资资收收益益，不不再再划划分分是是否否属属于投资前和投资后被投资单位实现的净利润。于投资前和投资后被投资单位实现的净利润。 借：应收股利借：应收股利 贷：投资收益贷：投资收益 企企业业按按照照上上述述规规定定确确认认自自被被投投资资单单位位应应分分得得的的现现金金股股利利或或利润后，应当考虑长期股权投
30、资是否发生减值。利润后，应当考虑长期股权投资是否发生减值。 27【例例48】207年年6月月20日，甲公司以日，甲公司以1500万元购入乙公司万元购入乙公司8的股权。甲公司取得该部分股权后，未派出人员参与乙公司的股权。甲公司取得该部分股权后，未派出人员参与乙公司的财务和生产经营决策，同时也未以任何其他方式对乙公司施的财务和生产经营决策，同时也未以任何其他方式对乙公司施加控制、共同控制或重大影响。同时，该股权不存在活跃市场，加控制、共同控制或重大影响。同时，该股权不存在活跃市场，其公允价值不能可靠计量。其公允价值不能可靠计量。207年年9月月30日，乙公司宣告分派现金股利，甲公司按照其日，乙公司
31、宣告分派现金股利，甲公司按照其持有比例确定可分回持有比例确定可分回20万元。万元。甲公司对乙公司长期股权投资应进行的账务处理为：甲公司对乙公司长期股权投资应进行的账务处理为：借：长期股权投资借：长期股权投资15000000贷：银行存款贷：银行存款15000000借：应收股利借：应收股利200000贷：投资收益贷：投资收益20000028二、长期股权投资的权益法二、长期股权投资的权益法（一）权益法的定义及适用范围：（一）权益法的定义及适用范围：权权益益法法：投投资资企企业业对对被被投投资资单单位位具具有有共共同同控控制制或或重重大大影影响响的的长长期期股股权权投投资资，即即对对合合营营企企业业投
32、投资资及及对对联联营营企企业业投投资资，应当采用权益法核算。应当采用权益法核算。定量：定量：20%50%20%以下，但实质上达到重大影响以下，但实质上达到重大影响投资已经初始投资成本计量后，在投资持有期间投资已经初始投资成本计量后，在投资持有期间根据投根据投资企业享有被投资单位所有者权益的份额的变动，对资企业享有被投资单位所有者权益的份额的变动，对投资的账面价值进行调整的方法。投资的账面价值进行调整的方法。29（二）权益法的核算：（二）权益法的核算：P83例例4-91.设置的户：设置的户：长期股权投资长期股权投资、银行存款、应收股利、银行存款、应收股利、营业外收入、投资收益等营业外收入、投资收
33、益等2.会计核算：会计核算：（1）初始投资成本的确定：）初始投资成本的确定：A.投资成本大：如商誉，不调整（调减）投资成本投资成本大：如商誉，不调整（调减）投资成本：初初始始投投资资成成本本大大于于取取得得投投资资时时应应享享有有被被投投资资单单位位各各项项可可辨辨认认净净资资产产等等的的公公允允价价值值份份额额的的，该该部部分分差差额额不不要要求对长期股权投资的成本进行调整。求对长期股权投资的成本进行调整。借：长期股权投资借：长期股权投资投资成本投资成本贷：银行存款等贷：银行存款等（实际支付的价款实际支付的价款）30 B.投投资资成成本本小小：差差额额调调增增投投资资成成本本，同同时时计计入
34、入“营业外收入营业外收入”.得到额外的收入得到额外的收入初初始始投投资资成成本本小小于于取取得得投投资资时时应应享享有有被被投投资资单单位位各各项项可可辨辨认认净净资资产产等等的的公公允允价价值值份份额额的的，该该部部分分差差额额作作为为收收益益处处理理，计计入入当当期期的的“营营业业外外收收入入”，同同时时调调整整增增加加“长期股权投资长期股权投资”的账面价值（的账面价值（实际支付的价款实际支付的价款+差额差额）。）。借：长期股权投资（借：长期股权投资（在投资者所有者权益中在投资者所有者权益中享有的份额享有的份额）贷：银行存款等贷：银行存款等（实际支付的价款）（实际支付的价款）营业外收入营业
35、外收入（差额差额）31 例例4-9：A企企业业于于205年年1月月取取得得B公公司司30%的的股股权权，支支付付价价款款9000万万元元。取取得得投投资资时时被被投投资资单单位位净净资资产产账账面面价价值值为为22500万万元元（假假定定被被投投资资单单位位各各项项可可辨辨认认资资产产、负负债债的的公公允允价价值值与与其其账账面面价价值值相相同同）。B公公司司的的生生产产经经营营决决策策过过程程中中，所所有有股股东东均均按按持持股股比比例例行行使使表表决决权权。A企企业业在在取取得得B公公司司的的股股权权后后，派派人人参参与与B公公司司的的生生产产经经营营决决策策。因因能能够够B公公司司施施加
36、加重重大大影响影响，A企业对该投资应当采用企业对该投资应当采用权益法权益法核算。核算。要求：要求：根据所该资料，做出相应的会计处理。根据所该资料，做出相应的会计处理。32分析：权益法核算分析：权益法核算因因为为：初初始始投投资资成成本本9000万万元元大大于于取取得得投投资资时时应应享享有有被被投投资资单单位位各各项项可可辨辨认认净净资资产产等等的的公公允允价价值值份份额额6750万万元元（2250030%），该该部部分分差差额额（商商誉誉）不要求对长期股权投资的成本进行调整。不要求对长期股权投资的成本进行调整。所以：所以：A企业取得投资时，会计处理为：企业取得投资时，会计处理为：借：长期股权
37、投资借：长期股权投资投资成本投资成本90000000贷：银行存款贷：银行存款9000000033如如果果A企企业业取取得得投投资资时时被被投投资资单单位位净净资资产产账账面面价价值值为为36000万元，则万元，则3600030%=10800（万元）（万元）因为因为9000万元小于万元小于10800万元，万元，即即初初始始投投资资成成本本小小于于取取得得投投资资时时应应享享有有被被投投资资单单位位各各项项可可辨认净资产等的公允价值份额辨认净资产等的公允价值份额所所以以，差差额额1800万万元元（108009000），应应计计入入取取得得投投资资当期的当期的营业外收入营业外收入，会计处理为：，会计
38、处理为：借：长期股权投资（享有的份额）借：长期股权投资（享有的份额）108000000贷：银行存款贷：银行存款90000000营业外收入营业外收入（差额差额）1800000034（2）投资收益的确定：）投资收益的确定：一一般般情情况况下下（特特殊殊情情况况下下的的顺顺流流交交易易与与逆逆流流交交易易后后面面再再讲讲），在在投投资资持持有有期期间间，根根据据投投资资企企业业享享有有被被投投资资单单位位所所有有者者权权益益的的份份额额（法法规规或或章章程程规规定定不不属属于于投投资资企企业业的的净净损损益益除除外外）的的变变动动，对投资的账面价值进行调整，并确认对投资的账面价值进行调整，并确认“投
39、资收益投资收益”。借：长期股权投资借：长期股权投资损益调整损益调整贷：投资收益贷：投资收益当收回股利时，会计处理为：当收回股利时，会计处理为：借：应收股利借：应收股利贷：长期股权投资贷：长期股权投资损益调整损益调整（冲减冲减“长期股权投资长期股权投资”的账面价值的账面价值）特殊情况：特殊情况：要考虑对投资收益的影响，进行调整。例要考虑对投资收益的影响，进行调整。例4-1135P84例例4-10在在投投资资持持有有期期间间，根根据据投投资资企企业业享享有有被被投投资资单单位位所所有有者者权权益益的的份份额额的的变变动动，对对投投资资的的账账面面价价值值进进行调整，并确认行调整，并确认“投资收益投
40、资收益”。240030%=720（万元）（万元）借：长期股权投资借：长期股权投资损益调整损益调整7200000贷：投资收益贷：投资收益720000036特殊情况：特殊情况：要考虑对投资收益的影响，进行调整。要考虑对投资收益的影响，进行调整。（1）账面价值与公允价值有差额：）账面价值与公允价值有差额：例例4-11（2）内部交易要予以抵销：）内部交易要予以抵销：例例4-1237 P84例例4-11：甲公司于甲公司于207年年1月月10日购入乙公司日购入乙公司30%30%的的股份，购买价款为股份，购买价款为3300万元，并自取得投资之日起万元，并自取得投资之日起派人参与乙派人参与乙公司的生产经营决策
41、公司的生产经营决策。取得投资当日，乙公司可辨认净资产公。取得投资当日，乙公司可辨认净资产公允价值为允价值为9000万元，除下表所列项目外，乙公司其资产、负债万元，除下表所列项目外，乙公司其资产、负债的公允价值与账面价值相同。的公允价值与账面价值相同。项目项目账面账面价值价值已计提折已计提折旧或摊销旧或摊销公允公允价值价值乙公司预计乙公司预计使用年限使用年限甲公司取得投资甲公司取得投资后剩余使用年限后剩余使用年限存货存货7501050固定资产固定资产180036024002016无形资产无形资产10502101200108合计合计36005704650单位：万元单位：万元-确认投资收益确认投资收
42、益注意：注意：表中存货、固定资产、无形资产的公允价值之和为：表中存货、固定资产、无形资产的公允价值之和为：1050+2400+1200+4650=9300（万元）（万元）-含不可辨认的无形资产含不可辨认的无形资产38 假定乙公司于假定乙公司于207年实现净利润年实现净利润900万元万元，其中在甲，其中在甲公司取得投资时的账面存货有公司取得投资时的账面存货有80%对外出售。甲公司与对外出售。甲公司与乙公司的会计年度及采用的会计政策相同。固定资产、乙公司的会计年度及采用的会计政策相同。固定资产、无形资产均按无形资产均按直线法直线法提取折旧或摊销，预计净残值均为提取折旧或摊销，预计净残值均为零。假定
43、不考虑所得税影响。零。假定不考虑所得税影响。要求：要求：写出甲公司与该投资相关的会计处理。写出甲公司与该投资相关的会计处理。分析：分析：30%、派人参与乙公司的生产经营决策、派人参与乙公司的生产经营决策权益法核算权益法核算甲公司在确定其应享有的投资收益时，应在乙公司实现净利甲公司在确定其应享有的投资收益时，应在乙公司实现净利润的基础上，根据取得投资时乙公司有关资产的账面价值与其公润的基础上，根据取得投资时乙公司有关资产的账面价值与其公允价值差额的影响进行调整允价值差额的影响进行调整(假定不考虑所得税影响假定不考虑所得税影响)：39（1）根据乙公司有关资产的）根据乙公司有关资产的账面价值与其公允
44、价值账面价值与其公允价值的差额的差额，调整其利润：，调整其利润：存货存货：结转的销售成本（公允价值）增加了，应调减利润结转的销售成本（公允价值）增加了，应调减利润（1050750）80%=240（万元）（万元）固定资产固定资产：年折旧额（公允价值）增加，应调减利润：年折旧额（公允价值）增加，应调减利润：240016180020=60（万元）（万元）无形资产无形资产：年摊销额（公允价值）增加，应调减利润：年摊销额（公允价值）增加，应调减利润：12008105010=45（万元）（万元）调整后的净利润：调整后的净利润：9002406045=555（万元）（万元）甲公司应享有的份额：甲公司应享有的份
45、额：55530%=166.50（万元）（万元）（2）会计处理为：）会计处理为：借：长期股权投资借：长期股权投资损益调整损益调整1665000贷：投资收益贷：投资收益166500040 在确认投资收益时，除考虑在确认投资收益时，除考虑公允价值公允价值的调整外，对于投资企的调整外，对于投资企业与其联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益应予业与其联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益应予抵销。抵销。该未实现内部交易损益的抵销既包括顺流交易也包括逆流交该未实现内部交易损益的抵销既包括顺流交易也包括逆流交易，易，顺流交易顺流交易是指投资企业向其联营企业或合营企业出售资产，是指投资企业向其
46、联营企业或合营企业出售资产，逆流交易逆流交易是指联营企业或合营企业向投资企业出售资产。当该未是指联营企业或合营企业向投资企业出售资产。当该未实现内部交易损益体现在投资企业或其联营企业、合营企业持有实现内部交易损益体现在投资企业或其联营企业、合营企业持有的资产账面价值中时，相关的损益在计算确认投资损益时应予抵的资产账面价值中时，相关的损益在计算确认投资损益时应予抵销。销。即投资企业与联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交即投资企业与联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益按照持股比例计算归属于投资企业的部分应当予以抵销，易损益按照持股比例计算归属于投资企业的部分应当予以抵销，在此基础上确
47、认投资损益。在此基础上确认投资损益。特殊情况特殊情况P85-8641【例例4-12】甲公司于甲公司于207年年1月取得乙公司月取得乙公司20有表有表决权股份，决权股份，能够对乙公司施加重大影响能够对乙公司施加重大影响。假定甲公司取。假定甲公司取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同。值与其账面价值相同。207年年8月，乙公司将其成本为月，乙公司将其成本为600万元的某商品以万元的某商品以1000万元的价格出售给甲公司，甲公司将取得的商品作万元的价格出售给甲公司，甲公司将取得的商品作为存货。至为存货。至207年资产负债日
48、，甲公司仍未对外出售该年资产负债日，甲公司仍未对外出售该存货。乙公司存货。乙公司207年实现净利润为年实现净利润为3200万元。假定不考万元。假定不考虑所得税因素。虑所得税因素。分析：分析：乙公司向甲公司出售资产的交易属于乙公司向甲公司出售资产的交易属于逆流交易逆流交易，甲企，甲企业与联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益按照持业与联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益按照持股比例计算归属于甲企业的部分应当予以抵销，在此基础上确认股比例计算归属于甲企业的部分应当予以抵销，在此基础上确认甲企业的投资损益。甲企业的投资损益。 42年末，年末，甲公司在按照权益法确认应享有乙公司甲公司
49、在按照权益法确认应享有乙公司207年净损益时，应进行以下账务处理：年净损益时，应进行以下账务处理：未实现内部损益未实现内部损益=1000-600=400（万元）（万元）乙公司乙公司2007年实现净利润为年实现净利润为3200万元中，有万元中，有400万元为内部损益，要扣除，所以甲公司要按照扣万元为内部损益，要扣除，所以甲公司要按照扣除除400万元后的万元后的20%确认投资收益，即：确认投资收益，即：（3200-400）20%=280020=560（万元）（万元）借：长期股权投资借：长期股权投资损益调整损益调整5600000贷：投资收益贷：投资收益560000043进行上述处理后，投资企业有子公
50、司，需要进行上述处理后，投资企业有子公司，需要编制编制合并财务报表合并财务报表的，在合并财务报表中，因该未实现内的，在合并财务报表中，因该未实现内部交易损益体现在投资企业部交易损益体现在投资企业持有存货的账面价值持有存货的账面价值当中，当中，应在合并财务报表中进行以下调整：应在合并财务报表中进行以下调整：40020%=80（万元）（万元）借：长期股权投资借：长期股权投资损益调整损益调整800000贷：存货贷：存货800000调减调减投资企业的存货账面价值投资企业的存货账面价值44【例例4-13】甲公司持有乙公司甲公司持有乙公司20有表决权股份，有表决权股份，能够对乙公司生产经营决策施加重大影响
51、。能够对乙公司生产经营决策施加重大影响。207年，年，甲公司将其账面价值为甲公司将其账面价值为600万元的商品以万元的商品以1000万元的价万元的价格出售给乙公司。至格出售给乙公司。至207年资产负债日，该批商品尚年资产负债日，该批商品尚未对外部第三方出售。未对外部第三方出售。假定甲公司取得该项投资时，乙公司各项可辨认假定甲公司取得该项投资时，乙公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，两者在以资产、负债的公允价值与其账面价值相同，两者在以前期间未发生过内部交易。乙公司前期间未发生过内部交易。乙公司207年净利润为年净利润为2000万元。假定不考虑所得税因素。万元。假定不考虑所得税因
52、素。分析：分析：甲公司向乙公司出售资产的交易属于甲公司向乙公司出售资产的交易属于顺流交易顺流交易，在顺流交易中，投资方（甲公司）投出资产或出售资产给其联在顺流交易中，投资方（甲公司）投出资产或出售资产给其联营企业或合营企业产生的损益中，营企业或合营企业产生的损益中，按照持股比例计算确定归属按照持股比例计算确定归属于本企业的部分不予确认。于本企业的部分不予确认。45 甲公司在该项交易中实现利润甲公司在该项交易中实现利润400万元，其中的万元，其中的80万元万元（40020）是针对本企业持有的对联营企业的权益份额，是针对本企业持有的对联营企业的权益份额，在采用权益法计算确认投资损益时应予抵销，即甲
53、公司应进行在采用权益法计算确认投资损益时应予抵销，即甲公司应进行的账务处理为：的账务处理为：借：长期股权投资借：长期股权投资损益调整损益调整3200000（2000400）20=320贷：投资收益贷：投资收益3200000甲公司如需编制合并财务报表，在合并财务报表中对该未甲公司如需编制合并财务报表，在合并财务报表中对该未实现内部交易损益应在个别报表已确认投资损益的基础上进行实现内部交易损益应在个别报表已确认投资损益的基础上进行以下调整以下调整（抵销处理抵销处理）借：营业收入（借：营业收入（100020）2000000贷：营业成本（贷：营业成本（60020）1200000投资收益投资收益8000
54、0046内部购进时的会计处理：不考虑增值税内部购进时的会计处理：不考虑增值税购买方：购买方：借：资产类账户（库存商品等）借：资产类账户（库存商品等）A贷：银行存款等贷：银行存款等A销售方：销售方：确认收入：借：银行存款确认收入：借：银行存款A贷：营业收入（内部销售收入）等贷：营业收入（内部销售收入）等A结转销售成本：借：营业成本结转销售成本：借：营业成本a贷：资产类账户（库存商品等）贷：资产类账户（库存商品等）a 编制编制合并资产负债表时，要将期末存货中包含的未合并资产负债表时，要将期末存货中包含的未实现内部销售利润予以抵销：实现内部销售利润予以抵销：借：营业收入（内部销售收入）借：营业收入（
55、内部销售收入）A贷：营业成本（内部销售成本）贷：营业成本（内部销售成本）a投资收益（未实现内部损益）投资收益（未实现内部损益）(Aa)分析过程如下：分析过程如下：47（3）现金股利或利润的处理：）现金股利或利润的处理：略略P87中间中间A：自被投资单位分得的现金股利或利润；：自被投资单位分得的现金股利或利润；B：已经确认的投资收益；：已经确认的投资收益；被投资单位分派现金股利时：被投资单位分派现金股利时：若若AB,借：应收股利借：应收股利A贷：长期股权投资贷：长期股权投资-损益调整损益调整A若若AB, 则：超过部分，冲减超过部分，冲减“长期股权投资长期股权投资”的账面价值的账面价值借：借：应收
56、股利应收股利A贷：贷：长期股权投资长期股权投资-损益调整损益调整B-成本成本A-B48（4）超额亏损的确认：）超额亏损的确认：净损失净损失P8788在在确确认认应应分分担担被被投投资资单单位位发发生生的的亏亏损损时时，应应当当按按照照以以下下顺顺序序进行处理：进行处理：首先首先，冲减长期股权投资的账面价值冲减长期股权投资的账面价值。其其次次，长长期期股股权权投投资资的的账账面面价价值值不不足足以以冲冲减减的的，应应当当以以其其他他实实质质上上构构成成对对被被投投资资单单位位净净投投资资的的长长期期权权益益账账面面价价值值为为限限继继续续确认投资损失，冲减确认投资损失，冲减长期应收项目长期应收项
57、目等的账面价值。等的账面价值。最最后后，经经过过上上述述处处理理，按按照照投投资资合合同同或或协协议议约约定定企企业业仍仍承承担担额额外外义义务务的的，应应按按预预计计承承担担的的义义务务确确认认预预计计负负债债，计计入入当当期期投投资损失。资损失。会计处理如下：会计处理如下：49 在在投投资资持持有有期期间间，根根据据投投资资企企业业享享有有被被投投资资单单位位所所有有者者权权益益的的份份额额的的变变动动对对投投资资的的账账面面价价值值进进行行调调整整，应应分分担担的的损损失失，应应先先冲冲减减“长长期期股股权权投投资资损损益益调调整整”，且原则上，且原则上“长期股权投资长期股权投资”账户减
58、记零为限。账户减记零为限。借：借：投资收益投资收益贷：长期股权投资贷：长期股权投资损益调整损益调整不足部分，冲减不足部分，冲减“长期应收款长期应收款”账户：账户：借：借：投资收益投资收益贷：长期应收款贷：长期应收款仍需要承担额外损失弥补等义务的：仍需要承担额外损失弥补等义务的：借：投资收益借：投资收益贷：预计负债贷：预计负债50 在确认了有关的投资损失以后，被投资单位于以后在确认了有关的投资损失以后，被投资单位于以后期间实现盈利的，应按以上期间实现盈利的，应按以上相反顺序相反顺序分别减记账外备查分别减记账外备查登记的金额、已确认的预计负债、恢复其他长期权益及登记的金额、已确认的预计负债、恢复其
59、他长期权益及长期股权投资的账面价值，同时确认投资收益。长期股权投资的账面价值，同时确认投资收益。即应当按顺序分别借记即应当按顺序分别借记“预计负债预计负债”、“长期应收长期应收款款”、“长期股权投资长期股权投资”等科目，贷记等科目，贷记“投资收益投资收益”科科目。目。借：预计负债借：预计负债贷：投资收益贷：投资收益借：长期应收款借：长期应收款贷：投资收益贷：投资收益借：长期股权投资借：长期股权投资损益调整损益调整贷：投资收益贷：投资收益51例例4-14：甲甲企企业业持持有有乙乙企企业业40%的的股股权权，能能够够对对乙乙企企业业施施加加重重大大影影响响。204年年12月月31日日该该项项长长期
60、期股股权权投投资资的的账账面面价价值值为为6000万万元元。乙乙企企业业205年年由由于于一一项项主主要要经经营营业业务务市市场场条条件件发发生生变变化化，当当年年度度亏亏损损9000万万元元。假假定定甲甲企企业业在在取取得得该该投投资资时时，乙乙企企业业各各项项可可辨辨认认资资产产、负负债债的的公公允允价价值值与与其其账账面面价价值值相相等等，双双方方所所采采用的会计政策及会计期间也相同。用的会计政策及会计期间也相同。P88要要求求：计计算算甲甲企企业业当当年年度度应应确确认认的的投投资资损损失失，并并做做出相应的会计处理出相应的会计处理（权益法）（权益法）52答案答案计算甲企业当年度应确认
61、的投资损失：计算甲企业当年度应确认的投资损失：900040%=3600万元，万元，因因为为甲甲企企业业“长长期期股股权权投投资资”的的账账面面价价值值为为6000万万元元，36006000（投投资资的的账账面面价价值值足足够够冲冲减减的的），所所以以，直直接接按按3600万万元元冲冲减减“长长期期投投资资股股权权”的的账账面面价价值就可以了。会计处理为：值就可以了。会计处理为：借：投资收益借：投资收益36000000贷：长期股权投资贷：长期股权投资损益调整损益调整36000000此此时时，甲甲企企业业“长长期期投投资资股股权权”的的账账面面价价值值变变为为2400万元了。（万元了。（60003
62、600）53 如如果果乙乙企企业业当当年年度度的的亏亏损损额额为为18000万万元元，1800040%=7200（万万元元），72006000，则则根根据据原原则则上上“长长期期股股权权投投资资”账账户户减减记记零零为为限限的的规规定定，甲甲企企业业应应确确认认6000万万元元的的投投资资损损失失，差差额额1200万万元元计计入入“长期应收款长期应收款”账户。会计处理为账户。会计处理为借：投资收益借：投资收益60000000贷：长期股权投资贷：长期股权投资损益调整损益调整60000000不足部分，冲减不足部分，冲减“长期应收款长期应收款”账户：账户：借：投资收益借：投资收益12000000贷：
63、长期应收款贷：长期应收款1200000054(5)被投资单位除被投资单位除净损益以外净损益以外所有者权益所有者权益的的其他变动：其他变动：对对于于被被投投资资单单位位除除净净损损益益（计计入入“投投资资收收益益”）以以外外所所有有者者权权益益的的其其他他变变动动，在在持持股股比比例例不不变变的的情情况况下下，企企业业按按照照持持股股比比例例计计算算应应享享有有或或承承担担的的部部分分，调调整整长长期期股股权权投投资资的的账账面面价价值值，同时增加或减少资本公积（其他资本公积）。会计处理为：同时增加或减少资本公积（其他资本公积）。会计处理为：增加资本公积：增加资本公积：借：长期股权投资借：长期股
64、权投资其他权益变动其他权益变动贷：贷：资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积减少资本公积：减少资本公积：-除净损益以外的所有者权益变动除净损益以外的所有者权益变动借：借：资本公积资本公积其他资本公其他资本公贷：长期股权投资贷：长期股权投资其他权益变动其他权益变动P89例例4-15自学自学净损益：净损益：借：长期股权投资借：长期股权投资损益调整损益调整贷：贷：投资收益投资收益（持有的净损益份额）（持有的净损益份额）或：或：借：借：投资收益投资收益贷：长期股权投资贷：长期股权投资损益调整损益调整55【例例415】A企业持有企业持有B企业企业30的股份，能的股份，能够对够对B企业施加重大影响。当期
65、企业施加重大影响。当期B企业因持有的可供企业因持有的可供出售金融资产公允价值的变动计入资本公积的金额出售金融资产公允价值的变动计入资本公积的金额为为1800万元，除该事项外，万元，除该事项外，B企业当期实现的净损企业当期实现的净损益为益为9600万元。假定万元。假定A企业与企业与B企业适用的会计政企业适用的会计政策、会计期间相同，投资时策、会计期间相同，投资时B企业有关资产、负债企业有关资产、负债的公允价值与其账面价值亦相同，双方当期及以前的公允价值与其账面价值亦相同，双方当期及以前期间未发生任何内部交易。期间未发生任何内部交易。要求：要求：根根据据所所给给的的资资料料，计计算算A企企业业当当
66、年年度度应应确确认认的的投资收益，并做出相应的会计处理投资收益，并做出相应的会计处理56 A企业在确认应享有被投资单位所有者权益的变动时，企业在确认应享有被投资单位所有者权益的变动时，应进行的账务处理为：应进行的账务处理为：借：长期股权投资借：长期股权投资损益调整损益调整28800000其他权益变动其他权益变动5400000贷：投资收益贷：投资收益28800000资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积540000057三、长期股权投资的减值：三、长期股权投资的减值：1.减值判断：根据有关迹象减值判断：根据有关迹象2.会计处理：会计处理：借：资产减值损失借：资产减值损失贷：长期股权投资减值准备
67、贷：长期股权投资减值准备注意：注意：长长期期股股权权投投资资减减值值准准备备在在提提取取之之后后，均均不不允允许许转回。转回。58四、长期股权投资核算方法的转换四、长期股权投资核算方法的转换 长期股权投资在持有期间，可能因持股比例下降长期股权投资在持有期间，可能因持股比例下降或上升而由成本法改为权益法，或由权益法改为成或上升而由成本法改为权益法，或由权益法改为成本法。本法。 （一）成本法转为权益法（一）成本法转为权益法 （二）权益法转为成本法（二）权益法转为成本法59（一）成本法转换为权益法：（一）成本法转换为权益法：追溯调整追溯调整长期股权投资的核算由成本法转为权益法时，应区长期股权投资的核
68、算由成本法转为权益法时，应区别形成该转换的不同情况进行处理。别形成该转换的不同情况进行处理。l.原持有的对被投资单位不具有控制、共同控制或重原持有的对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计大影响、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资量的长期股权投资（长期股权投资核算内容的第长期股权投资核算内容的第4 4种情况种情况）,因追加投资导致持股比例上升，能够对被投资单位施加因追加投资导致持股比例上升，能够对被投资单位施加重大影响或是实施共同控制的，在自成本法转为权益法重大影响或是实施共同控制的，在自成本法转为权益法时，时，应区分应区分原持
69、有原持有的长期股权投资以及的长期股权投资以及新增新增长期股权投长期股权投资两部分分别处理资两部分分别处理：（内容内容4内容内容2.3）20%以下以下转为转为20%50%60(1)(1)原持有的长期股权投资原持有的长期股权投资（原来原来成本法核算；现在成本法核算；现在权益法核算权益法核算）原持有长期股权投资的账面余额与按照原持股原持有长期股权投资的账面余额与按照原持股比例计算确定应享有原取得投资时被投资单位可辨认比例计算确定应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的净资产公允价值份额之间的差额差额：A.属于通过投资作价体现的商誉部分属于通过投资作价体现的商誉部分(即即原取得投原取
70、得投资时投资成本大于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份资时投资成本大于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的部分额的部分)，不调整长期股权投资的账面价值；，不调整长期股权投资的账面价值；B.属于属于原取得投资时因投资成本小于应享有被投资单位原取得投资时因投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额可辨认净资产公允价值份额的差额，一方面应调整长期股，一方面应调整长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益。权投资的账面价值，同时调整留存收益。61(2)(2)对于新取得的股权部分对于新取得的股权部分-权益法的原理权益法的原理应应比较比较新增投资的新增投资的成本成本与取得该部分投资
71、时应享有被投资单位与取得该部分投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额可辨认净资产公允价值的份额，其中投资成本大于投资时应享有被，其中投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的成投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的成本；投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，本；投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，应调整增加长期股权投资的成本，同时计入取得当期的应调整增加长期股权投资的成本，同时计入取得当期的营业外收营业外收入入。原持有的长期股权投资原持有的长期股权投资与原持股比例相对应的商誉或是应计入与原
72、持股比例相对应的商誉或是应计入留存收益的金额与留存收益的金额与新取得投资过程中体现的新取得投资过程中体现的商誉及计入当期损益的商誉及计入当期损益的金额应综合考虑，在此基础上确定与整体投资相关的商誉或是因投金额应综合考虑，在此基础上确定与整体投资相关的商誉或是因投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额应计入留资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额应计入留存收益或是损益的金额。存收益或是损益的金额。总的思路：总的思路：应采用应采用追溯调整追溯调整，看成是最初就采用权益法一样。，看成是最初就采用权益法一样。62（3）对于原取得投资后至新取得投资的交易日之间被）对于原取得投资后
73、至新取得投资的交易日之间被投资单位可辨认净资产公允价值的投资单位可辨认净资产公允价值的变动变动相对于原持股比相对于原持股比例的部分，例的部分，属于属于在此期间被投资单位实现净损益中应享有份额的，一方在此期间被投资单位实现净损益中应享有份额的，一方面应当调整长期股权投资的账面价值，同时对于原取得投资时至面应当调整长期股权投资的账面价值，同时对于原取得投资时至新增投资当期期初按照原持股比例应享有被投资单位实现的净损新增投资当期期初按照原持股比例应享有被投资单位实现的净损益，应调整留存收益，益，应调整留存收益，对于新增投资当期期初至新增投资交易日之间应享有被投资对于新增投资当期期初至新增投资交易日之
74、间应享有被投资单位的净损益，应计入当期损益；单位的净损益，应计入当期损益；属于属于其他原因导致的被投资单位可辨认净资产公允价值变动中其他原因导致的被投资单位可辨认净资产公允价值变动中应享有的份额，在调整长期股权投资账面价值的同时，应当计入应享有的份额，在调整长期股权投资账面价值的同时，应当计入“资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积”。63 P91【例例416】A公司于公司于205年年2月取得月取得B公司公司10的股权，的股权，成本为成本为900万元，取得时万元，取得时B公司可辨认净资产公允价值总额为公司可辨认净资产公允价值总额为8400万元（假定公允价值与账面价值相同）。因对被投资单位不具
75、有万元（假定公允价值与账面价值相同）。因对被投资单位不具有重大影响且无法可靠确定该项投资的公允价值，重大影响且无法可靠确定该项投资的公允价值，A公司对其公司对其采用采用成本法核算成本法核算。本例中。本例中A公司按照净利润的公司按照净利润的10提取盈余公积。提取盈余公积。206年年4月月10日，日，A公司又以公司又以1800万元的价格取得万元的价格取得B公司公司12的股权，当日的股权，当日B公司可辨认净资产公允价值总额为公司可辨认净资产公允价值总额为12000万元。取万元。取得该部分股权后，按照得该部分股权后，按照B公司章程规定，公司章程规定，A公司能够派人参与公司能够派人参与B公公司的生产经营
76、决策，对该项长期股权投资司的生产经营决策，对该项长期股权投资转为采用权益法核算转为采用权益法核算。假定假定A公司在取得对公司在取得对B公司公司10的股权后，双方未发生任何内部及的股权后，双方未发生任何内部及交易。交易。B公司通过生产经营活动实现的净利润为公司通过生产经营活动实现的净利润为900万元，未派发万元，未派发现金股利或利润。除所实现净利润外，未发生其他计入资本公积现金股利或利润。除所实现净利润外，未发生其他计入资本公积的交易或事项。的交易或事项。要求：要求：做出做出A公司相关的会计处理。公司相关的会计处理。64A A公司相关的会计处理为：公司相关的会计处理为：（1）206年年4月月10
77、日日，新增投资的成本，新增投资的成本1800万元，万元，应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额=1200012%=1440（万元）（万元）投资成本投资成本1800万元大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产万元大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额（公允价值份额（1440万元），不调整长期股权投资的成本；万元），不调整长期股权投资的成本；所以，所以，A公司应确认对公司应确认对B公司的长期股权投资的账务处理为：公司的长期股权投资的账务处理为：借：长期股权投资借：长期股权投资18000000贷：银行存款贷：银行存款18000000确认该部分长期股
78、权投资后，确认该部分长期股权投资后，A公司对公司对B公司投资的公司投资的账面价值为账面价值为2700万元（万元（900+1800），其中与原持有比例，其中与原持有比例相对应的部分为相对应的部分为900万元，新增股权的成本为万元，新增股权的成本为1800万元。万元。65（2）对长期股权投资账面价值的调整：）对长期股权投资账面价值的调整：确认该部分长期股权投资后，确认该部分长期股权投资后，A公司对公司对B公司投公司投资的账面价值为资的账面价值为2700万元，其中与原持有比例相对万元，其中与原持有比例相对应的部分为应的部分为900万元，新增股权的成本为万元，新增股权的成本为1800万元。万元。对于原
79、对于原10股权股权的成本的成本900万元与原投资时应万元与原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额840万元万元（840010）之间的差额）之间的差额60万元，属于原投资时万元，属于原投资时体现的商誉，该部分差额不调整长期股权投资的账体现的商誉，该部分差额不调整长期股权投资的账面价值。面价值。66对于被投资单位可辨认净资产在原投资时至新增对于被投资单位可辨认净资产在原投资时至新增投资交易日之间公允价值的变动（投资交易日之间公允价值的变动（3600=12000-8400）相对于原持股比例的部分相对于原持股比例的部分360万元（万元（360010%），
80、其中），其中属于投资后被投资单位实现净利润部分属于投资后被投资单位实现净利润部分90万元万元（90010%），应调整增加长期股权投资的账面余额，），应调整增加长期股权投资的账面余额，同时调整留存收益；除实现净损益外其他原因导致的可同时调整留存收益；除实现净损益外其他原因导致的可辨认净资产公允价值的变动辨认净资产公允价值的变动270万元（万元（36090），应当），应当调整增加长期股权投资的账面余额，同时计入资本公积调整增加长期股权投资的账面余额，同时计入资本公积（其他资本公积）。账务处理为：（其他资本公积）。账务处理为：借：长期股权投资借：长期股权投资3600000贷：盈余公积贷：盈余公积90
81、000利润分配利润分配未分配利润未分配利润810000资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积270000067 2.因处置投资导致对被投资单位的影响能力由因处置投资导致对被投资单位的影响能力由控控制制转为具有重大影响或者与其他投资方一起实施共同转为具有重大影响或者与其他投资方一起实施共同控制的情况下，控制的情况下，首先应按处置或收回投资的比例结转应终止确认首先应按处置或收回投资的比例结转应终止确认的长期股权投资成本。（的长期股权投资成本。（内容内容1-转为转为-内容内容2.3）在此基础上，应当比较剩余的长期股权投资成本在此基础上，应当比较剩余的长期股权投资成本与按照剩余持股比例计算原投资时应
82、享有被投资单位与按照剩余持股比例计算原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，属于投资作价中体现可辨认净资产公允价值的份额，属于投资作价中体现的商誉部分，不调整长期股权投资的账面价值；属于的商誉部分，不调整长期股权投资的账面价值；属于投资成本小于原投资时应享有被投资单位可辨认净资投资成本小于原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，在调整长期股权投资成本的同时，产公允价值份额的，在调整长期股权投资成本的同时，应调整应调整留存收益留存收益。 50%以上以上转为转为20%50%68 对于原取得投资后至转变为权益法核算之间被投对于原取得投资后至转变为权益法核算之间被投资单位实现净
83、损益中应享有的份额，一方面应当调整资单位实现净损益中应享有的份额，一方面应当调整长期股权投资的账面价值，同时对于原取得投资时至长期股权投资的账面价值，同时对于原取得投资时至处置投资当期期初被投资单位实现的净损益（扣除已处置投资当期期初被投资单位实现的净损益（扣除已发放及已宣告发放的现金股利和利润）中应享有的份发放及已宣告发放的现金股利和利润）中应享有的份额，额，调整留存收益（盈余公积、未分配利润）；调整留存收益（盈余公积、未分配利润）；对于对于处置投资当期期初至处置投资之日处置投资当期期初至处置投资之日被投资单被投资单位实现的净损益中享有的份额，位实现的净损益中享有的份额，调整当期损益；调整当
84、期损益；其他原因导致被投资单位所有者权益变动中应享其他原因导致被投资单位所有者权益变动中应享有的份额，在调整长期股权投资账面价值的同时，应有的份额，在调整长期股权投资账面价值的同时，应当当计入计入“资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积”。69【例例417】A公司原持有公司原持有B公司公司60%的股权，其账面余额为的股权，其账面余额为9000万元，未计提减值准备。万元，未计提减值准备。206年年12月月6日，日，A公司将其持有公司将其持有的对的对B公司公司20%的股权出售给某企业，出售取得价款的股权出售给某企业，出售取得价款5400万元，万元，当日被投资单位可辨认净资产公允价值总额为当日被投
85、资单位可辨认净资产公允价值总额为24000万元。万元。A公公司原取得对司原取得对B公司公司60%股权时，股权时，B公司可辨认净资产公允价值总公司可辨认净资产公允价值总额为额为13500万元（假定可辨认净资产的公允价值与账面价值相同）万元（假定可辨认净资产的公允价值与账面价值相同）。自取得对。自取得对B公司长期股权投资后至处置投资前，公司长期股权投资后至处置投资前，B公司实现净公司实现净利润利润7500万元。假定万元。假定B公司一直未进行利润分配。除所实现净损公司一直未进行利润分配。除所实现净损益外，益外，B公司未发生其他计入资本公积的交易或事项。本例中公司未发生其他计入资本公积的交易或事项。本
86、例中A公司按净利润的公司按净利润的10%提取盈余公积。提取盈余公积。在出售在出售20%的股权后，的股权后，A公司对公司对B公司的持股比例为公司的持股比例为40%，在被投资单位董事会中派有代表，但不能对在被投资单位董事会中派有代表，但不能对B公司生产经营决策公司生产经营决策实施控制。对实施控制。对B公司长期股权投资应公司长期股权投资应由成本法改为按照权益法进由成本法改为按照权益法进行核算。行核算。要求：要求：做出做出A公司相关的会计处理。公司相关的会计处理。70（1）确认长期股权投资处置损益，处置）确认长期股权投资处置损益，处置20%账务处理为：账务处理为：借：银行存款借：银行存款5400000
87、0贷：长期股权投资贷：长期股权投资30000000（处置（处置20%对应的成本）对应的成本）投资收益投资收益（借贷差额）（借贷差额）2400000060%9000万元万元20%？20%3000万元万元71（2）调整长期股权投资账面价值：）调整长期股权投资账面价值：剩余长期股权投资的账面价值为剩余长期股权投资的账面价值为6000万元（万元（9000-3000），与原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公），与原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额允价值份额之间的差额600万元（万元（6000-1350040%）为）为商誉，该部分商誉的价值不需要对长期股权投资的成商誉，该部分商誉
88、的价值不需要对长期股权投资的成本进行调整。本进行调整。取得投资以后被投资单位可辨认净资产公允价值取得投资以后被投资单位可辨认净资产公允价值的的变动变动中应享有的份额为中应享有的份额为4200（24000-13500）40%万万元，其中元，其中3000（750040%）万元为被投资单位实现的）万元为被投资单位实现的净损益，应调整增加长期股权投资的账面价值，同时净损益，应调整增加长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益。账务处理为：调整留存收益。账务处理为：借：长期股权投资借：长期股权投资30000000贷：盈余公积贷：盈余公积3000000利润分配利润分配未分配利润未分配利润2700000072
89、( (二二) )权益法转换为成本法权益法转换为成本法( (20%50%):简单简单 因追加投资原因导致原持有的对联营企业或合营企因追加投资原因导致原持有的对联营企业或合营企业的投资转变为对子公司投资的，长期股权投资账面价业的投资转变为对子公司投资的，长期股权投资账面价值的调整应当按照本章第一节的有关规定处理。值的调整应当按照本章第一节的有关规定处理。除此之外，因收回投资等原因导致长期股权投资的除此之外，因收回投资等原因导致长期股权投资的核算由权益法转换为成本法的，应以转换时长期股权投核算由权益法转换为成本法的，应以转换时长期股权投资的账面价值作为按照成本法核算的基础。资的账面价值作为按照成本法
90、核算的基础。73P93【例例418】甲公司持有乙公司甲公司持有乙公司30的有表决权股份，因能的有表决权股份，因能够对乙公司的生产经营决策施加重大影响，甲公司对该项投资够对乙公司的生产经营决策施加重大影响，甲公司对该项投资采采用权益法用权益法核算。核算。206年年10月，甲公司将该项投资中的月，甲公司将该项投资中的50对外出对外出售，出售以后，无法再对乙公司施加重大影响，且该项投资不存售，出售以后，无法再对乙公司施加重大影响，且该项投资不存在活跃市场，公允价值无法可靠确定，甲公司对该项投资转为采在活跃市场，公允价值无法可靠确定，甲公司对该项投资转为采用成本法核算。出售时，该项长期股权投资的账面价
91、值为用成本法核算。出售时，该项长期股权投资的账面价值为4800万万元，其中投资成本元，其中投资成本3900万元，损益调整为万元，损益调整为900万元，出售取得价款万元，出售取得价款2700万元。万元。要求：要求：做出甲公司确认处置损益时的账务处理。做出甲公司确认处置损益时的账务处理。甲公司确认处置损益应进行以下账务处理：甲公司确认处置损益应进行以下账务处理：借：银行存款借：银行存款27000000贷：长期股权投资贷：长期股权投资（480050%）24000000投资收益投资收益（借贷差额借贷差额）3000000处置投资后，该项长期股权投资的账面价值为处置投资后，该项长期股权投资的账面价值为24
92、00万元，其万元，其中包括投资成本中包括投资成本1950万元，原确认的损益调整万元，原确认的损益调整450万元。万元。74五、长期股权投资核算方法的处置五、长期股权投资核算方法的处置（一）处置的原则：（一）处置的原则：1.处处置置时时，应应结结转转与与所所售售股股权权相相对对应应的的长长期期股股权权投投资资的的账账面面价价值值，出出售售所所得得价价款款与与处处置置长长期期股股权权投投资资账账面面价价值值之之间间的的差差额额，应应确确认认为为处处置置损损益益（“投资收益投资收益”）2.采采用用权权益益法法核核算算的的长长期期股股权权投投资资，原原计计入入资资本本公公积积中中的的金金额额，在在处处
93、置置时时也也应应进进行行结结转转，将将与与所所售售股股权权相相对对应应的的部部分分在在处处置置时时自自资资本本公公积积转转入入当当期期损益（损益（“投资收益投资收益”）。75成本法下处置时的核算成本法下处置时的核算-会计处理会计处理处置长期股权投资，其账面价值与实际取得价款处置长期股权投资，其账面价值与实际取得价款的差额，应当计入当期损益（投资收益）。处置时的的差额，应当计入当期损益（投资收益）。处置时的账务处理是：账务处理是：借：银行存款借：银行存款（收到的价款）（收到的价款）长期股权投资减值准备长期股权投资减值准备贷：长期股权投资贷：长期股权投资贷或借：投资收益贷或借：投资收益76权益法下
94、处置时的核算权益法下处置时的核算-会计处理会计处理1. 1. 确认处置损益：确认处置损益：借：银行存款借：银行存款长期股权投资减值准备长期股权投资减值准备贷：长期股权投资（贷：长期股权投资（账面价值账面价值）投资收益投资收益2. 2. 同同时时，要要结结转转与与所所售售股股权权相相对对应应的的部部分分资资本本公公积积，计入当期损益计入当期损益（“投资收益投资收益”）：）：借：资本公积借：资本公积其他资本公积其他资本公积贷：投资收益贷：投资收益3.例题：例题：P93例例4-1977例例4-19：A企业原持有企业原持有B企业企业40%的股权，的股权，206年年12月月20日，日，A企业决定企业决定
95、出售出售14，出售时，出售时A企业账面上对企业账面上对B企业长期股权投资的企业长期股权投资的构成为：投资成本构成为：投资成本1800万元，损益调整万元，损益调整480万元，其他权益变动万元，其他权益变动300万元。出售取得价款万元。出售取得价款705万元。万元。要求：写出要求：写出A企业相关的会计处理企业相关的会计处理（1）A企业确认处置损益的账务处理：企业确认处置损益的账务处理：借：银行存款（出售价款）借：银行存款（出售价款）7050000贷：长期股权投资贷：长期股权投资6450000（450 + 120 + 75）投资收益投资收益600000（2）将原计入资本公积的部分，按比例转入当期损益：）将原计入资本公积的部分，按比例转入当期损益：借：资本公积借：资本公积其他资本公积其他资本公积750000贷：投资收益贷：投资收益750000180014450（万元（万元）48014120（万元（万元）3001475（万元（万元）3001475（万元（万元）
