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1、财务会计要素构造形式之重构摘要财务会计中的许多根本问题需要反思。“会计等式即是其中之一。在会计原理中，“会计等式被认为是会计方法建立的根底，因此，本问题的研究具有原创性。本文以笔者提出的“财务会计要素体系及其“分层构造特征为根底，研究了财务会计要素之间的根本关系。关键词财务会计要素；构造形式；构造形式群在特定的经济环境中，根据企业经济活动特点和财务会计目的所确立的财务会计要素，总是互为存在条件，互相联络、互相影响。财务会计要素之间所具有的特定联络方式和依存关系，就是“财务会计要素构造形式。如“资产负债所有者权益，就是资产要素与负债、所有者权益要素之间具有的根本“构造形式。财务会计要素构造形式可
2、以通过会计中通常所称的“会计等式或“会计方程式来表达。但会计等式或会计方程式，仅仅只是财务会计要素构造形式的表现形式，其与财务会计要素构造形式是“形式与“内容的关系。财务会计要素构造形式本质上意味着财务会计要素的依存关系及其体系的“构造方式。“内容决定形式，形式依赖于内容；有什么样的内容，就有什么样与之相适应的形式，“而且，内容的开展决定着形式或迟或早总要发生变化。在不同的社会经济环境中，财务会计要素构造形式的表现形式也会发生变化。因此，通过会计等式或会计方程式进而去把握财务会计要素关系的本质，才是重要的和必要的。一、财务会计要素构造形式的影响因素财务会计要素构造形式的存在以财务会计要素为前提
3、，其通过展示财务会计要素变化的内在联络，来提醒财务会计所反映客观对象的变化规律。财务会计要素构造形式的形成与演变，同样与社会经济环境和财务会计目的的变化亲密相关。在我国方案产品经济时期，企业“国有国营。由于社会资源的配置是通过政府的“指令性方案来完成，而不是由市场来引导和调节，因此，真正意义上的市场并不存在。作为政府行政管理的“附属物，企业并不具有市场主体地位，其主要目的只是为了完成政府下达的各项方案任务。在资金管理方面，企业资金的筹集、使用和分配均需严格执行国家的有关规定，几乎没有选择余地。这样，企业财务会计的目的主要是为政府管理部门提供企业执行和完成国家方案情况的资料。其会计报告那么重在提
4、醒企业是否按既定要求使用各项资金，而因为企业资金来源渠道与投资主体单一，“产权关系的提醒就成为次要的问题。在重要的财务状况表中，企业根据“资金占用资金来源的财务会计要素构造形式，建立起“三段式的“资金平衡表，以确定企业在资金使用上是否做到了“对号入座。以财产私有制为特征的西方国家，人们在其意识中均非常强调财物的产权归属问题。作为市场真正主体的企业更是如此。面对多姿多彩的资本市场，企业可以按自己的意愿，在本钱与效益原那么范围内，选择投资者和确定融资规模与方式。正由于企业面临众多出资人，因此明晰地提醒其产权关系，至关重要。在财务会计报告中，企业总是从产权关系出发来描绘其财务状况和经营成果。比方，“
5、所有权理论Proprietary Theory站在产权所有者角度，将资产理解为所有者拥有的权利，而负债是所有者承当的义务，权利减去负债后的净额即为所有者权益。因此，在这种理论下，是以“资产负债业主权益构造形式为根底提醒企业的财务状况。而“企业主体理论Entity Theory那么把企业视为具有法人资格的独立主体，要求明确区分企业自身的经济业务与产权所有者的经济业务，企业是所有者利益的实现者，其承当着相应的“会计责任Accountability。因此，这种理论以拥有法人财产权的企业为主体，以“资产负债业主权益构造形式为根底报告企业的财务状况。无论所有权理论还是企业主体理论，它们都强调明确提醒企业
6、产权关系情况的重要性。我国以建立现代企业制度为目的的企业改革，要求明确企业的产权关系。因此，在会计上，以产权关系为根底提供企业的财务状况和经营成果信息，成为财务会计的直接目的。我国财务会计目的的变化，影响到财务会计要素的划分结果和财务会计要素构造形式的表达形式。比方，企业不再仅仅只关心其“资金占用情况，而更注重财产物资创造“将来经济利益的才能，即资产的将来获利才能。对于企业的“资金来源，必须进一步明确资金的归属即产权所有者，明晰披露企业的产权关系情况。因此，“资产负债所有者权益构造形式，成为财务报表等会计方法的应用根底。财务会计要素构造形式的目的在于科学、合理地表述不同要素之间的内在联络，说明
7、财务会计对象的内在规律性，以便为更好地运用财务会计方法奠定理论根底。根据我们所建立的财务会计要素体系构造，财务会计要素构造形式的存在也是多角度、多层面、多形式的。本文认为，财务会计要素构造形式包括“根本要素构造形式和不同级次要素构造形式两大局部。二、财务会计“根本要素构造形式一现行财务会计根本要素构造形式的分析财务会计根本要素构造形式用来描绘资产、负债、所有者权益、收入和费用等“根本要素之间的互相联络。由于财务会计的根本要素既是企业经济活动及其资金运动的“根本构件，也是整个财务会计要素体系的“框架，其目的在于通过它来描绘、归纳企业经营活动及相关资金运动的根本规律，因此，提醒资产、负债、所有者权
8、益、收入和费用之间关系的形式是最根本的要素构造形式。然而，国内、外有关论著或教材，对财务会计根本要素构造形式的界定和理解尚存在不小差异，有的甚至是误解。例如，美、英国等国的大学会计教材中，均以“资产权益或“资产负债业主权益作为“会计方程式The Accounting Equation。而我国那么将“资产负债所有者权益和“收入费用利润都作为“会计方程式。有的学者进一步认为，“由于收入是获得利润的根底，是利润的增加因素；费用本钱是利润的减少因素，利润又是企业资金来源增加的一种渠道。因此，资产负债权益会计方程式与收入费用利润会计方程式，可以综合为以下会计方程式：资产费用负债权益收入。美、英等国均以“
9、资产负债业主权益构造形式为根底，来阐述财务会计程序中各种方法的建立与运用，但却未将“全面收益收入费用利得损失等作为“会计方程式。经分析得出的主要原因可能是：以“资产负债业主权益为根据阐述复式记账等方法的理论根底，已经可以得出合理而完好的解释，参加其它“会计方程式也许会“多此一举。“全面收益收入费用利得损失构造形式只能说明收益利润与收入、费用等的量化关系，而并不能提醒其在经济内容上的内在联络。在如何完好提醒财务会计对象所具有的内在规律方面，我国会计学者的研究成就明显地超过了西方学者。这不仅与我国学者的研究方法、研究角度有关，也与我国学者的价值观念相关。但遗憾的是，我国会计学者却未能全面提醒两个“
10、会计方程式之间的固有关系，也无法提供“综合会计方程式成立的充分理由。不少学者将“资产费用负债所有者权益收入理解为“期末资产费用负债期初所有者权益收入，实际上是一种误解。二财务会计根本要素构造形式确实立归结起来，现行财务会计根本要素构造形式确实立存在的主要问题有：由于对“收益利润要素的认识不同，人们往往只注重“资产负债所有者权益业主权益构造形式的理解与运用，而忽略了“收入和“费用要素及其关系。比方，国际会计准那么不单独认可“利润要素，但美国财务会计准那么不仅单独设立了“全面收益要素，而且细分了“收入和“利得、“费用和“损失等要素。无法解释资产、负债、业主权益等要素与收入和费用要素之间的内在联络。
11、对于资金运动静态表现内容要素之间的关系，人们的理解几乎是一致的，但对于动态与静态内容要素之间关系的看法却相去甚远因此多数著作干脆避而不谈。上述问题之所以存在，其根源在于：财务会计要素建立在企业经济活动及其资金运动根底上，从这个根底入手建立财务会计要素体系才能逻辑性地得出关于财务会计要素的假设干正确观点。而现行做法，却是将会计实务中财务报表的详细内容加以归并而“确立所需的“财务报表要素。财务会计要素是按照财务会计目的的要求，对财务会计对象内容进展的合理划分，财务会计要素及其变化规律表达着财务会计对象内在的规律性，表达着企业经济活动及其资金运动的固有特征。认识和把握财务会计要素，不能割裂企业经济活动及其资金运动本身所具有的必然联络。而现行的观点，却未能作到这点。财务会计要素体系所具有的“系统、“环境、“等级秩序、“构造等特征，决定了不同财务会计要素之间相关关系的必然性及其“有序性。而现
