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1、第十章 负债 基本要求（一）掌握一般纳税企业应交增值税的核算（二）掌握职工薪酬、长期借款、应付债券和长期应付款的核算（三）熟悉应付股利的核算（四）了解应交消费税和应交营业税的核算（五）了解小规模纳税企业增值税的核算第一节应付职工薪酬一、涵义和内容1.职工薪酬的涵义指企业为获得职工提供的服务而给予各种形式的报酬以及其他相关支出，包括职工在职期间（如工资）和离职后提供给职工的全部货币性薪酬和非货币性福利。企业提供给职工配偶、子女或其他被赡养人的福利等，也属于职工薪酬。【要点提示】本准则中的“职工薪酬”是广义的概念，其范围大于通常理解的工资和福利费。2.职工薪酬的内容（1）职工工资、奖金、津贴和补贴
2、；（2）职工福利费；（3）医疗保险费、养老保险费（包括根据国家规定的标准向社会保险经办机构缴纳的基本养老保险费，以及根据企业年金计划向企业年金基金相关管理人缴纳的补充养老保险费。以购买商业保险形式提供给职工的各种保险待遇，也属于职工薪酬。）、失业保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费； 【要点提示】基本养老保险和补充养老保险（年金）在企业计提时的会计处理方法是一致的，均属于设定提存计划。目前在中国，设定受益计划尚无法律依据。即基本养老保险和补充养老保险，企业在交纳完后将来需要承担的义务是确定的，仅限于提取的部分，实际发生超过提取部分的企业不负担，这种做法称为设定提存计划。（4）住房公积金；
3、【要点提示】简称“五险一金”。（5）工会经费和职工教育经费； （6）非货币性福利；（7）因解除与职工的劳动关系给予的补偿（辞退福利）；（8）其他与获得职工提供的服务相关的支出。如企业提供给职工以权益结算的认股权、以现金结算但以权益工具公允价值为基础确定的现金股票增值权等。分以权益结算(确实将股票按照原来承诺的价格卖给职工)和以现金结算（将股票增值的部分以现金来支付。）第2种方式，即以现金结算的方式属于本章职工薪酬所讲内容。以权益结算的方式在核算中不通过“应付职工薪酬”科目核算，通过“资本公积其他资本公积”科目核算，不属于本章职工薪酬所讲内容。【例题1】下列项目中，属于职工薪酬的有（）。A.职工
4、福利费 B.住房公积金C.以现金结算的股份支付 D.职工子女赡养福利【答案】ABCD【解析】职工薪酬是指企业为获得职工提供的服务而给予各种形式的报酬以及其他相关支出。上述选项均属于职工薪酬的范围。（二）职工薪酬的确认企业应当在职工为其提供服务的会计期间，将应付的职工薪酬确认为负债，除因解除与职工的劳动关系给予的补偿外，应根据职工提供服务的受益对象，分别下列情况处理：1.应由生产产品、提供劳务负担的职工薪酬计入产品成本或劳务成本；2.应由在建工程、无形资产负担的职工薪酬计入建造固定资产或无形资产成本；3.上述两项之外的其他职工薪酬计入当期损益。职工薪酬确认计量基本分录：借：生产成本（为生产产品服
5、务）制造费用（车间管理人员）管理费用（管理部门人员）销售费用（专设销售结构人员）在建工程（工程人员）无形资产（开发人员）贷：应付职工薪酬【要点提示】1要求确认采用权责发生制而不是收付实现制。不是到款项实际支付时才计入费用。这一变化对传统的工资影响不大，但对退休金的影响很大。 2要求对除了辞退福利之外的职工薪酬均按照受益对象分配计入成本费用，理论上会导致产品成本提高，因为现行实务中部分职工薪酬性质的款项，如工会经费和职工教育经费，以及“五险一金”中的部分支出，都是直接在管理费用中列支的，而按照新准则规定，也需要在成本、费用之间分摊。具体可分配计入的对象由存货、固定资产等资产类准则规范。注意：第一
6、，职工薪酬的确认时点：在职工为企业提供服务的会计期间；第二，在8项构成内容中，辞退福利具有特殊性，辞退福利直接计入管理费用。（三）职工薪酬的计量及会计处理1.货币性职工薪酬（如工资、职工福利费、养老等保险费、工会经费、职工教育经费等）（1）具有明确计提标准的职工薪酬。对于国家规定了计提基础和计提比例的的职工薪酬项目企业应按照国家规定的计提标准，计量企业承担的职工薪酬义务和计入成本费用的职工薪酬。如，应向社会保险经办机构等缴纳的医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等社会保险费，应向住房公积金管理机构缴存的住房公积金，以及工会经费（工资总额的2%）和职工教育经费（工资总额的1
7、.5%）等。借：生产成本制造费用管理费用销售费用在建工程研发支出资本化支出贷：应付职工薪酬工资职工福利社会保险住房公积金工会经费职工教育经费等（2）没有明确计提标准的货币性薪酬。对于国家相关法律法规没有明确规定计提基础和计提比例的职工薪酬企业应根据历史经验数据和自身实际情况，计算确定应付职工薪酬金额和应计入成本费用的薪酬金额。【要点提示】执行新准则后，不再硬性要求企业按照14%计提职工福利费（但税务上仍将执行按照计税工资的14%计算福利费予以税前扣除的办法）。企业可根据自身情况和薪酬计划予以计提，可根据历史经验结合确凿证据，表明存在推定义务。2.非货币性薪酬（1）以自产产品或外购商品发放给职工
8、作为福利。企业以其生产的产品作为非货币性福利发放给职工的应当按照该产品的公允价值和相关税费，计量应计入成本费用的职工薪酬，并确认为主营业务收入，其销售成本的结转和相关税费的处理，与正常销售商品相同。【要点提示】外部交易的理念。以外购商品作为非货币性福利发放给职工的应当按照该商品的公允价值和相关税费，计量应计入成本费用的职工薪酬。以自产产品或外购商品发放给职工作为福利的情况下，根据受益对象，计入相关资产成本或当期损益，同时确认为应付职工薪酬。以自产产品发放给职工作为福利：借：生产成本制造费用管理费用在建工程研发支出资本化支出等贷：应付职工薪酬非货币福利借：应付职工薪酬非货币福利贷：主营业务收入应
9、交税费借：主营业务成本贷：库存商品（2）将企业拥有的房屋等资产无偿提供给职工使用的应当根据受益对象，将该住房每期应计提的折旧计入相关资产成本或费用，同时确认应付职工薪酬。借：生产成本管理费用在建工程等贷：应付职工薪酬非货币性福利借：应付职工薪酬非货币性福利贷：累计折旧（3）租赁住房等资产供职工无偿使用的应当根据受益对象，将每期应付的租金计入相关资产成本或当期损益，并确认应付职工薪酬。（4）难以认定受益对象的非货币性福利直接计入当期损益和应付职工薪酬。【要点提示】非货币性福利一定通过“应付职工薪酬”科目核算，在附注中应将其归入职工薪酬总额内披露。（四）辞退福利的确认和计量1.辞退福利的涵义（内容
10、）（1）内容辞退福利包括两方面的内容：一是在职工劳动合同尚未到期前，不论职工本人是否愿意，企业决定解除与职工的劳动关系而给予的补偿；二是职工劳动合同尚未到期前，为鼓励职工自愿接受裁减而给予的补偿，职工有权选择继续在职或接受补偿离职。【要点提示】此处的辞退包括强制辞退和自愿离职两种情况。其共同点是在劳动合同到期前提前解除劳动关系，这也就是与退休的区别（退休不存在解除劳动关系的问题）。（2）支付方式辞退福利通常采取在解除劳动关系时一次性支付补偿的方式，也有通过提高退休后养老金或其他离职后福利的标准，或者将职工工资支付至辞退后未来某一期间的方式。【要点提示】确定企业提供的经济补偿是否为辞退福利时，应
11、注意以下两个问题：辞退福利与正常退休养老金应当区分开来。企业对于辞退福利应当在辞退时进行确认和计量。职工在正常退休时获得的养老金应当在职工提供服务的会计期间确认和计量。无论职工因何种原因离开都要支付的福利属于离职后福利，不是辞退福利。有些企业对职工本人提出的自愿辞退比企业提出的要求职工非自愿辞退情况下支付较少的补偿，在这种情况下，非自愿辞退提供的补偿与职工本人要求辞退提供的补偿之间的差额，才属于辞退福利。2.辞退福利的确认企业在职工劳动合同到期之前解除与职工的劳动关系，或者为鼓励职工自愿接受裁减而提出给予补偿的建议，同时满足下列条件的，应当确认因解除与职工的劳动关系给予补偿而产生的预计负债，同
12、时计入当期损益（管理费用）：企业已经制定正式的解除劳动关系计划或提出自愿裁减建议，并即将实施。企业不能单方面撤回解除劳动关系计划或裁减建议。如果企业能够单方面撤回解除劳动关系计划或裁减建议，则表明未来经济利益流出不是很可能，因而不符合负债确认条件。正式计划是指已经董事会或类似机构批准。同时还应与各有关方面进行有效的沟通。辞退工作一般应当在一年内实施完毕，但因付款程序等原因使部分款项推迟至一年后支付的，视为符合应付职工薪酬的确认条件。3.辞退福利的计量及其会计处理（1）对于职工没有选择权的辞退计划应当根据辞退计划条款规定的拟解除劳动关系的职工数量、每一职位的辞退补偿标准等，计提应付职工薪酬（预计
13、负债）。借：管理费用贷：应付职工薪酬（2）对于自愿接受裁减建议的企业应当参照或有事项的规定，预计将会接受裁减建议的职工数量，根据预计的职工数量和每一职位的辞退补偿标准等，计提应付职工薪酬。【要点提示】辞退福利的确认与其他职工薪酬不同： （1）被辞退或者离职的职工已不能再为企业带来经济利益，所以辞退福利全部计入当期费用，不分配计入成本； （2）辞退福利是由于职工被辞退或者离职的事项所导致的，并非由职工为企业提供服务而引起。【要点提示】企业如有实施的职工内部退休计划，虽然职工未与企业解除劳动关系，但由于这部分职工未来不能给企业带来经济利益，企业承诺提供实质上类似于辞退福利的补偿，符合上述辞退福利计
14、划确认预计负债条件的，比照辞退福利处理。企业应当将自职工停止提供服务日至正常退休日的期间拟支付的内退人员工资和缴纳的社会保险费等，确认为应付职工薪酬（辞退福利），不得在职工内退后各期分期确认因支付内退职工工资和为其缴纳社会保险费而产生的义务。（五）现金结算的股份支付 1.定义：企业为获取职工和其他方提供服务而授予权益工具或者承担以权益工具为基础确定的负债的交易。 CAS11对于职工以外的其他方面为企业提供服务而授予期权等的会计处理有所规范，但从目前国内的实际经济情况看，这部分内容不是重点。2.会计处理(1)授予日：除了立即可行权的股份支付外，无论权益结算的股份支付还是现金结算的股份支付，企业在授予日均不做会计处理。【要点提示】为什么授予日不做账务处理？股份支付在很多情况下是为了激励职工。所以实务中授予后立即可行权的情况是相当少见的。如果立即可行权，则股份支付实际上对应于过去的职工服务成本，应当立即确认为费用。如果授予后立即可行权的以现金结算的股份支付，应当在授予日以企业承担负债的公允价值，借记“管理费用”、“生产成本”、“制造费用”等科目，贷记
