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1、中国注册会计师其他鉴证业务准则第3101号历史财务信息审计或审阅以外的鉴证业务指南目 录第一章 总 则1一、本准则的适用范围1二、注册会计师执行其他鉴证业务的总体要求1三、其他鉴证业务的目标2第二章 承接与保持业务2一、承接与保持业务的条件2二、获取责任方声明3三、独立性和专业胜任能力3四、签订业务约定书3五、业务变更4第三章 计划与执行业务5第一节 总体要求5第二节 评估鉴证对象的适当性7第三节 评估标准的适当性7第四节 重要性与鉴证业务风险8第四章 利用专家的工作9一、利用专家工作的领域9二、利用专家工作的基本要求10三、了解专家的工作10四、评价专家的工作11第五章 获取证据11第一节
2、总体要求12第二节 责任方声明13第六章 考虑期后事项14第七章 形成工作记录14第八章 编制鉴证报告15第一节 总体要求15第二节 鉴证报告的内容16第三节 保留结论、否定结论和无法提出结论19第九章 其他报告责任20中国注册会计师其他鉴证业务准则第3101号历史财务信息审计或审阅以外的鉴证业务指南第一章 总 则中国注册会计师其他鉴证业务准则第3101号历史财务信息审计或审阅以外的鉴证业务（以下简称本准则）第一章（第一条至第四条），主要说明本准则的制定目的、适用范围和总体要求，以及其他鉴证业务的保证程度。一、本准则的适用范围本准则第二条指出，本准则适用于注册会计师执行历史财务信息审计或审阅以
3、外的鉴证业务（以下简称其他鉴证业务）。其他鉴证业务是指除历史财务信息审计和审阅业务以外的鉴证业务。如果将历史财务信息审计和审阅看作是“基本”的鉴证业务，那么其他鉴证业务便是鉴证对象相对“特殊”的业务。简单地说，其他鉴证业务的鉴证对象信息不是历史财务信息。二、注册会计师执行其他鉴证业务的总体要求本准则第三条规定，注册会计师执行其他鉴证业务，应当遵守中国注册会计师鉴证业务基本准则和其他鉴证业务准则，以及职业道德规范和会计师事务所质量控制准则。（一）遵守中国注册会计师鉴证业务基本准则和其他鉴证业务准则中国注册会计师鉴证业务准则由鉴证业务基本准则统领，按照鉴证业务提供的保证程度和鉴证对象的不同，分为审
4、计准则、审阅准则和其他鉴证业务准则。中国注册会计师鉴证业务基本准则与本准则之间存在上下级次关系。中国注册会计师鉴证业务基本准则统驭历史财务信息审计和审阅业务以及其他鉴证业务。注册会计师在阅读、理解和运用本准则时，应当结合中国注册会计师鉴证业务基本准则。其他鉴证业务准则用以规范注册会计师执行历史财务信息审计或审阅以外的其他鉴证业务，根据鉴证业务的性质和业务约定书的要求，提供有限保证或合理保证。其他鉴证业务主要包括预测性财务信息的审核、内部控制鉴证等。本准则统驭其他鉴证业务。注册会计师在执行其他鉴证业务时，应当遵循本准则和相关具体准则的要求。（二）遵守职业道德规范中国注册会计师职业道德规范主要包括
5、中国注册会计师职业道德基本准则和中国注册会计师职业道德规范指导意见。注册会计师在执行鉴证业务时应当遵守这两个文件中的相关规定。中国注册会计师职业道德基本准则和中国注册会计师职业道德规范指导意见要求注册会计师在执行鉴证业务时，恪守独立、客观、公正的原则，保持专业胜任能力和应有的关注，并对执业过程中获知的信息保密。（三）遵守质量控制准则质量控制准则用以规范会计师事务所在执行各类业务时应当遵守的质量控制政策和程序，是对会计师事务所质量控制提出的制度要求。会计师事务所应当根据质量控制准则并结合具体情况，制定合适的质量控制制度，包括质量控制政策和程序，以合理实现质量控制的两大目标：（1）保证会计师事务所
6、及其人员遵守法律法规、中国注册会计师职业道德规范以及中国注册会计师审计准则、中国注册会计师审阅准则、中国注册会计师其他鉴证业务准则和中国注册会计师相关服务准则的规定；（2）会计师事务所和项目负责人根据具体情况出具恰当的报告。目前，财政部已发布两个质量控制准则，即会计师事务所质量控制准则第5101号业务质量控制和中国注册会计师审计准则第1121号历史财务信息审计的质量控制，前者从会计师事务所层面上进行规范，适用于包括其他鉴证业务在内的各项业务；后者从执行审计项目的负责人层面上进行规范，仅适用于历史财务信息审计业务。这两项准则联系紧密，前者是后者的制定依据。注册会计师应当遵守财政部发布的会计师事务
7、所质量控制准则以及本所制定的质量控制制度。三、其他鉴证业务的目标本准则第四条指出，其他鉴证业务的保证程度分为合理保证和有限保证。合理保证的其他鉴证业务的目标是注册会计师将鉴证业务风险降至该业务环境下可接受的低水平，以此作为以积极方式提出结论的基础。例如，注册会计师将内部控制鉴证作为合理保证的其他鉴证业务予以承接。在该业务中，要求注册会计师将鉴证业务风险降至可接受的低水平，对鉴证后的内部控制的有效性提供高水平保证（合理保证），在鉴证报告中以积极方式提出结论。有限保证的其他鉴证业务的目标是注册会计师将鉴证业务风险降至该业务环境下可接受的水平，以此作为以消极方式提出结论的基础。例如，在预测性财务信息
8、审核业务中，要求注册会计师将鉴证业务风险降至可接受的水平，对鉴证后的管理层采用的假设的合理性提供低于高水平的保证（有限保证），在鉴证报告中以消极方式提出结论。有限保证的其他鉴证业务的风险水平高于合理保证的其他鉴证业务的风险水平。第二章 承接与保持业务本准则第二章（第五条至第十条），主要说明注册会计师在承接与保持其他鉴证业务以及业务变更时应当遵循的基本要求。一、承接与保持业务的条件本准则第五条规定，只有符合下列所有条件，会计师事务所才能承接或保持其他鉴证业务。（一）鉴证对象由预期使用者和注册会计师以外的第三方负责鉴证业务涉及到三方关系人：注册会计师、责任方和预期使用者。在其他鉴证业务中，应当存在
9、除责任方之外的其他预期使用者。如果某项业务不存在除责任方之外的其他预期使用者，但在其他所有方面符合本准则的要求，注册会计师和责任方可以协商运用本准则的原则。在这种情况下，注册会计师应当在鉴证报告中注明该报告仅供责任方使用。（二）在初步了解业务环境的基础上，未发现不符合职业道德规范和中国注册会计师鉴证业务基本准则要求的情况职业道德规范要求注册会计师在承接和执行鉴证业务时，应当恪守独立、客观、公正的原则，保持专业胜任能力和应有的关注，并对执业过程中获知的信息保密。中国注册会计师鉴证业务基本准则要求注册会计师拟承接的业务必须具备以下五项特征：（1）鉴证对象适当；（2）使用的标准适当且预期使用者能够获
10、取该标准；（3）注册会计师能够获取充分、适当的证据以支持其结论；（4）注册会计师的结论以书面报告形式表述，且表述形式与所提供的保证程度相适应；（5）该业务具有合理的目的。如果鉴证业务的工作范围受到重大限制，或委托人试图将注册会计师的名字和鉴证对象不适当地联系在一起，则该业务可能不具有合理的目的。这都是注册会计师在初步了解业务环境时应当考虑的因素。（三）确信执行其他鉴证业务的人员在整体上具备必要的专业胜任能力注册会计师可能需要针对各种鉴证对象执行其他鉴证业务。某些鉴证对象所要求的的专业知识和技能可能会超出注册会计师通常的能力范围，此时，注册会计师可以考虑利用专家的工作。但会计师事务所如果打算承接
11、或者保持该项业务，应当确保执行业务的项目组（包括专家）在整体上具备必要的专业胜任能力。二、获取责任方声明在其他鉴证业务中，责任方声明对于承接与保持业务具有重要意义。本准则第六条规定，注册会计师应当向责任方获取书面声明，以明确责任方对鉴证对象的责任。责任方声明应当以书面形式出具，载明责任方对鉴证对象的具体责任，避免相关各方因责任界定不清而引发分歧。在某些情况下，注册会计师可能无法获取责任方的书面声明。本准则第六条还规定，如果无法获取责任方的书面声明，注册会计师应当考虑：1.承接业务是否适当，法律法规或合同是否明确了相关责任。注册会计师可以考虑获取其他支持以明确责任方责任，也可以考虑放弃该项业务。
12、如果法律法规或业务约定书中明确了责任方的责任，注册会计师承接该项业务便有据可循，可以考虑承接该项业务。2.如果承接业务，是否在鉴证报告中披露该情况。无法获取责任方声明，可能是因为委托人与责任方不是同一方，责任方拒绝配合注册会计师的工作。在这种情况下，鉴证业务风险将大大提高，注册会计师应当考虑是否在鉴证报告中披露该情况。三、独立性和专业胜任能力注册会计师在承接和保持其他鉴证业务时，应当保持独立性和专业胜任能力。本准则第七条规定，注册会计师应当考虑职业道德规范中有关独立性的要求，以及拟承接的其他鉴证业务是否具备中国注册会计师鉴证业务基本准则第十条规定的所有特征。本准则第八条规定，在某些情况下，鉴证
13、对象要求的专业知识和技能可能超出注册会计师通常具有的专业胜任能力。在这种情况下，注册会计师应当考虑利用专家工作或拒绝接受业务委托。如果决定利用专家工作，注册会计师应当确保执行业务的项目组（包括专家）在整体上具备必要的专业胜任能力。四、签订业务约定书本准则第九条规定，注册会计师应当在其他鉴证业务开始前，与委托人就其他鉴证业务约定条款达成一致意见，并签订业务约定书，以避免双方对其他鉴证业务的理解产生分歧。业务约定书一方面可以作为签约各方检查鉴证工作完成情况的依据；另一方面，当涉及法律诉讼时，业务约定书又是区分签约各方责任的主要依据。业务约定书的具体内容可能因鉴证对象特征和保证程度的不同而存在差异。
14、业务约定书的内容主要包括下列方面：（1）其他鉴证业务的目标；（2）责任方的责任；（3）采用的标准；（4）鉴证范围，包括指明在执行其他鉴证业务时遵守的其他鉴证业务准则；（5）鉴证工作的安排，包括出具鉴证报告的时间要求；（6）鉴证报告格式和对鉴证结果的其他沟通形式；（7）由于测试的性质和鉴证的其他固有限制，不可避免地存在某些重大错报可能仍然未被发现的风险；（8）责任方为注册会计师提供必要的工作条件和协助；（9）注册会计师不受限制地接触任何与鉴证对象有关的记录、文件和所需要的其他信息；（10）责任方对其作出的与鉴证有关的声明予以书面确认；（11）注册会计师对执业过程中获知的信息保密；（12）其他鉴证
15、业务的收费，包括收费的计算基础和收费安排；（13）违约责任；（14）解决争议的方法；（15）签约双方法定代表人或其授权代表的签字盖章，以及签约双方加盖的公章。此外，如果情况需要，注册会计师应当考虑在其他鉴证业务约定书中列明下列内容：（1）在某些方面对利用其他注册会计师和专家工作的安排；（2）与鉴证涉及的被鉴证单位员工工作的协调；（3）预期向被鉴证单位提交的其他函件或报告；（4）注册会计师与被鉴证单位之间需要达成进一步协议的事项等。本准则第九条还规定，如果委托人与责任方不是同一方，业务约定书的性质和内容可以有所不同。五、业务变更本准则第十条第一款规定，在完成其他鉴证业务之前，如果委托人要求将其他鉴证业务变更为非鉴证业务，或将合理保证的其他鉴证业务变更为有限保证的其他鉴证业务，注册会计师应当考虑这一要求的合理性。如果没有合理的理由，注册会计师不应当同意这一变更。本准则第十条第二款规定，当业务环境变化影响到预期使用者的需求，或预期使用者对该项业务的性质存在误解时，注册会计师可以应委托人的要求，考虑同意变更该项业务。可见，只有当
