《2012注册会计师-会计-(打印版)第十九章.doc》由会员分享，可在线阅读，更多相关《2012注册会计师-会计-(打印版)第十九章.doc（16页珍藏版）》请在金锄头文库上搜索。
1、2012年注册会计师考试辅导 会计第十九章 所得税 第十九章所得税一、本章概述（一）内容提要本章对所得税会计的概念、资产负债表债务法的内涵、资产或负债的账面价值与计税基础的界定、可抵扣暂时性差异和应纳税暂时性差异的界定以及资产负债表债务法的核算原理作了较为详尽地案例解析。考生应重点关注如下要点：1.资产账面价值与计税基础的判定；2.负债账面价值与计税基础的判定；3.应纳税暂时性差异的判定；4.可抵扣暂时性差异的判定；5.递延所得税资产的确认；6.递延所得税负债的确认；7.应税所得额的确认和应交所得税的计算；8.各期所得税费用的确认。（二）历年试题分析年度题型题量分值考点2009单项选择题23暂
2、时性差异的认定及递延所得税费用的计算2010多项选择题24暂时性差异的认定及递延所得税资产或负债的计算2011无专门题目设计二、知识点精讲19.1 所得税会计的概念（一）所得税会计的概念所得税会计是研究处理会计收益和应税收益差异的会计理论和方法，是会计学科的一个分支。（二）纳税影响会计法该方法认为，当会计与税务产生收入、支出上的暂时性差异时，应当以会计口径的利润认定所得税费用，以税务口径的利润认定应交所得税，二者之差通过待摊、预提来调整，其中待摊费用使用“递延所得税资产”科目、预提费用使用“递延所得税负债”科目。经典例题1【基础知识题】甲公司2008初开始对销售部门用的设备提取折旧，该设备原价
3、为40万元，假定无残值，会计上采用两年期直线法提取折旧，税务口径认可四年期直线法折旧。假定每年的税前会计利润为100万元，所得税率为25%，则纳税影响会计法的会计处理如下：答案及解析答疑编号3757190101（1）设备折旧在会计、税务上的差异 2008年2009年2010年2011年会计口径202000税务口径10101010暂时性差异1010-10-10（2）纳税影响会计法的会计处理如下：项目2008年2009年2010年2011年税前会计利润100100100100暂时性差异1010-10-10应税所得1101109090应交所得税27.527.522.522.5递延所得税资产（待摊费用
4、的本质）借记2.5借记2.5贷记2.5贷记2.5所得税费用会计口径利润所得税率25252525会计分录：借：所得税费用递延所得税资产贷：应交税费应交所得税借：所得税费用贷：递延所得税资产应交税费应交所得税经典例题2【基础知识题】资料同例1，如果将会计折旧口径与税务折旧口径互换，则纳税影响会计法下的会计处理又会如何呢？答案及解析答疑编号3757190102（1）设备折旧在会计、税务上的差异 2008年2009年2010年2011年税务口径202000会计口径10101010暂时性差异1010-10-10（2）纳税影响会计法下会计处理项目2008年2009年2010年2011年税前会计利润1001
5、00100100暂时性差异-10-101010应税所得9090110110应交所得税22.522.527.527.5递延所得税负债（预提费用的本质）贷记2.5贷记2.5借记2.5借记2.5所得税费用会计口径利润所得税率25252525会计分录：借：所得税费用贷：递延所得税负债应交税费应交所得税借：所得税费用递延所得税负债贷：应交税费应交所得税（三）资产负债表债务法资产负债表债务法是从资产负债表出发，通过比较资产负债表上列示的资产、负债按照企业会计准则规定确定的账面价值与按照税法规定确定的计税基础，对于两者之间的差额分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确认相关的递延所得税负债与递延所得税资产
6、，并在此基础上确定每一期间利润表中的所得税费用。19.2 资产负债表债务法下所得税的会计核算19.2.1 资产、负债的计税基础及暂时性差异（一）资产计税基础的概念资产的计税基础是指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。资产的计税基础本质上就是税收口径的资产价值标准。比如，存货的期末余额为100万元，其已提跌价准备为30万元，则该存货的账面价值为70万元（100-30），但由于税务上不承认存货的跌价准备，所以存货的计税基础为100万元。通常情况下，资产在取得时其入账价值与计税基础是相同的，后续计量过程中因企业会计准则规定与税法规定不同，可能造成
7、账面价值与计税基础的差异。（二）负债计税基础的概念负债的计税基础负债的账面价值将来负债在兑付时允许扣税的金额。通常而言，所谓负债的计税基础就是税务口径下的负债价值。比如，企业因产品质量担保计提的预计负债形成年末余额为50万元，此预计负债的账面价值为50万元，但由于税务上不认可产品质量担保费用的提取，因此预计负债的计税基础为0元。（三）暂时性差异的概念暂时性差异，是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额。（四）可抵扣暂时性差异的概念可抵扣暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。较为直观的认定规律是：当暂时性差异使得应交所得税先大于
8、所得税费用、后小于所得税费用时此差异即可认定为可抵扣暂时性差异。（五）应纳税暂时性差异所谓应纳税暂时性差异是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。较为直观的认定规律是：当暂时性差异使得应交所得税先小于所得税费用、后大于所得税费用时此差异即可认定为应纳税暂时性差异。（六）新增暂时性差异与转回暂时性差异的界定只要年末差异大于年初差异的应界定新增暂时性差异（新增可抵扣差异或新增应纳税暂时性差异）；只要年末差异小于年初差异的应界定转回暂时性差异（转回可抵扣差异或转回应纳税暂时性差异）。（七）资产负债表债务法的运算原理当资产的账面价值小于计税基础时，会产生可
9、抵扣暂时性差异；新增可抵扣暂时性差异会追加应税所得，转回可抵扣暂时性差异时会冲减应税所得；可抵扣暂时性差异匹配“递延所得税资产”科目，新增可抵扣暂时性差异时列入借方，转回可抵扣暂时性差异时列入贷方。“递延所得税资产”的登账额当期可抵扣暂时性差异的变动额所得税率。“递延所得税资产”的余额该时点可抵扣暂时性差异当时的税率；当资产的账面价值大于计税基础时，会产生应纳税暂时性差异；新增应纳税暂时性差异会调减应税所得，转回应纳税暂时性差异时会追加应税所得；应纳税暂时性差异匹配“递延所得税负债”科目，新增应纳税暂时性差异时列入贷方，转回应纳税暂时性差异时列入借方。“递延所得税负债”的登账额当期应纳税暂时性
10、差异的变动额所得税率。“递延所得税负债”的余额该时点应纳税暂时性差异当时的税率。11当负债的账面价值大于计税基础时，会产生可抵扣暂时性差异；12根据规律1可推导出如下规律：当负债的账面价值小于计税基础时，会产生应纳税暂时性差异。【要点提示】务必理解并背过上述案例中总结的规律，以便熟练地将上述规律应用到解题中。（八）常见资产计税基础与账面价值的差异分析1.固定资产账面价值与计税基础产生差异的原因一般而言，固定资产的初始计量在税法上是认可的，因此固定资产的起始计量标准不存在差异。二者的差异均来自于以下两个方面：A、折旧方法、折旧年限产生差异；B、因计提资产减值准备产生的差异。2.无形资产账面价值与
11、计税基础产生差异的原因A、对于内部研究开发形成的无形资产，企业会计准则规定有关研究开发支出区分两个阶段，研究阶段的支出应当费用化计入当期损益，开发阶段符合资本化条件的支出应当资本化作为无形资产的成本；税法规定，企业发生的研究开发费用允许追计50%。B、无形资产后续计量时，会计与税收的差异主要产生于对无形资产是否需要摊销及无形资产减值准备的提取。比如会计准则规定，使用寿命不确定的无形资产不要求摊销，税法则要求在不少于10年的期限内摊销；会计上提取的减值准备在税法上是不承认的。3.以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产账面价值与计税基础的差异分析企业会计准则第22号金融工具确认和计量的规定，
12、对于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，其于某一会计期末的账面价值应修正至此时点的公允价值，税法则对此通常不认定，只承认其原始入账成本。4.其他资产（1）投资性房地产，企业持有的投资性房地产进行后续计量时，会计准则规定可以采用两种模式，一种是成本模式，采用该种模式计量的投资性房地产其账面价值与计税基础的确定与固定资产、无形资产相同；另一种是在符合规定条件的情况下，可以采用公允价值模式对投资性房地产进行后续计量。对于采用公允价值进行后续计量的投资性房地产，其计税基础的确定类似于以公允价值模式计量且其变动计入当期损益的金融资产。（2）其他计提了资产减值准备的各项资产。减值准备在税法上一概
13、不予承认。经典例题3【计算题】甲公司2008年税前会计利润为1000万元，所得率为25%，当年发生如下业务：（1）库存商品年初账面余额为150万元，已提跌价准备42万元；年末账面余额为126万元，相应的跌价准备为20万元。（2）某销售部门用的固定资产自2006年初开始计提折旧，原价为100万元（税务上对此原价是认可的），假定无残值，会计上采用5年期直线法折旧，2007年末此设备的可收回价值为51万元，税法上则采取10年期直线法折旧。（3）2008年10月1日购入丙公司股票，初始成本为500万元，甲公司将此投资界定为交易性金融资产，年末此投资的公允价值为1040万元。（4）应收账款年初账面余额为200万元，坏账准备为60万元，年末账面余额为300万元，坏账准备为80万元。税法不认可的坏账准备的提取。根据以上资料，作出甲公司2008年所得税的会计处理。（单位：万元）答案及解析答疑编号3757190201（1）首先判定暂时性差异 项目年初口径年末口径差异类型差异变动金额账面价值计税基础差异账面价值计税基础差异库存商品1081504210612620转回可抵扣暂时性差异22固定资产518029347036新增可抵扣暂时性差异7交易性金融资产000104050054
