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1、第十一章债务重组考情分析本章是教材变动非常大的一章,在考试中比较重要，各种题型都有可能出现。考生主要应注意混合重组的会计处理。最近三年本章考试题型、分值分布 年份 单项选择题题多项选择题题判断题计算分析题题综合题合计2007年年1分1分2006年年2005年年2分2分4分本章主主要考点点11.各种种债务重重组方式式下债务务人债务务重组利利得和债债权人债债务重组组损失的的确定2.修改其其他债务务条件下下或有应应付金额额、或有有应收金金额的处处理3.各各种债务务重组方方式下债债权人和和债务人人的会计计处理4.资产减减值准备备、债务务重组和和非货币币性资产产交换结结合的会会计处理理 第一节节债务务重
2、组方方式一一、债务务重组的的涵义债务务重组，是是指在债债务人发发生财务务困难的的情况下下，债权权人按照照其与债债务人达达成的协协议或者者法院的的裁定作作出让步步的事项项。【提示示】两个个特征：债务人人财务困困难；债债权人作作出让步步。债务人人发生财财务困难难，是指指因债务务人出现现资金周周转困难难、经营营陷入困困境或者者其他方方面的原原因，导导致其无无法或者者没有能能力按原原定条件件偿还债债务。债权权人作出出让步，是是指债权权人同意意发生财财务困难难的债务务人现在在或者将将来以低低于重组组债务账账面价值值的金额额或者价价值偿还还债务。“债债权人作作出让步步”的情情形主要要包括：债权人人减免债债
3、务人部部分债务务本金或或者利息息、降低低债务人人应付债债务的利利率等。【提示】债务重组涉及债权人与债务人,对债权人而言,为“债权重组”,对债务人而言,为“债务重组”。为便于表述,统称为“债务重组”。二、债务重组的方式债务重组主要有以下几种方式：（一）以资产清偿债务，是指债务人转让其资产给债权人以清偿债务的债务重组方式。债务人通常用于偿债的资产主要有：现金、债券投资、股权投资、存货、固定资产、无形资产等。这里所指的现金，包括库存现金、银行存款和其他货币资金。在债务重组的情况下，以现金清偿债务，是指以低于债务的账面价值的现金清偿债务。如果以等量的现金偿还所欠债务，则不属于本章所指的债务重组。（二）
4、将债务转为资本，是指债务人将债务转为资本，同时债权人将债权转为股权的债务重组方式。但债务人根据转换协议，将应付可转换公司债券转为资本的，则属于正常情况下的债务转为资本，不能作为本章所指债务重组。债务转为资本时，对股份有限公司而言，是将债务转为股本；对其他企业而言，是将债务转为实收资本。将债务转为资本的结果是，债务人因此而增加股本（或实收资本），债权人因此而增加股权投资。（三）修改其他债务条件，如减少债务本金、降低利率、免去应付未付的利息、延长偿还期限等。（四）以上三种方式的组合，是指采用以上三种方式共同清偿债务的债务重组形式。 第二节节债务务重组的的会计处处理一一、以资资产清偿偿债务（一一）以
5、现现金（广广义）清清偿债务务11.债务务人的账账务处理理以以现金清清偿债务务的，债债务人应应当在满满足金融融负债终终止确认认条件时时，终止止确认重重组债务务，并将将重组债债务的账账面价值值与实际际支付现现金之间间的差额额，计入入当期损损益（营营业外收收入）。2.债权人的账务处理以现金清偿债务的，债权人应当将重组债权的账面余额与收到的现金之间的差额，计入当期损益（营业外支出）。债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，冲减后尚有余额的，计入营业外支出（债务重组损失）；冲减后减值准备仍有余额的，应予转回并抵减当期资产减值损失。 【提示】注意债权人对提取过减值准备的债权的会计处理。比
6、如，债务人以80万元偿付应付账款100万元，如果债权人对该应收账款计提了10万元的坏账准备，则债权人的账务处理如下：【答疑编号12110101】借：银行存款80坏账准备10营业外支出10贷：应收账款100如果债权人对该债权计提了30万元的坏账准备，则账务处理如下：借：银行存款80坏账准备30贷：应收账款100资产减值损失 10【例11-1】甲企业于206年1月20日销售一批材料给乙企业，不含税价格为200 000元，增值税税率为17，按合同规定，乙企业应于206年4月1日前偿付货款。由于乙企业发生财务困难，无法按合同规定的期限偿还债务，经双方协商于7月1日进行债务重组。债务重组协议规定，甲企业
7、同意减免乙企业30 000元债务，余额用现金立即偿清。甲企业已于7月10日收到乙企业通过转账偿还的剩余款项。甲企业已为该项应收债权计提了20 000元的坏账准备。【答疑编号12110102】（1）乙企业（债务人）的账务处理第一，计算债务重组利得应付账款账面余额 234 000减：支付的现金 204 000 债务重组利得 30 000第二，会计分录借：应付账款 234 000贷：银行存款 204 000 营业外收入债务重组利得30 000（2）甲企业（债权人）的账务处理第一，计算债务重组损失应收账款账面余额234 000减：收到的现金204 000 差额 30 000减：已计提坏账准备 20 0
8、00债务重组损失 10 000第二，会计分录借：银行存款 204 000营业外支出债务重组损失 10 000坏账准备 20 000贷：应收账款 234 000【思考】假设本题中甲企业计提了38 000元的坏账准备，如何进行账务处理？借：银行存款 204 000坏账准备 38 000贷：应收账款 234 000 资产减值损失 8 000由于以前提取坏账准备导致债务重组时出现贷方差额时，该差额不能计入“营业外收入”。在债务重组中，债权人是不能出现利得的。（二）以非现金资产清偿债务基本的处理原则【债务人】 以非现金资产清偿债务的，债务人应当在符合金融负债终止确认条件时，终止确认重组债务，并将重组债务
9、的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额，计入当期损益（营业外收入）。转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额，计入当期损益非现金资产公允价值与账面价值的差额，应当分别下列情况进行处理：（1）非现金资产为存货的，应当视同销售处理，根据本书第十三章收入相关规定，按非现金资产的公允价值确认销售商品收入，同时结转相应的成本。（2）非现金资产为固定资产、无形资产的，其公允价值和账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出。（3）非现金资产为长期股权投资或股票、债券等金融资产的，其公允价值和账面价值的差额，计入投资损益。【债权人】以非现金资产清偿债务的，债权人应当对受让的非现金资产按其公允价值
10、入账。重组债权的账面余额与受让的非现金资产的公允价值之间的差额，在满足金融资产终止确认条件时，计入当期损益（营业外支出）。债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，冲减后尚有余额的，计入营业外支出（债务重组损失）；冲减后减值准备仍有余额的，应予转回并抵减当期资产减值损失。 1.以库存材料、商品产品抵偿债务【例112】甲公司欠乙公司购货款350 000元。由于甲公司财务发生困难，短期内不能支付已于206年5月1日到期的货款。206年7月10日，经双方协商，乙公司同意甲公司以其生产的产品偿还债务。该产品的公允价值为200 000元，实际成本为120 000元。甲公司为增值税一般纳税
11、人。适用的增值税税率为17。乙公司于206年8月10日收到甲公司抵债的产品，并作为产成品入库；乙公司对该项应收账款计提了50 000元的坏账准备。【答疑编号12110103】（1）甲公司的账务处理.第一，计算债务重组利得应付账款的账面余额 350 000减：所转让产品的公允价值 200 000增值税销项税额（200 00017）34 000 债务重组利得 116 000第二，会计分录借：应付账款 350 000贷：主营业务收入 200 000应交税费应交增值税（销项税额）34 000营业外收入债务重组利得 116 000借：主营业务成本 120 000贷：库存商品 120 000 手写板板图示
12、111011-011：先做正正常销售售的账务务处理：借借：银行行存款2234 0000贷：主营业业务收入入2000 0000应应交税费费应交交增值税税（销项项税额） 34 0000由由于企业业没有实实际收到到银行存存款，而而是将该该批产品品抵偿了了3500 0000的债债务，将将“银行行存款”科科目替换换为“应应付账款款”，差差额计入入“营业业外收入入债务务重组利利得”。债务重组的账务处理：借：应付账款 350 000 贷：主营业务收入200 000应交税费应交增值税（销项税额） 34 000营业外收入债务重组利得116 000 （2）乙公司的账务处理第一，计算债务重组损失应收账款的账面余额 350 000减：受让资产的公允价值 234 000 差额116 000减：已计提坏账准备 50 000债务重组损失 66 000第二，会计分录借：库存商品 200 000应交税费应交增值税（进项税额）34 000坏账准备 50 000营业外支出债务重组损失 66 000贷：应收账款
