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1、政部发布的应用指南一会计科目和主要账务处理附录规定，一般企业坏账准 备的计提范围是：应收票据、应收账款、预付账款、其他应收款、长期应收款等应收款项。企业会计准则第22号规定：有客观证据表明应收款项发生了减值的，确认减值损失，计 提坏账准备。本期应计提的坏账准备大于其账面余额的，应按其差额计提；应计提的金额小 于其账面余额的差额做相反的会计分录。税法规定，企业发生的坏账，一般应按实际发生额据实扣除。但经税务机关批准，也可 提取坏账准备金，提取坏账准备金的纳税人发生坏账损失时，应冲减坏账准备。实际发生的 坏账损失，超过已提取坏账准备金的部分，可在当期直接扣除。国家税务总局关于印发 企业所得税税前扣
2、除办法的通知(国税发200884号)规定，经报税务机关批准，企业可 以采用备抵法核算坏账损失，企业可提取千分之五的坏账准备金在税前扣除，计提坏账准备 的范围包括企业年末应收账款和其他应收款，不包括关联方之间发生的往来账款。即只有计 提的不超过年末应收款项余额5%。的坏账准备金才允许税前扣除，超过部分不允许扣除。对 坏账准备的处理，会计上采用的是谨慎原则，税法上采用的是根据实际发生额据实扣除，由 于财税处理的差异，企业计提的坏账准备就存在“可抵减暂时性差异”，根据企业会计准则 第18号一所得税规定，应采用债务法计提或冲回计提的坏账准备。下面举例说明坏账准备 的会计处理。例某企业从2007年1月1
3、日起实行新企业会计准则，对应收款项采用备抵法，2007 年末应收账款为500万元，2008年为600万元，2009年为200万元。假定2007、2008、2009三 年均按年末应收账款的10%提取坏账准备。2008年实际发生坏账损失20万元，2009年又收回 2008年确认的损失5万元。2007年所得税税率为33%，从2008年以后所得税税率为25%，假 设各年的税前利润均为200万元，无其他纳税调整事项，2007年前坏账准备余额为0,假定税 法允许税前扣除额为应收款项年末余额的0.5 %。各年末提取坏账准备时的会计处理见表1：表1叩7年会计分求2U( 年余计令录0 )2年会讣分录借:资产减伉
4、祯失50货:坏账准徐50借:资产减冊负失30 贷:坏张隹备3d借:坏帐各35贷廣产减值搦哭3S企业的计算缴纳2007、2008、2009三年的所得税时。由于会计和税法对所得税税前扣除 依据不完全一致，就本例而言，产生了时间性差异。企业会计准则第18号所得税第 七条规定：“暂时性差异是指资产或负债的账面价值与计税基础之间的差额；未作为资产或 负债确认的项目，按照税法规定可以确定其计税基础的，该计税基础与账面价值之间的差额 也属于暂时性差异。”该企业2007年、2008年、2009年按就收账款的余额分别提取了50万元、30万元和35万元 的坏账准备，税法规定应收账款只有发生实质性损失时才充许税前扣
5、除，假定可按0.5%计算税前扣除，这三年只允许扣除2.5万元、3万元和1万元，应收账款的账面价值与计税基础 之间产生了差异，会计上称为可抵减的暂时性差异，各年分布情况如表2.表2时间项目2007 年200421 )09+账面册45054U180计磁桔497.5597199新时性g屏禹仍S719本期产生的疥- 4759.5疸纳観所得顋201)+47.5=2475)0+95=20952ihi-3K=162-25%53rS21X1x25%= 50递建斤得税资产47.5x33% = 15.67595X25 热47,5 x(33%-25%)=-1.425-3Wx25% = 95本朗总更所需範2473x3
6、3% =81.6752OJ,5 x 25%=52375162x25% =4(15在2007年，企业按照企业所得税法的规定计算应交的所得税为81.675万元，大于按照会 计准则规定处理应缴纳的企业所得税额66万元，这一差异在未来期间会计处理时可转回，转 回时会减少未来期间按照会计准则处理确定的应纳税所得额和应缴所得税。对于企业来说是 一项递延资产，我们把它作为递延所得税资产处理。因此，2007年会计分录为借：所得税费用66递延所得税资产15.675贷：应交税费应交所得税81.6752008年，仍产生了时间性差额9.5万元，应增加递延所得税资产，但税率发生了变化(税 率由33%下调为25%),企业
7、会计准则第18号一所得税第十七条规定：“适用税率发生变 化的，应对已确认的递延所得税资产和递延所得税负债进行重新计量，除直接在所有者权益 中确认的交易或者事项产生的递延所得税资产和递延所得税负债以外，应当将其影响数计人 变化当期的所得税费用。”所以会计上应将2007年产生的递延所得税资产按2008年新税率进 行调整，本期递延所得税资产成为负数。9.5x25%-47.5x (33%-25%) =-1.4257万元。2008年会计分录借：所得税费用53.8贷：应交税费应交所得税52.375递延所得税资产1.4252009年，因应收账款的余额减小，会计上冲减了资产减值损失，相应增加了会计利润, 该部分所得税已经在以前年度缴纳，因此，只须直接冲减递延所得税资产。2009年后，递延 所得税资产尚有4.75万元留待以后年度转回。2009年会计分录借：所得税费用50贷：应交税费一一应交所得税40.5递延所得税资产9.5
