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1、从业二十年的老会计经验之谈，如果觉得有帮助请您打赏支持，谢谢!关于非居民企业适用特殊重组规定的案例探讨（老会计人的经验）导读：2009年国家税务总局出台财税200959号文以来，资产重组的特殊性税务处理成为了财税人士主要关注的热点，而其中涉及的非居民企业资产重组的特殊性处理又是争议不断，税总更是陆续出台了国家税务总局2010年第4号、财税2014109号、国家税务总局公告2013年第72号等文件加以规范，但仍是社会讨论的热点。最近发生在我国山东的一起非居民企业资产重组案件引起了大家的关注，不光是因为涉及非居民企业产生了纳税争议，更是上诉至法院进行裁决。下面我们来看一下山东省烟台市芝罘区人民法院
2、行政判决书的内容：山东省烟台市芝罘区人民法院行政判决书（2015）芝行初字第16号原告：意大利意迩瓦萨隆诺控股股份公司，住所地意大利共和国瓦雷泽省萨罗诺市阿基米德路243号。.原告：山东省烟台市芝罘国家税务局，住所地烟台市芝罘区二马路88号。.原告意大利意迩瓦萨隆诺控股股份公司不服被告山东省烟台市芝罘国家税务局作出的烟芝国税外通（2013）002号税务事项通知书，于2015年3月24日向本院提起行政诉讼。本院受理之后，依法组成合议庭，公开开庭进行了审理。原告的代理人王丽丽与被告的代理人王毅力、乔永良到庭参加了诉讼，本案现已审理终结。被告于2013年9月9日作出的烟芝国税外通（2013）002号
3、税务事项通知书，认定原告意大利意迩瓦萨隆诺控股股份公司于2012年7月17日通过股东大会决议吸收合并了意大利意迩瓦萨隆诺投资有限公司，致使烟台张裕集团有限公司的股东由意大利意迩瓦萨隆诺投资有限公司变更为原告意大利意迩瓦萨隆诺控股股份公司。依据国税函（2009）698号文件第七条”非居民企业向其关联方转让中国居民企业股权，其转让价格不符合独立交易原则而减少应纳税所得额的，税务机关有权按照合理方法进行调整。”之规定，应对该合并事宜进行纳税调整，以烟台张裕集团有限公司2012年6月30日账面净资产数额2863169524.88元为基准，原告意大利意迩瓦萨隆诺控股股份公司应缴纳企业所得税4634216
4、8.32元，被告通知原告于2013年9月25日前到被告处进行纳税申报。原告诉称，意大利意迩瓦萨隆诺投资有限公司系我公司的全资子公司，为优化集团内部结构，简化控股及管理机制，我公司与该公司于2012年7月17日分别通过股东大会决定实施吸收合并。我公司的本次交易符合财政部、国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知（财税（2009）59号文）的相关规定，税务待遇应按该通知的有关合并的特殊重组一般条件享受免税待遇，而被告却将该合并认定为股权转让，并依据国家税务总局关于加强非居民企业股权转让所得企业所得税管理的通知（国税函（2009）698号文）第七条的规定对我公司征税46342168.
5、32元。被告的征税行为违反了税收法定原则、中意两国关于税收无差别待遇原则、中意两国关于避免双重征税的原则、中意两国政府保护投资协定的相关原则，片面选择性地引用对其有利的独立交易原则对此次交易征税，而对我公司有利的税收法定原则、财税（2009）59号文、中意两国相关协定及企业重组等符合国际惯例的相关法规，却拒绝予以适用，有违税收公平正义原则。故请求撤销被告作出的烟芝国税外通（2013）002号税务事项通知书，并退还原告已缴纳的所得税46342168.32元。原告为支持其诉讼主张，向本院提供了如下证据与依据：1、被告作出的烟芝国税外通（2013）002号税务事项通知书，证明被告告知我们的纳税额是人
6、民币46342168.32元以及纳税依据是国税函（2009）698号文第七条。2、中华人民共和国税收通用完税证0357381号，证明原告于2013年9月22日已经履行了纳税义务。3、烟台市国家税务局行政复议决定书（烟国税复决字（2014）1号），证明烟台市国家税务局经复议维持了被告的征税决定。4、原告意大利意迩瓦萨隆诺控股股份公司的工商企业识别信息，意大利意迩瓦萨隆诺投资股份公司的工商企业识别信息，本次吸收合并的会议纪要、合并项目书、公证文书，证明本次吸收合并过程并未改变实质经营活动，也未改变公司的主要股东。法律依据：1、中华人民共和国税收征收管理法第三条。2、中华人民共和国企业所得税法第四十
7、一条以及中华人民共和国企业所得税法实施条例第一百二十条。3、财政部、国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知（财税（2009）59号文）第五条以及第六条第四项第四点。4、中华人民共和国政府和意大利共和国政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定（以下简称中意税收协定）第24条、中华人民共和国政府和意大利共和国政府关于鼓励和相互保护投资协定第3条第1款以及中华人民共和国政府和芬兰共和国政府关于鼓励和相互保护投资协定第3条第2款。被告辩称，原告意大利意迩瓦萨隆诺控股股份公司与意大利意迩瓦萨隆诺投资有限公司的上述吸收合并，实质是意大利意迩瓦萨隆诺投资有限公司将其持有的烟台张裕集团有
8、限公司33%股权转让给了其母公司即原告意大利意迩瓦萨隆诺控股股份公司，应认定是直接股权转让，且转让价格不符合独立交易原则。依据国家税务总局关于加强非居民企业股权转让所得企业所得税管理的通知（国税函（2009）698号文）第七条”非居民企业向其关联方转让中国居民企业股权，其转让价格不符合独立交易原则而减少应纳税所得额的，税务机关有权按照合理方法进行调整。”之规定，采用成本法对股权转让价格进行纳税调整。根据张裕集团2012年6月份资产负债表，归属于张裕集团的净资产为2863169524.88元，原告意大利意迩瓦萨隆诺控股股份公司投资比例为33%，股权成本为481424260.00元，应缴纳企业所得
9、税46342168.32元。故被告的烟芝国税外通（2013）002号税务事项通知书，事实清楚，适用法律正确，程序合法，请求法院依法维持。被告在法定期间内向本院提供了如下证据与依据：1、意大利意迩瓦萨隆诺控股股份公司的营业执照、意大利意迩瓦萨隆诺投资有限公司的企业注册证明、意大利意迩瓦萨隆诺投资有限公司于2012年7月17日给张裕集团的通知函、意大利意迩瓦萨隆诺控股股份公司的情况说明信，以上共同证明了两公司是按照外国法律成立的境外企业，依照意大利法律在意大利境内，ILLVA控股公司于2012年7月与ILLVA投资公司合并，ILLVA控股公司受让了ILLVA投资公司持有的张裕集团公司33%的股权，
10、随后ILLVA投资公司被注销。2、烟台张裕集团有限公司资产负债表（3页），证明截止2012年6月30日该公司账面净资产数额为2863169524.88元。法律依据：1、财政部、国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知（财税（2009）59号文）的第七条第一款。2、国家税务总局关于加强非居民企业股权转让所得企业所得税管理的通知（国税函（2009）698号）第七条。3、国家税务总局关于非居民企业股权转让适用特殊性税务处理有关问题的公告（国家税务总局公告2013年第72号，以下简称72号文）第一条、第七条。4、中华人民共和国政府和意大利共和国政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协
11、定议定书第七条。经庭审质证，本院对证据作如下确认：被告提交的2组证据和原告提交的4组证据均与本案有关联性，来源合法，予以采信。经审理查明，原告意大利意迩瓦萨隆诺控股股份公司系意大利意迩瓦萨隆诺投资有限公司的母公司，意大利意迩瓦萨隆诺投资有限公司系原告的全资子公司，两公司均为意大利的法人公司。2005年9月29日，意大利意迩瓦萨隆诺投资有限公司经山东省对外贸易经济合作厅批准，以人民币481424260元的对价取得烟台张裕集团有限公司33%股权。2012年7月17日，原告意大利意迩瓦萨隆诺控股股份公司与意大利迩瓦萨隆诺投资有限公司分别通过股东大会决议，决定由原告对意大利意迩瓦萨隆诺投资有限公司实施
12、吸收合并，接受该投资公司的全部资产与负债，其中包括烟台张裕集团有限公司的33%股权。在合并吸收之后，意大利意迩瓦萨隆诺投资有限公司已于2012年11月21日依法注销了公司登记，由原告意大利意迩瓦萨隆诺控股股份公司直接持有烟台张裕集团有限公司的33%股权。2012年7月17日，原告意大利意迩瓦萨隆诺控股股份公司将两公司的合并吸收情况，致函告知了烟台张裕集团有限公司。对于原告意大利意迩瓦萨隆诺控股股份公司与意大利意迩瓦萨隆诺投资有限公司的上述吸收合并行为，被告认为应当按照中华人民共和国的现行税收法律规定予以征税。2013年9月9日，被告向原告意大利意迩瓦萨隆诺控股股份公司下达了烟芝国税外通（201
13、3）002号税务事项通知书，通知原告应缴税款46342168.32元，于2013年9月25日前到被告处进行纳税申报。2013年9月22日，原告实际缴纳了上述税款。对于烟芝国税外通（2013）002号税务事项通知书，原告意大利意迩瓦萨隆诺控股股份公司不服，于2013年11月20日向山东省烟台市国家税务局提起了行政复议，要求撤销被告的税务事项通知书。原告认为，其与意大利意迩瓦萨隆诺投资有限公司均为非居民企业，两者之间的吸收合并符合财政部国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知（财税（2009）59号）企业合并特殊税务处理的规定，可以按原持有股权的计税成本确认股权价格，股权转让无所得
14、，不应缴税。山东省烟台市国家税务局则认为，根据财税（2009）59号文，外方关联公司之间转让境内公司股权，除了要符合该规章第五条的规定，还要同时适用第七条第一款的规定，而原告对意大利意迩瓦萨隆诺投资有限公司的吸收合并行为，并不符合该规定，仍应适用国税函（2009）698号文的规定，据此维持了被告作出的烟芝国税外通（2013）002号税务事项通知书。原告对山东省烟台市国家税务局的行政复议决定仍然不服，于2014年4月24日向本院提起行政诉讼，请求撤销被告作出的该征税决定，并返还原告已缴纳的税款46342168.32元。庭审中，原被告双方对原告和意大利意迩瓦萨隆诺投资有限公司此次重组交易的性质是合
15、并还是股权转让，以及此次重组交易符合财税（2009）59号文第五条之规定是否就应享受免税待遇充分进行了诉辩质证。其中，被告在引用国税函（2009）698号文和财税（2009）59号文的基础上，又继续提供了2013年12月12日国家税务总局关于非居民企业股权转让适用特殊性税务处理有关问题的公告（国家税务总局公告2013年第72号，以下简称”72号文”）的规定。72号文对财税（2009）59号文第七条第（一）项规定的情形作了具体解释，即第一条规定”本公告所称股权转让是指非居民企业发生通知（财税（2009）59号文）第七条第（一）、（二）项规定的情形；其中通知第七条第（一）项规定的情形包括因境外企业
16、分立、合并并导致中国居民企业股权被转让的情形。原告认为，该72号文发布于原告申请行政复议期间，不能适用于原告在此之前的企业合并行为。被告则认为该72号文只是对已有财税（2009）59号文如何适用的进一步解释。原告在起诉状中还提出了根据中意税收协定第24条，原告应与中国居民企业享受同样的财税（2009）59号文规定的特殊税收待遇；根据中意税收协定第23条第1款，被告对本次交易征税决定也明显违背中国和意大利不应当双重征税的规定；根据中意投资协定的第3条第1款，中意两国政府给予对方国民或公司不能低于任何第三国的投资待遇，而同时根据中芬投资协定第3条第2款，中国、芬兰两国政府已给予了对方国民或公司国民待遇，故被告对原告也应给予同样的国民待遇，即原告应与中国居民企业享受财税（2009）59号文规定的同样特殊税收待遇。被告在答辩状中则认为，原告不能根
