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1、第十二章租赁赁会计第一节租赁会会计概述一、租赁的特点点（一）租赁的定定义租赁是指在约定定期间内，出出租人将资产产使用权让与与承租人并收收取租金的协协议。租赁作作为一种经济济活动，习惯惯上称为租赁赁业务。租赁有广义与狭狭义之分，广广义的租赁泛泛指一切财产产使用权的有有偿转让活动动，包括以融融资为主要目目的、以设备备为主要对象象的租赁，以以及为满足短短期、临时需需要，以动产产或不动产为为对象的租赁赁；狭义的租租赁仅指融资资租赁。（二）租赁的特特点1所有权与使使用权相分离离任何租赁业务，租租赁期内，出出租人出让或或承租人取得得的只是资产产的使用权，租租赁资产的所所有权仍归出出租人。租期期届满，租赁赁
2、资产的所有有权要么归还还给出租人，要要么由承租人人廉价购买，具具体应视租约约的规定。因因此，租赁资资产的所有权权与使用权分分离是租赁业业务的主要特特征。租赁与分期付款款购买的区别别租赁分期收款销售所有权归属属不同租赁期内资产所所有权归出租租人销货方开具发票票、提货单交交给购货方时时，失去了商商品所有权，购购货方取得了了商品所有权权业务涉及的的当事人不同同包括出租人、承承租人、资产产出卖人，杠杠杆租赁还涉涉及长期贷款款人买卖双方。买方方购入商品，卖卖方提供商品品对象不同转移的是资产的的使用权，且且不受出租人人所持租赁资资产的限制限于卖方所持有有的资产，固固定资产或流流动资产2融资与融物物相统一租
3、赁属于一种信信用形式，出出租人出让资资产，无异于于向需要使用用资产的承租租人同时提供供了等量的资资金信贷；承承租人借入资资产，也无异异于同时取得得了相当于资资产购置成本本的信贷资金金。因此，融融资与融物相相统一，是租租赁业务的又又一主要特征征。3灵活方便租赁业务非常灵灵活，它既可可满足承租人人短期或临时时使用资产的的需要，也可可解决承租人人需永久拥有有某种设备但但一次性购买买付现能力不不足的困难；租期的选择择也很灵活，短短的几个月，长长则数年；租租期届满，租租赁资产的处处理方式也多多种多样，可可由承租人留留购或续租，亦亦或退还出租租人等。租赁对承租人而而言，则具有有多方好处。主主要表现在：可以
4、保持企企业的现金或或营运资金租入资产，通过过分期支付租租金取得资产产使用权，既既满足了生产产经营需要，又又百分之百地地融通了资金金。租金的支支付虽动用企企业的货币资资金，但这一一般在租入资资产投入使用用后才发生，不不会影响企业业期初的现金金或营运资金金。2可使企业及及时更换设备备，避免或减减少其无形损损耗的风险。当企业需要使用用更新换代比比较快的设备备时，采取租租赁方式也许许更合算：虽虽然要支付比比较高的租金金，但这种代代价往往比拥拥有设备所可可能遭受的损损失要低。而而且，承租人人还可将残值值的风险转嫁嫁给出租人。3租赁资产的的租金可全部部计入费用，从从而给企业带带来纳税利益益。主要表现在：（
5、11）购入资产产时，其成本本只能按照规规定分期折旧旧或摊销，转转为各期费用用；而租入资资产时，实际际支付的租金金可全额计入入当期费用。（22）土地通常常不提折旧，而而租入土地所所付租金，可可作为费用，获获得税前扣除除。4某些租赁并并不影响企业业资产负债表表上的负债额额及相关的财财务比率，可可以增强企业业的融资能力力如因临时需要而而租入资产，只只需按照规定定定期支付租租金，未来租租期需要支付付的租金，会会计上无需反反映。这样，企企业在获得资资产使用的情情况下，并不不增加负债，有有关财务比率率尤其是资本本结构比率也也不受影响。租赁对承租人并并非任何情况况下都最优。主主要表现在：（1）因为租金金总额
6、中同时时包含资产成成本及租赁期期内的应付利利息，这往往往高于资产的的购买成本；（2）租赁期内内，资产的所所有权不归承承租人，此期期间内若资产产发生增值，承承租人则得不不到这种好处处，短期或临临时使用所租租入的资产尤尤其如此；（3）租金在租租赁开始日就就已确定，是是承租人的一一种固定清偿偿责任，如果果以后市场利利率下降，承承租人则不能能享受降低费费用的好处。因此，企业需要要增加或更新新资产时，应应充分考虑租租赁与其他方方式的得失，并并作出科学的的决策。总的的原则是，以以最小的代价价获得所需资资产。二、租赁的分类类（一）按与租赁赁资产所有权权有关的风险险和报酬是否否转移，可分分为两类融资租赁指实质
7、上已转移移与资产所有有权有关的全全部风险和报报酬的租赁。所所有权最终可可能转移，也也可能不转移移。2经营租赁是是指融资租赁赁以外的其他他租赁融资租赁与经营营租赁的区别别经营租赁融资租赁目的不同承租人为了满足足生产、经营营上短期的或或临时的需要要而租入资产产以融资为主要目目的，承租人人有明显购置置资产的企图图，能长期使使用租赁资产产，可最终取取得资产的所所有权风险和报酬不同同租赁期内资产的的风险与报酬酬归出租人承租人对租赁资资产应视同自自有资产，在在享受利益的的同时相应承承担租赁资产产的保险、折折旧、维修等等有关费用权利不同租赁期满时承租租人可续租，但但没有廉价购购买资产的特特殊权利，也也没有续
8、租或或廉价购买的的选择权租赁期满时，承承租人可廉价价购买该项资资产或以优惠惠的租金延长长租期。租约不同可签租约，也可可不签租约，在在有租约的情情况下，也可可随时取消融资租赁的租约约一般不可取取消租期不同资产的租期远远远短于其有效效使用年限租期一般为资产产的有效使用用年限租金不同是出租人收取用用以弥补出租租资产的成本本、持有期内内的相关费用用，并取得合合理利润的投投资报酬租金内容与经营营租赁基本相相同，但不包包括资产租赁赁期内的保险险、维修等有有关费用。国际会计准则委委员会在19982年颁布布的国际会会计准则177：租赁会计计中，将租租赁按与资产产所有权有关关的风险和利利益归属于出出租人或承租租
9、人的程度，分分为融资租赁赁与经营租赁赁两类，并规规定与资产所所有权有关的的全部风险和和收益实质上上已经转移的的租赁，应归归类为融资租租赁；否则为为经营租赁。我国对租赁的分分类采取了国国际会计准则则的标准，也也借鉴了美国国等国家的有有关做法。考考虑到任何一一项租赁，出出租人与承租租人的权利、义义务是以双方方签订的同一一租赁协议为为基础，因而而，我国规定定出租人与承承租人对租赁赁的分类应采采取相同的标标准，从而避避免同一项租租赁业务因双双方分类不同同而造成会计计处理不一致致的情况。（二）按租赁资资产的资金来来源，可分为为三类全部由出租租人垫付资金金的租赁，具具体包括融资资租赁、经营营租赁和回租租等
10、。回租即售后回租租，它是企业业将现有资产产（固定资产产或存货）先先行出售，然然后再向购买买者租回，重重新获得资产产的使用权。这这里，承租人人即销货方，出出售资产的目目的主要是利利用购买者的的资金，有时时也与投资抵抵免所得税的的政策有关。不不管属于哪种种情况，出租租人即买方应应先出资购置置资产。多方出资购购置或制造资资产的租赁对于一些金额较较大的租赁项项目，如深海海钻井平台、巨巨型油轮、大大型客机等，单单方的出租人人往往难以充充当，一是风风险大，二是是难以负担巨巨额资金。于于是，它们邀邀请金融机构构参加，提供供资金，促成成交易。这种种形式的租赁赁除出租人与与承租人外，还还有第三者直直接参加。一一
11、般地，出租租人只需支付付租赁资产价价款的一部分分（通常为22040），其其余资金则以以出租资产作作为抵押取得得贷款，并以以承租人支付付的租金偿还还。这里，金金融机构提供供的信贷资金金对租赁业务务起着财务杠杠杆的作用，故故称杠杆租赁赁或借款租赁赁。无需垫付资资金的租赁，即即转租赁。这是指承租人将将租入的资产产转租给新的的承租人。对对原承租人而而言，同时也也是出租人，所所出租资产既既然靠租入取取得，不管属属于哪种均无无需垫付资金金。它只需按按照租约定期期向出租人交交付租金，并并向新的承租租人收取租金金。（三）按照租赁赁对象，可分分为动产租赁赁与不动产租租赁。动产租租赁指各种设设备的租赁，不不动产租
12、赁包包括土地、房房屋等的租赁赁。第二节经营租租赁会计一、经营租赁的的一般处理程程序经营租赁的最大大特点在于，承承租人租入资资产的目的仅仅限于获得资资产使用权，不不考虑取得所所有权。为此此，我国规定定经营租赁的的承租人在租租赁开始日，不不应将租入资资产确认为本本企业的资产产，应付的租租金也不确认认为长期负债债。支付的租租金应在租赁赁期内，采用用合理方法计计入各期损益益。出租人对对经营租赁资资产应予核算算，并在资产产负债表中单单独列示。承租人的一般处处理程序如下下：1收入资产时时登记备查簿簿承租人发生的初初始直接费用用，应当确认认为当期费用用。 2支付押金或或预付租金3定期支付租租金租金一般有固定
13、定金额，承租租人只需按照照规定的日期期及金额付款款，并根据权权责发生制原原则确认为各各期费用。对或有租金的处处理。或有租租金是指金额额不固定、以以时间长短以以外的其他因因素（如销售售百分比、使使用量、物价价指数等）为为依据计算的的租金。例如如，租约规定定承租人使用用租赁资产后后，产品销售售量在100000件以上上的，租金按按销售额的55%计算；产产品销售量在在100000件以内的，租租金按销售额额的3%计算算。这里，按按承租人销售售额的2%计计算的租金称称或有租金。或或有租金在实实际发生时确确认为当期费费用。4租赁期内的的资产维修及及改良支出出租人仍拥有出出租资产的所所有权，对出出租业务一般般
14、处理程序如如下：租赁开始之之前发生的直直接费用（如如谈判过程中中发生的通讯讯费、差旅费费和制订租约约的费用等），一一般数额不大大，可在发生生时确认为当当期费用；数数额较大时，也也可按租赁期期分摊，由各各期确认的租租金收入弥补补。取得的租金金收入，应按按权责发生制制原则，并采采取合理的方方法（一般按按直线法）进进行分配，计计入租赁期内内的各个会计计期间。对或或有租金收入入在实际发生生时确认。租赁期内，对对租出的固定定资产按照类类似应折旧资资产通常所采采用的折旧政政策计提折旧旧，并与各期期的租金收入入进行配比。租赁期内发发生的维修费费用，一般由由出租人负担担。二、承租人的会会计处理经营租赁的承租租
15、人按照规定定，对租赁资资产及未来承承租期内应负负担的租金不不予资本化，会会计上主要核核算租金的支支付情况，并并确认为各期期费用。租金费用的列支支，应视租入入资产的使用用部门不同而而已。（1）车间租入入用于生产产产品用的机器器设备，租金金应作为“制造费用”，计入产品品生产成本；（2）行政政管理部门、销销售部门租入入的资产，租租金分别计入入“管理费用”、“营业费用”等。租金的支付方式式包括即期支支付、预付和和应付三种，预预付租金一般般通过“待摊费用”账户核算，再再按规定分摊摊为各期费用用。应付未付付的租金则作作为其他应付付款处理。承租人对租入资资产进行修理理的，修理支支出应按实际际发生额计入入当期损益。对对租赁资产发发生的改良支支出，应在租租赁剩余期限限或改良工程程耐用年限两两者孰低的期期限内分期平平均摊销，计计入当期损益益。具体做法法是：支出发发生时，通过过“待摊费用”或“长期待摊费费用”账户核算，具具体依分摊期期限的长短不不同而定；按按期分摊时，再再确认为当期期费用。上述述费用的列支支与租金相同同。二、出租人的会
