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1、可持续开展目标下财务会计 一、可持续开展观及其对财务会计的影响现代文明在不断实现人类美好梦想的同时又破坏着人类的生存根底。从工业革命算起，所谓的“现代方式经济活动仅开展了300多年，还不到地球生态系统年龄的千万分之一，但人口膨胀、资源衰竭、环境恶化等工业文明的副产品，已经日益威胁地球生态和人类自身的前途。随着人们对自身开展道路的反思，传统开展模式受到了严重质疑，作为反省的成果，可持续开展观日益得到重视和认同。可持续开展，是指“既满足当代人的需求，又不对后代人满足其需求的能力构成危害的开展。在可持续开展观之下，多种学科实现或尝试董如庆王志远着相互间的融合，扩展了各学科的范围，促使其出现了一系列深
2、刻的变革，也产生了大量的新兴交叉学科，使现代科学体系得到了实质性的巨大开展，其中也包括了财务会计学科。本文主要研究财务会计学科在可持续开展理论下受到的影响，以及目标和开展思路的改变。传统开展观将开展等同于经济增长，以GDP作为主要衡量手段，以利润最大化为首要目标，强调经济效益而无视社会本钱和环境代价，偏好高增长、高污染、高消耗的粗放型开展模式，造成资源的掠夺性开采和环境破坏，致使许多国家陷入“有增长无开展的为难境地。伴随着经济总量的提高，公众生活质量并未同步改善，反而出现了人口膨胀和过度城市化所带来的环境恶化、资源浪费、效率低下乃至社会动乱等一系列问题。可持续开展观正是针对这些问题而提出，它将
3、社会、经济和生态视作一个完整、互动的三维动态复合系统，以三者的协调开展为核心，经济系统作为其中的一个子系统，在作用于其它两个子系统的同时，又受其约束和影响。因此，人类的经济活动不能只考虑经济后果，还必须考虑社会和生态影响，以确保各系统自身的内在有序及其与外部系统的相互协调和动态平衡。只有当经济活动带来的资源消耗和环境破坏不超过生态和社会系统的承载能力时，人类自身的开展才有可能持续。这一观念对开展目标和增长模式产生了深刻影响。当代会计学，尤其是财务会计正是在这一背景下不断开展的，当然也受其特定价值判断的显著影响。在传统开展观之下，会计作为经济活动的主要记录者和描述者，其目标集中于反映人类的经济活
4、动，相对无视社会和环境影响；而在可持续开展观下，会计定位于经济、社会和生态三维复合系统之中，其使命和立场都发生了显著转变，从关注个别经济主体和主要追求经济效益，开展为更多关注整个社会的资源消耗、补偿和平衡，以及社会效益与经济效益的统一，以便更为广泛地增进整个社会的福利。由此引发的巨大变革促使会计学体系不断演进，将可持续开展理论引入自身框架内，并赋予财务会计新的内涵和开展思路。反过来，财务会计在推动可持续开展理论体系的完善和社会实践中也具有不可替代的独特作用，突出表现在：通过开展具有可持续开展内涵的财务会计理论和方法体系，健全企业和宏观经济活动的外部社会本钱、社会奉献、环境本钱和环境收益等要素确
5、实认、计量和报告体系，对可持续开展程度进行恰当的衡量、反映和评价，以及在企业经济活动和社会开展模式的后果评估中提供指标考核、责任认定等特殊支持。二、可持续开展观下财务会计学科体系的拓展适应可持续开展观的要求，财务会计研究范围明显扩展，新学科大量出现，丰富了财务会计的学科体系。随着社会环境和人们价值观念的变化，财务会计的立足点不再限于单纯反映经济资源的消耗和单向循环，转而关注资源的全面综合利用与重置，在保证扩大再生产的同时维持多维系统的动态平衡，从而实现经济社会开展的可持续性。这导致会计研究对象范围扩大，研究领域日益拓展，并且与其他学科在研究对象上出现重合，促使学科交叉和新的会计学科不断出现和迅
6、速开展。比方，当出现持续和严重的通货膨胀时，为确保企业在物价变动前提下实现生产能力的重置，财务会计突破了历史本钱计量的传统，开展了一套以现行本钱为根底的物价变动会计方法；又比方，为满足可持续开展的需要，企业的目标和职能不再仅局限于为股东实现盈利，而是追求在科学配置和合理运用资源创造价值的同时，有效履行保护和改善环境、增进社会福利的责任。与此相对应，关注企业会计信息的利益相关主体扩大到社会各界，关注内容也扩展到企业经营对环境的影响及社会责任履行情况。于是，提供相关信息的社会责任会计和环境会计便应运而生。20世纪60年代，社会责任会计最先适应可持续开展观的要求而超越狭隘的纯经济理性，进行了会计理论
7、和实践的系统性变革。它以反映企业的社会绩效和影响为目标，提出了净社会奉献这一概念，即从企业利润中扣除其经济活动所产生的外部本钱或社会本钱，作为评价企业经营绩效的最终衡量指标。相应的，开展了社会本钱、社会效益等新的会计报表要素，以及对这些要素进行确认、计量和报告的方法。社会责任会计突破了传统会计基于股东报酬角度计算和列报经营成果的模式，转而反映企业的社会奉献即“增值额，传统会计报表中一向被作为费用扣除的工资、利息和税收，在社会责任会计体系下都被当作来源于社会各方面对企业经营的奉献而包含于增值额之内。这明显突破了传统会计的唯经济指标和业主权益至上的观念，反映了对保证社会可持续开展的重视。进入80年
8、代后，环境会计又称“绿色会计逐渐成为新的研究热点。环境会计最初主要针对自然资源的消耗和补偿，尝试同时以货币单位和实物单位进行计量，从而对企业的资源消耗进行反映和控制。随后其功能开展到对企业与环境有关的事项如环境本钱、环境负债等进行系统确认、计量和相关信息的报告。这种功能在传统会计中被相对无视，但随着可持续开展概念的引入逐渐得到加强和深化，朝着以可持续开展为目标，以“经济社会生态系统为核心，以生态效率为衡量尺度的体系演化。作为对传统经济理性的挑战，社会责任会计和环境会计都是对现代会计体系的有益探索和创新，但它们之间又有所区别：社会责任会计的理论体系主要构建在“经济社会二维系统的根底上，环境只是作
9、为社会子系统中的一个外生变量；环境会计的理论根底那么构建于“经济社会生态的三维系统之上，其中生态环境不再是一个简单的外部变量，而是一个根本的子系统，同时以可持续开展为目标，从生态效率角度对经济活动的社会和环境本钱进行计量，并以可持续开展为标准对这些活动进行评估和控制。从传统会计体系到社会责任会计体系，再到以可持续开展为目标的环境会计体系的演变是一种历史开展的必然，是人类面临社会开展和生态承载能力矛盾的必然选择。这种矛盾在微观层面上表现为企业所面临的环境绩效压力日益显著，诸如：针对能源和环境的税收日渐增多，比方一些国家的“碳税；由环境破坏引起的诉讼造成企业的巨额负债和本钱；企业声誉可能因其环境绩
10、效而受到不良影响，或面临为适应可持续开展要求的企业带来契机；对环境绩效差的企业那么带来更高的风险和资本本钱。凡此种种压力成为财务会计积极吸收可持续开展理论的推动力。三、可持续开展目标下财务会计理论体系的开展变化可持续开展观在多方面对传统财务会计理论提出了挑战，在一定程度上动摇了其固有理论根底，催生和开展了一些新观念，并对财务会计确认、计量和报告模式提出了新的要求。一会计目标由单一转向多元和公允作为具有公共物品属性的特殊商品，会计信息的价值在于对信息使用者的决策提供依据。在传统开展模式下，各经济主体最关心的是资金运用及增值情况，会计目标也立足于满足资金提供者实现资本保值增值的决策所需。而可持续开
11、展强调整个社会的资源节约和各利益主体间的相对公平。会计目标更加强调中立和公允，除了资金的直接提供者，还要考虑其他方面如政府和公众的信息需求，并需要在各利益主体的不同要求之间寻求平衡。因此在可持续开展观下，财务报告由强调个别利益主体的需要转向强调会计信息的公允性。二会计假设普遍面临挑战而有所突破会计假设是会计理论研究的根本前提之一，是对会计根本特征及其与环境关系的本质抽象和概括。传统开展观下的会计假设主要关注企业经济系统的运行，反映了追求经济利益和财务资本保全的观念，在可持续开展观下，其片面性必然受到质疑，并由此成为会计理论创新的动因和突破点。比方，会计主体由传统的企业为主扩大到大量的非营利组织
12、，计量单位由主要依赖货币开展到多种计量尺度并存，币值不变的假设也被表达实物资本保全要求、更符合可持续开展观的物价变动模式所取代总之，适应可持续开展观，会计假设的调整和开展使财务会计的视野更加广阔，也使财务会计的理论根底更具有完整性、合理性和前瞻性。三会计报表要素和会计平衡式的更新由于可持续开展理论拓展了财务会计的认识范围和研究视角，使人们对会计对象的认识不断开展，促使会计报表要素更加丰富，并在一定程度上改写了会计平衡式，产生了类似“资产负债所有者权益劳动者权益的会计等式，反映了人们对会计对象和职能的认识不断深化。四会计确认范围扩大和确认原那么的开展由于会计研究范围的拓展，对会计信息披露的要求提
13、高，需要会计确认的范围明显扩大。其中既有资金运动方面的，也有非资金运动方面的；既有公司企业的，也有非营利组织的；既有以货币计量的，也有非货币计量的。由于会计确认范围的扩大，会计对象要素也不断扩充和细化，由传统的六要素扩展为八要素、十要素，随着环境会计等会计新学科的开展和逐渐成熟，还有更多的新要素可能不断出现。20世纪70年代，美国财务会计准那么委员会FASB在其制订的财务会计概念公告中提出了会计要素确认的根本原那么，即可定义性、可计量性、相关性和可靠性，并得到了会计界的广泛认可，但是有关会计确认标准的争论始终没有停止。随着财务会计学科的不断开展，尤其是可持续开展观的出现加速和强化了变化的趋势，
14、会计要素的内容日益丰富，同时对确认标准的质疑也更加突出。比方，环境会计、社会责任会计中的局部概念，可能不符合传统会计确认的某些标准，但如果就此放弃对其进行确认，又会影响会计信息的完整和有用性。在此情况下，会计确认的标准也需要有所开展，由强调信息的可靠、相关转向更加注重完整、及时和如实反映。五会计计量根底和计量单位多元化首先，受通货膨胀的影响，按照历史本钱计量的会计信息往往难以反映企业在物价变动条件下的真实盈亏水平，无法表达实物资本保全的要求，也就难以确保企业的持续经营。为此，在会计理论和实务界反复探讨的根底上，产生了几种可应用于通货膨胀环境的物价变动会计模式。不过这样一来，就动摇了财务会计以历
15、史本钱和不变币值计量的根本原那么。其次，为了适应可持续开展观下会计要素不断扩充的现实，需要针对具有特殊性质的会计要素开展某些特殊的计量手段，比方，在环境资源的计量中，往往需要考虑资产的未来经济利益而按其现值估价，这反映了会计计量根底的日益多元化和复杂化。随着适应可持续开展观要求的财务会计实务的快速开展和理论研究范围的不断扩大，出现了大量的会计学新学科、新理论。在财务会计的很多新兴领域中，传统的货币计量方式经常不够使用。比方对于环境本钱、环境效益的计量、人力资产的估价、人力资源费用确实认和摊销等，往往因这些会计要素的特殊性而超出了以货币为单位的价值计量范畴，因此不可防止地需要使用非货币单位。六会
16、计信息披露的广度、深度和难度都明显增加首先，会计报告的内容和披露范围不断扩大。在可持续开展观下，对企业性质和职能的认识发生了明显变化，企业经营的目的由单纯追求盈利转为维护经济和社会的持续协调开展，因此在完成正常经营活动和实现自身可持续开展的同时，还需要履行多重社会职能。相应的，对有关企业经营信息的关注角度也有所转变，由单一衡量经济结果转向对多维复合系统的综合效益评价。另一方面，信息需求主体也日益增多，导致信息需求日趋多元化。为此，会计报告既要坚持反映经济活动，又要反映其对环境和社会的综合影响；既要提供货币计量的信息，也要提供非货币计量的信息；既要反映已做会计记录的事项，又要反映局部未正式确认和计量的事项，这些都使会计的反映职能得以强化。其次，从信息披露的形式上看，表外附注的内容不断增加，对其要求也不
