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1、 中外企业会计准则 随着我国经济体制改革的不断深入，具有中国特色的社会主义市场经济体制逐步形成，并不断走向完善。市场经济的特点是竞争，在科学技术飞速发展的今天，科学技术的竞争成为企业竞争的重要手段，相应地，无形资产在企业中的地位越来越突出，对企业的生产、经营及其成果具有重要的影响，制订相应的会计准则来规范其核算也日益迫切。 无形资产准同的引言部分，指出了解这一准则涉及企业无形资产的会计核算与会计报表揭示等问题。定义段中对准则中所用的术语进行了相应的定义、说明，为准则使用人明确准则的适用范围，正确理解和使用准则，提供了参考、主要术语包括无形资产、货币性资产、非货币性资产、公允价值、商誉、可辨认资
2、产等六个。 准则正文部分又划分无形资产确认、无形资产计量、无形资产摊销、无形资产转让和转销、无形资产投资、无形资产重估价，无形资产资产维护和提高，应披露的事项等八个部分。这八个部分相互衔接，构成了一个统一的整体。 附则部分说明本准则由财政部负责解释，并于1997年1月1日起施行。 国际会计准则委员会为协调各国的会计实务，规范无形资产的会计核算工作，已经发布了国际会计准则第38号-无形资产，对报告期自1999年7月1日或以后开始的年度财务报表有效，鼓励较早地采用。如果企业将此准则运用于报告期从1999年7月1日前开始的年度财务报表，企业应当披露这一事实，并同时采用国际会计准则第22号-企业合并（
3、1998年修订）和国际会计准则第36号-资产减值。在我国准则拟定过程中，充分注意到了各种变化和发展，并注意参考了澳大利亚的会计准则商誉会计、美国会计准则委员会第17号意见书无形资产，以及包括香港、法国和日本在内的其他有关国家的地区涉及无形资产的会计规定和掼，力求与国际惯例接轨，同时考虑我国的国情，准则规范的内容比较全面、系统。 二、比较 （一）关于准则的涉及范围 在我国，具有无形资产性质的资产一般包括专利权、商标权、非专利技术、著作权、土地使用权、特许权、商誉、研究与开发费用、租赁权等。其中，租赁权、研究与开发费用等性质特殊，并有专门的会计准则加以规定，因而在无形资产具体会计准则中没有涉及。
4、国际会计准则第38号-无形资产适用于所有企业除以下各项之外的无形资产的会计核算：（1）由其他国际会计准则规范的无形资产；（2）国际会计准则第32号-金融工具：披露和列报中定义的金融资产；（3）矿产权，以及矿产、石油、天然气和类似非再生性资源的勘探支出或开发和采掘支出；（4）保险公司与保单持有人之间签订的合同所产生的无形资产。由此可见，对于在企业合并中形成的商誉（见国际会计准则第22号-企业合并）和属于国际会计准则第17号-租赁范围内的租赁均不适用此准则。就融资租赁而言，标的可能是有形的，也可能是无形的。初始确认后，承租人应按本准则的规定核算因融资租赁而持有的无形资产。另外，对研究与开发活动支出
5、其目标是开发知识。因此，虽然这些活动可能会产生有实物形态的资产（如样品），但该资产的实物要素次于其无形要素（即含在实物要素中的知识），所以亦适用此准则。 （二）关于定义 无形资产的定义，应反映其本质内涵，也是实务操作的理论基础。目前，对无形资产的界定，众说纷纭，尚未达到共识，在我们所考察的国家和地区中，美国、法国、日本、香港的会计准则对无形资产都没有明确的定义。 我国标准中将无形资产定义为“无实物形态的，企业用于生产商品或提供劳务、出租给他人，或为了行政管理目的而持有的，使用年限超过一年的非货币性资产。”此定义体现了无形资产的“无形”、“使用期超过一年”以及“为企业使用而非为出售所持有”等基本
6、特征。 英国会计准则委员会在已经公布的文件商誉和无形资产（讨论稿）对无形资产的定义则是：“无形资产指无实物形态、性质上属于非货币性的固定资产。而固定资产指符合下列条件的资产；（A）企业持有的，能用于生产，提供商品和劳务、租给他人，或用于管理目的；（B）已取得或开发成功，预期在将来持续使用；（C）不准备在正常经营过程中销售。” 国际会计准则将无形资产定义为：“指为用于商品或劳务的生产或供应、出租给其他单位、或管理目的而持有的，没有实物形态的、可辨认非货币资产”。此定义强调无形资产的可辩认性。 （三）关于无形资产确认标准 我国将无形资产的确认标准规定为：“无形非货币性项目满足以下条件时，应确认为企
7、求业的无形资产：（1）该项目在促成企业获得经济利益方面的作用，以及发挥这种作用的能力能够被证实；（2）取得该项目的成本能够可靠地计量。”此标准采纳了国际会计准则委员会已发布的无形资产原则公告（草案）中规定的无形资产确认条件。 国际会计准则将某项目确认为无形资产要求企业能证明该项目满足以下条件：（1）该项目在促成企业获得经济利益方面的作用，以及发挥这种作用的能力能够被证实；（2）取得该项目的成本能够可靠地计量。 （四）关于商誉 商誉是一项不可辨认资产，不能独立于企业而单独确认，一般都在企业合并时确认商誉。 我国对购入商誉的成本，一般应根据企业在购买另一个企业时支付的价款，扣除购入可辨认净资产的余
8、额确定。企业购买另一个企业时所支付的价款少于被收购企业可辨认净利资产的公允价值的差额，称为负商誉。负商誉应确认为企业的递延收益，并在不短于5年的期限内等额摊销，计入各期损益。 美国对商誉的确认以所收买的净资产的公平市价为基础，并将其资本化，并在40年内摊销。 日本商誉的确认是以所收买的净资产的账面价值为基础。商誉是收买成本超过所收买的净资产于收买日的价值或于资产负债表日的价值。企业集团在其有效的经济寿命期内摊销商誉，出于稳健，一般在不超过5年时间内摊销。 法国对取得子公司时，取得成本超过子公司账面成本的部分在已取得的资产和负债叶摊配，未摊配的余额确认为商誉，对商誉的处理在实践中很不相同。尽管1
9、986年的指令要求将商誉资本化并予摊销，但同时又规定，在“例外环境”下，商誉可以直接冲减准备。 （五）关于研究与开发费用（R&D） R&D在现代企业的发展中占据十分重要的地位，大凡保持长久竞争力的企业均投入了大量的R&D经费，美国将其全部费用化，日本将研究支出费用化而将开发费用资本化，法国较特殊，一般予以资本化。 美国财务会计准则委员会（FASB）于1974年发布了第2号财务会计准则公告“研究与开发成本会计”，列举了四种会计处理方法，认为R&D的未来收益不确定也不易计量，支出与收入之间缺乏因果关系，应将其费用化，计入当期损益。在此之前，许多公司将R&D支出予以资本货，并按APB第17份意见书规
10、定的40年的范围内任意确定一个期限进行摊销。 日本将开发费用资本化，摊销期一般为五年。除纯理论研究费外，法国将其他R&D在不超过经济寿命的期限内摊销。 我国现行会计制度未对研究与开发成本作出规定，实际上列入了当期费用。 （六）关于无形资产摊销 无形资产摊销通常采用直线法，即将无形资产取得成本在一定的期限内等额摊销；但这并不排斥采用其他更为合理的摊销方法。比如，对于购入的商誉，也可以采用贴现法（或现值法）进行摊销，即以每年可获得的超额收益减去根据各期期初购入商誉计算的投资收益计算摊销额。由于直线摊销法简单、易操作，各国会计实务多采用直线法进行无形资产摊觥，我国选择了直线法。 国际会计准则规定无形
11、资产“所使用的摊销方法应反映企业消耗无形资产的经济利益的方式。如果该种方式不能可靠地确定，那么应采用直线法。每期的摊销额应确认为费用，除非其他的国际会计准则允许或要求其计入其他资产的账面金额。”存在多种方法在无形资产的使用年限内系统地分摊其应折旧金额。这些方法包括直线法、递减余额法和生产总量法。所使用的方法应基于经济利益的预计消耗方式，并一致地运用于不同期间，除非从该资产上获取的预计消耗方式发生变化。几乎不存在令人信服的证据说明应采用会导致比直线法更低的累计摊销额的摊销方法。 （七）关于摊销期限 我国准则规定，摊销年限确定的主要依据是法律规定有效期和企业合同（或企业申请书）规定受益年限，若均无
12、规定有效期，以10年为上限，无形资产的摊销年限一经确定，不应任意变更。 美国APBOpinion17（会计原则委员会第17号意见书）建议在估计无形资产有效期时，应考虑以下因素：（1）法律或合同条文限制的最长使用年限；（2）因法律和合同条文的修改或延续，可能改变对使用年限的具体限制；（3）因过时、竞争或其他经济因素可能会缩短使用年限；（4）使用年限可能与有关雇员的可预计服务年限有关；（5）竞争对手的行动可能会影响目前的竞争优势；（6）难以确定使用年限的无形资产其年限是不可确指的，其收益也不能恰当地预计。APBOpinion17认为：企业应不断地估计、分析摊销期限，以确定因环境变化或发生有关事件是
13、否会影响对预计使用年限的修订。如若修订，未摊销的成本应在修订后无形资产剩余使用年限内分摊，但自取得起不能超过40年。 国际会计准则认为，无形资产的应折旧金额应在其使用年限的最佳估计内系统地摊销。也有这样的假定，即无形资产自可利用之日起，其使用年限不超过20年。当然，摊销应无形资产可利用之日起开始。 英国FRS10（第10号财务报告准则）规定，应在每个报告期末评审无形资产的有效经济年限，并在必要时加以修订。 我国台湾第25财务会计准则公报要求企业根据7项因素（具体内容与APBOpinion17相似）考虑决定是否应修正估计的商誉摊销期间。若有估计变动，则商誉未摊销余额应按修正后之剩余年限摊销，但总摊销年限不得超过20年。1 / 1
