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1、论我国政府会计制度改革模式的选择与优化编辑: 会计职称考试 【摘要】本文从制度经济学的角度,剖析了我国政府会计制度改革选择强制性制度变迁模式的合理性,并分析了强制性制度变迁模式存在的一系列结构性问题,提出优化强制性制度变迁模式,以提高我国政府会计制度的有效性。 政府会计制度作为一种“公共物品”,其新旧制度的变迁体现了一种利益的再次分配。制度变迁的模式则是利益分配机制的具体体现。新制度经济学将制度变迁分为诱致性制度变迁和强制性制度变迁。前者是指“现行制度安排的变更、更替,或者新制度安排的创造,由个人或一群人,在响应获利机会时自发倡导、组织和实行”(林毅夫,1989),即为了追求制度变迁的外部利益
2、而自发组织和实行的制度变迁模式;后者则是指由政府为主导,通过法律和行政命令引入和实行制度安排的变更或更替的模式。笔者认为,我国政府会计制度改革采用强制性制度变迁模式有重要的现实意义。 一、我国政府会计改革模式的选择 目前,我国政府部门及大量的非政府非营利组织采用以收付实现制为基础的预算会计制度。它基本沿革了计划经济时期预算管理的特征,难以满足社会民主建设、政府财务信息管理、国有资产管理、预算管理和政府绩效管理等改革发展的需要。预算会计(或政府会计)改革已势在必行。在改革模式选择问题上,考虑到我国政府会计制度改革的特点和社会政治文化等环境因素的影响,笔者认为,我国应倾向于选择一种自上而下的以政府
3、为改革主体的强制性制度变迁模式。作此选择,主要是考虑到如下因素: (一)政府会计的性质 政府会计是用以对公共部门的财政交易或事项进行记录与计量,并将记录的结果报告给公共信息使用者的信息系统(王雍君,2004)。政府会计主体是政府公共部门,政府会计对象是以财政资金为主的政府公共资源,政府会计制度是对政府公共部门财政和财务行为的规范,因此,政府会计制度的变迁将直接影响到政府公共部门提供公共产品和服务的成本与效益,公共职能履行的绩效,公共资源使用以及社会再分配的透明、公平及合理性等。相对其它主体而言,政府更有资格主导此类涉及公共资源配置、对公共利益影响大的制度改革,保证制度变迁的合理性与公平性。同时
4、政府作为制度改革主导,可以更好地体现对政府会计制度所适用主体利益的重视。 (二)我国政府会计改革的动因和信息需求 现实工作中,政府会计改革的动因主要来自于:社会公众对公共部门财务信息的需求、国有资产管理对非经营性国有资产信息的需求、财政改革对政府会计信息的需求(王湛,2006)。政府作为社会公众利益的代表、国有资产管理者和财政改革实施者,是政府会计改革的主要策动者,最有资格主导政府会计制度变迁的方向。同时,政府又是我国政府会计信息最重要的使用者(王湛,2006),所做决策往往关系到国家、社会的整体利益,因此由政府部门主导制度变迁也体现了对信息使用者利益的保护。 (三)政府会计制度的性质 政府会
5、计制度是公共品,由政府生产比私人生产更有效率。一方面,制度供给是国家的基本功能之一(卢现祥,2004),由政府实施制度变迁可以减少和遏制诱致性制度变迁中存在的“外部性”和“搭便车”等现象,有效地解决制度供给不足问题;另一方面,从成本效益的角度分析,政府主导制度变迁的总体成本较低,例如,政府可以利用自身的强制力降低制度实施的成本,缩短制度变迁的时间等。(四)我国特定的社会政治、文化等环境因素 从社会政治的角度看,我国政府行政管理的重心正在发生变化,政府职能范围和财政资金的投向以社会公共需要为核心。在这一背景下,行政管理体制与财政管理体制的改革已拉开帷幕。政府预算管理、国库管理、政府采购改革、事业
6、单位改革等都属于政府自身的改革,它们从不同的角度直接影响着政府会计制度,因此政府会计改革也只有以政府为主导,自上而下地开展,才能与之相协调。从社会文化取向的角度看,我国属于大跨度权力结构,人们倾向于认可等级制度,下级习惯于服从上级;社会成员之间结构紧密,集体主义色彩突出;人们对待风险的态度趋于保守,比较稳健,缺乏冒险精神。这种文化取向特征更适合强制性政策变迁模式,自上而下的改革更容易为人们所接受。我国企业会计制度改革很好地说明了这一点。企业会计已初步建成了以会计法为依托,以企业会计准则、企业会计制度、金融企业会计制度和小企业会计制度为主体的制度体系。在企业会计制度由计划经济模式向市场经济模式转
7、变的过程中,政府部门(主要是财政部)自始至终担当着制度变迁的主导者和实施者。企业会计制度变迁的成功证明了以政府为主体的强制性制度变迁模式符合我国环境的特征。 综上,我国政府会计制度改革应采用强制性制度变迁模式,即由政府为主导自上而下进行制度设计、实施,完成新旧政府会计制度的更替。 二、我国政府会计制度改革模式存在的结构性问题 我国政府会计制度改革选择强制性制度变迁模式有其现实意义,但强制性制度变迁模式也存在着特定的结构性问题,应当引起重视。 (一)缺乏“初级行动团体”的支持 所谓初级行动团体是指制度变迁过程中最初认识到制度变迁的预期收益大于预期成本,并在一定程度上支配了制度安排创新进程的利益团
8、体,是制度变迁的主体之一。初级行动团体是制度变迁的创新者、策划者和推动者,具有“企业家精神”,并通过制度变迁创造收入。他们在制度变迁中的价值在于:在谋求个人利益的同时推动制度安排趋向“帕雷托均衡”。然而强制性制度变迁往往缺乏真正的初级行动团体。在我国,政府是政府会计制度改革的策划者、推动者以及制度设计者,担负着初级行动团体的职能,其它利益团体被排斥在外。但是,政府在制度变迁的过程中不是为了谋求创造利益,而是为了弥补制度供给不足或其他政治需要。正是由于这种初始动机的不同,政府主导的制度设计机制往往会偏离优化制度安排的根本目标,导致制度变迁无法促使制度趋向“帕雷托均衡”。同时,由于其他对制度变迁有
9、利益诉求的组织或个人难以在这一过程中起到实质性的作用,真正意义上的初级行动团体难以形成。在缺乏初级行动团体支持的情况下,制度变迁的过程缓慢,并缺乏创造力和驱动力。 (二)难以达成“上下一致同意”的状态 强制性制度变迁模式下制度设计和实施是一种自上而下的过程,制度变迁的主体始终处在较高的位置,其意志多通过所拥有的行政权力来实现,而非在谋求利益分割的过程中通过谈判和妥协来达成一致。因此,最终实施的制度有可能缺乏外界和下级的认可,无法达到“上下一致同意”的状态。“一致性同意原则并不仅仅是一个政治范畴,而且还是一个经济范畴。在某种意义上讲一致性同意原则是经济效率的基础。” 单纯依靠行政权力推行的制度变
10、迁,在制度运行中可能会遇到阻力,部分利益团体的行为会有意识地绕开该项制度,使得制度难以奏效。 (三)缺少充分的博弈过程 制度安排直接体现了利益的分配,不同利益集团在制度变迁中最终将获得多少利益,是通过在制度设计过程中反复博弈来实现的。而强制性制度变迁模式主要依赖政府机构进行制度设计,在主观和客观上容易忽略制度涉及的其他利益集团的利益,而且依赖于行政权力强制实施,没有经过充分的博弈,在制度层面容易出现扭曲,制度结构难以实现相对均衡。 (四)制度设计的主体存在较大的局限性 强制性制度变迁模式下,制度设计的主体组成单一,多由政府机关人员及少数专家担当,制度设计受到意识形态、主观偏好、领导意志、专业技术等的限制,技术层面的设计难以达到制度层面的要求,影响了制度的有效性,容易使制度变迁偏离最初的目标。并且这种制度设计主体的性质决定了制度设计机制缺乏自我修正的能力。新制度无法实现相对均衡状态,最终可能导致新制度出台后在很短的时间内就需要不断地修改。
