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1、从业二十年的老会计经验之谈，如果觉得有帮助请您打赏支持，谢谢!企业所得税扣除凭证管理办法传递了哪些重要信息？对于企业所得税管理中，是否要出台专门的扣除凭证管理办法，国内所得税条线的管理干部应该进行了多年的探索。最具标志性事件就是江苏省地方税务局2011年率先出台了江苏省地方税务局企业所得税扣除凭证管理办法（苏地税规201113号）。从2011年的地方探索到2018年国家税务总局正式出台全国性的企业所得税税前扣除凭证管理办法（国家税务总局公告2018年第28号），其中传递的很多重要信息值得我们关注。一、正式确立了企业所得税必须凭票扣除的大原则28号公告出台后，网上有一些文章欢呼雀跃，认为28号公
2、告出台后，企业所得税扣除再也不一定要发票了，企业只要能证明成本费用真实性，无票也可以。我们认为，这是对28号公告最大的误解。这里的票不是狭义的发票概念，应该理解为相应的合法有效凭证（包括外部凭证和内部凭证）。发票只是合法有效凭证中外部凭证的一类。但是，28号公告最重要的作用就是确立了企业所得税必须凭票扣除这个大原则。所以，28号公告是强化了企业所得税扣除中的票的作用，而非弱化票的作用。对于企业所得税扣除是否需要票，征管、稽查和企业所得税管理条线的税务干部一直还是有不同意见的。比如在征管、稽查的态度来看，根据国家税务总局关于进一步加强普通发票管理工作的通知（国税发200880号）第八条第二款：在
3、日常检查中发现纳税人使用不符合规定发票特别是没有填开付款方全称的发票，不得允许纳税人用于税前扣除、抵扣税款、出口退税和财务报销；国家税务总局关于印发进一步加强税收征管若干具体措施的通知（国税发2009114号，已废止）也是这个态度。但是，在企业所得税管理条线，不同的人也有不同的观点，一派观点认为企业所得税法及其实施条例从来没有规定企业所得税扣除必须要有发票，如果企业没有取得发票，只要能证明支出是真实、合法的，也可以在税前扣除。我们看到，苏地税规201113号就是这一派观点的典型体现。苏地税规201113号第五条规定：企业取得的不符合规定的发票，不得单独用以税前扣除，必须同时提供合同、支付单据等
4、其他凭证，以证明其支出的真实、合法。同时，在第七条中更加明确表达了这个观点，即：企业无法取得合法凭证，但有确凿证据证明业务支出真实且取得收入方相关收入已入账的，可予以税前扣除。对照苏地税规201113号的地方探索和国家税务总局公告2018年第28号的差异，我们会发现，恰如28号公告解读所说的，该公告严格贯彻了国务院放管结合，优化服务精神，正式确立了企业所得税扣除必须凭票扣除的大原则，即28号公告第五条：企业发生支出，应取得税前扣除凭证，作为计算企业所得税应纳税所得额时扣除相关支出的依据。这就意味着，企业发生相关的成本费用，如果按规定需要取得对应的凭证而没有取得的或取得的凭证不合规，就是不能在企
5、业所得税税前扣除，除非你符合28号公告规定的特殊情况。二、凭票仅是企业所得税扣除的必要非充分条件虽然28号公告第五条明确了企业所得税扣除，必须要取得税前扣除凭据，但是这只是扣除的必要条件。因为仅仅有票也不足以证明支出的真实性和合法性。因此，28号公告第四条明确了企业所得税扣除的三大基本原则：真实性、合法性和关联性。同时，28号公告第七条规定，除了票之外，企业应将与税前扣除凭证相关的资料，包括合同协议、支出依据、付款凭证等留存备查,以证实税前扣除凭证的真实性。所以，我们可以看到，28号公告实际上是强化而非弱化企业所得税扣除的管理，企业不能抱有侥幸心理。比如，企业发生的会议费支出，目前在稽查实践中
6、要求企业会议费的扣除不能仅仅有会议费发票，还必须要有会议的通知、会议的内容、参会的人员等能够证明会议真实发生的资料才能税前扣除。这一税收征管实践得到了28号公告第五条和第七条的背书。因此，我们预计，根据28号公告确立的大原则，各地税务机关会进一步强化企业所得税扣除的管理，在凭票以外，企业需要提供哪些佐证资料以证明支出发生的真实性，这个在总局公告中无法一一明确，但后期在各地的征管创新实践中会被逐步细化。比如，对于房地产企业的建安费用，除了要有建安发票外，是否还需要提供招投标合同、监理记录、工程审计资料、竣工验收报告等证明支出真实发生的资料才能税前扣除呢？有了28号公告第七条的背书，各地后期可能出
7、台的针对各类票真实性的佐证资料要求会进一步强化企业所得税税基的管理，企业要有足够的心理准备。三、明确划分了企业所得税扣除的内部、外部凭证28号公告将企业所得税扣除的凭证划分为外部凭证和内部凭证：外部凭证是指企业发生经营活动和其他事项时，从其他单位、个人取得的用于证明其支出发生的凭证，包括：1、发票（适用于增值税应税行为、免税行为，特殊的不属于增值税应税行为可开票项目）2、财政票据3、完税凭证4、收款凭证5、分割单外部凭证很好把握，企业所得税凭票扣除的大原则，就是属于增值税应税行为（包括免税行为），原则都是需要发票。非增值税应税行为，但属于各类政府性收费，凭财政票据。跨境交易应代扣增值税的，应提
8、供完税凭证。不属于增值税征税范围的行为，凭外部收款凭证。但是有些不征收增值税行为，可以开具发票的，应以发票作为扣除凭证。最后分割单是28号公告立足放管服规定的一类特殊外部凭证。不征增值税行为，但按目前规定可以开票的项目包括：虽然目前以上不征收增值税项目可以开具增值税普通发票，但是其中，602、606、610和612由于不涉及企业所得税扣除，也就不属于企业所得税需要的扣除凭证。这里有人可能认为，28号公告这样规定不是更加强化了凭票扣除这种落后观念吗？我们认为，认为凭票扣除是落后观念的完全是赶时髦、不切合实际的观点。任何一种税收征管手段都有优势和弊端。虽然强化凭票扣除会有一些副作用，但在中国当下征
9、管实践下，以票管税正在发挥越来越重要的作用，信息管税、大数据管税的基础就来自于票这一抓手。所以，我们预计，以票管税在大数据时代会进一步强化而非弱化，未来可能更多的不征收增值税项目都会纳入到金税三期的可开票代码范围，这样税务机关才能通过票掌握企业交易更全面的信息，大数据管税才更有抓手。内部凭证是指企业自制用于成本、费用、损失和其他支出核算的会计原始凭证。内部凭证的填制和使用应当符合国家会计法律、法规等相关规定。根据28号公告的规定，我们必须意识到：1、内部凭证只适用于单位和个人之间的交易行为；2、单位和单位之间的交易，必须凭外部凭证才能税前扣除。四、明确规定了各类交易模式下凭票扣除的准确含义根据
10、28号公告第八、九、十、十一的规定，各种交易模式下，企业所得税扣除需要的合法有效凭证（即我们简称的票）如下：其中小额零星经营业务的判断标准是个人从事应税项目经营业务的销售额不超过增值税相关政策规定的起征点。另外，对于非居民企业来华承包工程或提供劳务，境内企业购进的这类劳务不属于28号公告第十一条从境外购进货物或者劳务发生的支出。但从实际征管角度考虑，如果该非居民企业按照国家税务总局19号令办理临时税务登记的，此时境内单位和这类非居民企业之间交易应该需要取得发票（包括税务机关代开的发票）作为企业所得税扣除凭证。如果非居民企业未办理临时税务登记，仍然采用扣缴模式进行的，基于征管实践，应该不强求发票
11、，可以比照28号公告第十一条执行。五、明确了分割单可以作为企业所得税扣除合法有效凭证28号公告首次明确了何种情况下分割单可以作为企业所得税扣除的合法有效凭证：1、成本分摊安排：企业与其他企业（包括关联企业）、个人在境内共同接受应纳增值税劳务或非应税劳务发生的支出，采取分摊方式的，相关方可以以分割单可以作为扣除的合法有效凭证；2、企业租用（包括企业作为单一承租方租用）办公、生产用房等资产发生的水、电、燃气、冷气、暖气、通讯线路、有线电视、网络等费用，采取分摊方式的，相关方可以以分割单可以作为扣除的合法有效凭证；这里是28号公告规定的一个总体原则，应该讲这个原则给予了企业很大的处理弹性。在28号公
12、告之前，总局层面明确可以按分割单作为企业所得税扣除依据的规定主要有两个：（1）财政部税务总局关于广告费和业务宣传费支出税前扣除政策的通知（财税201741号）：对签订广告费和业务宣传费分摊协议（以下简称分摊协议）的关联企业，其中一方发生的不超过当年销售（营业）收入税前扣除限额比例内的广告费和业务宣传费支出可以在本企业扣除，也可以将其中的部分或全部按照分摊协议归集至另一方扣除。另一方在计算本企业广告费和业务宣传费支出企业所得税税前扣除限额时，可将按照上述办法归集至本企业的广告费和业务宣传费不计算在内。（2）国家税务总局关于农村信用社省级联合社收取服务费有关企业所得税税务处理问题的通知（国税函20
13、1080号）：省联社每年度为履行其职能所发生的各项费用支出，包括人员费用、办公费用、差旅费、利息支出、研究与开发费以及固定资产折旧费、无形资产摊销费等，应统一归集，作为其基层社共同发生的费用，按合理比例分摊后由基层社税前扣除。其实，无论是水电费分摊还是农信社中省联社支出的分摊，企业既可以用成本分摊的方式，也可以按劳务转售开发票的形式进行。所以有人担心，如果28号公告大量允许分割单采用，会不会影响增值税的管理，大家都不开票转用分割单了。个人认为，这个问题不需要太担心，劳务的转售在增值税意义上并非用来防范避（偷）税，主要还是用来维持增值税链条的完整，避免增加增值税税负。实践中交易涉及主体的身份不一
14、（有单位/个人，有一般纳税人/小规模纳税人），各地征管实践不一（有的要求转售必须营业执照要用经营范围，有些不需要，税种鉴定/纳税申报也有不同要求），并非所有劳务转售都能顺利开出发票。因此，考虑到现实交易中的复杂性，28号公告基于优化服务，引入了分割单方法供企业选择。但我们需要提醒的是，企业在选择分割单时也要考虑当地税务机关增值税的征管实践。六、明确了扣除凭证提供期限和改正机会28号公告第六条规定：企业应在当年度企业所得税法规定的汇算清缴期结束前取得税前扣除凭证。同时，公告第十七条规定：除发生本办法第十五条规定的情形外，企业以前年度应当取得而未取得发票、其他外部凭证，且相应支出在该年度没有税前扣
15、除的，在以后年度取得符合规定的发票、其他外部凭证或者按照本办法第十四条的规定提供可以证实其支出真实性的相关资料，相应支出可以追补至该支出发生年度税前扣除，但追补年限不得超过五年。这里要注意，最长5年的追补期限仅仅适用于企业在费用实际发生年度向后5年期间没有被税务机关发现（包括日常征管、评估、稽查中发现）。如果支付发生当年汇缴后，税务机关检查发现没有取得合法有效凭证的，则28号公告第十五条汇算清缴期结束后，税务机关发现企业应当取得而未取得发票、其他外部凭证或者取得不合规发票、不合规其他外部凭证并且告知企业的，企业应当自被告知之日起60日内补开、换开符合规定的发票、其他外部凭证。其中，因对方特殊原
16、因无法补开、换开发票、其他外部凭证的，企业应当按照本办法第十四条的规定，自被告知之日起60日内提供可以证实其支出真实性的相关资料。这里只有60天的期限。七、明确了特殊情况无法换开发票的补救措施28号公告第十四条规定：企业在补开、换开发票、其他外部凭证过程中，因对方注销、撤销、依法被吊销营业执照、被税务机关认定为非正常户等特殊原因无法补开、换开发票、其他外部凭证的，可凭以下资料证实支出真实性后，其支出允许税前扣除：（一）无法补开、换开发票、其他外部凭证原因的证明资料（包括工商注销、机构撤销、列入非正常经营户、破产公告等证明资料）该条规定应该是28号公告对企业释放的一项重大红利，真正体现了严征管和优服务的有机结合，不强人所难。比如，我们在实践中就遇到这样的案例，A企业已经被法院查封，且税务机关将其认定为非正常户。B公司购买了A企业在金交所的黄
