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1、精算研究 精算通讯第三卷第四期非寿险责任准备金分类与提取方法探讨万俊文上海财经大学金融学院- 13 -摘要：责任准备金是非寿险公司最重要的负债，根据不同的标准可以对其进行多种分类，而各类准备金因业务种类、可用信息的不同应采用不同的方法，本文在考察国际经验的基础上，结合我国的情况，对财险责任准备金的分类和提取方法进行了探讨。一、责任准备金的性质及分类责任准备金是保险公司针对其承担保险业务引起的已有或未来负债而建立的基金，其计提的必要性源于： 1保费的一次性收取与风险的长期存在的矛盾：非寿险的风险是存在于整个保险期内的，而与风险相应的保费则一般是一次性收取的，对于跨年度的保单，在年终时就不能认为收
2、取的保费已被全部赚得，而应在确认保费收入的同时，在负债科目中通过准备金加以调整，这部分准备金对应于未经历的风险，即所谓的未满期保费准备金。 2索赔过程中各种延迟的存在：一个完整的索赔周期包括事故发生、报告、理算、赔付结案，甚至还有重提、再次结案等环节，因而从赔付责任产生到赔款支付完毕存在着延迟，但根据权责发生制原则，对于会计日之前已发生的赔付责任，必须在当期确认，从而决定了赔款准备金科目存在的必要性。 3巨灾风险的存在：巨灾事故的出现，意味着风险剧增，但保险经营中却不能因风险变化而大幅调整费率，只能在历年的费率中考虑巨灾因素，即巨灾风险平准化，这样，保险公司需要以丰补欠，将丰年的部分剩余积累下
3、来，以在巨灾年份用来应付巨额赔付，保持保险公司经营的稳定，此即所谓的总准备金或平衡准备金等。 可见，保险责任准备金不同于一般企业会计科目上的资产类的准备金，如呆帐准备金、投资风险准备金等，也不同于由债权债务关系引起的负债，而是因承保业务产生的，并且是保险公司最主要的负债，其数量甚至可以达到保险公司年保费收入的3倍以上，其计提的准确程度对于确保偿付能力、客观反映经营成果有着重大的影响，因而各关系方如监管机构、税务机关、股东、投资者、保单持有人都十分关注保险公司的责任准备金，但使用的衡量标准各不相同。根据功能、性质、评估基础及评估时间的不同，可以将非寿险公司的责任准备金作如下分类： 1功能分类 根
4、据功能或作用的不同，责任准备金可分为：未满期保费准备金、赔款准备金、总准备金及赔款平衡准备金。未满期保费准备金(Unearned Premium Reserve, UPR)是指当年承保的业务在会计年度末尚未到期，但在下一年度仍然有效的保险合同，为尚未经历的风险提取的准备金，在实际操作中，由于风险不便直接计量，而保费则反映了风险，故一般根据未赚得保费来计算。然而，如果发生了严重的通货膨胀，或风险加大，那么根据保费提取的未满期保费准备金将不足以承担未到期责任。这时，就需要提取额外的未满期风险准备金（Additional Unexpired Risk Reserve, AURR）。 赔款准备金（Lo
5、ss Reserve，LR）是为已经发生的索赔提取的准备金，对应于赔案的已发生已报告、已发生未报告、重提状态，赔款准备金包括未决赔款准备金、IBNR准备金、重提赔案准备金。对于那些已向保险人报告但尚未记入帐户的赔案，则需要“在途流动准备金”（reserve for pipeline in transit），在大多数险种中，这类赔案的数量很少，但对于索赔发生制保单来说，这是所需的唯一一种IBNR准备金。在实践中，流动准备金都归入IBNR准备金加以估计。 重提赔案是指结案后因新的索赔事实而再次提出索赔的案件，多出现于劳工补偿保险中。在计提准备金时，一般作为新赔案或IBNR索赔处理。 在赔案的报告和
6、理算过程中，往往会发生相关费用，因此赔款准备金还包括理赔费用（Loss Adjustment Expense, LAE）准备的内容。按照费用的性质不同，保险人要提取可分配理赔费用准备金和不可分配理赔费用准备金。可分配理赔费用是指因特定赔案而发生、并可通过索赔文件识别的费用，如诉讼费用、律师费用及独立理算师费用等，其准备金可以与赔款合并在一起的方式加以计算，也可以基于积累的有关数据采用与赔款类似的方法计提；而不可分配理赔费用是指与理赔职能有关但不易分配于特定赔案的费用，如维持理赔部门所需的管理费用和房租、工资成本等，其准备金往往是基于它与赔款支出的比率的历史记录计算的。 总准备金或全局准备金是从
7、长期和整体上考虑保险公司面临的巨灾风险而提取的，且并非所有国家都允许提取这种准备金，尤其是税务机构可能不允许。这类准备金的估计基础很难确定，它从剩余中提取，所以保险公司须考虑经营状况和这种准备金对其财务报告的影响。理论上说，从长期来看，这种准备金应等于保费中的累积巨灾附加。赔款平衡准备金是对上述各类准备金的一种附加，其目的在于消除大额索赔发生情况逐年波动对经营结果的影响。一般来说，不存在估计赔款平衡准备金的具体基础，因为其目的不过是寻求对年度间波动的一种缓冲，而不是应付不可避免的责任的准备，其参考指标是大额索赔的波动幅度。这种准备金也不是每个国家都允许计提的。我国保险公司财务制度将非寿险公司的
8、责任准备金分为未到期责任准备金（即未满期保费准备金）、长期责任准备金、未决赔款准备金及已发生未报告准备金四类。其中长期责任准备金是指损益核算期在一年以上（不含一年）的各类非人身险业务，如工程保险和中长期出口信用保险，在业务未到结算损益年度时，保险公司在年终按业务到期年份将历年累计的保费收入与赔款支出的差额提取的准备金。 2性质分类 针对“将来的”的责任提取的准备金，是为了合理地确认保费收入，故称之为收入性准备金；与此相对，针对“已有的”（即已发生的）责任提取的准备金，来源于已赚得保费，是为了应付短期内的支出需要，故称为支出性准备金。 3评估基础分类 如前所述，不同的机构和个人关注准备金的着眼点
9、不同，因而评估准备金合理性的基础也不相同。据此，准备金可分为通用会计原则准备金、法定会计原则准备金、税务基础准备金。 法定会计原则（Statutory Accounting Principles，SAP）准备金是出于确保保险公司的偿付能力，保护被保险人利益，基于准清算假设(即停止新业务假设)提取的准备金，其适用对象为保险监管机构和保单持有人，其显著特点是新合同费用在当期全部确认，具有最高的谨慎度，且计提方法是由法律明确规定的，其使用者最关注准备金对资产负债表的影响。目前，中国台湾对外公布的财务报表都是按照法定会计原则编制的，而我国大陆地区颁布的会计制度也基本上体现了法定会计原则。 通用会计原则
10、（Generally Accepted Accounting Principles，GAAP）准备金是基于持续经营假设提取的准备金，其适用对象为证券监管委员会和投资者，强调客观反映保险公司经营情况，最为关注准备金对损益表的影响。对新合同费用作资本化处理，即在相关期限内递延摊销，因而对准备金提取持比较实际的态度，其具体方式是根据公司本身与业界经验而定的。在美国、韩国等国家，对外公布的财务报告包括基于SAP和GAAP编制的两类。 税务基础准备金是根据税务会计基础（Tax Basis Accounting）提取的准备金，它基于持续经营假设，强调客观反映经营结果和获利能力，并体现国家的产业政策，与法定
11、会计原则准备金的区别主要在于某些费用项目不允许提取准备金，其谨慎度介于法定会计原则准备金和通用会计原则准备金之间。 4评估时间分类 根据评估时间的不同，责任准备金可分为期初准备金、期中准备金（或平均准备金）以及期末准备金。二、未满期保费准备金的计提（一）比例法一般来说，未满期保费准备金要占到财产和责任保险公司资产负债表中总负债的四分之一左右，是这类公司最主要的负债，因此其计提准确程度如何，对于客观反映经营成果和偿付能力有着很大的影响。未满期保费准备金对应于保险合同期未经历部分的保费，意味着保险公司将根据保险期未经历部分的比例来分别计算每一保单的准备金，计算机使得这种计算成为可能。然而逐单计算的
12、成本太高，因而保险公司往往采用一些近似方法从总体上计算未满期保费准备金，其中最常用的是比例法。比例法假设在某种时间单位（年、季、月）内保单均匀地签发，从而保费也是均匀地流入的。很显然，其前提是保费的基础风险在时间上均匀分布，从而未满期保费准备金与未经历的合同期的长度成正比。依假设条件的不同，比例法可分为（以一年期保单为例）： 1年比例法（12法）年比例法假设保险公司年度保费在全年内均匀流入，则各月的保费收入相等，且可认为所有保单的平均起保期为当年7月1日，在当年仅能赚得50%的签单保费，年末应提取余下的50%作为未满期保费准备金。 2季比例法（18法）季比例法假设保险公司每一季度内保费均匀流入
13、，则可认为该季所签保单均在季中开始生效，于是年末提取的未满期保费准备金不仅与年保费收入有关，而且与保费收入的季度分布有关。由于在第一季度签发的保单在当年仅经历了3.5季，即7个半季，而每一年有8个半季，故应提取季度保费的18作为未满期保费准备金，故又名18法。3月比例法（124法）月比例法假设保险公司每月内的保费均匀流入，则可认为所有保单都在月中开始生效，当月仅能赚得半月的保费，而一年有24个半月，故当月仅能赚得保费的124，故又名124法。 4日比例法（1365法）这是一种准确的计算方法，在计算机运用日益普及的情况下，可以按日计算未满期保费准备金，无需任何假设条件就可准确反映未到期责任情况。
14、在上述四种方法中，年比例法假定年内每一天的保费收入相等，季比例法假定各季内每一天的保费收入相等，月比例法要求各月内每一天的保费收入相等，而日比例法无任何先决条件。显然，日比例法是现实的真实反映，但工作量最大，而月比例法、季比例法、年比例法只有在满足各自的假设条件时，才能准确计量未到期责任。实际上，这些假设条件大多不能满足，因而只能作为近似方法。这三种方法的准确性随假设条件对现实的背离程度增大而下降，但工作量也依次减小。在实践中，往往需要在计算量和准确性之间进行权衡，选定一种合适的方法。从下面两种不同的保费流入情况就可看出月比例法、季度比例法和年度比例法计提结果的差异。表1: 保费流量1月 份1
15、23456789101112月保费收入123456789101112季保费收入6152433未满期保费准备金年度比例法季度比例法月比例法3950.2550.91表2: 保费流量2月 份123456789101112月保费收入121110987654321季保费收入3324156未满期保费准备金年度比例法季度比例法月比例法3927.7527.08从以上两表的比较可以看出，年度比例法对于保费流入的变化没有反应，因而是最不准确的，月比例法又比季比例法对于保费流入的变化更为敏感，所以精确性更高一些，但差异不大。责任准备金计提不准确，必然会影响到保险公司的财务表现。如果保费收入集中于上半年，则实际的平均起保日在年中之前，而年比例法假定平均起保日在年中，必然高估未经历风险，导致当年准备金提取过多，使部分利润推迟至下一年反映，低估本年利润；反之，如果保费收入集中于下半年，则会高估当年利润。所以在实践中，应尽可能选用更为准确的方法，以反映保险经营的真实
