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1、2011年房地产开发企业特殊业务会计核算中的税务风险防范一、会计核算在防范税收风险中的作用1、税收风险产生的根源在于经济合同与业务过程，合同决定业务、业务决定税收合同业务票据财务核算2、决策不能忽略税收风险（账务规范的前提）3、税收风险需在整个业务过程中规避、业务部门做业务要重视税收风险，不妥当的业务处理给公司带来巨大的税收风险（业务过程中的合法票据取得）4、财务不产生税收，只是反映税收，税怎么交不是看账怎么做，账内避税空间有限。通过会计核算化解业务过程中产生的风险是不现实的。纳税人与税务机关许多纳税争议源于经济合同中涉税条款不明确，企业很少关注合同双方涉税条款，合同一旦签订、备案、履行，必然
2、产生不可调整的纳税义务，财务部门只是税款计算与缴纳工作。控制税务风险重中之重是加强业务流程管理，对每一个经济业务把关，事前筹划。5、经济合同和业务经营方式决定了适用的税收法规（1）销售房产 比较：以房产作投资，再转让股权（2）房屋出租 比较：投资/联营/承包经营（3）房屋转租 比较：委托代理租赁（4）以房产、土地投资 全资子公司 or 非全资子公司（5）定金返息的会计处理与涉税问题分析（积分卡、买房赠）（6）购房赠送冰箱是否需交增值税？混合销售行为中的“销售”是指货物销售，混合销售行为中只涉及营业税应税劳务和货物，不涉及转让无形资产和销售不动产税目，货物销售和应税劳务存在着联系。一般而言，货物
3、销售是提供应税劳务同时存在一项行为中。房地产开发公司促销行为属于在销售不动产的同时销售货物（冰箱）的行为，没有同时涉及营业税应税劳务和增值税货物销售，所以该项行为不能适用混合销售行为的纳税处理，而属于营业税兼营应税行为和货物。（7）购房返税某市规定，购买90平方米以下普通住房可以减按1%征收契税。某房地产企业开发的住宅项目虽不符合要求，但同样打出了购房返税的口号：购买该企业开发的140平方米以上户型，只需缴纳1%的契税，额外契税由企业代客户支付。以一套价值100万元的商品房为例，客户应缴契税3万元，办理房产证时客户仅支付1万元，另外2万元由房地产企业承担。该销售方式下，企业实际收入仅98万元，
4、但申报营业税还应当按100万元计算缴纳。（8）代垫首付针对二套房按揭贷款须首付50%以上的政策，某房地产开发企业推出了代业主垫付两成首付款的促销办法。比如，市民购买一套价值100万元的房产，按照政策规定至少首付5成，即50万元。房地产企业仅收取3成首付款即30万元，然后自行垫付20万元，帮助客户成功贷款购房。双方约定，对房地产企业垫付的钱，在1年后交房时由客户归还并按银行同期贷款利率计算利息。企业认为，既然企业没有实际收到业主全部首付款，那么企业垫付的房款也不是实际的预收收入，到业主实际还款时再入账处理，每个纳税期间申报缴纳各项税金时不考虑企业自行垫付部分收入。即对首付款50万元，企业财务仅入
5、账30万元，纳税申报营业额30万元，其余20万元待实际收取时再入账并进行纳税处理。企业如此操作有无涉税问题呢?问题1：某企业销售房屋价款为100万元，同时赠送地下室。地下室是否需要缴纳企业所得税？是否需要缴纳营业税？是否需要缴纳个人所得税？问题2：某企业楼房开盘时进行“摸奖活动”，该企业购进奖品100万元，全部奖励完毕，是否缴纳企业所得税？是否缴纳增值税？是否缴纳个人所得税？6、规避税收风险和纳税筹划，就是规范会计核算，根据税法设定企业的最佳生产经营流程，以利润最大化为目标二、投资业务的核算与税务风险防范1、股东从企业借款的税务风险公司登记管理条例第71条：公司的发起人、股东在公司成立后，抽逃
6、出资的，由公司登记机关责令改正，处以所抽逃出资金额5%以上15%以下的罚款。构成犯罪的，依法追究刑事责任。税法界定为分利财税200883号符合以下情形的房屋或其他财产，不论所有权人是否将财产无偿或有偿交付企业使用，其实质均为企业对个人进行了实物性质的分配，应依法计征个人所得税。（1）企业出资购买房屋及其他财产，将所有权登记为投资者个人、投资者家庭成员或企业其他人员的；（2）企业投资者个人、投资者家庭成员或企业其他人员向企业借款用于购买房屋及其他财产，将所有权登记为投资者、投资者家庭成员或企业其他人员，且借款年度终了后未归还借款的。2、投资收益股息红利自然人股东与法人股东税后分红征税的差异分析3
7、、投资收益转让投资所得问：某地产公司取得一宗土地，原价8000万，转让方按12000万作价，以购入100%股权方式取得，土地成本如何确认？股权转让是否征收土地增值税？国税函2000687号如何执行：a、转让100 %股权后原企业还存在（只保留空壳），房地产有所有权发生转移行为。不是整体资产转让而是出售转让房地产行为，应该征收土地增值税。 b、转让100 %股权后原企业还存在（继续经营），没有房地产所有权发生转移行为，不征收土地增值税。 c、转让100 %股权后原企业不存在（注销），房地产（股权）价值不增值，可以作为被合并业务计税基础延续，虽然房地产所有权发生转移，但是可以免征土地增值税。 d、
8、转让100 %股权后原企业不存在（注销），如果房地产（股权）价值有增值，由于原企业不符合被合并处理规定，则只能以先转让股权行为和再清算注销行为两个经济业务来处理，原企业处置房地产时，应该征收土地增值税。股东将持有的企业股权转让，企业土地、房屋权属不发生转移，不征收土地增值税财税200621号文：以土地（房地产）作价入股进行投资或联营的，具体需要区分投资主体、被投资行业及股权转让三种情况确定土地增值税征免。 第一，要区分投资主体是房地产开发企业还是非房地产开发企业。对于房地产开发企业，以其建造的商品房对外投资或联营的，属于土地增值税的征税范围；对于非房地产开发企业，如果以土地（房地产）作价入股进
9、行投资或联营的，凡所投资、联营的企业从事房地产开发的，应属于土地增值税的征税范围。凡所投资、联营的企业从事非房地产开发的，则不属于土地增值税的征税范围。第二，要区分被投资联营企业是否属于从事房地产开发的行业。以土地（房地产）作价入股进行投资或联营的，凡所投资、联营的企业从事房地产开发的，属于土地增值税的征税范围；凡所投资、联营的企业从事非房地产开发的，则暂免征收土地增值税。但对房地产开发企业以其建造的商品房进行投资和联营的，不论被投资企业是否从事房地产开发均不适用暂免征收土地增值税的规定。 第三，股权转让未发生房产、土地权属转移，不缴土地增值税。 4、减资撤资的会计与税务处理税务总局2011年
10、第34号公告：投资企业撤回或减少投资的税务处理投资企业从被投资企业撤回或减少投资，其取得的资产中，相当于初始出资的部分，应确认为投资收回；相当于被投资企业累计未分配利润和累计盈余公积按减少实收资本比例计算的部分，应确认为股息所得；其余部分确认为投资资产转让所得。被投资企业发生的经营亏损，由被投资企业按规定结转弥补；投资企业不得调整减低其投资成本，也不得将其确认为投资损失。比较：国税函201079号，关于股权转让所得确认和计算问题企业转让股权收入，应于转让协议生效、且完成股权变更手续时，确认收入的实现。转让股权收入扣除为取得该股权所发生的成本后，为股权转让所得。企业在计算股权转让所得时，不得扣除
11、被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额。5、投资后收取固定收益（1）以货币投资，收取固定收益利息（2）以土地投资，收取固定收益法释20055号第24条：合作开发房地产合同约定提供土地使用权的当事人不承担经营风险，只收取固定利益的，应当认定为土地使用权转让合同。6、公司筹办阶段，筹办费用的会计处理与税务处理“开始生产经营年度”如何界定？二、拆迁业务的核算与税务风险1、拆迁还建业务，营业税、企业所得税、土地增值税如何交纳国税函发1995549号：对偿还面积与拆迁建筑面积相等的部分，由当地税务机关按同类住宅房屋的成本价核定计征营业税。问题：成本价包括哪些项目？是否包含地价？a
12、、货币补偿入账票据政府文件、协议、清单、收据b、拆迁补偿收入的涉税问题营业税、个税、土地增值税、企业所得税c、实物补偿“拆一还一”，营业税、所得税、土地增值税如何确认？问：实物补偿纳税义务发生时间如何确定，取得土地是否作为“预售款”对待？国税发200931号文第31条：换取的开发产品如为该项土地开发、建造的，接受投资的企业在接受土地使用权时暂不确认其成本，待首次分出开发产品时，再按应分出开发产品（包括首次分出的和以后应分出的）的市场公允价值和土地使用权转移过程中应支付的相关税费计算确认该项土地使用权的成本。如涉及补价，土地使用权的取得成本还应加上应支付的补价款或减除应收到的补价款。第37条：企
13、业以换取开发产品为目的，将土地使用权投资其他企业房地产开发项目的，按以下规定进行处理：企业应在首次取得开发产品时，将其分解为转让土地使用权和购入开发产品两项经济业务进行所得税处理，并按应从该项目取得的开发产品（包括首次取得的和以后应取得的）的市场公允价值计算确认土地使用权转让所得或损失。国税函2010220号第6条：房地产企业用建造的本项目房地产安置回迁户的，安置用房视同销售处理，按国税发2006187号第三条第（一）款规定（即：发生所有权转移时）确认收入，同时将此确认为房地产开发项目的拆迁补偿费。房地产开发企业支付给回迁户的补差价款，计入拆迁补偿费；回迁户支付给房地产开发企业的补差价款，应抵
14、减本项目拆迁补偿费。问：房地产开发企业在取得开发用地时，不能取得“净地”，对原占地单位应给予的收回国有土地补偿，由土地管理部门与原占地单位在收回国有土地协议书中明确由取得土地方直接向原占地单位补偿，该补偿款是否可凭原占地单位开具的收据作为土地价款税前扣除？房地产开发企业旧城改造向被拆迁的个人支付的拆迁补偿费是否可凭收条税前扣除？青苗费、遮阳费等各种赔偿类费用，是否一定需要发票？ 2、实物补偿的会计处理（开发产品、购置补偿）例：某房地产企业就地安置拆迁户5000平米，市场售价8000元，土地成本2亿元，建筑施工等其他开发成本1亿元，总可售面积8万平米。拆迁补偿费支出：50008000=4000万
15、元视同销售收入：50008000=4000万元单位可售面积计税成本=（2亿+1亿+4000万）/80000平米=4250元/平米视同销售成本：42505000=2125万元视同销售所得：4000 -2125=1875万元需要在拆迁当期确认视同销售所得1875万元。3、货币补偿的会计核算三、租赁业务的核算与税务风险1、租金收入营业税、房产税、企业所得税的处理例：某房地产开发公司2009年1月初将其一栋位于西南某市中心繁华地段的六层楼房租赁给西南医院，双方签订的房屋租赁合同约定：医院于签订合同之日支付租赁保证金100万元后，合同开始生效，双方终止合同履行时退还承租人；合同签订15日内医院预付2年房屋租金720万元给房地产公司。企业如何进行经营性房屋租金的会计与税务处理？会计上如何结转收入，如何进行企业所得税的年度申报？开发企业新建的开发产品在尚未完工或办理房地产初始登记、取得产权证前，与承租人签订租赁预约协议的，自开发产品交付承租人使用之日起，出租方取得的预租价款按租金确认收入的实现，承租方支付的预租费用同时按租金支出进行税前扣除。国税函201079号：根据实施条例第十九条的规定，企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的租金收入，应按交易合同或协议规定的承租人应付租金的日期确认收入的
