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1、新旧会计准则下无形资产中研发费用会计处理的比较研究华侨大学08会计学（夜大） 林旭东指导教师 吴立源摘要本文分别介绍了新旧企业会计准则中对企业研发费用的会计处理方法，原准则将企业研究与开发费用统一计入当期损益，而新准则将企业研发项目的费用支出区分为研究阶段支出与开发阶段支出，分别进行费用化和资本化。并对新旧准则会计处理方法的优缺点进行逐一分析。关键词无形资产 研发费用 费用化 资本化目 录一：无形资产及无形资产的研发费用的含义无形资产是指企业拥有或者控制的没有实物形态，且为企业带来多少经济利益具有较大不确定性的可辨认经济资源，包括专利权、商标权、著作权、土地使用权和特许权等。无形资产通常具有无
2、实体性、长期性、不确定性和可辨认性等特点。无形资产的研发费用是企业开发新产品、改进旧产品或降低企业经营成本时发生的支出。具体来说主要包括：研究与开发过程中耗费的材料；所用设备的折旧；为研究与开发购置的固定资产和无形资产；研发人员工资、福利；委托其他单位或个人承担部分研究开发工作支付的费用等。在市场竞争日益激烈的状态下，先进的科学技术的开发已成为企业生存和发展的重要因素，使得企业每年投入大量的人力与精力研究和开发新产品新技术，这些费用往往占企业经营支出的很大比重。因此，研究和开发费用的处理恰当与否直接关系到财务报告的质量。下面就新旧会计准则对研发费用的处理做一分析。二：新旧准则下研发费用的会计处
3、理方法比较我国2001年出台的会计准则无形资产规定：自行开发并依法申请取得的无形资产，按依法取得的注册费、聘请律师费等费用，作为无形资产的成本；在研究与开发过程中发生的材料费用，直接参与开发人员的工资及福利费，开发过程中发生的租金、借款费用等，直接计入当期损益。 三：研发费用全部费用化的缺点原准则将研发费用全部费用化在实际操作中不断暴露出其弊端，具体体现在以下几个方面。 1.不符合收入费用配比原则。 如果无形资产开发成功，经济受益就是以后的多个会计期间，但如果研发支出费用化，那么以后的这些受益期间的费用就很小（只包括注册费等相关费用），而研发期间的受益很小，却需要承担巨大的研发支出，并且这些支
4、出全部列为费用，直接计入当期损益，违背了收入和费用在时间上的配比。 2.不能体现真实性原则。 真实性原则要求企业的核算以实际发生的交易或事项为依据，而研发费用全部费用化的结果导致在研发过程的当期虚减利润，研发成功后的会计期间又虚增利润，这样就不能反应企业的经营成果，不能体现真实性原则。 3.不符合一致性原则。 企业外购的专利、商标、专有技术、计算机软件等支出全部计入无形资产，自己研究开发的只有在特定条件下资本化，同样的资产因其取得的渠道不同，采用不同的处理方法，不符合会计的一致性原则，使会计信息在一定程度上失去可比性。 从会计行为来讲，费用化不利于促进技术进步。因为企业管理者的收入通常是同企业
5、当期利润直接相关的，如果采用费用化，必然会使企业利润直接下降。四：新准则下研发费用的会计处理方法2006 年最新颁布的企业会计准则无形资产规定：企业内部研究开发项目的支出，应当区分研究阶段支出与开发阶段支出，分别按本准则规定处理。研究费用依然是费用化处理；进入开发程序后，对开发过程中的费用如果符合相关条件，就可以资本化。研究阶段的特点在于其属于探索性的过程，是为了进一步的开发活动进行资料及相关方面的准备。从已经进行的研究活动看，将来是否能够转入开发、开发后是否形成无形资产等具有较大的不确定性。为此，企业研究阶段发生的支出，应予以费用化。 开发阶段相对研究阶段而言，应当是完成了研究阶段的工作，在
6、很大程度上形成一项新产品或新技术的基本条件已经具备。企业自行研究开发项目在开发阶段发生的支出，同时满足下列条件的，应当确认为无形资产：（1） 完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性； （2） 具有完成该无形资产并使用或出售的意图； （3） 无形资产产生未来经济利益的方式，包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场；无形资产将在内部使用时，应当证明其有用性； （4） 有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产； （5） 归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠计量。 企业开发阶段发生的费用应予以资本化。 例：永大
7、公司自行开发一项专利，在该专利研究过程中发生材料费、人工费等50万元。进入开发环节，发生各种开发费用80万元（符合资本化条件的60万元），研发成功另支付注册费用35万元进行注册。 按新准则规定，该项专利权的入账成本为95万元（符合资本化条件的开发费用60万元+注册费用35万元），研究支出50万元及不符合资本化条件的开发费20万元计入当期损益。 会计分录： 借：无形资产 950 000 管理费用 700 000 贷：银行存款、原材料等 1 650 000 （注：按旧准则规定，该项无形资产的入账成本为35万元，其余研发支出130万元全部计入当期损益） 五：新准则对研发费用会计处理的合理性新准则改革
8、了旧准则中研究开发支出一律费用化的规定，开发阶段的支出在满足一定条件的情况下可以资本化。对比之下，新准则的这一规定具有以下各方面的合理性：1、开发费用资本化有利于增强企业的技术创新能力。开发费用本质上是资本化支出，具有明显的后效性。在开发经费投入后，其效果可能要经过数年才能体现出来。由于管理者的任期并不是永久性的，如果把开发经费支出作费用核算，该项支出的增加必然会引起本期利润的下降。管理者不愿因为业绩下降而引起投资者的不满，也不想看到“前人栽树后人乘凉”的结果，于是就减少开发经费支出。这样短期利润数字可能比较好看，却损害了企业的长远利益；而资本化处理则会纠正这种倾向，并保持企业技术上的领先优势
9、2、开发费用资本化能更客观的反映企业的财务状况。开发支出为企业的投资者和其他财务信息使用者提供了关于企业革新活动进展和成功可能性的信息，将开发费用加以资本化后作为无形资产在资产负债表中列示，可以向投资者传递企业管理层对无形资产预期收益评估的信息。3、开发费用资本化有助于企业价值最大化的实现。企业价值最大化是企业管理的最终目标。从近年来美国、日本、香港和等地股市看，类股票的市盈率普遍高于其他各类股票的市盈率，这说明科技含量已成为企业价值的组成部分。开发费用资本化会增加企业进行技术开发的动力，也就能更多地增加企业的价值。4、开发费用资本化符合处理要求的收入与费用配比原则。开发活动成功取得的回报数额
10、巨大，回报期较长，而开发费用在开发期间往往金额较大，若一概作费用化处理，那么开发期间的利润相对就低；而开发成功后在该成果受益期间的利润不仅因没有分摊开发费用相对偏高，还会因成果产生效益而增加，这样一来开发期间和受益期间的收与费用就严重不配比。在开发成功后产生效益的期间，与收益配比的费用为零，就会核算的正确性和不同期间经营成果的可比性，不利于企业对不同期间经营业绩的评价。5、开发费用资本化符合会计处理要求的真实性原则。企业的开发活动一般在总体上都能带来未来的经济机利益，这样将开发费用资本化才能正确反映企业的真实价值，而如果对其直接费用化，报表的使用者就很难从会计报表中了解该公司拥有的高新技术的含
11、金量，也无法了解企业在研发方面是否投入和投入多少。6、开发费用资本化符合会计处理要求的一致性原则。20世纪70年代以前企业主要从科研机构购买科研创新成果，企业自身开展研发活动较少，在现有的会计体系中，对企业从外部购入的科研成果以专利权等形式将购买价格资本化，计入无形资产价值，是没有任何争议的；如果对企业自行研发的项目却不分情况全部直接费用化，显然违背了会计处理的一致性原则，而开发费用资本化正好符合这一原则。7、开发费用资本化符合会计处理要求的相关性原则。企业披露的信息在时空上要具有前瞻性，只有具有前瞻性才具有相关性。知识经济条件下，创造企业财富的主要因素不再单纯是财务资本，而主要依靠智力资本和
12、无形资产投入。决定企业长期生存的不再是企业现有的盈利点，更主要是靠搞研究、开发与创新。研发能力与与创新能力成为企业核心竞争力的核心。为了在越来越激烈的竞争中保持领先一步的优势，企业在投产现有产品的同时，有可能已在进行若干个后续产品的开发和试投产。因此，信息使用者要求企业披露的信息不仅能够反映企业现有的财务状况，还应当反映企业的人力资源储备和创新能力，不如此，信息使用者就无法做出正确的决策，信息的有用性就无法实现。显然，在我国加入WTO的今天，在知识经济条件下，企业要在全球化的竞争中取得优势，除了进行研究开发别无选择。可以预见我国企业的研发活动将会更加频繁，对研发费用的会计处理对企业的影响也会越
13、来越大，而开发费用资本化有利于增强企业的技术创新实力和企业价值最大化的实现，还能更客观地反映企业的财务状况，因此新准则对开发费用资本化的会计处理，反应了企业所处经济环境的变化，具有明显的合理性。 市场经济的优胜劣汰使企业面临着巨大的压力。为了构筑企业的核心竞争力和保持企业持久的竞争优势，企业特别是高科技企业往往积极致力于研究开发活动，这带来了研究开发活动的激增。在一个非完全有效的资本市场上，巨额的研究开发支出直接影响到投资者对企业价值的评估，进而影响到投资者的相关投资决策。然而旧准则将研发费用全部计入当期损益，由此向市场披露的会计信息给投资者，尤其是中小投资者分析高科技企业的价值带来了极大的误导。为此，新准则将研究开发费用予以费用化和资本化，正确地对企业研究开发支出进行恰当的估价和会计处理，借此正确评估企业的价值，引导投资者进行正确的投资。
