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1、会计实务类价值文档首发！匡算应税利润的提示(收入篇)-财税法规解读获奖文档进入四季度，财务人员陆续开始盘点全年收成，匡算应税利润，着手准备一年一度的汇算清缴工作。但实际上，除了有条件的大中型企业设有专门的税务部外，绝大多数中小企业的财务人员身兼财税双项职能。因此，既要保证核算准确，又要确保纳税正确，就成了眼下他们急需解决的问题。此外，尽管2009年是新税法实施第二个年头，但之后配套文件的层层推出，今年的汇算清缴工作还是让许多财务人员绷紧了神经。结合企业日常核算，现就纳税人最关心的热点及难点问题，笔者将对企业汇算清缴前应做的准备工作进行逐一盘点。首先，让我们来看收入方面应注意的问题。一、递延收入
2、可以递延处理的收入现行中央性法规中已经明确的有三项，这意味着企业已经确认的收入在匡算应税利润时可以有适当的调整。具体处理应注意以下三个相关规定：1、国家税务总局关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知（国税函2009118号）搬迁收入或处置收入暂不计入企业当年应纳税所得额，可以五年递延处理。企业会计处理时，通常将搬迁处置收入一次计入收入，但如果发生因城镇整体规划、库区建设、棚户区改造、沉陷区治理等公共利益进行搬迁，收到政府从财政预算直接拨付的搬迁补偿款，根据财政部关于印发企业会计准则解释第3号的通知（财会20098号）规定，其中涉及与资产相关的政府补助部分的处理，按照企业会计准
3、则第16号政府补助准则，是在相关资产使用寿命内递延处理的。即便是会计与税法均采取了递延处理的办法，因为递延期的不同规定，计算企业所得税时也会存在调整要求。2、财政部、国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知（财税200959号）企业重组特殊性税务处理规定中，债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50%以上，可以在5个纳税年度的期间内，均匀计入各年度的应纳税所得额。对于债务重组，现行准则没有类似非货币性交易准则中规定的具有商业实质的标准，要求只要发生了重组事项，重组收益在重组当期就要全额计入当期损益。3、财政部、国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知
4、（财税200959号）居民企业以其拥有的资产或股权向其100%直接控股的非居民企业进行投资，其资产或股权转让收益如选择特殊性税务处理，可以在10个纳税年度内均匀计入各年度应纳税所得额。企业发生资产换股权，也正是企业会计准则第7号非货币性资产交换所核算的交易事项。但根据准则规定，非货币性交易是否具有商业实质，影响是否确认换出资产实现的价值增值或减值，而与损益是否递延无关。所以，对于上述事项，企业如果选择了纳税递延的处理，则不论交易是否具有商业实质，都会涉及到纳税调整。二、视同销售收入应该说，视同销售是一个税法概念，即按照会计准则规定不确认收入，但按照税法规定应确认收入的资产处置行为。根据中华人民
5、共和国企业所得税法实施条例（国务院令2007年第512号）（以下简称条例）第二十五条及国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知（国税函2008828号）第二条规定，资产移送导致资产所有权属发生改变的，不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入。比如外购存货用于市场推广，会计处理时借记销售费用，贷记库存商品及应交增值税，计算企业所得税时按上述规定企业要做视同销售调整处理。因为属于外购，所以调整时视同销售收入与视同销售成本相等。实践中纳税人问到最多的是，这种调整结果对企业所得税并没有影响，何必多此一举？这里需要提醒纳税人注意的是，上述事项企业所得税处理其实涉及到两个环节：一是视同销售收入
6、与视同销售成本差额的所得税影响；二是业务宣传费的限额税前扣除问题。虽然第一个环节的处理对应纳税所得额的影响为零，没有引起纳税责任的变化，但视同销售收入的调整，加大了可以税前扣除的业务招待费的收入计算基数，如果不进行调整，不但不符合税法规定，企业还会因此而损失部分业务招待费的计算基数。三、预售收入房地产开发经营业务企业所得税处理办法（国税发200931号）第六条规定，企业通过正式签订房地产销售合同或房地产预售合同所取得的收入，应确认为销售收入的实现。提醒纳税人注意的是，办法中规定的收入与会计上确认的收入是有区别的，尤其是其中对未完工产品预售合同确认的收入，一直是众多从事房地产经营业务的纳税人关注
7、的焦点。根据企业会计准则第14号收入第四条规定，确认销售收入应同时满足下列五个条件：（一）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；（二）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制；（三）收入的金额能够可靠地计量；（四）相关的经济利益很可能流入企业；（五）相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。显然，未完工产品预售款是不符合收入确认条件的，会计处理时作为预收帐款处理，这部分收入成为典型的税法意义上的收入。相应的这部分收入对应的成本与费用自然作为税法意义上的成本也是允许税前扣除的，这也与国税发200931号第十二条企业发生的期间费用、已销开发产品计税
8、成本、营业税金及附加、土地增值税准予当期按规定扣除相呼应，只是作为已销未完工开发产品的计税成本，需要按照国税发200931号第九条规定通过毛利率完成税前扣除，开发产品完工后再进行调整。四、不征税收入在实际工作中，很多企业会从不同部门不同渠道取得各种不同性质的专项资金，期中，会有从政府部门取得的补贴等收入。那么这些资金是不是都属于税法规定的不征税收入呢? 按照财政部、国家税务总局关于财政性资金、行政事业性收费、政府性基金有关企业所得税政策问题的通知（财税2008151号）的规定，企业取得的各类财政性资金，除属于国家投资和资金使用后要求归还本金的以外，均应计入企业当年收入总额；对企业取得的由国务院
9、财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金，准予作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除。结语：税务筹划做为企业集团的一项重要战略组成部分，已被越来越多的企业和财务人员所认可并应用。在实际操作中要考虑的因素还很多，远不止本文上面所提到的内容，因此，在具体的实务操作中我们一定要培养正确的纳税意识，树立合法税务筹划观念，深入研究税法规定，充分领会税法精神，做到合理筹划并纳税，以达到合理运用企业有限的资金，增加企业效益，促进企业稳定长远的发展。因此，企业在进行税收筹划时，一定要针对具体的问题具体分析，针对企业的风险情况制定切合实际的风险管理措施，为税收筹划的成功实施做到未雨
10、绸缪。本文由梁志飞老师编辑整理。从上面规定可以看出，条例和财税2008151号中都强调了不征税收入的两个要件：一是国务院财政、税务主管部门规定专项用途；二是为国务院批准的财政性资金。企业接受的各种名目繁多的补助资金能否作为不征税收入，通常应该有专门的不征税文件，否则不得随意从收入总额中减除。比如财政部国家税务总局关于企业所得税若干优惠政策的通知（财税20081号）软件生产企业实行增值税即征即退政策所退还的税款，由企业用于研究开发软件产品和扩大再生产，不作为企业所得税应税收入，不予征收企业所得税。对于财政补贴资金不论是否为不征税收入，均应按照企业会计准则第16号政府补助规定，区分与资产相关的政府
11、补助和与收益相关的政府补助进行核算。但有两种情形需要纳税人注意：一是与资产相关的政府补助，收到时先确认为递延收益，在相关资产使用寿命内平均分配，计入当期损益；二是与收益相关的政府补助用于补偿企业以后期间的相关费用或损失的，收到时也是先确认为递延收益，在确认相关费用的期间，计入当期损益。而税法对于补贴收入，除了明确可以递延处理的收入，大多数要求是在收到当期全额计入收入。这两种情形下，补贴资金认定为应税收入时，会计上的递延处理将会涉及纳税调整。五、长期股权投资与投资收益年终所得税汇算清缴时，与长期股权投资相关的投资收益什么情况下作纳税调增，什么情况下作纳税调减，这也是很多纳税人匡算应税利润时需要关
12、注的。根据企业会计准则第2号长期股权投资规定，企业取得长期股权投资的初始投资成本，通常是按照所支付的对价计量，在这个过程中一般不产生损益，只有在权益法下，需要对根据应享有被投资方所有者权益份额对投资成本进行调整。初始投资成本大于享有被投资方所有者权益份额时，是作为商誉备查的，也是不产生损益，但初始投资成本小于享有被投资方所有者权益份额时，按照现行准则，是把差额计入当期损益（营业外收入），而这个损益只是企业核算产生的，不符合税法对收益的要求。所以对初始投资成本调整过程中产生的这块损益，进行企业所得税纳税申报时，是需要进行纳税调减的，这也就是中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表（A类）附表三纳税
13、调整项目明细表第6行5.按权益法核算长期股权投资对初始投资成本调整确认收益要求填报的内容。相对于初始投资成本的调整而言，持有期间所产生的调整事项则要复杂一些。其中既涉及到调增，也涉及到调减。成本法与权益法是对持有的长期股权投资进行后续计量的两种会计核算方法，两种方法下对投资收益的确认与税法对投资收益的确认都是有差别的。企业日常会计核算时要严格按制度或准则要求，但计征企业所得税时对投资收益的确认却只能执行一种口径，即中华人民共和国企业所得税法实施条例（国务院令2007年第512号）第十七条第二款的规定，股息、红利等权益性投资收益，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，按照被投资方作出利润分配决定
14、的日期确认收入的实现。会计处理与税收处理的差异依法进行纳税调整。具体操作规定有：（1）投资收益确认时间的差异调整。不论会计核算是成本法下的宣告分派时确认，还是权益法下的被投资单位实现净损益时确认，均应调整为条例规定的按照被投资方作出利润分配决定的日期确认。（2）投资收益确认金额的差异调整。除取得投资时实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润外，成本法下，投资企业应当按照享有被投资单位宣告发放的现金股利或利润确认投资收益，不再划分是否属于投资前和投资后被投资单位实现的净利润。财政部关于印发企业会计准则解释第3号的通知（财会20098号）中的上述规定，使得成本法下的持有期间投资
15、收益金额的确定与税法规定趋于一致，减小了纳税人的调整成本。而权益法下，投资企业则是按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值，投资企业按照被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应分得的部分，相应减少长期股权投资的账面价值。而税法上投资方应按被投资方作出利润分配决定所享有的份额部分确认投资收益，对会计核算与税收处理差异部分纳税人需要进行调增或调减。结语：税务筹划做为企业集团的一项重要战略组成部分，已被越来越多的企业和财务人员所认可并应用。在实际操作中要考虑的因素还很多，远不止本文上面所提到的内容，因此，在具体的实务操作中我们一定要培养正确的纳税意识，树立合法税务筹划观念，深入研究税法规定，充分领会税法精神，做到合理筹划并纳税，以达到合理运用企业有限的资金，增加企业效益，促进企业稳定长远的发展。因此，企业在进行税收筹划时，一定要针对具体的问题具体分析，针对企业的风险情况制定切合实际的风险管理措施，为税收筹划的成功实施做到未雨绸缪。本文由梁志飞老师编辑整理。
