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1、一、各国准则对负商誉会计处理的历史演变(一)美国。1970年11月美国会计原则委员会(APB)颁布了第16号意见书“企业合并”(APB16)和第17号意见书“无形资产”B17)，直到今日它们仍是指导美国企业处理合并及商誉问题的蓝本。在APB16中，对负商誉作了如下规定:收购的净资产的公允价值超过所支付的收购成本的差额，应首先按一定会计论文发表的比例调减非流动资产的价值，非流动资产价值调减至零后如果仍有差额，则作为递延收益在40年之内摊销。1999年9月美国财务会计准则委员会(FASB)颁布企业合并与无形资产征求意见稿，在该意见稿中对负商誉的处理作出了新的规定:收购的净资产的公允价值超过所支付的
2、收购成本的差额，首先冲减收购中获得的无形资产的价值，冲减后仍有差额，将按一定比例调减所有可折旧的非财务性资产及所购买的其他无形资产的价值;若仍有剩余，则全部确认为收购当期的非常利得。(二)英国。早期的英联邦国家曾把负商誉作为股东权益的增加，确认为资本公积，但在实务中该方法逐渐被放弃。1980年英国会计准则委员会(ASC)颁布的一份讨论意见稿中要求，负商誉应在购并活动的受益期内系统摊销至损益账户。1982年10月ASC又对负商誉处理作出了如下规定:因廉价购买引起的负商誉应作为准备，代表了未实现的利得，当与之相关的资产折旧出售时再转作己实现利得的准备项目;因购并活动的预期损失而产生的负商誉应作为一
3、项准备，在预期损失实际发生时转人损益账户。1990年12月ASC又对其再次进行修订，要求负商誉应系统地摊销至损益账户。1996年6月，改组后的英国会计准则委员会(ASB)发布了第12号财务准则征求意见稿，要求将负商誉作为一项负资产，不应摊销，但在投资的价值与收购的净资产价值的差额逐渐消失时，通过“全部已确认利得和损失表”冲回。1997年12月ASB正式公布了第10号财务报告准则，对无形资产的会计处理作出系统的规范，对于负商誉，要求在进行以下处理后再加以确认:l，被购资产价值减损测试;2.审查所取得负债的公允价值，以确定不存在遗漏或低估现象。经确认的负商誉应在资产负债表上单独披露，并在可预见的受
4、益期内摊销计人损益账户。(三)国际会计准则委员会。国际会计准则委员会(IASC)于1983年颁布T企业合并准NIJ(IAS22);提供T三种处理负商誉的方法:立即计人股东权益、调减非货币性资产的价值、与正商誉一样进行摊销。1993年修订后提出两种处理方法:基本方法是先按一定比例调减非货币性资产的价值，若仍有余额则作为递延收益在5年之内摊销(如果有令人信服的理由，也可在不超过20年的期限内摊销);备选方法是将收购的净资产的公允价值超过收购成本的差额全部确认为递延收益并按基准方法进行摊销。之后，IASC又连续颁布了三份征求意见稿，并于1998年10月重新修订了IAS22，修订后只保留了一种处理方法
5、，即将收购的净资产的公允价值超过收购成本的差额全部确认为负商誉，作为正商誉.的减项。至于负商誉如何转至收益账户，有两种情况:一是如果负商誉与合并带来的预期损失有关，而且这种预期损失可以可靠地计量，则当预期损失实际发生时，将负商誉转至收益账户。另一种情况是负商誉与合并带来的预期损失无关，此时如果负商誉不超过收购中获得的非货币性资产的价值，则在非货币性资产的折旧或摊销期内确认为收益;如果负商誉超过收购中获得的非货币性资产的价值，则立即确认为当期收益。二、负商誉的三种会计处理方法及其比较对于负商誉的会计处理，通常有以下三种方法:方法一，作为一项负债或递延贷项，并在以后期间内摊销，体现为利润的增加;方
6、法二，在合并日的财务报表中记录为权益的增加，即确认为资本公积;方法三，将其按比例调减购入的可辨认非流动资产的公允价值(有价证券除外)，若还有剩余差额时，再按第一种方法进行处理。三种不同的方法负商誉账务处理产生了不同程序和不同结果。例:A企业购买B企业，经计算，B企业全部可辨认净资产公允价值为40万元，而A企业的收购价格为38万元.这一收购价格与B企业净资产公允价值之间的差额2万元(40一38)便构成了负商誉。对此业务的三种不同处理方法如下: 通过上表可以看出:方法一是将负商誉确认为一项负债，在负商誉价值摊销完之前，形成的递延贷项列于资产负债表中的长期负债中。负商誉是由于被购买企业存在整体性竞争
7、劣势，这种整体性竞争劣势使得购买企业要想获得同行业平均收益，必须付出一定的代价，而负商誉就可以看作是对购买企业所付出代价的一种事前补偿。方法二的支持者认为，之所以把负商誉记人股东权益的“资本公积”科目中，是因为负商誉可被视为被购企业的股东向购买企业的“财产捐赠”，因而应作为资本公积的增加然而，视负商誉的取得为接受捐赠，因为缺乏捐赠证明而使人无法确认捐赠资产的价值归属。而且与负商誉产生的真正原因也不相符。这种方法目前已不被普遍采用.方法三的支持者则认为，因为非流动资产的公允价值可能并不如流动资产公允价值可靠，出现负商誉可能是由于非货币性资产价值被高估引起的，http:/ 因此应首先按比例冲减其公
8、允价值。这种方法的优点在于，从购买企业角度讲，处理的结果是资产账面价值偏低，符合谨慎性原则，但会使得有的资产按历史成本计价，有的按公允价值计价，有的计价标准既非历史成本也非公允价值，而是调减后的价值。这种方法实际上就是否定了资产评估结果的客观公正性。况且，在并购的时点按公允价值确认和计量净资产对会计信息使用者的决策更具有相关性。笔者认为在购并企业没有自创商誉的情况下，按以上第一种方法对负商誉进行处理较为合理。三、对我国负商杏会计处理方法的思考对商誉(包括负商誉)的会计处理在今年我国新颁布的企业会计准则中区分不同情况进行了规范。借鉴国外的做法，笔者认为对我国负商誉会计处理应遵循如下原则:(一)应
9、以历史成本为计价原则。因为，会计上遵循的汁价原则主要是历史成本原则和谨慎性原则。尽买进一个企业的全部资产(净资产)所付出的成本低于其公允价值，但它却是有凭有据的历史取得成本，根据它来计价最具客观性和相关性。针对我国存在物价上涨的实际情况，为稳健起见.企亚会计准则允许企业存货的计价采用后进先出法(甚至可能允许采用成本与市价孰低法)，这时企业期末存货账面价位同第三种方法处理负商誉导致的非货币性资产账面价值较低一样，都可能表现为资产总额低于实际的公允价浪这一缺点与不足造成的危害与它所具有的优点和给会计信息使用者带来的益处相比，显得不甚重要了，况且这一缺点还可以通过在财务报表附注中加以说明的方式得到补
10、偿所以我们不能以简便易行理由而背弃会计核算的相关性和客观性原则.(二)应在企业具体会计准则中设计一个例外原则.作为我国目前负商誉会计处理的可选择方法。在我国的并购实践中，毕业论文格式被并购企业大多数是国有企业，而这些国有企业存在着大量冗员和退休人员，他们以后的工作安置或退休工资福利等都由并购企业承担.国家为照顾并购企业，常常将被并购企业以大大低于净资产的公允价值转让给并购企业，形成很高的负商誉。在这种情况下，父购企业，l将其作为“应付劳动保险费”、“应付待业保险费”、“应付下岗职工安置费”等，以备将来发生相关费用时递减费用。这样处理可大大降低企业交纳的所得税，平衡企业的负担，有利于合并后企业的
11、健康发展和就业人员的安置，有利于社会稳定。(三)加强对负商誉的理论研究。目前我国对负商誉问题由于缺乏系统的理论研究，尚未形成较规范统一的会计处理方法。我国应通过借鉴国外的经验，结合我国实践，加紧对此问题的研究，以更好地适应经济发展的需要。从目前看来，我国更适合第三种方法，即将其按比例调减购人的可辨认非流动资产的公允价值(有价证券除外)，若还有剩余差额时，再按第一种方法进行处理。随着我国经济发展，在产权交易频繁发生的市场竞争中，企业的购并时有发生，人们对负商誉认识还带有很突出的主观性或随意性，使得产权交易的双方在如何进行资产的评定及随后的会计处理方面都不太规范。因此，有必要通过对负商誉的理论研究
12、，建立会计信息系统，合理确认和计量负商誉，以满足决策的需要.蜂朝商务文化传播公司旗下汇聚精英研究区域，专研留学生论文，英语论文，毕业论文各方面个领域研究工作。留学生毕业论文：http:/www.ukthesis.org/dissertation_writing/留学生作业：http:/www.ukthesis.org/Thesis_Writing/留学生作业：http:/www.ukassignment.org/yingguozuoye/加拿大论文http:/ QQ：357500023 发表咨询:15221741752 QQ:869156324 英语论文网：tel:13917206902,QQ:949925041 （注：素材和资料部分来自网络，供参考。请预览后才下载，期待你的好评与关注！）
