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4、6- 2021 4 2021 7 2021 9 20 HDWMS -7- S税收与税务SHUISHOUYUSHUIWU企业并购税收筹划案例分析熊力夏慧/文一、与企业并购相关的税收优惠政策根据财政部、国家税务总局关于下岗失业人员再就业有关税收政策问题的通知（财税2002208号）以及国务院关于进一步加强就业再就业工作的通知的规定：对国有大中型企业通过主辅分离和辅业改制分流安置本企业富余人员兴办的经济实体，凡符合以下条件的，可以免征3年企业所得税。（1）利用原企业的非主业资产、闲置资产或关闭破产企业的有效资产；（2）独立核算、产权清晰并逐步实行产权主体多元化。根据国家税务总局关于企业合并分立业务有
5、关所得税问题的通知（国税发2000119号）规定，企业合并时，在通常情况下，被合并企业应视为按公允价值转让、处置全部资产，计算资产的转让所得，依法缴纳所得税；被合并企业以前年度的亏损，不得结转到合并企业弥补；合并企业接受被合并企业的有关资产，计税时可以按经评估确认的价值确定成本。合并企业和被合并企业为实现合并而向股东回购本公司股份，回购价格与发行价格之间的差额，应作为股票转让所得或损失。但是当合并企业支付给被合并企业或其股东的收购价款中，除合并企业股权以外的现金、有价证券和其他资产（以下简称非股权支付额），不高于所支付的股权票面他们应承担怎样的法律责任？他们之间的责任如何分配？只有形成有效的法
6、律约束机制，才能进一步强化有关各方对公司内部控制信息披露的准确性、完整性、及时性等方面的责任，切实保障投资者的利益。能促使上市公司管理层重视企业内部控制建设，不断提高对外披露的内控信息质量。随着我国企业内部控制标准体系的建立和实施，内部控制审计将发展成为我国民间审计的一项重要业务。由于该项业务在我国仍处于起步阶段，行业经验不足，专业人才匮乏，因此会计师事务所需要加强对注册会计师的继续教育培训，不断提高其素质，同时吸收信息技术、企业管理、金融和法律等方面的专业人才加入会计师事务所的执业队伍，有力地保持和提升会计师事务所的整体胜任能力，为企业提供更专业化的服务。（三）转变内部控制审计报告的披露方式
7、在目前的披露规则下，只有少数业绩好、财务报告质量较高的公司有较强的动机披露审计报告，而大多数公司仅披露内控自评报告，自评报告往往重形式，轻内容，信息含量较低。如果对内部控制审计报告的披露变自愿披露为强制披露，将有助于提高内控自评报告的质量，增强公司内控信息的可信度，减少内控信息不对称给投资者带来的决策风险。（二）制定一套科学合理的内部控制自我评价报告质量评价体系内控信息主要通过文字来表达，不便于投资者将不同公司的内控信息进行比较，从而区分出它们的内部控制质量的高低。为此，应制定一套内部控制自我评价报告质量评价体系，以对上市公司的内部控制自我评价报告予以评分，每年对外公布一次评价结果。监管机构权
8、威的评价结论既可以帮助投资者解读内控信息，又（四）提高注册会计师内部控制审计业务的执业能力（作者单位：贵州财经学院）责任编辑云帅40CommercialAccounting202139期S价值（或支付的股本的账面价值）20%的情况下，当事各方可选择按下列规定进行所得税税收处理：（1）被合并企业不确认全部资产的转让所得或损失，不计算缴纳所得税；被合并企业合并以前的全部企业所得税纳税事项由合并企业承担，以前年度的亏损，如果未超过法定弥补期限，可由合并企业继续按规定用以后年度实现的与被合并企业资产相关的所得弥补；合并企业接受被合并企业全部资产的计税成本,须以被合并企业原账面净值为基础确定；（2）被合
9、并企业的股东以其持有的原被合并企业的股权（以下简称旧股）交换合并企业的股权（以下简称新股），不视为出售旧股、购买新股处理。被合并企业的股东换得新股的成本，须以其所持旧股的成本为基础确定。但未交换新股的被合并企业的股东取得的全部非股权支付额，应视为其持有的旧股的转让收入，按规定计算确认财产转让所得或损失,依法缴纳所得税。此外，如被合并企业的资产与负债基本相等，即净资产几乎为零，合并企业以承担被合并企业全部债务的方式实现吸收合并，不视为被合并企业按公允价值转让、处置全部资产，不计算资产的转让所得。根据财政部、国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的通知（财税2002191号）以及国家税务总局关于转
10、让企业产权不征收营业税问题的批复（国税2002165号）的明确规定：转让企业产权是整体转让企业资产、债权、债务以及劳动力的行为，其转让价格不仅仅是由资产价值决定的，与企业销售不动产、转让无形资产的行为完全不同。因此，转让企业产权的行为不属于营业税征收范围。并购最为常见的三种支付方式是现金支付方式、股权置换式以及债权债务承担式。本文就不同的并购支付方式提出相应的税收筹划要点。税收与税务SHUISHOUYUSHUIWU产所有权和经营权的收购。承担债权债务式收购的税收筹划要点主要有以下几点：（1）目标企业不计算资产的转让所得，不用缴纳企业所得税，而且根据税法规定，产权交易行为也不需要缴纳增值税和营业
11、税等流转税。（2）目标企业的股东视为无偿放弃所持旧股，所以无须缴纳所得税。（3）被并购企业债务中如有计息债务，还可以获得债务利息抵税的利益。（一）股权置换式股权置换式是指并购企业以新发行的股票来替换目标企业的股票或资产的方式。主要方式有：股权换资产合并和互相持股合并。股权置换式并购税收筹划要点主要有以下两点：（1）并购企业支付给目标企业或其股东的收购价款中，除并购企业股权以外的现金、有价证券和其他资产不高于所支付的股权票面价值的三、案例乙企业是国家大型二级企业。截至2007年底，财务报表账面资产数总计5000万元，其中固定资产账面净值2000万元，固定资产评估价值为2100万元；负债合计为52
12、00万元。乙企业的资产评估结果见下表（单位：万元）。20%的，被并购企业不确认资产的转让所得，不计算缴纳所得税，且目标企业有以前年度未满弥补期限的亏损，可以由并购后的企业以后年度获得的利润来弥补。（2）目标企业的股东如没有并购企业的现金，没有实现资本利得，不用缴纳个人所得税，待股权转让时才须缴税，可享受延期纳税的好处。（二）现金支付式现金支付式是指兼并企业支付给目标公司股东一定数额的现金，借此取得对目标公司的所有权。现金支付方式并购的筹划要点是：（1）并购企业可享受到目标企业固定资产重估增值的折旧的税收抵免。（2）目标企业股东应就其转让过程中获得的收益缴纳所得税。但如果采取分期支付现金的方式，
13、既可以减轻并购企业在短期内筹集大量现金的负担，还可以使目标企业股东获得延期纳税的好处。（3）目标企业如有以前年度未满弥补期限的亏损，并购企业将无法享受弥补亏损带来的节税利益。甲公司为一家高新技术公司，于1997年6月在上海证交所上市，注册资本1000万元。甲企业欲并购乙企业。现有三种并购方案可供甲公司选择：（1）甲公司以970万股和150万元现金购买乙企业的房屋建筑物和生产设备等资产，乙企业宣布破产。（并购时甲公司股票市价5元/股，并购后股票市价5.2元/股，面值1元/股，共有50000万股）。（2）甲公司以5000万元现金购买乙企业的房屋建筑物和生产设备等资产，乙企业宣布破产（假设增值后资产
14、的平均折旧年限为（三）债权债务承担式承担债务式收购是指当被并购企业资不抵债或资产债务相等的情况下，并购企业以承担目标企业全部或部分债务为条件，取得目标企业的资二、税收筹划要点根据并购支付方式来划分，企业5年，行业平均利润率为10%，贴现率为8%）。（3）甲公司以承担全部债务CommercialAccounting202139期41S税收与税务SHUISHOUYUSHUIWU合并后甲公司的股利支付率为40%，且按25%的比率提取盈余公积和公益金。则近五年甲公司每年需支付的股利计算如下：第一年：5000（1-25%）40%公司获得折旧税收挡板的效应。折旧税收抵免额=（1250+850-210-800）/的方式并购乙企业。请从税收筹划的角度出发为甲企业选择一种最优的并购方案。方案一：股权置换式。属于股权置换资产行为。根据税法规定，乙企业需要缴纳以下税费：（1）流转税。乙企业在转让房屋建筑物及转让土地使用权时应按销售不动产及转让无形资产缴纳5%的营业税；乙企业转让机器设备时，机器设备发生了增值，乙企业应就转让固定资产行为缴纳6%的增值税。应交营业税=（1250+200）5%=72.5（万元）；应交增值税=850/（1+6%）6%=525%5=25（万元），将折旧抵免额折算为现值19.92万元。综合上面分析，甲公司如果采用方案二的税收成本为137.75万元。方案三：债权债务承担型。属于产权
