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1、资产负债观与收入费用观比较研究一一兼论我国会计准则制定理念选择李勇著中国财政经济出版社2006年12月第一版萨班斯 奥科斯利法案（Sarbanes-Oxley Act）（也称：2002年公众公司会计改 革和投资者保护法案）要求美国证券交易委员会（SEC）对美国会计准则进行研究，并在 该法案实施一年之内向美国国会提交相关研究报告。2003年7月25日，SEC完成并公布 了研究报告，认为“资产负债观为经济实质提供了最有力的概念描述，从而成为准则制定 过程中最合适的基础”。从美国和国际会计准则的发展状况看，FASB和IASB正坚定不移地在其准则制定中贯 彻资产负债观资产负债观（Asset-liabi
2、lity View）和收入费用观（Revenue-expense View也称损益观、 收益观）原本是计量企业收益的两种不同理论。资产负债观基于资产和负债的变动来计量 收益，而收入费用挂则通过收入与费用的直接配比来计量企业收益。与收入费用观相比， 资产负债观更为注重交易和事项的实质，并采用一种对财务报告使用者最相关的方式在财 务报表中反映这些交易或事项的结果。两种不同的收益计量理论逐渐发展成为不同的会计理念统驭着会计的发展（在每一交 易或事项发生后，应首先关注其对资产负债的影响、还是首先确认由之带来的收益（或损 失）；不同的选择直接关系到会计基本要素的定义和分类，进而会影响会计准则体系的建 设
3、），会计理念的本源是资产负债观。人们将之引申到会计准则制定中，使其成为统驭会计准则制定与发展的两种指导理念。 在资产负债观下，会计准则制定机构在制定规范某类交易或事项的会计准则时，总是首先 定义由该类交易或事项产生的相关资产和负债或规范其对相关资产和负债造成影响的确认 和计量，然后再根据资产和负债的变化确认收益；而收入费用观则要求会计准则制定机构 在准则制定过程中，首先考虑与某类交易或事项相关的收入和费用的直接确认与计量。对会计与会计准则的发展进行历史回顾，考察会计理念的变迁。资产负债观并非一种 新生事物：会计产生之初所体现的会计理念就是一种注重财产观念的“原始资产负债观”； 随着会计环境的变
4、化，这一会计理念也不断发展变化，经历了原始的（财产观）收入费用观 f资产负债观的否定之否定过程，最终形成适应现代会计环境的资产负债观。编报财务报表的框架（Framework for the Preparation and Presentation of Financial Statements）中将收益定义为资产和负债的变化，是指“会计期间内经济利益的增加，其 形式表现为因资产流入、资产增加或是负债减少而引起的权益增加，但不包括与权益参与 者出资有关的权益增加”，只有当“未来经济利益的增加与资产的增加或负债的减少相关， 并且能够可靠到加以计量”时方能确认。国际会计准则第12号（IAS12）所得
5、税（Income Taxes）规定企业只能采用资产负债 表债务法，禁止采用递延法或收益表债务法核算递延所得税；同时用暂时性差异的概念替 代了时间性差异。国际会计准则第19号（IAS19）雇员福利（Employee Benefits）要求企业在养老金 会计处理中，首先确认设定受益负债的金额，进而由其现值变动确认相关的费用。企业会计准则第18号一一所得税充分借鉴美国会计准则和国际会计准则，改为采 用资产负债表债务法，可以说是我国会计准则制定由收入费用观开始倾向资产负债观的一 个显著标志。主要理论基础是根据马克思主义哲学中的社会历史发展规律、经济学中的制度变迁理 论、管理学中的权变理论以及会计学中已
6、有相关研究成果推导出的环境决定论。P21葛家澍、杜兴强在会计理论（复旦大学出版社2005年版）中指出了美国会计 发展中资产负债观与收入费用观的变迁脉络：“大约在20世纪40年代以前，收益的计量以 期末净资产减除期初净资产为主要方法，其依据当然是资产负债表，通常称为资产/负债观。 在费雪的收益观点引入会计学以后，利特尔顿即据以宣扬他的关于收益计量的方法即配比 的方法，一定时期内的收入减该时期内的费用，从而，使收益表提升为第一报表。FASB 采用全面收益概念并于1997年7月份发布SFAS130报告全面收益，在美国出现了第四 章财务报表全面收益表。很显然，对收益计量的这一转变，又重新回到资产/负债
7、观。”当期营业观（current operating performance/dirty-surplus income conpect）认为，企业的 财务业绩应当反映报告期内企业经营活动的结果，而不应包括非经常性损益，因此报告期 的期间收益只应当包括经常性、重复发生的交易和事项对企业产生的影响。当期营业观着 眼于企业经营效率的衡量，在期间收益的计量和报告中，关注企业各项经济资源在经营活 动中的使用情况和效果。前期收益计算的错误不能作为本期经营业绩的内容，只能作为留 存收益的调整项目。该观点无法揭示企业报告期内经营业绩的全貌，不能充分反映企业的 真实业绩和盈利能力及潜在风险。总括收益观（all-inclusive/clean-surplus income concept，也称净盈余观或损益满计观）认为， 企业的财务业绩应当反映报告期内的总括收益，即指根据企业在报告期内的经济交易或事项所确认的企业所有者权益的全部变动（不包括企业与业主之间的交易）。
