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1、第三章 房地产企业企业所得税政策第一节 房地产业企业所得税管理办法（ 国税发200931号文件）一、完工产品的条件（与国税发200631号相同）。第三条： 企业房地产开发经营业务包括土地的开发，建造、销售住宅、商业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产品。除土地开发之外，其他开发产品符合下列条件之一的，应视为已经完工：（一） 开发产品竣工证明材料已报房地产管理部门备案。（二） 开发产品已开始投入使用。（三） 开发产品已取得了初始产权证明。根据以上规定，只要符合产品完工的三个条件之一，不论会计上是否符合收入实现条件，是否计算出实际利润，计算所得税时就应该按照实际利润计算应纳税所得额。二、收
2、入总额的规定（与国税发200631号相同）。第五条：开发产品销售收入的范围为销售开发产品过程中取得的全部价款，包括现金、现金等价物及其他经济利益。企业代有关部门、单位和企业收取的各种基金、费用和附加等，凡纳入开发产品价内或由企业开具发票的，应按规定全部确认为销售收入；未纳入开发产品价内并由企业之外的其他收取部门、单位开具发票的，可作为代收代缴款项进行管理。注意：这里所说的发票，包括企业开出的各种收据，只要以企业名义收款就要纳入收入；什么时候付出，再作扣除。三、收入实现的条件。第六条：企业通过正式签订房地产销售合同或房地产预售合同所取得的收入，应确认为销售收入的实现。（一）新旧政策的不同点：1、
3、国税发【2006】31号文件规定，必须符合完工产品条件，才能确认收入；2、国税发【2009】31号文件，将会计上的“预收账款”提前确认为收入。也就是说，从企业所得税的角度，不再存在“预收帐款”的概念，只要签订了销售合同、预售合同并收取款项，不管产品是否完工，全部确认为收入。因此，这里有必要提醒大家：按照新政策规定，房地产企业“所得税收入”是不同于“会计收入”的。（二）思考： 这一规定带来的直接后果是什么？企业允许扣除的广告费、业务宣传费、业务招待费都是以收入为基数计算的。按照以上规定，企业在2008年以后以“预收账款”为基数计算的广告费、业务宣传费、业务招待费将允许扣除（因为预收账款已经被确认
4、为收入）。四、视同销售收入第七条：企业将开发产品用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为，应视同销售，于开发产品所有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收入（或利润）的实现。确认收入（或利润）的方法和顺序为：（一）按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定；（二）由主管税务机关参照当地同类开发产品市场公允价值确定；（三）按开发产品的成本利润率确定。开发产品的成本利润率不得低于15%，具体比例由主管税务机关确定。新办法取消了“将开发产品转作固定资产”视同销售的规定。这样一来，营业税、土地增值税、企业所
5、得税的规定基本一致。是否视同销售，最根本的标志是“产权是否转移”。 五、预计毛利率的规定。第八条：企业销售未完工开发产品的计税毛利率由各省、自治、直辖市国家税务局、地方税务局按下列规定进行确定：（一）开发项目位于省、自治区、直辖市和计划单列市人民政府所在地城市城区和郊区的，不得低于15。（二）开发项目位于地及地级市城区及郊区的，不得低于10%。（三）开发项目位于其他地区的，不得低于5%。（四）属于经济适用房、限价房和危改房的，不得低于3%。 1、 新旧变化： 这一规定，与以前的政策相比有较大的变化。（1）与国税发【2006】31号文件相比，第一、除经济适用房以外，毛利率普遍下调5%；第二、使用
6、3%毛利率的项目，在经济适用房的基础之上，又增添了限价房和危改房，范围扩大。（2）与国税函【2008】299号文件相比，又将“预计利润率”改为“预计毛利率”。这样计算出来的“预计毛利额”与“预计利润额”含义大不相同。六、预计毛利额和应纳税所得额的计算方法。 第九条：企业销售未完工开发产品取得的收入，应先按预计计税毛利率分季（或月）计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额。”【相关链接1：与预计收入相关的费用、税金及附加是否
7、允许扣除】国税发【2006】31号文件规定：“ 在未完工前采取预售方式销售的，其预售收入先按预计计税毛利率分季(或月)计算出当期毛利额，扣除相关的期间费用、营业税金及附加后再计入当期应纳税所得额。”国税发【2009】31号文件规定：“企业销售未完工开发产品取得的收入，应先按预计计税毛利率分季（或月）计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。”两者的不同在于原政策规定“扣除相关的期间费用、营业税金及附加”后再计入当期应纳税所得额” ；新政策没有扣除规定，那么按新办法是否应扣除相应费用及税金？分析：看以下两个公式：毛利额销售收入销售成本所得额利润总额（假设不需调整）销售收入销售成本销售税金期间费用从
8、以上公式可以看出，毛利额与所得额是两个不同的概念。是无法合并的。只有将毛利额经过调整变成所得额后才能合并。而要想将毛利额变成所得额只有在扣除“相应的税金及其费用”后才能实现。根据以上分析，按照新办法规定，计算企业应纳税所得额时，与预计收入相匹配的税金、附加及相关费用应该予以扣除。特别是按照前面关于收入的界定原则，与预计收入相匹配的广告费、业务宣传费、业务招待费也应予以扣除。【相关链接2：应纳税所得额到底应如何计算】新办法规定：“开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税
9、所得额。”那么应纳税所得额到底应如何计算？【案例31】（1）某房地产公司（坐落在省城）2008年度开发A项目，预售房款78000000元，当年开发产品未完工。当年缴纳营业税金及附加4329000元，期间费用6500000元。2009年度 A项目全部完工，实现收入120000000元，开发成本60000000元，该项目2009年度缴纳营业税金及附加2331000元。（2）2009年度又开发了B项目，截止到年底项目也完工，共实现收入45000000元，开发成本27000000元，缴纳营业税金及附加2497500元。该企业2009年度期间费用共发生8900000元。计算该企业2008、2009两年应
10、缴纳企业所得税（假设不需进行其他纳税调整）。分析并计算：1、2008年：企业的利润总额065000006500000元该企业产品未完工，应根据国税发【2009】31号文件第八条、第九条规定计算缴纳企业所得税。应纳税所得额7800000015%43290006500000871000元应纳企业所得税87100025%217750元。2、2009年：企业的利润总额120000000450000006000000027000000432900023310002497500890000059942500元本期扣除的前期营业税金及附加4329000元应作纳税调增（调整的税金填在“纳税调整表”第六项“其他
11、”栏内）；上期按预计毛利率计算的预计毛利11700000元应予以调减（调整的“预计毛利额”填在“纳税调整表”第五项“房地产企业预售收入计算的预计利润”栏内。应纳税所得额5994250043290001170000052571500元。应缴纳企业所得税5257150025%13142875元【注：A项目此前销售收入的实际毛利额7800000060000000120000000100%36000000元；A项目实际毛利额与预计毛利额的差额360000001170000024300000元】七、成本费用扣除范围。第十二条：企业发生的期间费用、已销开发产品计税成本、营业税金及附加、土地增值税准予当期按
12、规定扣除。以上应注意两个词，一个是“发生的”；一个是“按规定”。根据这两个词我们可以理解为只要是企业实际发生的符合税法规定的费用、成本税金及附加等都可以扣除。所谓按规定可以理解为按照企业所得税法及其实施条例等规定。比如：广告费、业务宣费、业务招待费必须按照收入的一定比例计算扣除。八、取消有关“广告费、业务宣传费、业务招待费”的特殊规定：原来国税发200631号文件规定：“广告费、业务宣传费、业务招待费。按以下规定进行处理:(1)开发企业取得的预售收入不得作为广告费、业务宣传费、业务招待费等三项费用的计算基数,至预售收入转为实际销售收入时,再将其作为计算基数。(2)新办开发企业在取得第一笔开发产
13、品实际销售收入之前发生的,与建造、销售开发产品相关的广告费、业务宣传费和业务招待费,可以向后结转,按税收规定的标准扣除,但结转期限最长不得超过3个纳税年度。”现在正式取消这一规定。以上做法表明：（1）不再限制预售收入作为计算广告费、业务宣传费、业务招待费的基数；（2）取消了“新办开发企业在取得第一笔开发产品实际销售收入之前发生的,与建造、销售开发产品相关的广告费、业务宣传费和业务招待费,向后结转期限最长不得超过3个纳税年度。”的规定。九、利息费用的扣除。第二十一条：企业的利息支出按以下规定进行处理：（一）企业为建造开发产品借入资金而发生的符合税收规定的借款费用，可按企业会计准则的规定进行归集和
14、分配，其中属于财务费用性质的借款费用，可直接在税前扣除。（二）企业集团或其成员企业统一向金融机构借款分摊集团内部其他成员企业使用的，借入方凡能出具从金融机构取得借款的证明文件，可以在使用借款的企业间合理的分摊利息费用，使用借款的企业分摊的合理利息准予在税前扣除。注意：利息的扣除与国税发200631号相比变化主要体现在以下两点：1、国税发200631号第（1）条规定，开发产品完工前发生的利息计入“开发成本”， 开发产品完工后发生的利息计入“财务费用”，现在规定按会计准则规定执行；2、取消了“借入关联方资金超过其注册子本50%的，超过部分的利息支出不得扣除”的规定。改按财税2008121号 执行：
15、在计算应纳税所得额时，企业实际支付给关联方的利息支出，不超过以下规定比例和税法及其实施条例有关规定计算的部分，准予扣除，超过的部分不得在发生当期和以后年度扣除。其接受关联方债权性投资与其权益性投资比例不超过21。【相关链接：企业贷款后又借给关联企业应怎样缴纳营业税？】【案例32】假设房地产公司和建筑公司是同一个老总，3月份建筑公司从银行贷款200万元，转入房产公司用，请问两家公司怎样做帐务处理？建筑公司是否需要缴纳营业税？辨析答疑：1、会计处理：（1）建筑公司账务处理： 取得贷款时：借：银行存款贷：短期借款（长期借款） 借给房地产时： 借：其他应收款 贷：银行存款收回借款和利息时： 借：银行存款 贷：其他应收款（借款本金） 其他应付款（收回应由房地产公司负担的贷款利息） 还银行贷款及利息时： 借：短期贷款 其他应付款 贷：银行存款（本金加利息） （2）房地产公司
