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1、公司合并的两种会计解决措施的分析与比较公司合并是指将两个或两个以上单独的公司合并形成一种报告主体的交易或事项,或者是一种公司获得对另一种或几种公司控股权的行为。随着经济体制改革的深化，国内越来越多的公司进行了公司合并。公司合并，必然带来合并公司及被合并公司的会计解决措施问题。 一、购买法和权益结合法涵义及特点目前,公司合并会计解决措施有两种:购买法和权益结合法,由于这两种措施均有其存在的理论根据，国际会计界对这两种措施的争论始终在持续着。国内新发布的公司会计准则第0号（ASNo.2)保存了两种措施并存的格局。但公司合并不能任意选择这两种措施，它们各有其不同的合用范畴。 （一)购买法的涵义及特点
2、 国际上不同的权威会计组织对购买法的定义有着不同的表述。国际会计准则委员会（IC）的定义是“由一种公司（购买公司)通过转让资产、承肩负债或发行股票等方式来获得对另一种公司(被购公司）的净资产的控制权和经营权。”在其197年刊登的pion No.16中指出购买法是“核算一家公司收购另一家公司的公司合并的会计措施,收购公司按照收购成本记录收购的资产减负债。收购成本与被收购公司的有形资产和可辨认无形资产减负债的公允价值的差额作为商誉记录。收购公司的报告收益涉及被收购公司在收购后的经营业务，以收购公司的成本为基本。” 据以上定义可以看出购买法是基于这样一种假设：公司合并是一种公司主体通过购买方式获得其
3、她参与合并公司净资产的一种交易，即将公司合并视为一桩买卖,这一交易与公司直接从外界购入资产并无区别,因此应采用老式会计解决措施，即对所收到的资产与承当的负债用与之互换的资产或权益的价值量来衡量。合并后，经济资源流出方获得了对经济资源的控制权,而被合并方则丧失了对经济资源的控制权。购买法具有其自身的特点。 1、实行合并的公司,应按其成本进行核算，其成本为所支付的钞票或钞票等价物的金额，或交易发生日购买方为了获得对其她公司净资产的控制权而放弃的其她资产和承当债务的公允价值,加上其她任何可直接归属于该项购买的费用。 2、如果被合并公司丧失法人地位，购买公司收到被并公司的资产和负债应按公允价值入账，合
4、并成本超过获得净资产公允价值的差额,确觉得商誉。如果是控股合并，则需要在合并资产负债表中确认合并商誉。 3、收益涉及合并公司当年实现的收益和合并后来被合并公司所实现的收益，因此公司合并留存收益也许因合并而减少但不会增长，被合并公司的留存收益不得转入实行合并的公司。 （二)权益结合法的涵义及特点 权益结合法又称联营法、股权合并法。IAC的定义为：“参与合并的股东联合控制它们的所有或事实上是所有的净资产和经营活动，以便继续对合并后的实体分享利益和分担风险的公司合并。并且，参与合并的任何一方都不能认定是购买者。”PB在其inion No.16中也指出：这种联合（指权益法)从形式上看是一种公司获得另一
5、种公司的控股权，但实质上是两个公司股东权益的结合；联合公司集团内难以辨别谁是获得者、谁是被获得者;联合前后的管理方针、人事安排都没有实质上的变动。也就是说,这是两个公司股东权益的对等联合,不存在购买交易。由于是股权联合,而非购买交易,因而不存在新的会计基本，因此合并报表只是参与联合的公司账面价值的合并,没有资产增值，也不会产生商誉。如果合并前公司间存在交易，也应当追溯调节、重新表述,似乎参与联合的公司起初就是一种公司。该措施觉得公司合并是权益结合而不是购买。当一家公司完全以其一般股去互换另一家公司的几乎所有的一般股时,其实质不是购买交易，而是参与合并的公司的股东联合控制了它们所有的或事实上所有
6、的净资产和经营权,是两个或两个以上公司经济资源的联合，合并公司所有者权益继续存在。因此,任何一方都不能认定为购买方。权益集合法不觉得参与合并的一方购买了另一方，合并各方没有经济资源的流入与流出，无所谓购买价格,因而也就不存在新的计价基本,还是用账面的历史成本来反映，也不应当确认商誉。 权益结合法的特点如下： 1、不管合并发生在会计年度的哪一种时点,参与合并公司的整个年度的损益都要涉及在合并后的公司中；参与合并公司的整个年度留存收益均应转入合并后的公司。 2、所发生的与股权联合有关的支出均应在发生的当期确觉得费用。3、参与合并的公司的资产和负债仍按账面价值反映,而不应反映为公允价值，也不确认商誉
7、。 4、已登记入账的发行股本的金额加上钞票或其她资产形式支付的额外价款，与账面登记的购买股本的金额之间存在差额,应调节股东权益。 二、购买法与权益结合法的分析比较 购买法与权益结合法是公司对合并中浮现的不同状况而采用的不同的解决措施，各有一定的合理性,均有其存在的经济业务基本,就其某一项合并业务来说,这两种措施的选用应保持互斥关系,不可以任意选用。其理论基本和会计解决均存在重大差别。 (一）理论分析的比较 从国际会计准则对购买法的定义中,可以看出购买法是将公司合并看作一种公司获得另一种公司净资产的交易行为，这种交易与公司在市场上购买资产并无差别,虽然采用股票互换形式，也是为了“购买”而付出的代
8、价，因此公允价值是购买法的计价基本。权益结合法觉得,公司合并是一种公司用自己的一般股与对方几乎所有股份互换的行为,股票互换不是为了“购买”，而是股东之间为实现联合而进行的互换，这种互换并未发生公司之间经济资源的流动,因此会计核算应保持原有的记录，即以账面价值作为计价基本,权益结合法重要合用于股权互换的合并行为。 （二）会计假设的比较购买法觉得，公司合并虽然不一定变化目的的法律主体，但它已被主并公司所控制，如资产的使用、经营活动等,并且主并公司也为此付出了代价,即发生了经济资源的流出。此外，通过合并使被并公司的资产收益能力和价值发生变化。这些都表白,被并公司的持续经营也受到很大影响。 而权益结合
9、法觉得,当通过互换股票实现合并时，对被并公司的经济资源未产生任何影响，所有者权益继续存在，各自资产仍保持不变,且继续从事此前的经营活动,故不影响各自会计主体的持续经营,也就不应当变化它的计价基本。 (三)会计解决过程的比较 1、合并过程中会计解决中与否产生新的计价基本。计价基本即对被并公司的资产和负债是按其账面价值入账还是按其公允价值入账。产生不同的计价基本是由于其所根据的会计假设不同:购买法觉得被并公司的持续经营受到影响,该假设已经不合用了,因此要对资产和负债进行重新估价，按其公允价值入账；权益结合法觉得被并公司的所有者权益仍然存在,所有者没有变化，持续经营的假设仍然合用,因此不变化计价基本
10、,按原始的账面价值入账。、确认购买成本和商誉不同。购买法下，将合并视为一项犹如购买一般资产同样的购买交易,因此,合并方必须拟定购买成本作为支付购买价款的根据,并据此确认反映公司合并的互换价值。购买成本与所获得的净资产的公允价值的差额确觉得合并后公司的商誉;权益结合法下，公司合并被视为一种股权的联合,而不发生购买交易，自然无购买成本可言，因此对投资没有反映。同步由于无购买成本,故权益结合法下不存在商誉的确认。、合并前收益及留存收益的解决。在购买法下，被并公司在合并之前的收益及留存收益作为合并公司购买成本的一部分,而不纳入合并公司的权益及留存收益。在权益结合法下,对于被并公司的收益及留存收益不分合
11、并前后均反映在合并后公司的报表中。4、合并费用的解决。对于在合并过程中发生的多种直接和间接费用,在购买法下，直接费用增长购买成本,间接费用计入期间费用。而在权益结合法下，不管是直接费用还是间接费用一律计入期间费用。 (四)会计信息质量的比较 1、会计信息的有关性。购买法根据净资产的公允价值计入合并报表,提供了有关资产和负债的公允价值的信息,便于投资者预测将来的钞票流量,使决策的有关性大大提高。权益结合法按资产和负债的原始成本反映,与公允价值比较,明显缺少决策有关性。 、会计信息的可靠性。在市场不完善、资产的公允价值无法确切计算时,权益结合法贯彻持续经营的假设,使用历史成本反映合并后的主体信息，
12、具有较高的可靠性。而在购买法下，由于使用公允价值,往往会产生大量的诸如商誉的准备账户，给人为的调节利润留下了很大的空间。此外资产和负债的价值不能可靠地计量,使当期和将来会计信息的可靠性大大削弱。 、会计信息的可比性。可比性是指两个或几种信息之间关系的特性。对于购买法所编制的合并报表所提供的信息在科学的拟定公允价值的前提下,合并信息与按市价获得资产和产生负债所采用的会计解决是一致的，这有助于公司之间的横向比较，但同步新的计价基本使得它与合并前的会计数据的比较变得困难。权益结合法则由于未变化计价基本而有助于会计报表前后期的比较,但对于不同公司间的横向比较则显得困难。 、会计信息的成本效益。在购买法
13、下由于公允价值和购买成本的拟定及分摊均需耗费较高的代价,因此购买法的信息成本较高。权益结合法不使用公允价值,只需要拟定必要的股权互换比例并按账面价值记录净资产，因此报告主体的成本较低。 (五）经济影响的比较 由于购买法与权益结合法的会计解决截然不同，因而对合并公司引起的经济后果也存在差别。具体体目前如下几种方面: 1、从合并资产负债表的角度看。购买法按照被投资公司净资产的公允价值予以合并，这样合并资产负债表上的资产、负债事实上是投资公司资产、负债的账面价值与被并公司资产、负债公允价值的和。权益结合法下，被并公司的资产、负债仍按账面价值反映。一般状况下，被并公司净资产的公允价值要高于其账面价值,
14、因此，购买法下合并后的资产往往要高于权益结合法。在购买法下，无论是用支付钞票的方式还是用发行股票的方式来获得被并公司的股权，合并后的股东权益即为投资公司的所有者权益,并且,被并公司的留存收益不能并入。而在权益结合法下，购受公司在记录合并业务时,并不按被并公司的股本、资本公积等所有者权益项目的账面数记账,而是按换出股票的面值和股票溢价发行收入记账，被并公司的留存收益一般直接加到购受公司的留存收益。这也许引起合并后股东权益的变动,被并公司的留存收益涉及在实行合并的公司中，可用来发放股利。2、从合并利润表的角度看。对合并当年利润的影响成果不同。在合并当年，权益结合法将被并公司整个年度的损益纳入合并公
15、司的利润表，而购买法仅仅将合并后来被并公司所实现的收益纳入利润表，因而只要合并不是发生在年初而被并公司又有收益,权益结合法解决所得的收益总是不小于购买法。由于合并公司的利润涉及被并公司合并时整个年度所实现的利润,而不问实际的合并日是哪一天,因此,合并公司能在增长利润上起到立竿见影的作用。权益结合法不仅对合并当年可以产生迅速增长利益的效应,还能使合并公司将来期间受益。其因素在于:购买法下，由于受到通货膨胀的影响，合并资产的公允市价常常不小于账面价值,则有较高的折旧基本和商誉的浮现，其折旧费用和商誉的摊销就会增大，从而减少合并后公司的利润。如果采用权益结合法,按照被并公司净资产的账面价值入账，将导致较高的收益。权益结合法按账面价值而不是按其收购成本计价,会形成秘密准备，较低的折旧，不必摊销商誉为公司带来较高的收益。合并后公司如果按公允价值发售账面上低估的资产,会获得一笔即时的收益，达到迅速增长利润的成果。 从上述分析可知，权益结合法对实行合并公司的财务报表产生了有利影响，它避免了较高的资产折旧基本和商誉的浮现，避免了因资产价值重估所引致的每股收益的稀释,合并后各期的收益相比购买法下的收益要高,给报表阅读者以公司效益增长的感觉。 、从钞票流量表的角度看。在权益结
