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1、所得税会计的一些知识点用暂时性差异取代时间性差异。这是采用资产负债表债务法的结果，也是与国际会计准则第12 号趋同的结果。暂时性差异是资产/负债的账面价值与其计税基础的差异，所有的时间性差异均是暂时性差异，但某些暂时性差异并非时间性差异。资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值过程中， 计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额，即资产的计税基础 =未来可税前列支的金额；负债的计税基础，是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额，即负债的计税基础=账面价值 -未来可税前列支的金额。新准则中引入计税基础的概念,计税基础其实就是按税法计算企业应交纳
2、所得税的依据,它是暂时性差异概念的基础.资产的计税基础是指企业收回资产的账面价值过程中,计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额即该项资产在未来使用或最终处置时,允许作为成本或费用于税前列支的金额. 某一资产负债表日的计税基础为该资产的实际成本减以前期间已税前列支的金额. 通常情况下 ,资产取得时其入账价值与计税基础是相同的,后续计量因会计准则规定与税法规定不同 ,可能造成账面价值与计税基础的差异. 资产账面价值与计税基础可能存在差异的情况主要有 : 固定资产、无形资产、交易性金融资产、可供出售金融资产、长期股权投资、其他计提减值准备的资产等.负债的计税基础是指负债的账面价
3、值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额 . 一般而言 ,短期借款、应付票据、应付账款、其他应交款等负债的确认和偿还,不会对当期损益和应纳税所得额产生影响,其计税基础即为账面价值.某些情况下,负债的确认可能会涉及损益,进而影响不同期间的应纳税所得额,使得其计税基础与账面价值之间产生差额,如企业因或有事项确认的预计负债. 会计上对于预计负债,按照最佳估计数确认 ,计入相关资产成本或者当期损益. 按照税法规定,与预计负债相关的费用多在实际发生时税前扣除,该类负债的计税基础为0,形成会计上的账面价值与计税基础之间的暂时性差异.下面举例分析存在暂时性差异时所得税的会计处理和相关的纳税
4、调整。一般暂时性差异的所得税会计处理通常情况下，如果存在应纳税暂时性差异或可抵扣暂时性差异，应当按照准则 的规定确认递延所得税负债或递延所得税资产。例 1.2010 年 12 月 25 日，甲企业购入一台价值80000 元不需要安装的设备。该设备预计使用期限为4 年，会计上采用直线法计提折旧，无残值。假定税法规定应采用年数总和法计提折旧，也无残值。甲企业每年的利润总额均为100000 元，无其他纳税调整项目，所得税税率为30。2011 年，会计上计提折旧20000 元（ 80000 4），设备的账面价值为 60000元（ 80000 20000 ）；税务上计提折旧 32000 元 80000
5、4（ 1 2 3 4） ，设备的计税基础为48000 元（ 80000 32000）。设备的账面价值与计税基础之间的差额12000 元（ 60000 48000）为应纳税暂时性差异，应确认递延所得税负债3600元（ 12000 30%）。2011年，应缴企业所得税26400 元 100000（ 32000 20000 ） 30% 。借：所得税 30000贷：应交税金应交所得税26400递延所得税负债 3600 。2012 年，会计上计提折旧20000元，设备的账面价值为40000 元；税务上计提折旧24000元80000 3（ 1 2 3 4） ，设备的计税基础为24000 元（ 48000
6、24000）。设备的账面价值与计税基础之间的差额16000元（ 40000 24000）为累计应确认的应纳税暂时性差异，2012年底，应保留的递延所得税负债余额为4800 元（ 16000 30%），年初余额为 3600 元，应再确认递延所得税负债 1200元（4800 3600）。2012 年，应缴企业所得税 28800 元 100000 （ 2400020000 ） 30% 。借：所得税 30000贷：应交税金应交所得税28800递延所得税负债1200 。2013 年，会计上计提折旧20000 元，设备的账面价值为20000 元；税务上计提折旧16000元80000 2（ 1 2 3 4）
7、 ，设备的计税基础为8000 元（ 24000 16000）。设备的账面价值与计税基础之间的差额12000 元（ 20000 8000）为累计应确认的应纳税暂时性差异，2013 年底，应保留的递延所得税负债余额为3600 元（ 12000 30%），年初余额为4800 元，应转回递延所得税负债1200 元（ 4800 3600）。 2013 年，应缴企业所得税31200 元 100000 （ 2000016000 ） 30% 。借：所得税30000递延所得税负债1200贷：应交税金应交所得税31200 。2014 年，会计上计提折旧20000 元，设备的账面价值为0；税务上计提折旧8000 元
8、 800001（ 1 2 3 4） ，设备的计税基础为0（ 8000 8000）。设备的账面价值与计税基础之间的差额为0， 2014 年底，应保留的递延所得税负债余额也为0，年初余额为3600 元，应转回递延所得税负债3600 元。 2014 年，应缴企业所得税33600 元 100000 （ 20000 8000） 30% 。借：所得税30000递延所得税负债3600贷：应交税金应交所得税33600 。亏损弥补的所得税会计处理企业所得税暂行条例第十一条规定， 纳税人发生年度亏损的，可以用下一纳税年度的所得弥补；下一纳税年度的所得不足弥补的，可以逐年延续弥补，但是延续弥补期最长不得超过5 年。
9、准则 规定， 企业对于能够结转以后年度的可抵扣亏损和税款抵减，应当以很可能获得用来抵扣亏损和税款抵减的未来应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产。例 2.甲企业 2011 年 2014 年的账面利润分别为：100000 元、 30000 元、 40000 元、 50000元，假定无其他纳税调整事项，所得税税率为30。2011 年 12 月 31 日，如果甲企业有充分的理由可以确定以后年度有足够的应税利润用以弥补当年亏损，此时应当确认递延所得税资产30000 元（ 100000 30%）。借：递延所得税资产30000贷：所得税补亏减税30000 。2012 年实现利润30000 元，全部用以
10、弥补2011 年亏损，应转回递延所得税资产9000 元（ 30000 30% ）。借：所得税9000贷：递延所得税资产9000。2012 年 12 月 31 日，甲企业对递延所得税资产的账面价值进行了复核，由于产品销路出现了问题， 估计未来期间很可能有20000 元亏损无法用以后年度的应税利润进行弥补，这时，应当减记递延所得税资产的账面价值，减记的金额为6000 元（ 20000 30%）。借：营业外支出递延所得税资产减值6000贷：递延所得税资产6000。企业所得税税前扣除办法（国税发2000 84 号）规定，企业所得税前允许扣除的项目，原则上必须遵循据实扣除的原则，除国家税收规定外，企业根
11、据财务会计制度等规定提取的各种准备不得在企业所得税前扣除。据此，甲企业应调增应纳税所得额6000 元，调增的数额全部用于往年亏损。此时，账面上尚未弥补的亏损为70000 元（ 100000 30000），而税前可弥补的亏损为64000 元 100000 （ 30000 6000），两者数额并不一致。2013 年，实现利润40000元，全部用以弥补2011 年亏损，应转回递延所得税资产12000元（ 40000 30% ）。借：所得税12000贷：递延所得税资产12000。2013 年 12 月 31 日，甲企业对递延所得税资产的账面价值进行了复核，由于经营情况良好，估计未来期间很可能获得足够的
12、应纳税所得额来弥补往年的亏损，这时，应当将2012 年减记的递延所得税资产6000 元转回。借：递延所得税资产6000贷：营业外支出递延所得税资产减值6000 。根据国家税务总局关于执行企业会计制度需要明确的有关所得税问题的通知发 2003 45 号）的规定，对于已经提取减值准备的项目，如果申报纳税时已调增应纳税所得（国税额，因价值恢复而冲销的减值准备应允许企业作相反的纳税调整。因此，2013年应调减应纳税所得额6000 元。此时，账面上尚未弥补的亏损为30000元（ 100000 30000 40000），税前可弥补的亏损也为30000 元 100000 （ 30000 6000）（ 400
13、00 6000） ，两者数额一致。2014 年，实现利润50000 元，除了用于弥补2011 年亏损 30000 元外，剩余的20000 元应缴企业所得税6000 元（ 20000 30%），应转回递延所得税资产9000 元（ 30000 30% ）。借：所得税15000贷：递延所得税资产9000应交税金应交所得税6000 。通过上例，我们可以看出，对于企业确认的递延所得税资产，如果未来期间很可能无法获得足够的应纳税所得额用以抵扣递延所得税资产利益，应当将减记的递延所得税资产金额计入“营业外支出”科目， 但此时应按税法的规定进行纳税调整，调整后账面可以弥补的亏损与税务上允许弥补的亏损数额不一致。所得税会计处理：新准则与旧规范的比较分析【摘要】财政部新发布的企业会计准则第18 号所得税
