中外个人所得税法的比较分析

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1、2010年9月总第481期第09期Sep. 2010Ge n.481 No.09经济论坛Economic Forum中外个人所得税法的比较分析【摘要】随着我国经济发展和结构调整，居民收入水平不断提高，个人所得税这一重要税种也逐步暴露出一些问题，不利于收入分配和社会公平。本文根据个人所得税的基本理论，从税制模式、征税范围、扣除费用、税率、征管法律制度五个方面对中外个人所得税进行比较，借鉴国外经验，对我国个人所得税法提出相关对策和建议。【关 键 词】个人所得税法；比较；对策【作者简介】刘春，浙江工业大学计财处 ，研究方向：财会税收。60-2010年9月总第481期第09期60-2010年9月总第4

2、81期第09期一、中外个人所得税的比较（一）税制模式比较拥有一个科学的税制模式是合理调节个人收入 分配、增加财政收入的前提条件之一，综合所得税制、分类所得税制和混合所得税制是世界各国所采 用的三种税制模式。从世界范围来看，绝大多数国 家特别是欧洲国家都采用综合所得税制模式，分类所得税制则只有少数国家采用，而我国采用的就是分类所得税制。综合所得税制确定的应税所得最能体现“负担能力”原则，但在征管方面 ，普遍要求纳税人 采用自行申报的方式，这对税收征管和纳税人的素质要求较高。我国采取了分类所得税制的征收 模式，将个人的应税所得分为11个项目，分别规定计税期限、扣除标准、适用税率，分别计算税 款。分

3、类计征的优点是比较简单，征管方便，征收成本比较低，易于管理。但随着经济的发展、 收入来源渠道的增多，这种模式逐渐暴露出一些矛盾和问题。如在很多西方国家报税是以有收入的个人或家 庭为单位进行的，但按照我国的纳税模式，不论一个家庭有多少子女都不予以扣除相关费用，与西方国家相比，收入相同且有子女的两个家庭，在我国所要纳的税就多很多，这就没有体现纳税的公平原 则。另外，现行分类所得税制不利于培养和提高公 民的自觉纳税意识 。因为分类制在税收征收过程中以税源扣缴为主 ，纳税人主动申报的不多。随着我国经济的发展，个人收入水平逐年提高，税源越来 越丰富，税基也越来越宽 ，纳税人自行申报和上门 缴税将成为我国

4、税收征管的主要形式。因此，从制度上培养建立公民的自觉申报纳税意识是十分必要 和迫切的。（二）征税范围比较从征税对象的范围看，西方发达国 家的范围更广。例如，在美国的个人所得税法中，毛所得是一个基础的概念，除了特别指岀外，毛所得是指任何来源的全部所得，都不予扣除，都可以纳入征收范围。又如在澳大利亚，个人所得税除免税收入外，其他个人所得大都属于个人所得税征 税范畴。总体来看，应税所得来源有商业经营所 得、个人服务所得、专业服务所得、预付款项、 投资资产所收回的利润、福利收入、附加福利、 股息和红利收入、固定资产岀售收入、未成人的 劳动收入、信托合同受益人的收入。另外，很多西方国家的征税范围还包括事

5、业所得（指从事工商业、农业等各种事业的所得）、退职所得、山 林所得、临时所得等等 。而我国的个人所得税仅对11项所得征税，征税范围较窄。应税范围为工资、薪金所得，个体工商 户的生产、经营所得，对企事业单位的承包经营、承租经营所得;劳务报酬所得，稿酬所得，特许权 使用费所得，利息、股息、红利所得，财产租赁所60-2010年9月总第481期第09期60-得，财产转让所得 ，偶然所得 ， 经国务院财政部门 确定征税的其他所得 。很显然 ， 西方国家的征税范 围比我国的要宽 。 我国的个人所得税仅对 11项所得 征税 ， 征税范围较窄 。（三 ）费用扣除比较 所得税的最显著特点就是对纯收入征税 ， 既

6、然 是对纯收入征税 ， 那么必须从列入征税所得范围的 各种毛收入中做必要的费用扣除 ， 排除掉不反映其 纳税能力部分 ， 而保留其能反映纳税能力部分 ， 然 后据以征税 ， 我们称这样的扣除为费用扣除 。费用 扣除额则是对个人收入征税时允许扣除的费用限 额。美、日等发达国家个人所得税扣除费用的项目 数量很多 ，划分得比较细 ， 既有与取得收入有关的 必要费用扣除 ， 也有生计方面的扣除 。发达国家的 个人所得税法在费用扣除方面的规定较为规范 。 首 先， 扣除方法主要有标准扣除法和项目扣除法两 种。 有的国家如美国规定纳税人可从两种方法中任 选其一 ， 有的国家如日本只采用一种方法， 实行项目

7、扣除法 。其次 ， 在扣除形式上 ，根据扣除的费用 不同有按实扣除 、 定额扣除 、限额或限率扣除以及 限额内自负 、 超额部分扣除等多种 。再次 ，费用扣 除项目一般包括成本费用 、 生计费用和个人特许扣 除三部分 。 加拿大规定个人所得税税前扣除费用包 括了养家糊口的 “生计费 ”；美国规定每个家庭成 员（包括本人 ）均可扣除 2150美元 。 很多发达国家还 根据家庭成员结构 ， 对受抚养人扣除规定了十分详 细的家庭系数，使费用扣除更为合理，英、法、 德、美、瑞士等国就采用这一方法 。最后 ，实行税 收指数化 ， 即根据通货膨胀的变动来调整费用扣除 额和应税所得额级距 ， 以消除通货膨胀

8、对个人所得 税的影响 。相对而言 ， 我国的扣除费用捉襟见肘。我国目前个人所得税法采用的是定率扣除法与分项定额扣 除相结合的方法 ， 对纳税人性质不同的所得分别进 行扣除 ， 我国在分类所得税制下的费用扣除设计存 在很多不合理 ， 如费用扣除范围太窄 ，没有很好的 起到调节收入分配的作用 ； 费用扣除缺乏灵活性 ， 有悖税收公平原则 ； 分项扣除费用 ， 增加征管难度 并会造成税款流失 。（四 ） 税率的比较从法律角度说 ，税率是计算税额的比率 ， 通常 称作 “法定税率 ”或 “名义税率 ”。从经济角度说 ， 税率就是税额占收入的比率， 通常称作 “税收负担率 ”，是各个经济主体所负担的税额

9、占其收入的比 率。它表明国家向人民征多少税或人民向国家纳多 少税 ， 是税收的核心问题 。各国立法上规定的税率 通常包括比例税率 、 累进税率和定额税率三种基本 形式 。西方国家的个人所得税税率在经历了上世纪 90 年代的重大调整后 ， 呈现出以下几个值得关注的特 点：首先 ， 在税率的形式上 ，西方大多数国家都保 持了传统的累进税率的形式 。其次 ， 在税率档次上 删繁就简 。现在 ，大多数国家的个人所得税税率都 由原先的 10级以上改为不超过 5级。 再次 ， 在适用 于个人所得的最高税率上 ， 主要西方国家日趋接 近，如美 、 英、澳等国的个人所得税最高税率基本 在40%50%之间。最后

10、，在税率结构的调整上，西方各国的微调频率明显加快 。我国现行个人所得税制采用的是分类所得税 制 ， 但在税率设计上有比例税率和累进税率两种，累进税率又按不同来源的收入分为九级和五级两 种 。 相比之下 ， 我国现行个人所得税法在税率结构 方面存在以下不足 ： 第一 ， 调节收入分配作用有 限 。 由于超额累进税率实际累进度太低 ， 使适用较 高边际税率的群体所占比例过低 ， 这不仅使得收入 调节功能起不了大的作用 ， 而且对个人收入的实际 调节作用也非常有限 。 第二 ， 工资薪金所得边际税 率过高 ， 并且存在较大差异 。 世界上除了高税率 、 高福利的一些欧洲国家外 ， 其他国家的最高边际

11、税 率都在 40%以下 。 但是我国工资薪金所得税的最高 边际税率却为 45%， 属于较高水平 ， 而个体工商户 所得适用的最高边际税率却为 35%， 这有失公平 。 第三 ， 分类所得税率影响公平 ， 税负不合理 。 工资 薪金所得和个体工商户所得及其劳务报酬所得都属 于勤劳所得 ， 在税收上应一视同仁 ， 但实际却分别 实行累进税率和比例税率 。 随着经济的发展 ， 我国 个人收入正逐渐向多元化趋势发展 ， 分类税率必然 形成取得多种收入的人多次扣除费用 、分别适用较 低税率的情况 ， 对高收入者的调节作用减弱 ， 从而 导致税负不公 。（五 ）征管法律制度的比较 由于个人所得税是对人征税

12、 ， 不存在税负转嫁 问题 ， 对个人征税后个人收入直接减少 ， 因而个人 所得税征纳双方利害冲突较大 。 为保证对个人所得 税的征收管理 ， 世界各国一般采取由个人自行申报 纳税 ， 若申报不实则以重罚的方式来管理 。 基本上 所有国家都明确规定要纳税人按期申报有关税务事 项 。 比如日本税法 ， 为了鼓励纳税人诚实纳税 ， 建 立了蓝色申报表制度 ， 纳税人凡是能够做到如实记-61 -账、 正确计税的 ， 纳税申报时就可以申请使用蓝色 申报表 。在韩国 ， 绿色申报表制度和纳税义务人协 会都是税务机关为确保个人所得税的缴纳采取的重 要手段和措施 。世界各国所得税法 ， 对于违反纳税申报义务

13、而 偷逃个人所得税者 ，一经发现 ，制裁相当严厉 ， 对 于情节较重的 ， 则是 “杀一儆百 ”，给予一定的刑 事处罚 ， 大多数国家都采取查封 、 没收或拍卖纳税 人财产以充抵应缴纳税款的措施 。 比如卢森堡对于 拖延时间缴纳税款 、 有意偷税等违反税收法规的行 为，最高处以 10万法郎的罚款 ， 甚至处以 2年的监 禁。 德国也有类似的规定且执行更严 ， 最高可处 10 万以上的罚款甚至最高 10年的监禁 。 而日本的法院 一旦判决偷税者有罪 ， 除了要其补交应纳税款以及 相当于隐瞒收入 35%的行政处罚性加算税外， 还要另外处以罚款 ， 并处以 5年以下的徒刑 。我国个人所得税采用源泉扣

14、缴为主 、 自行申报 为辅的两种缴纳方法 。 现在实行源泉扣缴的个人所 得税有工资 、薪金所得 ，对企事业单位的承包 、 承 租经营所得 ， 劳务报酬所得 ，稿酬所得 ， 特许权使 用费所得 ， 利息 、股息 、红利所得 ，财产租赁所 得，财产转让所得 ，偶然所得 ， 经国务院财政部门 确定征税的其他所得 。 应自行申报纳税的纳税人包 括个人应税所得没有扣缴义务人的 ， 个人所得超过 国务院规定的数额的 ， 在两处以上取得工资 、 薪金 所得的 ， 分笔取得属于一次劳务报酬所得 、稿酬所 得、 特许权使用费所得 、 财产租赁所得的 ，取得应 纳税所得 ，扣缴义务人未按规定扣缴税款的 ， 税务

15、部门规定必须自行申报纳税的 。与发达国家相比 ， 我国在税收征管的法律制度 设计上 ， 还存在较大差异 ，这种差异也反映了我国 税收征管在很多方面还存在诸多差距 ， 如纳税人自 觉申报纳税的意识较差 ， 纳税环境较为恶劣 ；代扣 代缴制度问题突出 ； 税源控制不力 ， 纳税人信息掌 握滞后 ； 受历史原因的影响 ， 税收征管面临着地区 经济发展极不平衡 、 大量手工操作与一部分电算化 并存 、 纳税人素质的极大差异以及缺乏相应的法律 保障等现实状况 ， 这些状况在短期内难以全部解 决。二、完善我国个人所得税的对策和建议（一 ） 适当调整我国的税制模式 税制模式的选择既要适合我国国情 ， 又要具有 长远性和超前性 。因此 ，我国个人所得税制应由目 前的分类制模式逐渐向具有较强综合性特征的混合 个人所得税制模式转化 。根据外国的先进经验 ， 结62合具体国情 ， 我国个人所得税可进行如下改革和完 善：一是完善现行分类所得税制， 适当调整应税项目 。现行税法列举的 11个应税项目 ， 基本适应现在 及将来一段时期的国情 ， 但也应做一些调整 ，如可 以将个体工商户的经营所得和对企事业单位的承包 经营 、承租经营所得两个项目合而为一 ， 因为其现 行税率一致且均为经营所得性质，所以可称作 “经营所得”。 二是重新定义 “劳务报酬所