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1、作业成本控制在日本京瓷公司的运用日本京瓷公司是从事电子工业用陶瓷材料生产的跨国大集团公司。正像京瓷公司自身同样，它所实行的“变形虫经营方式”在日本也是十分有名的。所谓“变形虫经营方式”，简言之，是以不固定的组织单位为作业中心（责任中心），并作为一种独立“核算”单位，进行业绩考核的措施。其实质是作业系统的成本控制，即将作业成本会计与责任成本核算体系相结合，建立业绩考核体系，对产品成本形成进行全面控制。国内近年来对成本控制的研究十分广泛，理论上比较丰富，但在应用中的成功实例却简介不多。本文拟结合日本京瓷公司“变形虫经营方式”的实际，论述作业成本控制的内涵、作用及其现实意义。一、作业成本控制的内涵作
2、业会计（Activity Based Accounting），最早提出的时间是20世纪3040年代。最初作业成本会计是作为一种对的分派制造费用、精确计算产品成本的措施提出来的，其理论核心是公司多种作业消耗公司资源，而公司产品则消耗多种作业。作业成本核算系统（Activity Based Costing System）简称 ABC系统，是成本管理睬计的热门话题之一，是管理睬计针对老式成本核算系统中产品成本被扭曲，以至于导致错误的管理和决策而做出的相应反映。80年代中后期以来，随着作业成本计算法在先进制造公司的成功应用，ABC开发的成果逐渐偏离理解决成本扭曲的本意，人们发现ABC给公司成本管理提供
3、了较好的基本。于是，运用ABC提供的成本信息进行成本控制、预算管理、生产管理等的作业成本管理理论及实务纷纷涌现。以作业为中心进行核算、控制。分析和管理，是作业成本控制的基本特性。具体波及如下几种方面的内容：（）建立作业中心一方面，应当结识和理解公司实际存在的多种本来意义上的作业。这些作业的拟定需要全面理解公司生产经营布局和程序、分析公司的有关流程图等。具体作业的划分根据公司的规模和条件可粗可细，例如小型公司可将整个购进过程作为一项作业，而大型公司则可进一步将其辨别为请购申请、评估报价、签订合同等多项作业。作业划分越细，越有助于成本管理，核算成果越精确，但核算过程也越复杂。在确认了公司的作业后，
4、要进一步分析成本动因，进而构成一系列作业中心。所谓成本动因又称作业成本驱动因素，是指决定成本发生的哪些作业，可作为分派成本的原则。作业中心是成本归集和分派的基本单位，它可由一项作业或一组作业所构成。其构成应根据重要性原则和有关性原则。在京瓷公司的实践中，“变形虫”就是生产过程中的一种作业中心，它是工厂、车间中形成的最小基层组织，也就是最小的生产单位，相称于一种生产小组。例如说某个车间的一道工序，至少需要10个人来干，就由这10个人构成1个小组，这就形成了一种变形虫。变形虫有几种原则，一种是相对于一种工作量，以至少的必要人数来构成；再一种就是单纯化，把一种工程尽量提成一种个最单纯的工序，然后针对
5、于每一种工序，形成一种变形虫。而最重要的一点，就是其大小、组合可以随时地变化。例如说一道工序的工作量今天增多了，变形虫的人数就随之而增长，到明天工作量减少了，变形虫也随之缩小。而如果产品的种类、工序发生了变化，变形虫就随之而重新去排列组合。也就是说，随时根据生产的需要，伸缩自在，变化自如。因此这种生产小组，就叫做“变形虫”。在京瓷，基层单位中没有固定的组织，只有一种个随时变化的变形虫。固然也就没有班长、组长一类的固定职位。每个变形虫的负责人，就由对这个变形虫所承当的工作最为纯熟，最有技术的职工来担任。而变形虫的组合变了，负责人也就换了。京瓷公司“变形虫”组织的建立要点有：第一，作为可以独立核算
6、的单位，该部门应当理清收入和经费；第二，作为独立事业应有足够的完整性；第三，必须是可以贯彻执行公司目的的最小单位。这样一种变形虫的经营方式，既有效率，又好管理。其大小随着工作量不断变化，就避免了工作量减少时容易发生的“窝工”、人员挥霍。而每一种变形虫的规模尽量缩小，又是承当最为单纯化的工作，因此负责人也便于管理，而生产中的多种漏洞、问题，也就可以随时地发现、纠正。（二）以作业中心作为责任中心，建立责任成本核算体系规划好作业中心之后，便可以作业中心为基本进行各项成本的归集。建立ABC系统的程序一般是先根据成本驱动因素建立作业中心，然后，将成本费用分类汇集于不同的作业中心，在将各作业中心汇集起来的
7、费用分派到成本中心的多种产品上去。运用上述作业成本计算措施并将其应用于成本控制，还必须建立以作业为中心的责任成本核算体系。在作业成本核算体系中，汇集各类不同水平作业的作业中心便可作为责任成本中心。这样，就把成本责任与应完毕某种作业的作业中心相结合，并与服务、管理等部门紧密结合，有效地根据各部门的责任作业控制成本和进行分析与考核。在实践中，还常常可以设立内部银行制度，各作业中心（责任中心）之间以内部转移价格转移产品，核算各中心“利润”。变形虫经营方式的最大特色和妙处，就在于将作业系统与责任成本核算体系相结合，以作业中心变形虫作为责任中心。每一种变形虫，是一种独立“核算”单位。也就是说，以变形虫为
8、单位进行独立的“成本”和“利润”核算。作为一种独立“核算”单位，变形虫并不是简朴地从上一种工序接手多少半成品，而是按单价（即内部转移价格）来计算作为这个变形虫成本的一部分。然后，再加上这个变形虫在完毕本工序的加工任务中所需耗费的材料、能源、人工等费用，就成为这个变形虫的“总成本”。于是，在它把自己所完毕的半成品交给下一种工序的时候，也就不是单纯的“转交”，而是“卖”，按照内部转移价格计算，形成变形虫的“产品销售额”。而从其产品销售额中减去其总成本，就形成了这个变形虫的“利润”。（三）建立业绩考核体系为进行经济责任完毕状况的考核，应建立业绩考核体系。老式的考核计量指标均以货币形式浮现，是很不完善
9、的。在新体系中，考核计量指标要结合公司管理需要引入多种非货币形式的考核指标，以便与作业成本控制的履行有机配合。在京瓷公司的实践中，看一种变形虫成绩的原则，不是看它“完毕了多少生产任务”，而是可以直接着它“赚”了多少钱，获取了多少利润。每天只要整个工序在运转，这种变形虫之间的“买”、“卖”在进行，每个变形虫的成本和利润就一目了然。每个变形虫的成绩，最后就贯彻到每一种人每小时发明的利润，也就是“用每人每小时的附加价值”来加以衡量。这样一来，每一种变形虫，变形虫中的每一种成员，就不是单单在规定期间内完毕生产任务就了事，而必须每日每时都得考虑如何去减少成本、增长利润，如何提高每人每小时的产值。于是，在变形虫中，为了压低成本，一支铅笔一种螺丝钉都要成为节省的对象。为了节省时间，提高效率，许多人工作时连厕所都尽量少上，走起路来都是一溜小跑。成本意识、经济利益的意识，就这样渗入到了公司的每一种基层单位，渗入到了每一种职工心中。也就是说，变形虫经营方式在很大限度上是公司内部各个生产小组之间进行的一种“劳动竞赛”。这种竞赛带来了一种荣誉。每一种变形虫的“利润额”，也就是每人每小时所发明的附加价值的多少，都要换算成一定的点数，每月在公司内发布出来，看看谁的点数高，谁为公司做出的奉献大。
