环境绩效审计研究发布日期:-0６-0５字号：[ 大 中 小］【摘要】:环境审计的定义框架中涉及了财务审计、合规性审计和绩效审计三个方面,不同方面其审计活动的侧重点并不相似目前国际上重要趋势体现为，环境审计工作重心已由财务审计、合规性审计向绩效审计发展本文以受托责任为逻辑起点，从审计的主体、内容和特点等方面对环境绩效审计的内涵加以分析在此基本上，本文觉得一种完整的环境绩效审计程序应涉及准备阶段、实行阶段、报告阶段和后续审计阶段,并突出强调了后续审计的重要性同步对环境绩效审计过程中可运用的多种审计措施和绩效评价措施作了分析比较最后，对国内如何有效实行环境绩效审计提出了自己的建议 【核心词】:环境绩效审计 审计程序 实行途径 一、环境审计内涵 环境审计是2０世纪60年代末兴起的一种对社会各类组织或某一区域的环境状况和环境行为进行评价的环境管理工具国内外对环境审计的定义并未获得较统一的结识，解释较多最高审计机关国际组织在《开罗宣言》中提出了一种环境审计定义的框架,觉得环境审计涉及:(1）国家环境政策和项目的审计;（２)审计政府部门、国有公司、私营公司遵守国家环境法律和规章的状况；(3)评估既有国家环境政策和项目的影响；（4)评估拟议的国家环境政策和项目的影响；(5)审计本国政府遵守国际合同的状况；(6）国有公司履行国际义务的状况；(7）审计非环境政策和项目的影响；（８）审计地区或地方政府的环境政策和项目;(9）鼓励政府制定新的环境政策或修改既有的环境政策和项目。
此环境审计的定义框架中涉及了财务审计、合规性审计和绩效审计三个方面,涵盖了环境审计活动的重要内容 环境审计的不同方面,其审计活动的侧重点并不相似一般说来，环境财务审计侧重于检查公司财务报表披露的环境资产和环境负债等信息的公允性、审核政府环保资金的投入使用状况;环境合规性审计侧重于检查多种环境法律法规的遵守状况,如污染物的排放与否超过了规定原则,与否按照规定的规定及时上缴了多种费用等；政府环境绩效审计更多的是考察组织所采用的各项环境措施、环境管理活动的绩效状况,考察环保投入的使用效率,增长环境政策的合适性 国际上，环保工作已从本来的“事后治理”发展到对环境影响的全过程进行控制,从被动的“事后检查”发展到事前有目的地控制，相应的环境审计重心已由财务审计、合规性审计向绩效审计发展国内的环境治理工作开展较晚,环境审计的开展也相应较迟目前,国内的环境审计大多局限于财务审计和合规性审计，表目前审计对象上，是以环保资金为主，涉及对环保资金筹集、使用和管理的审计,以及对环保投资项目的审计,绩效审计相对很少，这与国际环境审计的发展是相脱节的 二、环境绩效审计内涵 有关环境绩效审计的定义及其内容,目前国内尚无统一的见解。
较多的学者觉得环境绩效审计是指对政府部门受托的环境管理责任和公司应承当的环保、环境治理责任及她们的工作绩效进行的审计此定义重要表述了环境绩效审计的目的，但对于理解和实行环境绩效审计具体工作并无实质协助本文从环境受托责任出发,从审计的主体、内容和特点等方面对环境绩效审计的内涵加以分析 （一)受托环境责任的种类 从社会公众这一终极委托人出发,可将所有的受托环境责任划分为三类:公共受托环境责任、社会受托环境责任和内部受托环境责任 １.公共受托环境责任 社会公众是环境恶化的重要受害人,也是推动环境管理的主线力量，因此成为多种受托环境责任的终极委托人；而政府负有保护公众利益的公共受托责任，受托环境责任成为政府公共受托责任的重要构成部分,其受托环境责任体现为在社会公众的环境利益受到伤害时,应明确社会公众的环境利益，制定科学合理的环境法律，并成立环保部门,贯彻环境法律，以保护社会公众的环境利益这种受托环境责任是多种受托环境责任中最重要的一种，由于，通过法律和政府的环境执法是当今社会维护公众环境利益的最有力也是最重要的一种方式 2.社会受托环境责任 除了通过政府来保护自己外,社会公众也会直接向公司施加影响,规定公司直接积极地对社会公众承当起受托环境责任。
社会公众向公司施加环境影响重要表目前社会公众作为消费者对环保型公司的商品存有偏好，对环境污染型公司的商品自觉抵制,这样就使得环境形象好的公司在商品市场上的竞争力大增，商品销售收益增长这些增长的商品收益既是社会公众对公司保护环境的奖励,也是社会公众对公司的一种委托，委托公司继续保护环境公司要保持这种竞争优势,就要继续承当起保护环境的责任 3．内部受托环境责任 政府接受社会公众的委托，保护社会公众的环境利益在履行受托环境责任时，政府成立了多级的环保专门机构，并将受托环境责任进行层层分解贯彻,即构成了政府内部受托环境责任同样,随着现代经济的发展，公司的规模越来越大,内部组织构造也越来越复杂，公司要承当起保护环境的责任,必须将这种责任在公司内部层层分解贯彻,形成公司内部受托环境责任 内部受托环境责任主意涉及两个方面:一是贯彻具体的环保措施,二是报告自己的环保行为和效果,让上级部门理解 (二)环境绩效审计的主体及内容 环境绩效审计保证受托环境责任得以全面有效履行的一项重要控制机制,有助减少信息不对称，并促使受托方尽职尽责地履行责任从受托环境责任出发，可以将环境绩效审计主体分为国家审计机关、内部审计机构和社会审计组织三类。
从国外环境绩效审计实务来看,目前是以国家审计机关为主，公司内部审计机构为辅,并对社会审计的作用也进行了某些摸索对于环境绩效审计的内容，人们对政府审计探讨的比较多,对内部审计和社会审计的研究并不多不同的审计主体,其所实行的环境绩效审计内容各有不同,下面分别论述 1．国家审计机关 在世界各国已经开展的数以千计的环境绩效审计项目中,由国家审计执行的部分是多数的,这是由于环保项目大都投资大、回收期长，大多数的环保项目都是政府投资的,公共财政资金是环保项目的重要资金来源;同步国家审计机关作为一种国家部门,有国家力量为其作后盾，具有很强的权威性以国家审计机关为主体的环境绩效审计重要涉及如下方面: （1）政府环境政策的绩效审计该审计重要是对政府制定的环境政策，涉及对环境经济政策和行政控制的效果进行评价,评价时只需考虑政策的执行状况及效果,而非过多针对政策自身,其因素在于国内审计部门并无对政府环境政策的制定进行审计的权限,重要目的在于通过反馈的环境政策绩效信息为我们政府制定和修改出更加科学合理的环境政策提供的重要根据 (2)政府环保资金的绩效审计重要是在保证环保资金真实性和合规性的基本上，对其拨付使用状况和效果的监督,具体应审查:各级财政及主管部门与否及时将环保资金拨付给使用单位,有无少拨、不拨,或延迟拨付的现象;拨付后，使用单位与否按规定用途使用资金并对此后的环境效益进行评价，分析环保资金的使用效率，看与否发挥了应有作用。
(３）政府环境项目效益审计作为公共利益代表的政府，为了保护生态环境,改善环境质量，履行公共受托环境责任,往往也要投巨资于某些重大的环保项目，如国内的三北防护林生态项目、太湖污染综合治理项目等这些环境项目往往投资巨大，如何保证这些投资项目的经济性、效率性和效果性就成为一种重大问题,而积极开展对这些环境项目的绩效审计就是解决这一重大问题的一条途径实行该项审计一方面要理解项目自身，应清晰其目的，在审计能力有限时，应以与否实现目的为重点:如未实现目的,则审查其因素；如达到目的，则审查成本与否超过预算,从而实现使用至少成本获得最大的项目效益 2.内部审计机构 执行环境绩效审计的内部审计机构重要涉及政府环保部门的内部审计机构和公司自设的内部审计机构两类 政府环保部门内部的审计部门，重要工作应是对环保部门内部的环境管理政策、程序和目的进行建设性评价其相对外部审计来说，有不可替代的优势,因素在于环境问题是一种复杂的问题,治理起来很困难,环境绩效的显现往往是一种长期的过程，且评价起来很困难，特别是环境效益和社会效益，需要长期关注和及时反映相对于外部机构来说，内部审计机构是内部的常设机构，对有关状况理解的更充足进一步，更有助于将环境绩效审计纳入平常工作，开展长期的持续审计。
对于企事业单位而言，面对日益增大的环境风险，为了切实履行自己的环境责任，除了制定科学合理的环境制度外,还需要有相应的机构和人员来贯彻和执行这些机构的设立与否合理、人员配备与否科学，以及机构、人员的工作效率如何，都需要有一种客观独立的评价通过这种评价可以促使公司环境管理机构的组织设立趋向合理、人员配备走向科学，环境管理工作的效率也得以提高虽然这种由企事业单位组织的对自身环境管理机构的设立和工作效率的评价活动在现实中还不多见,也不规范，但从长远来看，应当是环境绩效审计的重要内容之一 ３.社会审计组织 随着社会公众对公司的环境行为越来越关注，公司为了改善自己的环境形象,会有越来越多的公司公开自己的环境绩效管理报告，为了增长这些报告的可信性,可由具有较强独立性的社会审计组织予以审计,社会审计组织的在环境绩效审计中的地位会越来越重要 （三）环境绩效审计的特点 环境绩效审计并非环境审计与绩效审计的简朴组合，其即具有绩效审计的特性,又有着自己的特点,表目前如下方面： １.“环境绩效”是一种较宽泛的概念,既涉及经济效益、环境效益，也涉及社会效益,特别是政府投资建设的环保项目，更多体现为间接的效益。
如，一种防护林工程的环境绩效，既涉及木材提供、农田增产等经济效益及空气优化、水土保持等环境效益,还应涉及人们因环境的改善对生活满意限度提高等社会效益这些效益很难获取审计证据,特别是量化证据，因而环境绩效的计量和评价困难，在审计措施上注重非货币和定性措施的运用 2．环境效益的显现往往是一种长期的过程，也许要几种月甚至近年，因而环境绩效审计是一种面向将来的审计,它促使审计人员必须开展后续审计，从而加重了审计工作量 3. 影响环境管理绩效审计因素是多种多样的,不仅仅涉及资金因素被审计单位的多种环境管理活动都与绩效有关，一方面，它涉及环境资金流转的管理活动,保证环境资金得以高效使用;另一方面,还涉及非环境资金的环境管理活动，如环境规划、政策的制定执行状况等因此,环境绩效审计的对象不应仅限于环境资金流转的管理活动,应涉及被审计单位的所有环境管理活动环境绩效审计是一种内容多、范畴广、系统性强的综合性审计 4．环境绩效审计具有很强的专业性，环境审计人员除应满足一般绩效审计专业胜任能力规定外，还应有较高的环境专业技术知识(如环境物理学、环境医学、环境经济学、环境法学和环境管理学等)和一定的有关知识(如社会学、记录学、工程学等），理解掌握计算机及投入产出分析等现代管理分析措施。
在具体项目审计工作中,往往需要邀请环保、法律、能源源等方面的专家进行联合审计，以提高环境审计的效率和效果 三、环境绩效审计程序 审计活动是一种有内在逻辑关系的工作过程,必须按一定的顺序进行审计人员从接受审计任务到工作结束全过程的工作环节,即为审计程序总的说来,环境绩效审计程序的具体内容与其她绩效审计类型并无重大区别这里列举政府环境绩效审计的程序,该程序可用于对环保机构工作效率的审计和对环境规划制定及决策过程的审计 (一）环境绩效审计的准备阶段 环境绩效审计的准备阶段是指从接受或拟定环境绩效审计项目起到审计人员进入被审单位止，以完毕各项审计准备工作为任务的审计期间准备阶段是整个审计工作的起点，审计工作与否有成效,与这一阶段的准备工作密切有关一般说来，该阶段的重要工作有： 1.拟定审计的目的和范畴一般应先考虑有关立法内容和立项背景,注意项目下达者或前次项目审计报告中提出的问题和见解,以理解审计的授权人或委托人所关注的问题具体而言,要注。