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1、利用成本性态对杜邦分析法改进刍探成本性态是管理会计中的一个概念，主要指在一定条件下成本总 额与特定业务量之间的依存关系。按照成本性态可以将企业的全部成 本分为固定成本和变动成本。根据成本性态对成本进行分类，可以加 深对成本的认识，为降低成本指明方向。杜邦分析法是公司理财中对 企业财务状况进行综合分析的一种方法。传统的杜邦分析法只能用以 分析企业财务状况的优劣，找出问题所在，但不能解决问题。如果将 成本性态应用于杜邦分析法，不仅可以利用杜邦分析法判断企业财务 状况的优劣，还可以提供改善企业财务状况的具体方法。本文拟对此 进行具体探讨。一、杜邦分析法的缺陷 杜邦分析法主要是利用股东权益报酬率、资产
2、净利率、权益乘数等主 要财务指标之间的关系综合地分析企业的财务状况。这些资料主要来 源于企业过去的财务报表，实际上是利用过去的财务资料对企业过去 的财务状况进行分析。通过与企业过去或者与同行业的财务指标相对 比，杜邦分析法可以判断企业财务状况的优劣。但是杜邦分析法并不 能解决如何改善企业的财务状况的问题。所以，杜邦分析法只能用于 对企业的事后分析，不能找出解决问题的方法，更不能运用管理会计 所提供的内部信息进行事前预测。二、成本性态分类方式下的企业成本 按照成本性态可以将企业的全部成本分为固定成本和变动成本。固定 成本指在一定业务量范围内，其成本总额不随业务量发生变化的那部 分成本；变动成本指
3、在一定业务量范围内，其成本总额随业务量成正 比例变化的那部分成本。按照成本性态对企业成本进行分类，可以更 深刻地认识成本的形成，从而为降低成本指明方向。按照管理当局的短期决策行为能否影响固定成本的大小，可以把固定 成本分为酌量性固定成本和约束性固定成本。酌量性固定成本的大小 受管理当局短期决策行为影响，如广告费、新产品研究开发费等。这 部分成本的变动对企业长期目标不会产生很大影响，管理当局可以根 据企业的具体情况和财务负担能力，考虑是否继续维持或调整这部分 成本。要降低酌量性固定成本，必须在保持其预算功能的前提下精打 细算，尽可能减少其绝对支出数额。约束性固定成本的大小与管理当 局的短期决策行
4、为无关，如固定资产的折旧费、不动产税、管理人员 的工资等，这类成本是形成和维持企业基本生产经营能力的成本。约 束性固定成本在短时期内不能改变。 在不改变企业经营方向的前提下， 通常不宜采取降低成本总额的措施来降低约束性固定成本，而应通过 提高产品产量，相应降低单位固定成本来达到降低成本的目的。 根据变动成本发生的原因，可以把变动成本分为酌量性变动成本和技 术性变动成本。单位酌量性变动成本的高低受企业管理当局决策的影 响，如按照销售收入的一定比例支付的销售佣金和技术转让费、采用 计件工资制度时的单位计件工资等。可以通过降低产品制造成本、提 高决策水平、强化预算控制等措施要降低酌量性变动成本。技术
5、性变 动成本主要受技术因素影响，这类变动成本的实质是利用生产能力所 必然要发生的成本。可以通过改进设计方案、改造工艺技术条件、采 用新设备等技术革新手段降低这类成本。三、成本性态在杜邦分析法中的应用为更好地利用管理会计中的内部会计资料，更好地改善企业的财务状况，可以把成本性态的相关概念引入杜邦分析法。通过采用杜邦分析法找出改善企业财务状况的方法，并且使杜邦分析法具有事前预测和 成本控制的功效。具体改进方法是将股东权益报酬率分解为如下形式： 股东权益报酬率二资产净利率X权益乘数二销售净利率X资产周转率X权益乘数二安全边际率X边际贡献率x（ 1 -所得税率）X资产周转率X权益乘数安全边际率二安全边
6、际量-预计销售量=（预计销售量-保本销售量）-预计销售量边际贡献率二单位边际贡献宁单价=（单价-单位变动成本）单价安全边际率反映企业的销售情况，预计销售量超过保本销售量越多，企业的销售业务就越安全；边际贡献率反映销售单位商品给企业带来的贡献率，这个贡献率的大小取决于单价和单位变动成本的差额，差额越大，产品的创利能力就越强。要想提高股东权益报酬率，企业应结合成本性态，针对不同性态的成本采取不同的降低方法，从而提高单位边际贡献，降低保本销售量。因此，改进后的杜邦分析法还为改 善企业财务状况指明了方向。上述公式与传统的杜邦分析法的不同是对销售净利率的分解。传统的 杜邦分析法是将销售净利率分解为净利润
7、与销售收入净额。净利润和 销售收入净额是历史数据，来自于对外报送的利润表。改进后的杜邦 分析法把销售净利率分解为安全边际率、边际贡献率和所得税率，其 中的安全边际率和边际贡献率属于企业的内部会计信息。因此，结合 改进后的杜邦分析法，企业可以利用安全边际率和边际贡献率等内部 会计信息预测企业的销售净利率和股东权益报酬率，这就拓展了杜邦 分析法的功能，使其具有了利润预测功能。改进以后的杜邦分析法具有以下优点： 按照成本性态对成本进行分类， 利用了管理会计的会计信息， 可以促使企业管理会计工作进一步开展； 把销售净利率分解为安全边际率、边际贡献率和所得税率，有利于企 业根据管理会计资料利用杜邦分析法进行短期经营决策；将成本分为 变动成本和固定成本，可以结合变动成本和固定成本的属性，对不同 特点的成本采取行之有效的措施降低成本。
