商誉不同于其他资产的最显著特征是其不可辨认性

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1、商誉不同于其她资产的最明显特性是其不可辨认性,商誉不能脱离公司整体而单独存在。按照公司会计准则第20号公司合并准则的规定，商誉是在公司合并过程中形成的。公司会计准则第8号资产减值准则规定，公司合并所形成的商誉，至少应当在每年年末结合与其有关的资产组或资产组组合进行减值测试。 一、商誉的形成与确认 由于公司合并按合并方式分为控股合并、吸取合并和新设合并;按合并双方与否受同一方或相似的多方最后控制,公司合并又可分为同一控制下的公司合并和非同一控制下的公司合并。因此，有必要弄清晰商誉是在所有合并方式下形成还是只在某几种合并方式下形成。 （1）同一控制下的公司合并（涉及控股合并、吸取合并和新设合并),

2、考虑到合并双方的合并行为不完全是自愿进行完毕，这种公司合并（目前国内的公司合并大多数属于此类合并）不属于交易行为,而是参与合并各方资产和负债的重新组合。合并时不对被合并方净资产进行评估以拟定其公允价值，或虽评估拟定公允价值,但由于合并双方为关联方,不能保证公允价值的“公允”性,因此采用权益结合法按账面价值进行会计解决。合并方在合并公司中获得的资产和负债，应当按照合并日在被合并方的账面价值计量。以合并日支付的钞票、转让非钞票资产或承当债务的账面价值作为合并对价。合并方获得的净资产账面价值与支付的合并对价账面价值的差额，应当调节资本公积，资本公积局限性冲减的，调节留存收益。同一控制下的公司合并不形

3、成商誉。 （2）非同一控制下的控股合并,购买方在购买日以付出资产、发生或承当债务的方式获得被购买方的股权，应按照资产、负债的公允价值作为初始投资成本;按照资产、负债的账面价值，贷记有关资产、负债科目;将公允价值与账面价值之间的差额计入当期损益。购买方的个别会计报表中不反映商誉,在编制合并报表时确认购买过程中形成的商誉。 (3）非同一控制下的吸取合并和新设合并，应一方面对获得的被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债的公允价值以及合并成本的计量进行复核,复核后购买方按公允价值确认购买日获得的被购买方各项资产和负债;购买方的合并成本与合并中获得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额,应当确觉得正负

4、商誉。由于公司会计准则不将负商誉作为商誉确认，而将其作为利得解决。因此在购买日，购买方对合并成本不小于合并中获得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，确觉得商誉，借记“商誉”科目。购买方的合并成本不不小于合并中获得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额,计入当期损益，贷记“营业外收入”科目。二、负商誉的形成与解决公司合并中，购买方的合并成本不不小于合并中获得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，是客观存在的负商誉。对于负商誉,美国、法国以及英联邦国家等采用了不同的会计计量模式：将负商誉按比例冲减购入公司可辨认的长期非货币性资产。冲销后的余额作为公司利得;将负商誉所有作为递延收益，并在

5、规定期限内分摊计入各期损益；将负商誉直接计入资本公积。国内公司会计准则并未明确提出负商誉的概念，而是把合并成本不不小于合并中获得被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额,作为利得直接计人利得产生当期。这应当是目前对于负商誉的性质和会计解决存在较大争议状况下的一种选择。但此种会计解决措施下,由于在公司合并时将负商誉直接计人损益,贷记“营业外收入”,导致当期收入过大,利润增长,税负加大。并且合并公司也许通过虚构被合并方净资产公允价值而操纵利润。不仅如此,负商誉所导致不利因素也许在较长时期存在并影响合并公司财务状况,将负商誉直接计人合并当期损益违背了收入与费用的配比。因此，如果将负商誉作为利得，应将这

6、一利得作为一项递延收益在规定的有效期内进行摊销，由负商誉影响的各期共同承当。三、商誉的减值测试及会计解决 按照公司会计准则第号资产减值准则的规定,商誉的减值测试重要涉及: （1)公司合并所形成的商誉,在公司持续经营期间不进行摊销,而是在每年年末进行减值测试。由于商誉难以独立产生钞票流量,商誉应当结合与其有关的资产组或资产组组合进行减值测试。公司会计准则将资产组或者资产组组合伙为商誉减值测试单元。这与国际会计准则委员会(IASC）和美国财务会计准则委员会(FAB)分别以钞票产出单元和报告单元作为商誉减值测试单元的做法有所不同。发生在非同一控制下的吸取合并和新设合并方式下的商誉，在个别报表中进行商

7、誉减值测试；发生在非同一控制下控股合并方式的商誉，在合并报表中进行减值测试。资产组的认定,应当以资产组产生的重要钞票流入与否独立于其她资产或者资产组的钞票流人为根据。同步，在认定资产组时，应当考虑公司管理层管理生产经营活动的方式(如是按生产线、业务种类还是按照地区或者区域等）和对资产的持续使用或者处置的决策方式等。资产组组合是由若干个资产组构成的最小资产组组合。资产组一经拟定，各个会计期间应当保持一致,不得随意变更。如需变更,公司管理层应当证明该变更合理,并在附注中披露变化的因素以及前期和当期资产组构成状况。 (2)公司进行资产减值测试时,对于因公司合并形成商誉的账面价值，应当自购买日起按照合

8、理的措施分摊至有关的资产组;难以分摊至有关资产组的,应当将其分摊至有关的资产组组合。在将商誉的账面价值分摊至有关的资产组或者资产组组合时,应当按照各资产组或者资产组组合的公允价值占有关资产组或者资产组组合公允价值总额的比例进行分摊。公允价值难以可靠计量的,按照各资产组或者资产组组合的账面价值占有关资产组或者资产组组合账面价值总额的比例进行分摊。在将商誉的价值分摊至有关的资产组或者资产组组合时应当注意，公司因重组等因素变化了其报告构造，从而影响到已分摊商誉的一种或者若干个资产组或者资产组组合构成时，应当按照上述分摊措施将商誉重新分摊至受影响的资产组或者资产组组合。（3)公司会计准则没有明确商誉减

9、值测试的具体环节，只是对此作出指引性的规定。在对涉及商誉的有关资产组或者资产组组合进行减值测试时，如与商誉有关的资产组或者资产组组合存在减值迹象,应当先对不涉及商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试，计算可收回金额并与有关账面价值比较,拟定相应减值损失。再对涉及商誉资产组或者资产组组合进行减值测试，比较这些涉及所分摊的商誉账面价值在内的资产组或者资产组组合的账面价值与其可收回金额。如有关资产组或者资产组组合的可收回金额低于其账面价值的，应当确认商誉减值损失。但确认的各资产组或者资产组组合商誉的减值损失不应超过其分摊的商誉金额，超过部分属于该资产组或者资产组组合减值损失。公司应根据确认的减值损失

10、,借记“资产减值损失”科目,贷记“商誉减值准备”或有关资产减值准备科目。出于压缩公司调节利润空间的考虑，公司会计准则规定,商誉减值损失一经拟定不得转回。 例某公司12月3日商誉账面价值为万元，其减值测试见表1(假定该公司资产组的公允价值难以可靠计量)。 借：资产减值损失 9375 贷：商誉减值准备 29375 （4）公司应当披露与商誉减值有关的下列信息:分摊到某资产组商誉的账面价值占商誉账面价值总额的比例较大的,应当阐明分摊到该资产组的商誉账面价值。商誉的所有或者部分账面价值分摊到多种资产组、且分摊到每个资产组的商誉账面价值占商誉账面价值总额的比例不大的，公司应当阐明这一状况以及分摊到上述资产组的商誉合计金额。 上述分析显示，公司合并中形成的商誉，在公司持续经营期间不进行摊销,而是在每年年末结合有关资产组或者资产组组合进行商誉减值测试。测试中要注意资产组或者资产组组合的界定；判断是按公允价值还是按账面价值将商誉分摊至有关资产组或者资产组组合;合理拟定涉及所分摊的商誉账面价值在内的资产组或者资产组组合的可收回金额;辨别应计入商誉以及资产组或者资产组组合减值损失的金额。