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1、管理前沿上 ManagementFrontier种关于 欧盟排放权交易机制 EU ETS）的会计处理方法。如果考虑 EU ETS在财务报表的列示，则会计处理方法有15种之多。1 ）排放 配额 资产 的确认。虽然有 24%的受访者将免费获得 的排放 配额 确认 为资产，以 公允 价值计 量 14%将对方 科目计入递延收入，10% 直接 计入利润表项目），但仍有76%依据IAS20以名义 金额计量。受访者中，将排放配额资产列示为存货、 无形资产、其他流动 资产 的比例分别为15%、65%和 20% ；对于外购的排放配额，这一比例分别为11%、 58%和31% ； 2）排放 配额 的后续计量，包括
2、排放 配额 资产 的摊销、价值重 估与销售。受访者中的14%进行 摊销；86%在排放 配额 被消耗或出售 后，在利润表上 确认 相关 费用；21%对排放 配额 资产 实施价值重 估， 将价值 变动 计入利润表。对于 初始 确认 为递延 收入 的企业，50%以实际的排放量为依据确认当期损益，25%则以直线法分期确认损 益，但当期 损益在利润表 的列示项目，有的反映为收益或其他收入增加，有的 则反映为销售成本减少。以名义金额计量的排放配 额的销售收入，86%的企业计 入当期 利润表，并多反 映为销售成本 的减少；7%则将处 置收益计 入递延 收 入，在剩余的遵循年度内分期确认损益；3）交付配 额义
3、务引发负债的确认与计量。16% 的企业沿用 IFRIC 3,73%的企业以 排放配额的账面价值进行初 始计量 但对由远期排放 配额 对冲的排放权 负债，有 26 %的企业以 远期合同价格为计量基 础），会计 期末， 依据 排放权 配额 的市场价值进行后 续计量，当预期 排放超过持有的配额时，70%的被调查者以生产单位 为基础，通过预 先评 估遵循 年度内 的排放缺 口确认 排放 负债，15%在实际排放 超过持有的配额 时按 实际 发生额确认排放负债；4）排放配额远期买卖合约的 会计处理。70 %的受访者认为市场 足够 有效，能提 供可靠的远期价格曲 线，以确定排放 配额远期合约的 公允价值。5
4、3%依据IAS 39以公允价值计量，但其中 46%将公允 价值 变动 损益列入利润表，7%在 现金流 量对冲会计 下将公允 价值 变动 损益列入资产负债表所有者 权益 项目；40%以应计制 为基 础，以自 用为前 提，认为IAS 39不适用。依据IAS 8，普华永道会计公司PwC ）认同的会 计处理方法如表1所示。成本结算法方法1方法2免费排放配额的 初始确认与计量能够实施控制时确认资 产和政府补助收入，以被 授予时的市场价计量能够实施控制时确认资 产和政府补助 收入，以被 授予时的市场价计量能够实施控制时确认 资产，以名义成本计量外购排放配额的 初始确认与计量能够实施控制时确认资 产，以成本
5、计量能够实施控制时确认资 产，以成本计量能够实施控制时确认 资产，以成本计量排放配额 的后续计量依据减值情况，以成本或 重估价计量依据减值情况，以成本或 重估价计量依据减值情况，以成本 或重估价计量递延收入的摊销在遵循年度内，以系统、 合理的方法摊销在遵循年度内，以系统、 合理的方法摊销不适用负债的确认发生时确认负债发生时确认负债发生时确认负债负债的计量期末，依据排放配额的市 场价重新计量期末重新计量。其中，持 有的排放配额，依账面价 采用先进先出法或加权 平均法计量；超额排放部 分，以期末市价计量期末重新计量。持有的 排放配额，依账面价采 用先进先出法或加权平 均法计量，超额排放部 分，以期
6、末市价计量则，使之能涵盖可交易许可证。2008年5月，IASB- FASB重新将研究范围界定 为涵盖所有的排放 权交易机制和可交易的许可证， 包括 总量管 制与交易 模式、基线与信用额模式、清洁发展机制、联合履行、可再生能源证书、自愿减排机 制、可交易 许可证在二级市场 的交易等，并认为，在 与现 行准则 不矛盾 的前提下，相关会计处理的研究可以不受制于现有的准则。2009年3月，IASB讨论了企业 免费获取 的、可交 易抵消工具tradable offsets，包括 总 量管 制与交易 模 式下的排放配额和基线与信用 额模式下 的信用额 度）的初始 会计处理 。IASB认为，可交易 抵消工具
7、符 合IASB和FASB相关 概念框架关于 资产 的定 义，以公允价值 进行 初始 计量更具有透明性和决策有用性。 对可交易抵消工具的会计处理，有三种备选方案：无给付对价 转移模式 Non-reciprocal transfer model ）、 补偿模 式 Compensation model ）和履行义务模式Performance obligation model ）。其中，无给付对价转 移模式主要考虑获得可交易 抵消工具时是否会招致 现实的 义务，即收 到该工具的企业，在确认资产 的同 时，应确认 利得还是负债？并认为，排放 项目停产后 有义务交 回该工具的，应确认 为负债，否则，确认为
8、 利得。补偿模 式认为可交易排放 工具不 是免费 发放 的，是对排放权交易机制引 入可能 导致的企业 未来遵循成本增加事先给予的补偿。在针对这三种模式 的讨论中，赞同无 给付对价 转移模式、履行义务模式 的票数各为6票，补偿模式被一致 否决。# 管理现代化管理前沿上 ManagementFrontier三、IASB-FASB的工作进程及主要观点# 管理现代化管理前沿上 ManagementFrontier针对实务处理的多样化，2007年12月，IASB与 FASB联手，重将排放权交易机制的会计处理提上议事日程，但范围仅局限于欧盟排放权交易机制及 IAS20中与之相关的 政府补助。该项目预期不 产生新的IFRS，而是通 过修订IAS 38、IAS 39、IAS 20等准四、会计处理多样化的经济后果分析（一 ）对财务报表和财务指标的影响总量管制与交易模式下，对免费获取得 的排放 配额，按公允 价值计 量与 按名义价值计 量相比存在 重大差异。后者对免费 排放 配额 的会计处理不产生# 管理现代化.ManagementFrontier管理前沿上接第20 10年第 6期#
