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1、代建房屋纳税风险不可忽视案例A企业20XX年通过出让方式取得一宗土地使用权后，经建设规划部门批准，建设商住楼项目。由于A企业没有房地产开发资质，打算与关联单位B房地产企业合作，双方签订了委托开发销售协议。协议商定该开发项目的全部成本、费用均由A企业支付，开发产品委托B企业销售，销售合同由B企业与买方签订，但是销售不动产发票由A企业开具，A企业根据该楼盘销售收入的3%支付B企业开发、销售手续费。实务中，企业拥有土地使用权而没有房地产开发资质的情形比较常见，这样与具备房地产开发经营资质的企业合作联建就会应势而生。本案例中，A企业以自身名义取得了建设工程规划许可证和施工许可证，但是由于不具备开发资质
2、，无法取得预售许可证，即便与B企业合作开发，也无法直接取得房屋的销售许可，只能在办理完毕产权登记后进行房屋的二次转让。所以实质上应当明确该商住楼的销售主体是A企业，B房地产企业只是受托代建和代理销售而已。财务人员关心的问题是，这种合作开发形式，合作双方应当如何进行税务处理？是否存在纳税风险？税务处理该商住楼是以A企业名义自行建筑的，没有发生土地权属变更以及转移，在项目竣工前与B房地产企业形式上签署的是委托代建合同。施工阶段除成本费用所签订合同的印花税外，没有其他税金。尽管A企业没有销售资格，假如在项目竣工前已经预售，则依据营业税政策的规定，应当根据“销售不动产”计算缴纳营业税。本着“实质重于形
3、式”的原则，根据土地增值税的规定预征土地增值税。根据房地产开发经营业务企业所得税处理方法（国税发31号）规定计算缴纳企业所得税。项目竣工后，A企业办理完毕产权登记后能够转让销售，根据“销售不动产”计算缴纳的税金没有变化。与预售阶段不同的是，这时要进行土地增值税的清算和企业所得税实际毛利额的调整。对于A企业来说，由于其不是房地产开发企业，项目完工土地增值税清算计算扣除项目时，难以享受房地产开发企业加计扣除20%的政策优待。B企业的税务处理由于B房地产开发企业不享有最终开发产品的全部权，不具备合作开发“共同投资、共同经营、共担风险、共享成果”的特征。其合同形式属于代建房屋。依据政策规定，代建房屋一
4、般必需同时满意4个条件：必需事先与委托方订有委托代建合同，并在合同上载明取费依据及标准；所建房屋的基建计划与立项审批必需是下达给建设单位的，不发生土地使用权转移；以委托方名义与负责施工队结算；不垫付建设资金。本案例中，B企业若满意这4个条件，仅仅是利用技术力气帮助A企业管理工程和受托销售，其取得的代建费用和销售代理费则只按“服务业代理业”税目计征营业税。有利润则正常计算缴纳企业所得税。这种代建方式在关联企业之间的运作比较常见，但真正能满意以上的4个条件则比较困难，实际上房地产企业以代建合同的名义进行开发销售，一般不可能不垫付建设资金，特殊是销售合同由B房地产企业与买方签订，也存在销售主体与开发
5、主体不全都的状况。国家税务总局关于“代建”房屋行为应如何征收营业税问题的批复（国税函554号）规定，房地产公司取得土地使用权并办理施工手续后，依据其他单位要求进行施工，并按工程进度预收房款，工程完工后，办理产权过户手续，应当按“销售不动产”征收营业税。假如房产公司自备施工队修建房屋，还应按“建筑业”征收营业税。尽管该案例中房地产企业并没有取得土地使用权，但是假如不能满意代建房屋的4个条件，仍旧存在由主管税务机关参照以上规定根据“销售不动产”征收营业税的可能。目前散见的地方税收政策均规定，凡不同时符合上述条件的，不论委托建房单位与房地产开发企业如何签订协议，也不论房地产开发企业的财务和会计账务如何处理，应对房地产开发企业与委托建房单位的全额结算收入按“销售不动产”税目计征营业税。以上两种计算方式虽然仅仅是营业税税目的不同，但是“销售不动产”营业额大于“服务业代理业”营业额，税负会明显增加。此外，双方的经营风险也不容忽视，该项目由于不能以有资质的B房地产开发企业名义取得销售许可证，法律要件不完备，难以同正常的商品房相竞价，经营收益会有所削减，在办理产权手续时也极简单与买方产生纠纷。
