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1、中级会计实务11负债及借款费用一、职工薪酬 职工薪酬的内容 职工，是指与企业订立劳动合同的所有人员，含全职、兼职和临时职工，也包括虽未与企业订立劳动合同但由企业正式任命的人员。 未与企业订立劳动合同或未由企业正式任命，但向企业所提供服务与职工所提供服务类似的人员，也属于职工的范畴，包括通过企业与劳务中介公司签订用工合同而向企业提供服务的人员。 职工薪酬，是指企业为获得职工提供的服务或解除劳动关系而给予的各种形式的报酬或补偿。职工薪酬包括短期薪酬、离职后福利、辞退福利和其他长期职工福利。 短期薪酬的确认与计量 短期薪酬具体包括：职工工资、奖金、津贴和补贴，职工福利费，医疗保险费、工商保险费和生育
2、保险费等社会保险费，住房公积金，工会经费和职工教育经费，短期带薪缺勤，短期利润分享计划，非货币性福利及其他短期薪酬。 项目 职工工资、奖金、津贴和补贴 职工福利费 医疗、工伤、生育等社会保险费和住房公积金，以及工会经费和职工教育经费 计量 将实际发生的短期薪酬确认为负债，并计入当期损益或相关资产成本 应在实际发生时根据实际发生额计入当期损益或相关资产成本。若为非货币性福利，应当按照公允价值计量。 应在职工为其提供服务的会计期间，根据规定的计量基础和计提比例计算确定相应的职工薪酬金额，并确认相应负债，计入当期损益或相关资产成本 企业应当在职工提供服务从而增加了其未来享有的带薪缺勤权利时，确认与累
3、计带薪缺勤相关的职工福利，并以累计未行使权利而增加的预计支付金额计量。 企业应当在职工实际发生缺勤的会计期间确认与非累积带薪缺勤相关的职工薪酬。 同时满足下列条件的，企业应当确认相关的应付职工薪酬： 企业因过去事项导致现在具有支付职工薪酬的法定义务或推定义务； 企业因利润分享计划所产生的应付职工薪酬义务金额能够可靠估计。 会计处理 借：应付职工薪酬非货币性福利 贷：主营业务收入 应交税费应交增值税 借：主营业务成本 存货跌价准备 贷：库存商品 借：应付职工薪酬非货币性福利 贷：银行存款 借：应付职工薪酬非货币性福利 贷：累计折旧等 短期带薪缺勤 短期利润分享计划 提货币性福利的计量 非货币性薪
4、酬 以自产产品发放给职工作为福利 以外购商品发放给职工作为福利 将拥有的房屋等资产无偿提供给职工使用 租赁住房等资产供职工无偿使用 借：应付职工薪酬非货币性福利 贷：其他应付款 借：其他应付款 贷：银行存款等 离职后福利的确认与计量 企业应当将离职后福利计划分类为设定提存计划和设定受益计划两种类型 类别 会计处理原则 企业应当根据资产负债表日为换取职工在会计期间提供的服务而向单独主体缴存的提存金，确认职工薪酬负债，并计入当期损益或相关资产成本。 根据设定提存计划，预期不会在职工提供相关服务的年度报告期结束后十二个月内支付全部应缴存金额的，企业应当按规定的折现率，将全部应缴存金额以折现后的金额计
5、量应付职工薪酬。 借：管理费用等 未确认融资费用 贷：应付职工薪酬 期末确认利息费用： 借：财务费用 贷：未确认融资费用 支付时： 借：应付职工薪酬 贷：银行存款 设定受益计划是指除设定提存计划以外的离职后福利计划。 设定受益计划的核算涉及四个步骤： 企业应当根据预计累计福利单位法，按照规定的折现率将设定受益计划所产生的义务予以折现，以确定设定受益计划义务的现值和当期服务成本。 设定受益计划存在资产的，企业应当将设定受益计划义务现值减去设定收益计划资产公允价值所形成的赤字或盈余确认为一项设定收益计划净负债或净资产。 根据设定受益计划产生的职工薪酬成本，确定应当计入当期损益的金额。 根据设定受益
6、计划产生的职工薪酬成本重新计量设定受益计划净负债或净资产的变动，确定应当计入其他综合收益的金额。 提示：因设定受益计划计量的其他综合收益，以后会计期间不能重分类进损益，但企业可以在权益范围内转移这些金额。 设定提存计划 设定受益计划 辞退福利的确认与计量 企业向职工提供辞退福利的，应当在下列两者孰早日确认辞退福利产生的职工薪酬负债，并计入当期损益： 1、企业不能单方面撤回因解除劳动关系计划或裁减建议所提供的辞退福利时。 2、企业确认与涉及支付辞退福利的重组相关的成本或费用时。 提示：辞退福利预期在其确认的年度报告期结束后十二个月内完成支付的，应当适用短期薪酬的相关规定；辞退福利预期在年度报告结
7、束后十二个月内不能完全支付的，应当适用本准则关于其他长期职工福利的有关规定，具体处理如下表： 时点 十二个月内完全支付的 十二个月内不能完全支付的 计提时 借：管理费用 贷：应付职工薪酬辞退福利 无 借：应付职工薪酬辞退福利 贷：银行存款 借：管理费用 未确认融资费用 贷：应付职工薪酬辞退福利 借：财务费用 贷：未确认融资费用 借：应付职工薪酬辞退福利 贷：银行存款 摊销时 实际支付时 其他长期职工福利的确认与计量 1、其他长期职工福利的概念 其他长期职工福利，指除短期薪酬、离职后福利和辞退福利以外的其他所有职工福利。其他长期职工福利包括以下各项：长期带薪缺勤、其他长期服务福利、长期残疾福利、
8、长期利润分享计划和长期奖金计划，以及递延酬劳等。 2、其他长期职工福利的会计处理原则 长期残疾福利水平取决于职工提供服务期间长短的，企业应在职工提供服务的期间确认应付长期残疾福利义务，计量时应当考虑长期残疾福利支付的可能性和预期支付的期限；与职工提供服务长短无关的，企业应当在导致职工长期残疾的事件发生的当期确认应付长期残疾福利义务。 二、长期借款 初始计量 后续计量 资产负债表日 借：在建工程、制造费用、财务费用、研发支出等 贷：应付利息或长期借款应计利息 长期借款利息调整 到期归还 借：长期借款本金 应计利息 在建工程等 贷：银行存款 长期借款利息调整 借：银行存款 长期借款利息调整 贷：长
9、期借款本金 长期借款的摊余成本等于长期借款的账面价值，也即“长期借款”的科目余额。 三、应付债券 金融负债与权益工具的区别 1、金融负债与权益工具的定义 类型 具体情况 是指符合下列条件之一的负债：向其他方支付现金或其他金融资产的合同义务。在潜在不利条件下，与其他方交换金融资产或金融负债的合同义务；将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生工具合同，但以固定数量的自身权益工具交换固定金额的现金或其他金融资产的衍生工具合同除外。 是指能证明拥有某个企业在扣除所有负债后的资产中的剩余权益的合同。同时满足下列条件的，应当将发行的金融工具分类为权益工具：该金融工具不包括交付现金或其他金融资产给其他方
10、，或在潜在不利条件下与其他方交换金融资产或金融负债的义务；）将来须用或可用企业自身权益工具结算该金融工具。如为非衍生工具，该金融工具应当不包括交付金融负债 权益工具 可变数量的自身权益工具进行结算的合同义务；如为衍生工具，企业只能通过以固定数量的自身权益工具交换固定金额的现金或其他金融资产结算该金融工具。 2、金融工具和权益工具的区分原则 是否存在无条件地避免交付现金或其他金融资产的合同义务 如果企业不能无条件地避免以交付现金或其他金融资产来履行一项合同义务，则该合同义务符合金融负债的定义。有些金融工具虽然没有明确地包含交付现金或其他金融资产的条款和条件，但有可能通过其他条款和条件间接地形成合
11、同义务，也需划分为金融负债核算。 如果一项金融工具须用或可用企业自身权益工具进行结算，需要考虑用于结算该工具的企业自身权益工具，是作为现金或其他金融资产的替代品，还是为了使该工具持有方享有在发行方所有负债后的资产中的剩余权益。如果是前者，该工具是发行方的金融负债；如果是后者，该工具是发行方的权益工具。在某些情况下，一项金融工具合同规定企业须用或可用自身权益工具结算时的金融工具，其中合同权利或合同义务的金额等于可获取或需交付的自身权益工具的数量乘以其结算时的公允价值，则无论该合同权利或合同义务的金额是固定的，还是完全或部分的基于除企业自身权益工具的市场价格以外变量的变动而变动，该合同应当分类为金
12、融负债。 除特殊金融工具分类为权益工具的金融工具外，如果一项合同使发行方承担了以现金或其他金融资产回购自身权益工具的义务，即使发行方的回购义务取决于合同对手方是否行使回售权，发行方应当在初始确认时将该义务确认为一项金融负债，其金额等于回购义务所需支付金额的现值。如果最终发行方无需以现金或其他金融资产回购自身权益工具，应当在合同到期时将该项金融负债按照账面价值重分类为权益工具。 或有结算条款 对于附有或有结算条款的金融工具，发行方不能无条件地避免交付现金、其他金融资产或以其他导致该工具成为金融负债的方式进行结算的，应当分类为金融负债。但是，满足下列条件之一的，发行方应当将其分类为权益工具： 要求
13、以现金、其他金融资产或者以其他导致该工具成为金融负债的方式进行结算的条款几乎不具有可能性，即相关情形极端罕见、显著异常或几乎不可能发生。 只有在发行方清算时，才需以现金、其他金融资产或以其他导致该工具成为金融负债的方式进行结算。 特殊金融工具中分类为权益工具的可回售工具。 结算选择权 对于存在结算选择权的衍生工具，发行方应当将其确认为金融资产后金融负债，但所有可供选择的结算方均表明该衍生工具应当确认为权益工具的除外。 常见的结算选择权，例如，为防止附有转股权的金融工具的持有方行使转股权时导致发行方的普通股股东的股权被稀释，发行方会在衍生工具合同中要求加入一项现金结算选择权：发行方有权以等值与所
14、应交付的股票数量乘以股票市价的现金金额支付给工具持有方，而不再发行新股。 如果转股权这样的衍生工具给予合同任何一方选择结算方式的权利，除非可供选择的结算方式均表明该衍生工具应当确认为权益工具，否则发行方应当将这样的转股权确认为衍生金融负债或衍生金融资产。 企业发行的一项非衍生工具同时包含金融负债成分和衍生工具成分的，应于初始计量时先确定金融负债成分的公允价值，再从复合金融工具公允价值中扣除负债成分的公允价值，作为权益工具成分的价值。 在合并财务报表中对金融工具进行分类时，企业应当考虑集团成员和金融工具的持有方之间达成的所有条款和条件。如果集团作为一个整体由于该工具承担了交付现金、其他金融资产或
15、以其他导致该工具成为金融负债的方式进行结算义务，则该工具应当分类为金融负债。 一般公司债券 应付债券的二级科目包括：面值、利息调整、应计利息。债券发行费用和溢折价均计入“应付债券利息调整”科目。利息调整在后续期间采用实际利率法摊销。 期末摊余成本=期初摊余成本+利息费用-现金流出 提示：如果债券为到期一次还本付息的，则在债券到期前，上述公式中的“现金流出”一般为0。简便思路：应付债券的摊余成本等于应付债券的账面价值，也即“应付债券”的科目余额，与长期借款类似。 初始计量 后续计量 资产负债表日 借：在建工程、制造费用、财务费用、研发支出等 应付债券利息调整 贷：应付利息或应付债券应计利息 到期归还 借：应付债券面值 应计利息 在建工程等 应付债券利息调整 贷：银行存款 借：银行存款 贷：应付债券面值 利息调整或 票面利率实际利率，溢价发行； 票面利率实际利率，折价发行； 票面利率=实际利率，平价发行。 可转换公司
