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1、企业会计准则讲解（2010）主要变动汇总表（三） 企业会计准则第33号 合并财务报表讲解涉及准修订事项名2010章2008版页则称节号码34.1.1.3 合 并 财控制的具体务报表应用34.1.1.3合 并 财 合并范围务报表34.2.1合并财统一会计政务报表策和会计期间修订前内容未明确提及。未明确提及。未明确提及。修订后与 IFRS 的比较2010版页内容主要变化及影响码555在具体应用控制标准确定合并根据关于做好执行会计准与 IFRS一致。财务报表的合并范围时，更应则企业 2008年年报工作的当着重强调实质重于形式的要通知（财会函 200860号）求，综合考虑所有相关因素进中一、（三）、
2、7项内容新行职业判断，如被投资单位各增加强调事项， 强调控制的个投资者的持股情况、投资者判断应当遵循实质重于形之间的关系、公司治理结构、式的原则，综合考虑所有相潜在表决权、日常经营管理特关的因素和事实， 作出专业点等因素。判断。关于判断控制权存在与否时应考虑的因素， 可参阅本所 “IPO高级研讨班 ”相关课件资料。558需要注意的是，按照合并财务新增加强调事项。 实务上无IAS 31 允许采用报表准则的规定，投资企业对实质变化， 即自企业会计比例合并法核算于与其他投资方一起实施共同准则解释第 2号生效时起，对共同控制主体控制的被投资单位，应当采用即对合营企业不能再采用的投资。但在判断权益法核算
3、，不采用比例合并比例合并法。 但强调应先充属于子公司还是法。但是，如果根据有关公司分了解公司章程、 协议等内合营企业的问题章程、协议等，表明投资企业容，恰当判断是存在控制上，中国准则与能够对被投资单位实施控制（子公司）还是共同控制IFRS并无实质区的，应当将被投资单位纳入财（合营企业）。别。务报表合并范围。559需要注意的是，中国境内企业根据企业会计准则解释第设在境外的子公司在境外发生1号第二条规定增补，与的交易或事项，境内不存在且企业会计准则解释第1受法律法规等限制或交易不常号第二条规定一致， 体现见，企业会计准则未作出规范了会计准则国际趋同与等的，可以将境外子公司已经进效的成果。行的会计处
4、理结果，在符合基讲解涉及准修订事项名2010章2008版页则称节号码34.2.2合并财按权益法调548务报表整对子公司的长期股权投资修订前内容合并报表准则规定，合并财务报表应当以母公司和其子公司的财务报表为基础，根据其他有关资料，按照权益法调整对子公司的长期股权投资后，由母公司编制。在合并工作底稿中，按权益法调整对子公司的长期股权投资时，应按照企业会计准则第 2 号长期股权投资所规定的权益法进行调整。合并报表准则也允许企业直接在对子公司的长期股权投资采用成本法核算的基础上编制合并财务报表，但是所生成的合并财务报表应当符合合并报表准则的相关规定。2010版页码560修订后与 IFRS 的比较内容
5、主要变化及影响本准则的前提下，按照国际财务报告准则进行调整后，并入境内母公司合并财务报表的相关项目。合并报表准则规定，合并财务新增加合并工作底稿中对在 IFRS下编制合报表应当以母公司和其子公司子公司的长期股权投资按并报表时， 通常不的财务报表为基础，根据其他权益法模拟调整的具体操进行模拟权益法有关资料，按照权益法调整对作方法。核算， 而是直接以子公司的长期股权投资后，由其中特别提到在进行模拟成本法核算结果母公司编制。权益法调整时也需对合并纳入合并。但是，在合并工作底稿中，将对范围内企业之间的内部交是否模拟权益法子公司的长期股权投资调整为易未实现损益进行抵销调核算仅仅是在合权益法时，应按照企业
6、会计整，即与对合营企业、 联营并报表编制过程准则第 2 号 长期股权投资企业权益法核算中采用的中选用的技术方所规定的权益法进行调整。在完全权益法一致。法，只要确保最终确认应享有子公司净损益的份需注意的是：讲解 2010合并结果准确， 都额时，对于属于非同一控制下【例 34 7】中所涉及的内是可以采用的方企业合并形成的长期股权投部固定资产交易系顺销交法，各位可根据自资，应当以备查簿中记录的子易。我们认为， 虽然在模拟己的习惯、 合并集公司各项可辨认资产、负债及完全权益法核算时需全部团架构的复杂程或有负债等在购买日的公允价抵销未实现利润的影响 （因度、因净损益以外值为基础，对该子公司的净利而【例
7、34 1】中模拟权益的原因导致的子润进行调整后确认；对于属于法的处理是正确的） ，但在公司净资产变动同一控制下的企业合并形成的合并报表层面， 顺销交易的的复杂性等因素长期股权投资，可以直接以该内部未实现利润抵销的影考虑确定。子公司的净利润进行确认，但响应当全部归属于母公司是该子公司的会计政策或会计股东的权益和损益， 不应由期间与母公司不一致的，仍需少数股东承担 （逆销和平销要对净利润进行调整。如果存交易的内部未实现损益抵在未实现内部交易损益，在采销的影响需按照在内部交用权益法进行调整时还应对该易中处于卖方地位的子公未实现内部交易损益进行调司的股权结构分配给母公整。司和少数股东） 。但在 【例讲
8、解涉及准修订事项名修订前2010章2008版页则称内容节号码34.2.2合 并 财非同一控制未明确提及。务报表下控股合并中是否需要就子公司各项可辨认资产、负债的合并报表层面账面价值与计税基础之2010版页码561（ 【 例34 1】）中的“注”修订后内容主要变化及影响在合并工作底稿中编制的34 2】和【例 34 12】中调整分录为：对于当期该子公计算期末少数股东权益余司实现净利润，按母公司应享额和本期少数股东损益时，有的份额，借记 “长期股权投资 ”实际上都把顺销交易未实项目，贷记 “投资收益 ”项目； 对现损益抵销的影响分配给于当期该子公司发生的净亏了少数股东， 我们认为这是损，按母公司应分
9、担的份额，不恰当的。实务操作中需注借记 “投资收益 ”项目，贷记 “长意。如对此有疑问， 请咨询期股权投资 ”、 “长期应收款 ”等技术部。项目。对于当期收到的净利润或现金股利，借记 “投资收益 ”项目，贷记 “长期股权投资 ”项目。对于子公司除净损益以外所有者权益的其他变动，按母公司应享有的份额、借记 “长期股权投资 ”项目，贷记 “资本公积 ”项目。合并财务报表准则也允许企业直接在对子公司的长期股权投资采用成本法核算的基础上编制合并财务报表，但是所生成的合并财务报表应当符合合并报表准则的相关规定。注：关于企业重组业务企业所增加注释。但我们认为该表得税处理若干问题通知 （财税述的恰当性值得商
10、榷。 母公200959 号）规定，企业股权收司和子公司分别是独立的购时，收购方取得的股权（即企业所得税纳税人。 应税合对子公司的长期股权投资）的并中母公司个别报表中的计税基础应以公允价值为基础长期股权投资以公允价值确定，即意味着对子公司的长为计税基础并不意味着 “在期股权投资在初始确认时与其合并财务报表层面在税收计税基础不存在差异，在合并上实际上是按公允价值确与 IFRS 的比较讲解涉及准修订事项名2010章节号则称间的差异确认递延所得税问题34.2.3.1 合 并 财长期股权投务报表资与子公司所有者权益的抵销处理2008版页码560修订前内容举例 34-2 注：商誉 120 万元 3000 万元一（ S 公司 207年1 月 1 日的所有者权益总额 3500 万元 S 公司固定资产公允价
