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1、企业清算的情形和清算所得税务会计处理关于企业清算业务企业所得税处理若干问题的通知 （财税 200960 号 ）规定，应进行企业所得税清算的企业有： 按公司法 、企业破产法等规定需要进行清算的企业;企业重组中需要按清算处理的企业。本文就需要进行企业所 得税清算的各种情形作一个具体的介绍，以便大家更好地做 好清算的所得税处理。一、按公司法规定需要进行清算的情形 依据公司法第一百八十一条、第一百八十三条、第 一百八十四条等规定，公司出现下列情形之一的，应当在解 散事由出现之日起十五日内成立清算组，开始清算：1. 公司章程规定的营业期限届满或者公司章程规定的其 他解散事由出现 ;2. 股东会或者股东大
2、会决议解散 ;3. 依法被吊销营业执照、责令关闭或者被撤销;4. 公司经营管理发生严重困难，继续存续会使股东利益 受到重大损失，通过其他途径不能解决的，持有公司全部股 东表决权百分之十以上的股东，可以请求人民法院解散公 司，人民法院据此予以解散。据上可知， 公司法第一百八十一条中只有第 （三 ）项“因 公司合并或者分立需要解散”没有作为应当清算的解散事由。二、按企业破产法规定需要进行清算的情形 依据企业破产法第二条、第七条等规定，以下情形 可以或应当进行清算：1. 企业法人不能清偿到期债务，并且资产不足以清偿全 部债务或者明显缺乏清偿能力的，债务人可以向人民法院提 出破产清算申请 ;2. 债务
3、人不能清偿到期债务，债权人可以向人民法院提 出对债务人进行重整或者破产清算的申请 ;3. 企业法人已解散但未清算或者未清算完毕，资产不足 以清偿债务的，依法负有清算责任的人应当向人民法院申请 破产清算。据上可知，债务人、债权人分别在规定的情形发生时， 都可以向人民法院提出破产清算。依法负有清算责任的人在 规定的情形发生时，应当向人民法院申请破产清算。三、企业重组中需要进行清算的情形 依据关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通 知（财税 200959 号）等规定，重组中应清算的情形如下：1. 企业由法人转变为个人独资企业、合伙企业等非法人 组织，或将登记注册地转移至中华人民共和国境外（包括港
4、澳台地区 ），应视同企业进行清算、 分配，股东重新投资成立新 企业;2. 适用一般性税务处理的，被合并企业及其股东都应按清算进行所得税处理 ;3. 适用一般性税务处理的， 被分立企业不再继续存在时， 被分立企业及其股东都应按清算进行所得税处理。需要注意的是，企业合并可分为吸收合并和新设合并。 企业分立可分为派生分立 （也称存续分立 ）和新设分立。 因此， 对适用一般性税务处理的，当企业合并时，无论是吸收合并 还是新设合并，被合并企业及其股东都要按清算进行所得税 处理 ;但当企业分立时， 只有进行新设分立的， 被分立企业及 其股东才要按清算进行所得税处理。据上可知， 企业合并或者分立， 有两种情
5、形不需要清算： 第一种是适用一般性税务处理时，派生分立由于被分立企业 及其股东仍然存在， 因此不需要清算 ;第二种是适用特殊性税 务处理的，所有合并或分立的情形，被合并或分立企业及其 股东都不需要清算。四、合并分立清算的所得税及会计处理财税 200959 号规定，适用一般性税务处理的，合并分 立清算的所得税处理如下：（一）企业合并，当事各方应按下列规定处理：1. 合并企业应按公允价值确定接受被合并企业各项资产 和负债的计税基础。2. 被合并企业及其股东都应按清算进行所得税处理。3. 被合并企业的亏损不得在合并企业结转弥补。（二）企业分立，当事各方应按下列规定处理：1. 被分立企业对分立出去资产
6、应按公允价值确认资产转 让所得或损失。2. 分立企业应按公允价值确认接受资产的计税基础。3. 被分立企业继续存在时，其股东取得的对价应视同被 分立企业分配进行处理。4. 被分立企业不再继续存在时，被分立企业及其股东都 应按清算进行所得税处理。5. 企业分立相关企业的亏损不得相互结转弥补。（三）案例：企业合并所得税及会计处理 某企业甲公司，其股东为 A 公司。 2010年 5月，另一 企业乙公司吸收合并了甲公司，合并时甲公司的资产账面价 值为 3000 万元，计税基础为 3200 万元，可变现净值为 5000 万元，负债账面价值为 2000 万元，计税基础为 1900 万元， 最终清偿额为 18
7、00 万元。乙公司支付 3200 万元给 A 公司作 为对价。假设甲公司资产和负债的账面价值与计税基础一 致，案例中的企业都是居民企业，不考虑其他因素。1.所得税处理（1）合并时甲公司资产和负债的公允价值分别为5000 万元、1800 万元，因此，乙公司据此确认合并资产和负债的计 税基础。（2）甲公司应按清算进行所得税处理。 假设甲公司资产处 置损益 5000-3200=1800（万元 ），负债清偿损益 1900-1800=100（万元），清算费用、相关税费等合计 200 万元， 不考虑其他因素。关于企业清算业务企业所得税处理若干问题的通知 （财税 200960 号）规定，企业的全部资产可变现
8、价值或交易 价格，减除资产的计税基础、清算费用、相关税费，加上债 务清偿损益等后的余额，为清算所得。则甲公司清算所得为 1800+100-200=1700（万元），应纳所得税额 1700 X 25%=425（万元）。（3）甲公司清算后剩余财产的分配。不考虑其他因素，剩 余财产为 5000-200-425-1800=2575（ 万元 ），分配归 A 公司所 有。（4）企业所得税法实施条例规定，投资方企业从被清 算企业分得的剩余资产，其中相当于从被清算企业累计未分 配利润和累计盈余公积中应当分得的部分，应当确认为股息 所得;剩余资产减除上述股息所得后的余额，超过或者低于投资成本的部分，应当确认为投
9、资资产转让所得或者损失。因此， A 公司应确认股息所得和投资资产转让所得。假 设 A 公司对甲公司的投资成本为 800 万元，清算时甲公司实 收资本为 800 万元、资本公积为 50 万元、盈余公积为 30 万 元、未分配利润为 120 万元。则 A 公司分得的剩余资产 2575 万元中，未分配利润 120 万元和盈余公积 30 万元都应确认 为股息所得，剩余资产减除股息所得后的余额为 2575-120-30=2425（万元 ），该余额超过投资成本的部分 2425-800=1625（万元 ）应当确认为股权转让所得。2.会计处理 （单位：万元 ）（1）甲公司会计处理： 资产负债清算借：银行存款
10、5000贷：资产类科目 3000清算损益 2000借：负债类科目 2000贷：清算损益 200银行存款 1800 发生清算税费借：清算费用等 200贷：银行存款 200 结转损益借：清算损益 2200贷：清算所得 2000清算费用等 200会计核算的清算所得为 2000 万元，比税法计算的清算 所得 1700 万元多 300 万元，主要是由资产的计税基础与账面价值差异 200 万元和负债的账面价值与计税基础差异 100万元合计造成。 计算清算所得税 借：所得税 425 贷：应交税金应交所得税 425 借：应交税金应交所得税 425 贷：银行存款 425 将所得税结转借：清算所得 425贷：所得税 425(2) 乙公司合并甲公司会计处理： 借：资产类科目 5000 贷：负债类科目 1800 银行存款 3200(3) A 公司会计处理： 收回投资，确认股息所得和股权转让所得 借：银行存款 2575贷：投资收益 /应收股利等科目1775长期股权投资甲公司 800
