关于其他综合收益综合收益

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1、关于“其他综合收益”综合收益”财政部颁布的企业会计准则解释第3号有几条规定是值得重视的，尤其是第 3条“高危行业企业提取的安全生产费”、第4条“企业收到政府给予的搬迁补偿款”的会计处理意见。其中最值得重视的，就是第7条意见，即：对利润表的调整，增设“其他综 合收益”、“综合收益总额”这 2项。这是一条不小的转变。相当多的投资人比较重视利润表，不重视资产负债表；重视当期收益，不重 视潜在收益及长期盈利能力。所谓的“其他综合收益(Other Comprehe nsiveIn come)在FASB那儿早有规定，“综合收益总额”被FASB称为“累积其他综合 收益(Accumulated Other C

2、omprehe nsive In come)”。这样，将影响综合收益 的因素，纳入了损益表正表之中报告，就足以引起投资人的重视了。投资界的人喜欢用PE法来估值，其实不同收益的性质其差异是极大的，总 而言之，按照是否是“主要经营活动”、“经常性”可以将经营活动分为 4 类：1、持续经营活动中产生的收益；2 、非持续经营活动产生的收益、利得和损失；3 、异常利得及损失；4 、此前期间的损益表报告金额调整真正对我们估值及对企业内在价值有见解的信息，就是第1类收益一一持续经营活动产生的收益，这也是损益表的主体。按美国FASB的处理，报告收益的报表，可以分为2张表：净收益表及综合 利润表，净收益表报告经

3、常性的收益及非常性损益， 综合利润表则在此基础上再 报告直接计入股东权益的未实现利得及损失。综合利润表的格式如下：一、净利润二、其他综合利润(扣除所得税后的净值)的核算1 、外汇交易调整2 、未实现的证券持有利得和损失期间内产生的未实现的持有利得 减：对纳入净利润中的利得重新分类调整3 、最低养老金负债调整4 、其他合计：综合利润(损失)国内的报表中，其实股东权益变动表的第3部分一一本期增减变动金额，已经报告了这一块“综合利润”， 其中第 3 部分“直接计入所有者权益的利得和损 失”列出了 4 种情形： i. 可供出售的金融资产公允价值变动净金额； ii. 权益法 下被投资单位其他所有者权益变

4、动的影响； iii. 与计入所有者权益项目相关的所 得税影响； iv. 其他。翻了不少中报了， 绝大部分企业仍未报告“其他综合收益”， 也未报告“原 计入其他综合收益、当期转入损益的金额”。第一医药（ 600833）、浦东金桥 （600639）的中报中， 报告了这个“其他综合收益”的细节， 并单列了递延所得 税负债的影响。总之，资产负债表才是企业最核心的报表， 结合股东权益变动表来分析“其 他综合收益”并区分“持续经营活动中产生的收益”是很有意义的 。附：企业会计准则解释第 3 号中关于“其他综合收益”部分的 规定：七、利润表应当作哪些调整？答：（一） 企业应当在利润表“每股收益”项下增列“其

5、他综合收 益”项目和“综合收益总额”项目。“其他综合收益”项目，反映企业 根据企业会计准则规定未在损益中确认的各项利得和损失扣除所得税 影响后的净额。 “综合收益总额”项目，反映企业净利润与其他综合收 益的合计金额 。“其他综合收益”和“综合收益总额”项目的序号在原 有基础上顺延。（二）企业应当在附注中详细披露其他综合收益各项目及其所得税影 响，以及原计入其他综合收益、当期转入损益的金额等信息 。（三）企业合并利润表也应按照上述规定进行调整。在“综合收益总 额”项目下单独列示 “归属于母公司所有者的综合收益总额” 项目和“归 属于少数股东的综合收益总额”项目。四）企业提供前期比较信息时，比较利

6、润表应当按照企业会计准则第 30 号财务报表列报第八条的规定处理。其他综合收益目录什么是其他综合收益 其他综合收益的相关规定 其他综合收益的关系与所有者权益变动 1什么是其他综合收益其他综合收益是指 企业 根据企业会计准则规定未在损益中确认的各项 利得 和损失扣除 所得税 影响后的净额。其他综合收益的相关规定企业在计算 利润表中的其他综合收益时， 应当扣除所得税影响； 在计算 合并 利润表 中的其他综合收益时， 除了扣除所得税影响以外， 还需要分别计算归属于 母公司 所有者的其他综合收益和归属于少数 股东的其他综合收益。 企业在 编制利润表时， 应当在利润表“ 每股收益 ” 项目 下增列“其他

7、综合收益”项目和 “综合收益总额 ”项目。企业在编制合并利润表时， 除应当按照上述做法进行调 整以外，还应当在“综合收益总额”项目下单独列示“归属于母公司所有者的综 合收益总额”项目和“归属于少数股东的综合收益总额”项目。 除利润表和 合并利润表的列报需要做上述调整以外， 企业还应当在 财务报表附注 中详细披露 其他综合收益各项目及其所得税影响， 以及原计入其他综合收益、 当期转入损益 的金额等信息。（ 一 ） 属于其他综合收益的情况包括以下情况： 一是可供出售金融资产的公允价值变动、 减值及处置导致的其他资本公积的增加 或减少。也包括将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产时， 重分类日公允

8、 价值与账面余额的差额计入“其他资本公积”的部分。 以及将可供出售金融资产重分类为采用成本或摊余成本计量的金融资产的， 对于原记入资本公积的相关金额进行摊销或于处置时转出导致的其他资本公积的减少。二是确认按照权益法核算的在被投资单位其他综合收益中所享有的份额导致的 其他资本公积的增加或减少。这里需区分两种情况：。 （1） 对合营联营企业 投资，采用权益法核算确认的被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动， 导致的其他资本公积的增加，不是资本交易，是持有利得。因此，不论是在投资 单位的个别报表还是合并报表，均应归属于其他综合收益。 （2） 对子公司投 资，在编制合并报表时， 只有因子公司的其他

9、综合收益而在合并报表中按权益法 确认的其他资本公积和少数股东权益的变动才是其他综合收益， 子公司因权益性 交易导致的资本公积或留存收益的变动使得合并报表按权益法相应确认的其他 资本公积和少数股东权益的变动不是其他综合收益。三是计入其他资本公积的现金流量套期工具利得或损失中属于有效套期的部分， 以及其后续的转出。 四是境外经营外币报表折算差额的增加或减少。 五 是与计入其他综合收益项目相关的所得税影响。 针对不确认为当期损益而直接计 入所有者权益的所得税影响。 其他。如： （1） 自用房地产或存货转换为 采用公允价值模式计量的投资性房地产，转换当日的公允价值大于原账面价值， 其差额计入所有者权益

10、导致的其他资本公积的增加，及处置时的转出。 （2） 计入其他资本公积的， 满足运用套期会计方法条件的境外经营净投资套期产生的 利得或损失中有效套期的部分， 以及其后续的转出。（二） 不属于其他综合收益的情况： 一是所有者资本投入导致的实收资本 （或股本）与资本公积 （资本 溢价）的增加。包括控股股东捐赠视为资本投入而确认的资本公积 （资本溢价 ）增 加。 二是当期实现净利润导致的所有者权益的增加，以及利润分配导致的 所有者权益相关项目的减少。 三是同一控制下企业合并，合并方在企业合 并中取得的净资产账面价值与支付的合并对价账面价值 （ 或发行股份面值总额 ） 的差额，调整资本公积或留存收益而导

11、致的所有者权益的增减变动。四是在编制合并报表时按照权益法核算的子公司除净损益和其他综合收益以外 所有者权益的其他变动导致投资单位相应确认的“其他资本公积”的增减变动。 如对子公司投资， 在编制合并报表时， 采用权益法核算， 对于子公司因权益性交 易产生的资本公积或留存收益的变动而相应确认的“其他资本公积”的变动。五是以权益结算的股份支付， 在确认成本费用时相应增加“其他资本公积”， 以 及在行权日减少“其他资本公积”和确认的“资本溢价”导致的资本公积的变 动。六是减资导致的所有者权益的减少。 包括：收购本公司股份、 库存股的转让和注 销而导致的所有者权益项目的增减变动。七是高危行业企业按照国家

12、规定提取和使用安全生产费，导致所有者权益项目 “专项储备”的增加或减少。八是其他权益性交易导致的所有者权益的增减变动。如： （1） 购买子公司少 数股东拥有的对子公司的股权， 母公司在编制合并财务报表时， 因购买少数股权 新取得的长期股权投资与按照新增持股比例计算应享有子公司自购买日（ 或合并日）开始持续计算的净资产份额之间的差额，调整资本公积 （资本溢价 ），资本公 积不足冲减的， 调整留存收益， 此处理导致的合并财务报表所有者权益的增减变 动不属于其他综合收益。 （2） 母公司在不丧失控制权的情况下部分处置对子 公司的长期股权投资， 在合并财务报表中处置价款与处置长期股权投资相对应享 有子

13、公司净资产的差额计入所有者权益的部分。 （3） 接受控股股东或控股股 东的子公司直接或间接的捐赠 （ 包括直接捐赠现金或实物资产、直接豁免或代为 清偿债务等 ） ，导致的资本公积 （资本溢价 ）的增加。（4） 上市公司收到的由其控股股东或其他原非流通股股东根据股改承诺为补足当期利润而支付的现金， 按 权益性交易原则处理导致的资本公积 （资本溢价）的增加。（5） 企业购买上市公司，被购买的上市公司不构成业务的， 购买企业按照权益性交易的原则进行处 理导致的合并报表资本公积 （资本溢价）的增减变动。（6） 上市公司大股东将其持有的其他公司的股份按照合同约定价格 （低于市价 ）转让给上市公司的高级

14、管理人员 （该项行为的实质是股权激励 ） ，上市公司按照股份支付的相关要求进行 会计处理。 按照授予日权益工具的公允价值记入成本费用和资本公积，而 导致的资本公积的增加。 或者，上市公司的股东将其持有的上市公司的股份赠予 （ 或低价转让给 ） 激励对象。根据要求应视为股东先将股份赠予 （或转让） 上市公 司，上市公司以零价格 （或特定价格 ）向这部分股东定向回购股份。 然后，按照经 证监会备案无异议的股权激励计划， 由上市公司将股份授予激励对象。 上市公司 接受股份赠予参照接受大股东捐赠的处理原则， 即按权益性交易原则确认资本公 积（资本溢价 ）的增加。九是与上述事项相关的所得税影响， 针对直

15、接计入所有者 权益的部分。综合收益内涵与其他综合收益列报内容财政部 2009年 6 月印发了企业会计准则解释第 3号（财会20098 号）， 其中第七条对利润表的列报内容与方式做出了适当调整， 首次在财务报表中引入 综合收益指标，要求在利润表中增列“其他综合收益”和“综合收益总额”项 目。在利润表中报告综合收益，有利于向财务报告使用者提供决策有用的信息， 但是该解释对其他综合收益所包含的具体内容未做出明确规定， 这给实践中上市 公司相关信息的列报带来了困扰。 本文在剖析综合收益内涵的基础上， 界定了其 他综合收益的列报条件和内容， 期望为实务工作中其他综合收益的列报提供有益 的指导。一、综合收

16、益内涵综合收益的概念最初是由美国财务会计准则委员会（FASB在第3号财务会计概念公告中提出， 它被定义为“一个主体在某一期间与非业主方面进行交易或 发生其他事项和情况所引起的权益 （净资产）变动” ；1997年，FASB发布第130 号财务会计准则“报告综合收益”，将其划分为净收益和其他综合收益两个部 分，并为综合收益的报告提供了单表式、两表式和所有者权益变动表式等选择， 但回避了综合收益确认与计量两个最为敏感的问题。 纵观国际上改革收益表的思 路，无一不是先构建一个框架，然后通过制定具体的会计准则往里面填充内容。根据企业会计准则解释第 3 号，“其他综合收益”项目反映企业根据 企 业会计准则规定未在损益中确认的各项利得和损失扣除所得税影响后的净额； “综合收益总额”项目反映企业