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1、保障企业资产安全 全面提升资产效能财政部会计司解读企业内部控制应用指引第 8号资产管理资产作为企业重要的经济资源，是企业从事生产经营活动并实现发展战略的 物质基础。资产管理贯穿于企业生产经营全过程，也就是通常所说的“实物流”管 控。在企业早期的资产管理实践中，如何保障货币性资产的安全是内部控制的重 点。在现代企业制度下，资产业务内部控制已从如何防范资金挪用、非法占用和 实物资产被盗拓展到重点关注资产效能，充分发挥资产资源的物质基础作用。鉴 于资产管理的重要性，企业内部控制基本规范将合理保证资产安全作为内部 控制目标之一，同时单独制定了企业内部控制应用指引第8号资产管理， 着重对存货、固定资产和
2、无形资产等资产提出了全面风险管控要求，旨在促进企 业在保障资产安全的前提下，提高资产效能。本文就此进行解读。一、资产管理的总体要求为促进实现资产管理目标，资产管理指引要求企业加强各项资产管控，全面 梳理资产管理流程，及时发现资产管理中的薄弱环节，采取有效措施及时加以改 进。(一) 全面梳理资产管理流程一般工商企业，存货、固定资产和无形资产在资产总额中占比最大。无论是 新企业或是存续企业，为组织生产经营活动，都需要或已经制定了相关资产管理 制度，按照严格的制度管理各项资产。为了保障资产安全、提升资产管理效能， 企业应当全面梳理资产流程。在梳理过程中，既要注意从大类上区分存货、固定 资产和无形资产
3、，又要分别对存货、固定资产和无形资产等进行细化和梳理。比 如，存货需要从原材料、在产品、半成品、产成品、商品、周转材料等进行梳理； 固定资产需要从房屋建筑物、机器设备和其他固定资产进行梳理；无形资产需要 从专利权、非专利技术、商标权、特许权、土地使用权等进行梳理。企业梳理资 产管理流程，应当贯穿各类存货、固定资产和无形资产从“进入到退出”各个环节。 比如，对存货通常可以从验收入库、仓储保管、出库、盘点和处置等环节进行梳 理。梳理存货、固定资产和无形资产管理流程，不仅要对照现有管理制度，检查 相关管理要求是否落实到位，而且应当审视相关管理流程是否科学、是否能够较 好地保证物流顺畅、是否能够不断减
4、少物流风险、是否能够不断降低相关成本费 用、各项资产是否最大限度地发挥了应有的效能,等等。（二）査找资产管理薄弱环节通过全面梳理资产管理流程，查找资产管理薄弱环节，是企业强化资产管理 的关键步骤。这些薄弱环节若不引起重视并加以及时改进，通常引发资产流失或 运行风险，或者企业资产不能发挥应有的效能。资产管理指引针对当前企业资产 管理实务中存在的实际问题，分别存货、固定资产和无形资产，要求企业着力关 注下列主要风险：一是，存货积压或短缺，可能导致流动资金占用过量、存货价 值贬损或生产中断；二是，固定资产更新改造不够、使用效能低下、维护不当、 产能过剩，可能导致企业缺乏竞争力、资产价值贬损、安全事故
5、频发或资源浪费； 三是，无形资产缺乏核心技术、权属不清、技术落后、存在重大技术安全隐患， 可能导致企业法律纠纷、缺乏可持续发展能力。企业应当在全面梳理资产管理流 程的基础上，着重围绕上述三个方面的主要风险，结合企业实际进行细化，全面 查找资产管理漏洞，确保资产管理不断处于优化状态。（三）健全和落实资产管控措施在全面梳理资产流程、查找管理薄弱环节之后，企业应当对发现的薄弱环节 和问题进行归类整理，深入分析，查找原因，健全和落实相关措施。企业应当按 照内部控制规范提出的各项存货、固定资产和无形资产管理要求，结合所在行业 和企业的实际情况,建立健全各项资产管理措施。属于缺乏相关资产管理制度的， 应当
6、建立健全相关制度；属于现行管理制度不健全的，应当对现行制度予以补充 完善；属于现行制度执行不到位的，应当加大制度执行力，避免形式主义作“表 面文章”。一些企业由于“实物流”管控不严，导致重大风险的发生，往往不是属于 制度不健全，而是制度一大堆，手册到处有，更多的是用于应付检查，实际执行 是两回事。这种做法是自欺欺人，到头来是企业自身遭受损失。在激列的竞争时 代，企业只有科学管理，强化管控措施，确保各项资产安全并发挥效能，才能防 范资产风险，提升核心竞争力，实现发展目标。二、关于存货存货主要包括原材料、在产品、产成品、半成品、商品及周转材料等；企业 代销、代管、代修、受托加工的存货，虽不归企业所
7、有，也应纳入企业存货管理 范畴。不同类型的企业有不同的存货业务特征和管理模式；即使同一企业，不同 类型存货的业务流程和管控方式也可能不尽相同。企业建立和完善存货内部控制 制度，必须结合本企业的生产经营特点，针对业务流程中主要风险点和关键环节， 制定有效的控制措施；同时，充分利用计算机信息管理系统，强化会计、出入库 等相关记录，确保存货管理全过程的风险得到有效。下列图1、2分别列示了生 产企业和商品流通企业存货流转的程序。图1：生产企业物流流程图从图1可以看出，一般生产企业的存货业务流程可分为取得、验收、仓储保 管、生产加工、盘点处置等四个阶段，历经取得存货、验收入库、仓储保管、领 用发出、原料
8、加工、装配包装、盘点清查、销售处置等主要环节。具体到某个特 定生产企业，存货业务流程可能较为复杂，不仅涉及上述所有环节，甚至有更多、 更细的流程，且存货在企业内部要经历多次循环。比如，原材料要经历验收入库、 领用加工，形成半成品后又入库保存或现场保管、领用半成品继续加工，加工完 成为产成品后再入库保存，直至发出销售等过程。也有部分生产企业的生产经营 活动较为简单，其存货业务流程可能只涉及上述阶段中的某几个环节。从图2可以看出，作为商品流通企业的批发商的存货，通常经过取得、验收 入库、仓储保管和销售发出等主要环节；零售商从生产企业或批发商（经销商） 那里取得商品，经验收后入库保管或者直接放置在经
9、营场所对外销售。比如，仓 储式超市货架里摆放的商品就是超市的存货，商品仓储与销售过程紧密联系在一 起。概括讲，无论是生产企业，还是商品流通企业，存货取得、验收入库、仓储 保管、领用发出、盘点清查、销售处置等是其共有的环节。以下对这些环节可能 存在的主要风险及管控措施加以阐述。（一）取得存货存货的取得有诸如外购、委托加工或自行生产等多种方式，企业应根据行业 特点、生产经营计划和市场因素等综合考虑，本着成本效益原则，确定不同类型 的存货取得方式。该环节的主要风险是：存货预算编制不科学、釆购计划不合理， 可能导致存货积压或短缺。主要管控措施：企业存货管理实务中，应当根据各种存货采购间隔期和当前 库存
10、，综合考虑企业生产经营计划、市场供求等因素，充分利用信息系统，合理 确定存货米购日期和数量，确保存货处于最佳库存状态。考虑到存货取得的风险 管控措施主要体现在预算编制和采购环节，将由相关的预算和采购内部控制应用 指引加以规范。（二）验收入库不论是外购原材料或商品，还是本企业生产的产品，都必须经过验收（质检） 环节，以保证存货的数量和质量符合合同等有关规定或产品质量要求。该环节的 主要风险是：验收程序不规范、标准不明确，可能导致数量克扣、以次充好、 账实不符。主要管控措施：企业应当重视存货验收工作，规范存货验收程序和方法，着 力做好以下工作。1 .外购存货的验收应当重点关注合同、发票等原始单据与
11、存货的数量、质 量、规格等核对一致。涉及技术含量较高的货物，必要时可委托具有检验资质的 机构或聘请外部专家协助验收。2.自制存货的验收，应当重点关注产品质量，通过检验合格的半成品、产 成品才能办理入库手续，不合格品应及时查明原因、落实责任、报告处理。3其他方式取得存货的验收，应当重点关注存货来源、质量状况、实际价 值是否符合有关合同或协议的约定。经验收合格的存货进入入库或销售环节。仓储部门对于入库的存货，应根据 入库单的内容对存货的数量、质量、品种等进行检查，符合要求的予以入库；不 符合要求的，应当及时办理退换货等相关事宜。入库记录要真实、完整，定期与 财会等相关部门核对，不得擅自修改。（三）
12、仓储保管一般而言，生产企业为保证生产过程的连续性，需要对存货进行仓储保管； 商品流通企业的存货从购入到销往客户之让也存在仓储保管环节。该环节的主要风险是：存货仓储保管方法不适当、监管不严密，可能导致损坏变质、价值贬 损、资源浪费。主要管控措施：1 存货在不同仓库之间流动时，应当办理出入库手续。2.存货仓储期间要按照仓储物资所要求的储存条件妥善贮存，做好防火、 防洪、防盗、防潮、防病虫害、防变质等保管工作，不同批次、型号和用途的产 品要分类存放。生产现场的在加工原料、周转材料、半成品等要按照有助于提高 生产效率的方式摆放，同时防止浪费、被盗和流失。3对代管、代销、暂存、受托加工的存货，应单独存放
13、和记录，避免与本 单位存货混淆。4. 结合企业实际情况，加强存货的保险投保，保证存货安全，合理降低存 货意外损失风险。5. 仓储部门应对库存物料和产品进行每日巡查和定期抽检，详细记录库存 情况；发现毁损、存在跌价迹象的，应及时与生产、采购、财务等相关部门沟通。 对于进入仓库的人员应办理进出登记手续，未经授权人员不得接触存货。（四）领用发出生产企业生产部门领用原材料、辅料、燃料和零部件等用于生产加工、仓储 部门根据销售部门开出的发货单向经销商或用户发出产成品，商品流通领域的批 发商根据合同或订货单等向下游经销商或零售商发出商品、消费者凭交款凭证等 从零售商处取走商品等，都涉及存货领用发出问题。该
14、环节的主要风险是：存货 领用发出审核不严格、手续不完备，可能导致货物流失。主要管控措施：企业应当根据自身的业务特点，确定适用的存货发出管理模 式,制定严格的存货准出制度，明确存货发出和领用的审批权限，健全存货出库 手续，加强存货领用记录。通常情况下，对于一般的生产企业，仓储部门应核对 经过审核的领料单或发货通知单的内容，做到单据齐全，名称、规格、计量单位 准确；符合条件的准予领用或发出，并与领用人当面核对、点清交付。在商场超 市等商品流通企业，在存货销售发出环节应侧重于防止商品失窃、随时整理弃置 商品、每日核对销售记录和库存记录等。无论是何种企业，对于大批存货、贵重 商品或危险品的发出，均应当
15、实行特别授权;仓储部门应当根据经审批的销售（出 库）通知单发出货物。（五）盘点清査存货盘点清查一方面是要核对实物的数量，是否与相关记录相符、账实相符； 另一方面也要关注实物的质量，是否有明显的损坏。该环节的主要风险是：存货 盘点清查制度不完善、计划不可行，可能导致工作流于形式、无法查清存货真 实状况。主要管控措施：企业应当建立存货盘点清查工作规程，结合本企业实际情况 确定盘点周期、盘点流程、盘点方法等相关内容，定期盘点和不定期抽查相结合。 盘点清查时，应拟定详细的盘点计划，合理安排相关人员，使用科学的盘点方法， 保持盘点记录的完整，以保证盘点的真实性、有效性。盘点清查结果要及时编制 盘点表，形
16、成书面报告，包括盘点人员、时间、地点、实际所盘点存货名称、品 种、数量、存放情况以及盘点过程中发现的账实不符情况等内容，对盘点清查中 发现的问题，应及时查明原因，落实责任，按照规定权限报经批准后处理。多部 门人员共同盘点，应当充分体现相互制衡，严格按照盘点计划，认真记录盘点情 况。此外，企业至少应当于每年年度终了开展全面的存货盘点清查，及时发现存 货减值迹象，将盘点清查结果形成书面报告。（六）存货处置存货销售处置是存货退出企业生产经营活动的环节，包括商品和产成品的正 常对外销售以及存货因变质、毁损等进行的处置。该环节的主要风险是：存货报 废处置责任不明确、审批不到位，可能导致企业利益受损。主要管控措施：企业应定期对存货进行检查，及时、充分了解存货的存储状 态，对于存货变质、毁损、报废或流失的处理要分清责任、分析原因、及时合理。三、关于固定资产固定资产主
