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1、关于编制合并会计报表的有关问题的系列探讨之六统一母子公司的会计报表一、会计政策的具体含义是什么？是否包括了重大会计估计？假设不包括，重大会计估计是否需要统一? 会计政策是指企业进行会计核算和编制会计报表时所采用的具体原那么、方法和程序。而会计估计是对尚在延续中并且其结果不确定的会计事项进行确认,计量时所作的客观预测和评价。 广义上，会计政策包括会计估计的内容，企业在进行会计核算时，一方面要依据生产经营活动的实质，同时为了真实、科学地再现生产经营活动的成果，又必须游离于企业的经营活动，例如：关于折旧的提取，坏账准备的估计和其他资产减值准备的提取等，客观世界无法告诉我们它们的实际情况，那么只能依据
2、一定的假设，在此假设下，所做出的估计被认为是对客观世界的一个有效的模拟和再现。所以，在进行会计核算时，必须披露一定的会计政策含会计估计，对企业财务状况和经营成果有重大影响的会计估计，在行业性质相同的情况下，尽量一致，以解决经济业务相同的公司在同一会计政策下的可比性问题。二、母子公司进行会计政策协调时产生的对股东权益有影响的合并调整，是否及如何在合并报表反映？是否需要在多数股东与少数股东之间按一定标准如股权比例进行分配？当母子公司会计政策不统一时，应当以谁的会计政策为根底进行合并报表编制？假设统一会计政策导致子公司的实际财务状况和经营成果无法真实反映时，是否一定需要统一会计政策？如果不需要统一，
3、有哪些替代方法提供子公司的会计信息？ 一个会计主体对同一会计事项的处理原那么、方法、或程序是唯一的。合并报表的企业集团是作为一个报告主体看待的，因此所采用的重要会计政策与会计估计应当统一。就是说，母子公司应当采用相同的重要会计政策与会计估计。否那么所反映的合并报表会计信息就象什锦菜，其提供的会计信息的相关性就会打折扣。 根据财政部?关于执行?企业会计制度?和相关会计准那么有关问题解答二?中规定：“为了便于编制合并报表，纳入合并报表范围内的母子公司，应当采用相同的会计政策；如果企业集团母公司已经执行了?企业会计制度?，其子公司未执行?企业会计制度?，企业集团母公司在编制合并报表时，应当按照母公司
4、的会计政策对子公司的个别会计报表进行调整，并按调整后的数字编制合并报表；如果企业集团母公司尚未执行?企业会计制度?，而其局部子公司已执行了?企业会计制度?，企业集团母公司在编制合并报表时，应当按照已执行?企业会计制度?的子公司的会计政策调整母公司及其未执行?企业会计制度?的其他子公司的个别会计报表，并按照调整后的数字编制合并报表。 根据相关企业会计制度的补充规定，母子公司会计政策和会计估计不一致时，应采用已执行企业会计制度的一方，对另一方的财务报表进行审计调整。 ?国际会计准那么第27号-合并财务报表和对附属公司投资的会计?第19条规定：“编制合并财务报表，对在相似情况下相同的交易和其他事项，
5、应采用统一的会计政策。如不能采用统一的会计政策来编制合并财务报表，应当说明这一情况，同时应说明在合并财务报表中采用不同会计政策的工程的比重。并特别强调：对于相似的交易采用不同的会计政策，其财务报表在用于编制合并财务报表时，应当进行适当调整。 当前我国?企业会计制度?、?金融企业会计制度?和?小企业会计制度?共存，各种会计制度规定的会计处理方法存在多处差异，所得税法也不统一，出于纳税上的考虑,一个拥有多种行业子公司的企业集团,尤其是拥有国外子公司的集团，要统一会计政策和会计估计是不现实的。例如：一个企业集团中既包括制造业，也包括金融业，其坏账准备的计提也不可能一样。解决的方法只有两个：一是由子公
6、司依据母公司所定的会计政策与会计估计重编个别会计报表；二是由母公司在编制合并会计报表时对子公司采用的与母公司不同的会计政策与会计估计所产生的收益、资产、负债进行调整。我们提倡使用第二种方法，因为采用第一种方法，既增加了子公司编制报表的本钱，同时，也不符合企业自身和其他部门的要求。而实际工作中由母公司在编制合并报表时，依据母公司的会计政策对子公司的报表进行调整。当母子公司进行会计政策协调时产生的对子公司股东权益有影响的合并调整数，不调整少数股东权益，因为这种调整是站在母公司角度，不影响少数股东在子公司的权益。 假设母子公司都是航空公司，母公司执行企业会计制度，而子公司未执行企业会计制度执行航空运
7、输行业会计制度，母公司主要固定资产：机翼的折旧年限是15年，而子公司主要固定资产机翼的折旧年限为10年。为统一母子公司会计政策，母公司须对子公司的固定资产折旧年限进行调整。由于延长了折旧年限，从母公司的角度看，子公司经调整折旧后的利润比账面利润多。编制合并报表时，对子公司单个报表进行调整子公司账簿和凭证不作调整借：累计折旧-子公司 *贷：管理费用-子公司 * 合并报表中子公司单个报表做调整母公司单个报表作以下调整借：长期股权投资-母公司 * 贷：投资收益-母公司 *合并抵销：借：投资收益-母公司 * 贷：长期股权投资-母公司 *假设按照子公司会计政策对母公司会计报表进行调整 借：累计折旧-母公
8、司 * 贷：管理费用-母公司 *注：不调整凭证，仅在备查簿上登记 假设统一会计政策无法真实反映子公司实际财务状况和经营成果时，可以不统一会计政策。因为编制合并报表的目的就是为了向母公司股东和债权人提供企业集团真实的财务状况和经营成果，合并报表信息必须满足相关性、可靠性、客观性和真实性等质量要求，如果因为追求会计政策统一，而导致而使编制的合并报表不具有相关性和客观性，对投资人来说就可能是一个误导。在此情况下，可以不强求子公司的会计政策与母公司一致，但需要在合并报表中详细披露子公司的主要会计政策及其与母公司的差异，同时在报表附注中按地区和行业分部披露子公司主要财务指标。三、母子公司会计期间不一致，
9、是否需要调整？假设不需要调整，发生在会计期间不一致的间隔期内的重大事项例如，一个报表截止日是12月31日，另一个是3月31日，最后确定以12月31日作为合并报表日，那么不一致的间隔期为两个时点12月31日到3月31日之间，应如何处理，是在合并报表披露还是确认？ 企业的经营是持续不断的，非到企业清算是无法确知企业经营损益的。但为了定期获得企业的经营状况，评估企业的绩效，必须将企业的“生命划分段落，这就是会计假设-会计期间的理论依据。会计上许多原那么、程序和方法都是由于划分会计期间才产生的。目前从世界范围看，所采用的会计期间主要有三种，即： 7月制当年7月1日至次年6月30日、4月制当年4月1日至
10、次年3月31日和历年制。我国?会计法?第八条规定：“会计年度自公元1月01日至12月31日止，我国会计年度采用的是历年制。编制合并报表时，境内企业母子公司会计期间一般不会发生不一致的情况。比拟困难的是境外子公司，假设东道国和所在地区的法律规定的会计期间与我国的会计期间不一致，那么只能根据母公司的会计期间办理特别决算，再编报一次会计报表。 ?企业会计准那么-投资?准那么规定，当子公司资产负债表日与母公司资产负债表日不一致时，应当按照母公司的资产负债表日重新编制子公司会计报表，以重编后的子公司会计报表作为合并报表编制的根底。此外，我国会计准那么和国际会计准那么都规定如果子公司资产负债表日与母公司资
11、产负债表日相差在三个月以内，也可以三个月以内的子公司会计报表作为编制合并报表的根底。同时，应对子公司资产负债表日与母公司资产负债表日之间发生的重大内部交易和其他事项在其会计报表中作必要的调整。根据一致性原那么的要求，报告期的长短和报告日的差距，在各期之间应当相同。 我们认为,根据国际会计准那么和我国会计准那么的有关规定，假设母公司资产负债表日与子公司的资产负债表日差异在3个月以内，以母公司资产负债表作为确定子公司编制报表的资产负债表日；假设母公司年报还未公布，发生的与子公司之间的交易涉及资产负债表日前事项的，调整母子公司各自的财务报表，属于非调整的资产负债表日后事项的，在合并报表附注中进行披露
12、，除此之外还要详细披露子公司的会计期间。四、当母子公司面对的客户群、客户信用状况等存在差异的情形时，是否需要统一母子公司的坏账核算方法和计提比例？ 如何选择会计政策与会计估计，?国际会计准那么?提出，应当考虑三项原那么：即慎重、实质重于形式、重要性。会计政策与会计估计一旦选定，不得随意变更；当几种方法可供选择时，应中选择那种对当期净收益、净资产估价较低的方法，以表达稳健原那么。 我们认为是否统一母子公司的坏账准备的核算方法和计提比例，关键是看母子公司的会计政策是否真实、公允地反映了各自的财务状况和经营成果。企业为了分散经营风险，混业经营的情况相当普遍。例如：如果纳入合并报表的母公司经营制造业,
13、子公司经营金融业，母公司在经营过程中产生的应收账款和子公司从事信贷业务所产生的应收利息风险是绝对不同的，对于行业差异非常大的母子公司坏账准备核算必然存在很大差异，如果片面追求一致性,使编制出来的合并报表失去相关性和客观性是不可取的。五、当母子公司的固定资产使用存在差异时，比方生产的产品或提供的效劳不同，是否需要统一母子公司同类固定资产指固定资产的会计核算分类的折旧方法和折旧估计？当母子公司的固定资产相同或相近时，但在经营战略、经营环境存在差异时，是否需要统一母子公司的折旧方法和折旧估计？ 假设母子公司的固定资产所在行业相同，因生产的产品或提供的效劳不同时，应该统一母子公司的折旧方法和折旧估计。
14、补充内容 在编制合并报表时，先按统一会计政策调整单个会计报表表调账不调，做备查记录，在此根底上进行报表合并。六、当母子公司的经营业务不一致时，如何在合并利润表中划分主营业务收入和其他业务收入？ 当母子公司的经营业务不一致时，母子公司依据各自营业执照的营业范围来确定各自的主营业务收入和其他业务收入，虽然站在母子公司各自的角度看，对方的主营业务收入都是非主营业务收入，但是如果从企业集团的角度出发，按母子公司各自营业执照上产生的营业收入都是集团的主营业务收入，而合并报表的编制正是基于集团的需要而产生的。为弥补集团内部母子公司主营业务收入简单相加的弊端，可在报表附注中按母子公司各自的主营业务收入按行业
15、披露分部报告。 荿葿虿袅膂莅蚈羇莈芁蚈肀膁蕿螇蝿羃蒅螆袂腿莁螅肄羂莇螄螄芇芃螃袆肀薂螂羈芅蒈螂肁肈莄袁螀芄芀袀袂肇薈衿羅节蒄袈膇肅蒀袇袇莀莆蒄罿膃节蒃肁荿薁蒂螁膁蒇蒁袃莇莃薀羆膀艿薀肈羃薈蕿袈膈薄薈羀肁葿薇肂芆莅薆螂聿芁薅袄芅薀薄羇肇蒆蚄聿芃莂蚃螈肆芈蚂羁芁芄蚁肃膄薃蚀螃荿葿虿袅膂莅蚈羇莈芁蚈肀膁蕿螇蝿羃蒅螆袂腿莁螅肄羂莇螄螄芇芃螃袆肀薂螂羈芅蒈螂肁肈莄袁螀芄芀袀袂肇薈衿羅节蒄袈膇肅蒀袇袇莀莆蒄罿膃节蒃肁荿薁蒂螁膁蒇蒁袃莇莃薀羆膀艿薀肈羃薈蕿袈膈薄薈羀肁葿薇肂芆莅薆螂聿芁薅袄芅薀薄羇肇蒆蚄聿芃莂蚃螈肆芈蚂羁芁芄蚁肃膄薃蚀螃荿葿虿袅膂莅蚈羇莈芁蚈肀膁蕿螇蝿羃蒅螆袂腿莁螅肄羂莇螄螄芇芃螃袆肀薂螂羈芅蒈螂肁肈莄袁螀芄芀袀袂肇薈衿羅节蒄袈膇肅蒀袇袇莀莆蒄罿膃节蒃肁荿薁蒂螁膁蒇蒁袃莇莃薀羆膀艿薀肈羃薈蕿袈膈薄薈羀肁葿薇肂芆莅薆螂聿芁薅袄芅薀薄羇肇蒆蚄聿芃莂蚃螈肆芈蚂羁芁芄蚁肃膄薃蚀螃荿葿虿袅膂莅蚈羇莈芁蚈肀膁蕿螇蝿羃蒅螆袂腿莁螅肄羂莇螄螄芇芃螃袆肀薂螂羈芅蒈螂肁肈莄袁螀芄芀袀袂肇薈衿羅节蒄袈膇肅蒀袇袇莀莆蒄罿膃节蒃肁荿薁蒂螁膁蒇蒁袃莇莃薀羆膀艿薀肈羃
