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1、第十一章 所有者权益20XX教材为第十二章。所有者权益是指企业资产扣除负债后由所有者享有的剩余权益。公司的所有者权益又称为股东权益。所有者权益的来源包括所有者投入的资产、直接计入所有者权益的利得和损失、留存收益等。20XX教材所有者权益可分为实收资本或股本、资本公积、盈余公积和未分配利润等部分。其中,盈余公积和未分配利润统称为留存收益。一段文字在20XX教材中此处已删除。该段文字重新放在本章第一节三、所有者权益的分类中。第一节所有者权益核算的基本要求20XX教材新增。所有者权益是企业的净资产,反映的是企业资产在偿付债权人权益之后所有者享有的剩余索取权,因此,严格区分所有者权益和负债尤其是与金融
2、工具相关的所有者权益和负债就显得十分重要。一、权益工具与金融负债的区分20XX教材第二十八章第二节的内容。根据企业会计准则第37号金融工具列报的规定,权益工具是指能证明拥有某个企业在扣除所有负债后的资产中的剩余权益的合同。因此,从权益工具的发行方看,权益工具属于所有者权益的组成容。比如企业发行的普通股,企业发行的、使持有者有权以固定价格购入固定数量该企业普通股的认股权证等权益工具,就属于企业所有者权益的组成部分。企业发行金融工具,应当按照该金融工具的实质,以及金融资产、金融负债和权益工具的定义,在初始确认时将该金融工具或其组成部分确认为金融资产、金融负债或权益工具。通常情况下,企业比较容易分辨
3、所发行金融工具是权益工具还是金融负债,但也会遇到比较复杂的情况。例如,企业发行的、须用自身权益工具进行结算的金融工具,可能因为结算方式不同,导致所确认结果不同。企业发行金融工具时,如果该工具合同条款中没有包括交付现金或其他金融资产给其他单位的合同义务,也没有包括在潜在不利条件下与其他单位交换金融资产或金融负债的合同义务,那么该工具应确认为权益工具。如果企业发行的该工具将来须用或可用自身权益工具进行结算,还需要继续区分不同情况进行判断。如果该工具是非衍生工具,且企业没有义务交付非固定数量的自身权益工具进行结算,那么该工具应确认为权益工具；如果该工具是衍生工具,且企业只有通过交付固定数量的自身权益
4、工具此处所指权益工具不包括需要通过收取或交付企业自身权益工具进行结算的合同,换取固定数额的现金或其他金融资产进行结算,那么该工具也应确认为权益工具。例111 20XX教材例281。ABC公司于207年2月1日向EFG公司发行以自身普通股为标的的看涨期权。根据该期权合同,如果EFG公司行权行权价为102元,EFG公司有权以每股102元的价格从ABC公司购入普通股1 000股。其他有关资料如下：1合同签定日 207年2月1日2行权日欧式期权 208年1月31日3207年2月1日每股市价 100元4207年12月31日每股市价 104元5208年1月31日每股市价 104元6208年1月31日应支付
5、的固定行权价格 102元7期权合同中的普通股数量 1 000股8207年2月1日期权的公允价值 5 000元9207年12月31日期权的公允价值 3 000元10208年1月31日期权的公允价值 2 000元假定不考虑其他因素,ABC公司的账务处理如下：情形1：期权将以现金净额结算ABC公司：208年1月31日向EFG公司支付相当于本公司普通股1 000股市值的金额。EFG公司：同日,向ABC公司支付1 000股102元=102 000元。1207年2月1日,确认发行的看涨期权：借：银行存款 5 000 贷：衍生工具看涨期权 5 0002207年12月31日,确认期权公允价值减少：借：衍生工具
6、看涨期权 2 000贷：公允价值变动损益 2 0003208年1月31日,确认期权公允价值减少：借：衍生工具看涨期权 1 000 贷：公允价值变动损益 1 000在同一天,EFG公司行使了该看涨期权,合同以现金净额方式进行结算。ABC公司有义务向EFG公司交付104 000元1041 000,并从EFG公司收取102 000元1021 000,ABC公司实际支付净额为2 000元。反映看涨期权结算的账务处理如下：借：衍生工具看涨期权 2 000 贷：银行存款 2 000情形2：以普通股净额结算除期权以普通股净额结算外,其他资料与情形1相同。因此,除以下账务处理外,其他账务处理与情形1相同。20
7、8年1月31日：借：衍生工具看涨期权 2 000 贷：股本 19.2股本净额=看涨期权总值股票面值当日股票市值=20001104=20000.96%=19.2元资本公积股本溢价 1 980.8股本溢价=看涨期权总值-股本净额=2000-19.2=1980.8元情形3：以现金换普通股方式结算采用以现金换普通股方式结算,是指EFG公司如行使看涨期权,ABC公司将交付固定数量的普通股,同时从EFG公司收取固定金额的现金。1207年2月1日,发行看涨期权；确认该期权下,一旦EFG公司行权将导致ABC公司发行固定数量股份,并收到固定金额的现金。借：银行存款 5 000 贷：资本公积股本溢价 5 0002
8、207年12月31日,不需进行账务处理。因为没有发生现金收付。3208年1月31日,反映EFG公司行权。该合同以总额进行结算,ABC公司有义务向EFG公司交付1 000股本公司普通股,同时收取102 000元现金。借：银行存款 102 000 贷：股本 1000资本公积股本溢价101 000例11220XX教材例282。XYZ公司于207年2月1日与MNO公司签订一项期权合同。根据该合同,XYZ公司有权要求MNO公司于208年1月31日购入XYZ公司普通股1 000股,对价为98 000元,即每股98元。因此,XYZ公司实际购入了以股份为标的的看跌期权。如XYZ公司到时不行权,不需要作出任何支
9、付。其他有关资料如下：1合同签定日 207年2月1日2行权日欧式期权,仅能在到期时行权 208年1月31日3207年2月1日每股市价 100元4207年12月31日每股市价 95元5208年1月31日每股市价 95元6208年1月31日应支付的固定行权价格 98元7期权合同中的普通股数量1 000股8207年2月1日期权的公允价值 5 000元9207年12月31日期权的公允价值4 000元10208年1月31日期权的公允价值 3 000元假定不考虑其他因素,XYZ公司的账务处理如下：情形1：期权将以现金净额结算1207年2月1日,确认购入看跌期权：期权合同签定日,普通股的市场价格为100元；
10、期权合同的初始公允价值为5 000元,此为XYZ公司于合同签定日支付给MNO公司的金额。合同签定日,期权的在价值为零,仅有时间价值,因为其行权价格98元低于股票当时的市场价格100元。也就是说,对XYZ公司而言,行权是不经济的,该期权属于价外期权。借：衍生工具看跌期权 5 000 贷：银行存款 5 0002207年12月31日,确认期权的公允价值下降：股票的公允价值下降为95元,看跌期权的公允价值下降为4 000元,其中3 000元98-951 000属于在价值,1 000元属于剩余的时间价值。借：公允价值变动损益 1 000 贷：衍生工具看跌期权 1 0003208年1月31日,确认期权公允
11、价值下降：股票的公允价值仍然为95元,期权合同的公允价值下降为3 000元98-951000,均属于在价值,因为不再剩下时间价值。借：公允价值变动损益 1 000 贷：衍生工具看跌期权 1 000在同一天,MNO公司行使了该看跌期权,合同以现金净额方式进行结算。MNO公司有义务向XYZ公司交付98 000元981 000,XYZ公司有义务向MNO公司支付95 000元951 000,XYZ公司实际收到净额为3 000元。确认期权合同的结算：借：银行存款 3 000贷：衍生工具看跌期权 3 000情形2：以普通股净额结算除要求以普通股净额结算而不是以现金净额结算外,其他资料如情形1。因此,与情形
12、1相比,只有208年1月31日的账务处理不同。208年1月31日,XYZ公司行权且以普通股净额结算。MNO公司有义务向XYZ公司交付与98 000元981 000等值的XYZ公司普通股,XYZ公司有义务向MNO公司交付与95 000元951 000等值的XYZ公司普通股。两者相抵,MNO公司有义务向XYZ公司交付与3 000元等值的XYZ公司普通股31.6股3 000/95借：股本 31.6 资本公积股本滥价 2 968.4 贷：衍生工具看跌期权 3 000情形3：以现金换普通股方式结算采用以现金换普通股方式结算,是指XYZ公司如行权,MNO公司将收到固定数量XYZ公司普通股,同时向XYZ公司
13、支付固定金额的现金。除此结算方式外,其他资料与情形1和情形2相同。因此,XYZ公司的固定行权价为98元。如果XYZ公司行权,将以每股98元的价格向MNO公司出售本公司普通股1 000股。1207年2月1日,确认支付期权费获得期权：借：资本公积股本溢价 5 000 贷：银行存款 5 0002207年12月31日,不需进行账务处理。因为没有现金收付,且期权合同符合XYZ公司权益工具的定义。3208年1月31日,反映XYZ公司行权。该合同以总额进行结算,MNO公司有义务从XYZ公司购入1 000股XYZ公司普通股,同时支付98 000元现金：借：银行存款 98 000 贷：股本 1 000资本公积股本溢价 97 000二、混合工具的分拆20XX教材第二十八章第三节。企业发行的某些非衍生金融工具,即混合工具,既含有负债成分,又含有权益成分,如可转换公司债券等。对此,企业应当在初始确认
