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1、高校会计核算引入权责发生制的研究李慧 吴景泰 沈阳航空航天大学 辽宁沈阳110136摘要：随着我国高等教育体制的不断深化，还有高等教育体制改革的不断深入，高校办学资金的来源越来越多样化，现行的会计核算基础-收付实现制，已经不能满足高校的财务管理的需要，不能真实、客观、完整的反映高校的财务状况和现金流量，引入权责发生制已成为必然。本文在介绍高校财务核算的现状基础上，对收付实现制和权责发生制进行对比分析，说明现行收付实现制的弊端，并详细阐述了在高校会计核算中引入权责发生制的必要性和可行性，在文章最后提出关于高校引入权责发生制的若干思考。关键字：高校，会计核算，收付实现制，权责发生制我国高校目前实行
2、的会计核算基础是按照1998年国家颁布的高等学校会计制度中的规定，除经营性收支外，一般采用收付实现制。这在相当长的是气馁，为规范我国高校会计核算上起到了积极作用。随着我国加入WTO和市场经济的进一步发展完善，还有高等教育体制改革的不断深入，高校办学资金的来源越来越多样化，以收付实现制为基础的会计核算方法已经渐渐不能满足高校现行财务管理的需要，不能真实、客观、完整的反映高校的财务状况和现金流量。为了尽快适应市场化改革和加强高等学校自身的目标管理，在高校会计核算中引入权责发生制已成为必然。一 、我国高校现行财务核算现状（一）收付实现制和权责发生制比较收付实现制是以实际收付款项为标准来处理经济业务，
3、确定本期收入和费用，即凡在本期实际以现款付出的费用，不论其应否在本期收入中获得补偿均应作为本期应计费用处理；凡在本期实际收到的现款收入，不论其是否属于本期的收入，均应作为本期应计的收入处理。反之，凡本期没有以现款收到的收入和没有用现款支付的费用，即使它归属于本期，也不作为本期的收入和费用。权责发生制是以应收应付作为标准来处理经济业务，凡属本期已获得的收入或支出，不管是否收付了现款，都作为本期的收入和费用处理，反之，即使收到了或支付了现款，但是不属于本期收入和支出，仍然不按本期收入和费用处理。（二）现行收付实现制的弊端1、不能准确体现学校的资产和负债情况，资产负债表严重不实第一，固定资产账面价值
4、背离了其实际价值。 根据目前高校的财务会计制度，固定资产在实际使用过程中不计提折旧，而是以提取“修够基金”的方式来解决维修与更新资金。修购基金并没有引起固定资产和固定基金账户数额的任何变化，使得净资产中既包括固定资产的原始价值，又包括了提取的固定资产更新维护基金-修购基金，重复计算造成了高校净资产的虚增。即使固定资产已经报废，但仍以原价反应在资产负债表中。而且高校固定资产的核算不计提减值准备，固定资产发生减值不能及时确认，账面价值不能代表固定资产的实际价值，也会导致虚增资产虚增，使资产负债表与实际不符。第二，净资产核算混乱。现行高等学校会计制度将净资产分为事业基金、专用基金、事业结余、经营结余
5、、结余分配等。由于高校会计以收付实现制为基础，事业结余实际上是一个收入与支出的结余，而没有实际反映当期的各种权利和义务关系，当期的收支结余并不准确的反映净资产。固定基金由于固定资产没有计提折旧也导致了固定基金虚高。专用基金中修购基金的提取并未引起固定资产和固定基金的任何变化，但却使净资产中既包含了固定基金，又包含了修购基金，夸大了学校净资产。第三，无法准确反映高校的负债情况，债务分类不科学。高校在收付实现制记账基础下，无法全面准确地记录和反映高校的负债情况，不能反映当期已发生但尚未支付的债务。高校的负债和一些“隐性债务”不能得到反映，不利于防范未来的的债务风险。“隐形债务”主要包括银行贷款本金
6、和利息、应付及暂存款、学校欠发教工工资、外欠的水电费、采购设备、图书等发生的应付款，以及利用社会资金进行的建设学生公寓等。在收付实现制下,这些债务被“隐藏”了，高校的财务状况不能得到真实的反映，一旦债务到期，则因会计信息未作揭示就会发生财务危机。根据高等学校会计制度规定，将全部借款都笼统的记入“借入款项”，不区分长期借款和短期借款。长期债务和短期债务在报表中合并列报不利于高校管理者分析债务风险，也不利于金融机构评价高校的财务状况，难以正确评估高校的偿债能力。2、难以进行成本核算，不利于绩效考核目前在收付实现制基础上进行的高校会计核算不能客观公正地核算高校运行成本和反映运行结果，不能真实、准确地
7、反映教育成本耗费和绩效水平，不能适应开展绩效管理的需要。在高校内部对待经营性业务和非经营性业务，采用不同的会计核算基础进行核算。由于非经营性业务不核算成本，不利于节约费用和绩效的评价与考核；由于两种业务往往很难区分，使得费用不能合理分摊，成本不能准确核算。这样不仅不利于高校的内部管理，不利于财政教育资金的有效使用，而且很容易使一部分国有资产价值得不到应有的补偿，转化为经营性业务的利润或个人收入，造成国有资产的流失。3、不能如实反映经费收入和结余，会计信息不实且不具有可比性在收付实现制的基础上，在年度预算执行中，常常会遇到项目预算已经安排，但是无法当年内支付，就会存在因跨年度支出而出现结余不实，
8、年度间收支项目不配比，造成会计信息的真实性。如在收付实现制的基础下，学费的收入核算方法是以学生实际缴纳的数额作为确认收入的依据，但是高校的学费欠费情况严重，欠缴学费在财务账目上不能如实反映，学校收入与支出无法遵循配比原则。由于收付实现制是按照当期实际收入数和支出数分别确认和计量的，导致收入和支出在会计期间上不配比，从而造成会计信息的不可比。 二、引入权责发生制的必要性和可行性（一）引入权责发生质的必要性1、是适应新的预算管理模式的需要民间非盈利组织会计制度颁布实施，标志着我国预算会计体系的改革取得了新的重大进展。该制度重新设计会计报表体系和财务会计报告，应予披露的信息会计核算基础引入权责发生制
9、原则。因此，高校作为事业单位，必将在政府构建新的预算会计体系的框架内，吸收和借鉴企业会计、非盈利组织会计制度改革的成功经验，进行新一轮的会计改革。高校在以收付实现制的基础上进行的会计核算，无法准确预测预算年度的实际现金流量，而只能按照权责发生制原则，把凡属本期内实际发生并归属本期的收入、支出，无论款项是否收付均作为本期的收入和支出。2、是满足社会各界对高校会计信息的需要 随着会计信息使用者的范围在不断扩大，更多的市场成员如办学投入者、银行等金融机构、受教育者及其家庭、纳税人等要求了解高校对资源的占有和使用情况；同时，对高校会计信息的内容和质量要求也不断提高，提出了对高校受托管理责任进行成本绩效
10、考核的要求，原有的会计制度已无法满足这种要求。3、是进行准确核算收入和支出的需要随着高校教育体制改革不断完善，尤其是办学模式和收费制度改革使高校收支多元化、复杂化。现在学费收入已经成为高校重要的资金来源，但是学费拖欠问题日趋严重。如何全面客观地核算学费收入已成为一个亟待解决的会计处理问题。如果按照事业单位会计制度的规定，依据收付实现制原则，既不能准确核算高校的应收学费规模，也不利于学费催缴，极易造成学费流失。只有按照权责发生制的原则，把凡是当期已经实现的收入，不论款项是否收到，全部作为本期收入核算予以反映。高校的资产负债表和收入支出表才能客观地反映出每一会计年度高校收入规模和欠费总额，也便于高
11、校及时催缴欠费，保障学校资金安全。4、是高校进行成本核算的需要随着社会主义市场经济体制的建立和发展，高校的资金来源已经不再单单依靠政府拨款，而是通过多种渠道筹集资金。由于国家、企业、金融机构、受教育者家庭和个人对教育均有投入，共同承担了培养学生的成本，这就从客观上要求高校加强成本核算的意识，要求高校会计核算引入权责发生制。高校会计核算中不仅要全面完整地反映高校财务状况和承担的债务，还能核算和反映高校财产的合理使用情况。5、是开展绩效管理的需要目前，高校的经济业务活动已经发生了巨大变化，各种自有收入来源占了单位经费相当大部分比重，高校管理已不再局限于预算资金收支管理，而代之以绩效为导向的管理方式
12、。这就要求正确确认和计量事业活动的产出和成本，而收付实现制所反映的现金收付与收入、费用没有配比关系，难以对高校的产出进行费用核算，不能适应以产出和结果为导向的高校管理改革的需要。（二）引入权责发生制的可行性1、高校的单位性质决定了高校会计实行权责发生制的可行性高校属于事业单位范畴，具有公益性和产业性的双重属性，高校会计的本质是介于政府会计和企业会计之间的一种新型的非营利性组织会计。根据高校的单位性质和会计实质，一方面应将政府财政体制改革中的部门预算、国库集中支付、政府采购等制度纳入高校会计规范的内容；另一方面，也应借鉴企业会计核算与管理的做法，采用包括权责发生制原则的核算方法。2、高校具有逐步
13、采用权责发生制进行会计核算的基础 目前高校中有部分经营单位和部分经营业务的核算已采用权责发生制，逐步采用权责发生制进行会计核算，虽然对高校会计人员来说是一种挑战，但是对高校之后的财务核算有着不可忽视的作用，也是高校会计核算进入划时代的一步。3、高校会计具备实行权责发生制的实践依据权责发生制的实践依据是在会计主体的经济活动中，经济业务的发声和货币的收支不是完全一致的，即存在现金流动与经济活动的分离。学费收入是搞笑的主要收入，由于学生学费拖欠、缓交的现象普遍存在，使高校应确认的年度学费收入与实际的现金流入在时间上分离。所以高校现已具备了实行权责发生制的实践依据。三、高校会计核算引入权责发生制的思考
14、（一）固定资产的核算引入权责发生制固定资产从购进到报废往往需要经历很长一段时间，固定资产在使用过程中其价值是逐渐消耗的，高校对于固定资产的核算应计提固定资产折旧，增设“累计折旧”科目，根据固定资产的预计使用年限和预计残值，合理选择折旧方法。“固定资产”账户反映固定资产的原值，“累计折旧”账户反映固定资产的折旧额，两者的差额即为固定资产的净值，提取出来的折旧形成专用基金，用于固定资产的购置和修理。提取固定资产减值准备，使固定资产的账面价值更加符合固定资产的实际价值，同时也满足成本核算的需要。（二）负债的核算引入权责发生制设置“预提费用”等有关负债类科目确认本期应负担的债务，真实的反映高校的财务状
15、况。将“借入款项”科目做进一步划分，根据借款的期限和到期日分为长期借款和短期借款，这样不仅有利于金融机构防范风险，而且有利于高校管理层合理安排支出及时还款。 高校银行贷款大都用于基本建设，对于借款利息，在基本建设项目未完工之前，应将利息支出计入在建项目工程，将利息费用予以资本化，不管银行利息是如何结算的，应通过预提费用将利息费用按月摊入项目成本，项目完工后的利息支出应予以费用化。（三）收入与支出方面引入权责发生制高校的收入除财政拨款外多数来自学生的学费收入，但是高校学费拖欠情况严重，只有按照权责发生制的原则，凡是属于当期的学费收入，不论款项是否以已经收到，均应作为本期的收入。在“应收及暂付款”
16、科目下设置“应收学费”科目和相应明细科目。这样有利于准确核算高校的应收学费金额，方便与学生管理部门核对，及时催收欠交学费，确保资产完整。对于高校本期应付未付的款项、应上缴未上缴的款项，应确认为支出入账。对高校的支出应根据配比原则，把收益性支出和资本性支出合理划分，真实反映高校跨期摊销的各种费用。（四）成本核算引入权责发生制教育成本的核算过程，实际上是按教育成本计算对象归集和分配教育费用的过程。为保证教育成本核算的准确性，应正确划分成本费用的界限，按权责发生制原则，直接成本发生时直接计入相应成本计算对象，间接成本发生时，先在有关账户中归集，期末按一定的分配标准分配后，计入各成本计算对象。可设置“教育成本”科目进行教育成本核算，该科目用来核算高校所发生的各项教育费用，以确定培养和教育学生的实际成本。四、结语现行高校会计核算存在的缺陷日益凸显，在高校中引入权责发
