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1、第八讲 所得税会计主要内容 应纳税所得、计税基础、暂时性差异、资产负债表债务法的概念，资产负债表债务法的会计处理程序、资产负债表债务法的会计处理。学习路线 见下图教学重点 计税基础的确定，资产负债表债务法的会计处理。教学难点 计税基础与资产价值的区别、会计利润与应税所得的区别，税率变更情形下资产负债表债务法的会计处理。课时计划 6-8节教学手段 黑板+粉笔+讲义，最好辅以幻灯片，自备计算器教学提示 请课前复习中级财务会计之流动负债（应交税费）、费用（所得税费用）、税法之所得税等章节的内容。第一节 所得税会计概述一、所得税会计的产生企业的会计核算和税收处理分别遵循不同的原则，服务于不同的目的。1
2、）会计核算的确认、计量、报告应当遵从企业会计准则的规定，以便确定企业的财务状况和经营成果。2）所得税税法是根据国家有关税收法律、法规的规定，确定一定时期内纳税人的应纳税所得额，过而确认企业的应交所得税金额。3）所得税会计的形成和发展是所得税法规和会计准则规定相互分离的必然结果，两者分离的程度和差异的种类、数量直接影响和决定了所得税会计处理方法的改进。二、所得税会计的基本概念概念回顾 会计利润 会计折旧 账面原价 账面价值 所得税费用 应交所得税1）应所税得：即应纳税所得额，是按照税法规定用来计算应交所得税的企业所得额，一般以会计利润为基础，通过加减调整项目获得。应税所得=应税收入-应税费用=会
3、计利润+差异调整2）税法折旧：按照税法规定准于从税前所得中扣除的资产折旧金额。3）暂时性差异=账面价值-计税基础4）资产的计税基础：是指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额，即：资产的计税基础=资产在未来期间的税前可抵扣金额。例1 企业购入一设备，入账价值100万元，预计使用五年，按双倍余额递减法折旧，预计净残值为0万元；而根据税法规定，该设备折旧年限为四年，并按直接法折旧，预计净残值为0万元。有关项目数据计算如下表：项 目012345小计账面原价100100100100100100-会计折旧 -税法折旧-账面价值100-计税基础100-暂时
4、性差异5）可抵扣暂时性差异：是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。例如，当一项资产的账面价值小于其计税基础，表明该项资产于未来期间产生的经济利益流入低于按照税法规定允许税前扣除的金额，产生可抵减未来期间应纳税所得额的因素，减少企业的经济利益在未来期间以应交所得税的方式流出，相当于新增了一项资产。6）应纳税暂时性差异：是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。例如，一项资产的账面价值大于其计税基础的，两者之间的差额将会于未来期间产生应税金额，增加未来期间的应纳税所得额及应交所得税，对企业未来形成经济利益
5、流出的义务，相当于产生了一笔负债。项 目01234小计账面原价100100100100100-会计折旧1=税法折旧1-25252525计税基础1=账面价值17550250暂时性差异1000000折旧前利润100100100100100500会计利润1=应税所得110075757575400应交所得税1201515151580未来应交所得税1604530150会计折旧2=会计折旧1 -25252525100税法折旧2-40302010100账面价值2=账面价值11007550250-计税基础21006030100-暂时性差异201520150-会计利润2=会计利润110075757575400应
6、税所得210060708090500应交所得税2201214161880未来应交所得税2604834180-结论：会计折旧与税法折旧不一致时，在本例的第一年末，形成了应纳税暂时性差异，第二年末加大了差异，第三年开始减少，进入转回期，直至差异消除。5）负债的计税基础：是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。用公式表示即： 负债的计税基础账面价值-负债在未来期间的税前可抵扣金额负债的确认与偿还一般不会影响企业的损益，也不会影响其应纳税所得额，未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额为0，计税基础即为账面价值。如企业的短期借款、应付账款等。某些情况下，
7、负债的确认可能会影响企业的损益，进而影响不同期间的应纳税所得额，使得其计税基础与账面价值之间产生差额，如按照会计规定确认的预计负债。例2 期末，企业购入固定资产100万元，款项未付；同时，因诉讼未决计提预计负债200万元。项 目账面价值未来可税前可抵扣金额计税基础暂时性差异应付账款10001000预计负债2002000200三、所得税会计的核算方法资产负债表债务法（一）资产负债表债务法的规则通过比较资产负债表上列示的资产、负债按照会计准则规定确定的账面价值与按照税法规定确定的计税基础，对于两者之间的差异分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，确认相关的递延所得税负债与递延所得税资产，并在此基础
8、上确定每一会计期间利润表中的所得税费用。（二）所得税会计核算的一般程序 （1）确定资产负债表中除递延所得税资产和递延所得税负债以外的其他资产和负债项目的账面价值。（2）以适用的税收法规为基础，确定资产负债表中有关资产、负债项目的计税基础。（3）比较资产、负债的账面价值与其计税基础，对于两者之间存在差异的，分别应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异并乘以适用的所得税税率，确定资产负债表日递延所得税负债和递延所得税资产的应有金额。（4）将上一步骤计算确定的递所得税负债与递延所得税资产金额分别与其并与期初的余额相比，确定当期应予进一步确认的递延所得税资产和递延所得税负债金额或应予转销的金额，并作为构成利
9、润表中所得税费用的其中一个组成部分递延所得税。（5）按照适用的税法规定计算确定当期应纳税所得额，将应纳税所得额与适用的所得税税率计算的结果确认为当期应交所得税，作为利润表中应予确认的所得税费用的另外一个组成部分当期所得税。（6）确定利润表中的所得税费用。利润表中的所得税费用包括当期所得税和递延所得税两个组成部分，两者之和(或之差)，是利润表中的所得税费用。第二节 所得税会计核算方法处理举例规则提示 1）应用条件：在整个期间所得税税率没有发生变更。2）“应交税费应交所得税”=应税所得当期所得税率。3）“所得税费用”=会计利润当期所得税税率。4）判断：如果上述两项的第一个差额出现在借方，则该差额记
10、为“递延所得税资产”；待差额出现在贷方时,再按差额贷记“递延所得税资产”。5）判断：如果上述两项的第一个差额出现在贷方，则该差额记为“递延所得税负债”；待差额出现在借方时，再按差额借记“递延所得税负债”。6）任何时候都不得出现“递延所得税资产”科目的余额在贷方（或“递延所得税负债”科目的余额在借方），如果按上述方法进行会计处理而出现这种情形时，则超出部分的金额应改记入“递延所得税负债”科目（或记入“递延所得税资产”科目）。注意 一般只有在暂时性差异发生方向变更时才会出现第6条的情形。例3 企业购入一设备，入账价值80万元，预计使用4年，按双倍余额递减法折旧，预计净残值为0万元；根据税法规定，该
11、设备折旧年限为4年，并按直接法折旧，预计净残值为0万元。假设各年的会计利润均为100万元，所得税税率25%，有关项目数据计算如下表：项 目01234小计账面原价8080808080-会计折旧 -80税法折旧-80账面价值80-计税基础80-暂时性差异0-会计利润100100100100100500应税所得100500借:所得税费用借或贷:递延所得税资产借或贷:递延所得税负债贷：应交税费（应交所得税）例4 2003年初，企业购入一专利技术，入账价值100万元，预计使用5年，直线法摊销，预计净残值为0，税法的摊销政策与会计一致。假设各年的会计利润均为100万元，所得税税率25%，第三年末，企业对该
12、专利技术计提了20万元的减值准备。有关项目数据计算如下表：项 目12345小计账面原价100100100100100-会计摊销202020101080计提减值准备2020账面价值806020100-税法摊销2020202020100计税基础8060403020-暂时性差异00-20-200-会计利润100100100100100500应税所得1001001209090500借:所得税费用借或贷:递延所得税资产借或贷:递延所得税负债贷：应交税费（应交所得税）规则提示 如果企业所得税税率发生变更，则应在变更当年将前期的递延所得税资产（或负债）按新税率进行调整，多退少补；变更当年及以后期间的所得税业务按新税率进行所得税会计处理。例5 企业购入一设备，入账价值80万元，预计使用4年，按双倍余额递减法折旧，预计净残值为0万元；根据税法规定，该设备折旧年限为4年，并按直接法折旧，预计净残值为0万元。假设各年的会计利润均为100万元，第1-2年的所得税税率为33%，第3-4年的所得税率为25%，有关项目数据计算如下表：项 目01234小计账面原价8080808080-会计折旧 -80税法折旧-80账面价值80-计税基础80-暂时性差异0-会计利润100100100100100500应税所得100500借:所得税费用借或贷:递延所得税资产借或
