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1、小企业会计核算的新变化小企业会计核算的新变化全龙江财政部于 2004 年 4 月 27 日发布了小企业会计制度（以下简称为“该制度” ），自 2005 年 1 月 1 日起在全国小企业范围内实施。 该制度的颁布和实施，使小企业有了适合本企业情况的会计制度，将改变小企业原先参照分行业会计制度或外商投资企业会计制度 （以下简称为 “原制度”）的做法。为了便于广大会计人员学习该制度， 本文就该制度所涉及的新内容及与原制度在会计核算上的主要变化之处作一介绍。一、关于会计核算的一般原则1、增加了实质重于形式原则。即小企业应当按照交易或事项的经济实质进行会计核算， 不应仅以法律形式作为会计核算的依据。 例
2、如，企业的商品销售行为， 如果企业没有将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方， 或没有满足收入确认的其他条件， 即使企业已将商品交付购货方，销售也没有实现，不能确认收入。2、修订了历史成本原则。该制度规定，当短2期投资总市价低于总成本时， 应当计提短期投资跌价准备；当存货可变现净值低于其成本时， 应当提取存货跌价准备。二、关于会计科目的设置该制度设置的会计科目共有 60 个，其中：资产类会计科目 28 个，负债类会计科目 13 个，所有者权益类会计科目 5 个，成本类会计科目 2 个，损益类会计科目 12 个。此外，还规定了小企业可以根据实际需要增设的一些会计科目。 与原制度比较，有所增减
3、、合并、分拆和改变。1、增设的会计科目有：“短期投资跌价准备” 、“应收股息” 、“存货跌价准备” 、“长期待摊费用”、“待转资产价值”等科目。2、减设的会计科目有：“应收补贴款”、“分期收款发出商品”、“递延税款”、“特准储备物资”、“递延资产”、“待处理财产损溢” 、“应付债券”、“特准储备资金”、“销售折扣与折让” 、“补贴收入”等科目。3、合并的会计科目有：将原制度中用以分别核算生产经营用的各种材料物资的“原材料” 、“包装物”等科目合并为“材料”科目。4、分拆的会计科目有：原“长期投资”科目3分为“长期股权投资” 和“长期债权投资” 科目；原“在建工程” 科目分为“在建工程” 科目和
4、“工程物资”科目。5、改变名称的会计科目有： 原“在途材料（或在途商品）”科目改为 “在途物资” 科目；原“材料采购（或商品采购） ”科目改为“物资采购”科目；原“产成品” 科目改为“库存商品” 科目；原“委托加工材料 （或加工商品）”科目改为“委托加工物资”科目；原“产品销售收入（商品销售收入等）”科目改为“主营业务收入”科目；原“产品销售成本（商品销售成本等） ”科目改为“主营业务成本” ；原“产品销售税金及附加（商品销售税金及附加等） ”科目改为“主营业务税金及附加”科目；原“产品销售费用（经营费用）”科目改为“营业费用”科目等。三、 关于其他货币资金的核算该制度增设了“存出投资款”明细
5、科目，核算小企业已存入证券公司但尚未进行投资的资金。企业向证券公司划出资金时，应按实际划出的金额，借记“其他货币资金存出投资款”科目，贷记“银行存款”科目；购买股票、债券等时，按实际发生的金额，借记“短期投资”等4科目，贷记“其他货币资金存出投资款”科目。四、 关于短期投资的核算1、短期投资的计量。 （1）在取得时，实际支付的价款中包含已宣告但尚未领取的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息， 不计入短期投资成本。对于这部分，该制度在“应收股息”科目核算；原制度没有设置该科目而在“其他应收款应收股利（或应收利息） ”科目核算。（ 2）短期投资期末计量，该制度规定，企业应当在期末时对短期投资按
6、投资成本与市价孰低计量，短期投资的总市价低于总成本的差额，应计提短期投资跌价准备。 计提短期投资跌价准备时，借记“投资收益”科目，贷记“短期投资跌价准备”科目。如已计提跌价准备的短期投资，其市价以后又恢复， 应在已计提的跌价准备的范围内转回，借记“短期投资跌价准备”科目，贷记“投资收益”科目。需要说明的是，已计提跌价准备的短期投资出售时，除债务重组和非货币性交易等以外， 其已计提的跌价准备可在期末一并调整。 由于债务重组和非货币性交易而减少的短期投资， 其承担5相应的跌价准备金额，可按照以下公式进行计算：因债务重组和非货币性交易应结转的短期投资跌价准备 =上期末短期投资跌价准备上期末短期投资账
7、面余额因债务重组和非货币性交易而转出的短期投资的账面余额2、短期投资持有期间所收到的股利或利息（不含原已计入应收部分） 的处理。该制度规定应作为冲减投资成本处理。 原制度规定作投资收益。五、关于应收及预付款项的核算1、应收票据的核算。 （1）带息应收票据，该制度规定应在期末计提利息， 计提的利息冲减财务费用并相应增加应收票据的账面余额。 原制度不计提利息。（2）该制度规定，到期不能收回的带息应收票据， 转入“应收账款” 科目核算后，期末不再计提利息， 其应计提的利息， 在有关备查簿中进行登记， 待实际收到时再冲减收到当期的财务费用。（3）该制度规定，如有确凿证据表明企业所持有的未到期应收票据不
8、能够收回或收回的可能性不大时， 应将其账面余额转入应收账款，并计提相应的坏账准备。62、应收账款的核算。该制度对小企业以应收债权融资或出售应收债权的会计处理作出规定：（1）以应收账款等应收债权为质押取得银行借款时，应按照实际收到的款项，借记“银行存款”科目，按实际支付的手续费，借记“财务费用”科目，按银行借款本金并考虑借款期限，贷记“短期借款”等科目。（2）企业将应收债权出售给银行等金融机构， 根据企业、债务人及银行之间的协议不附有追索权的， 即在所售应收债权到期无法收回时， 银行等金融机构不能够向出售应收债权的企业进行追偿， 所售应收债权的风险完全由银行等金融机构承担的情况下， 其会计处理为
9、：企业应按与银行等金融机构达成的协议，按实际收到的款项，借记“银行存款”等科目，按照协议中约定预计将发生的销售退回和销售折让（包括现金折扣， 下同）的金额，借记“其他应收款” 科目，按售出应收债权已提取的坏账准备金额，借记“坏账准备”科目，按照应支付的相关手续费的金额，借记“财务费用”科目，按售出应收债权的账面余额，贷记“应收账款”科目，差额借记“营业外支出”或贷记“营业外收入”科目。实际发生的与所售应收债权相关7的销售退回及销售折让如果等于原已记入 “其他应收款” 科目的金额， 应按实际发生的销售退回及销售折让的金额，借记“主营业务收入” （如为现金折扣，应借记“财务费用”科目，下同）等科目
10、，按可冲减的增值税销项税额，借记“应交税金应交增值税（销项税额） ”科目，按原记入“其他应收款” 科目的预计销售退回和销售折让金额，贷记“其他应收款”科目；企业实际发生的与所售应收债权相关的销售退回及销售折让与原已记入 “其他应收款” 科目的金额如有差额，除按上述规定进行处理外， 对应补付给银行等金融机构的销售退回及销售折让款， 通过“其他应付款”或“银行存款”科目核算。对应向银行等金融机构收回的销售退回及销售折让款，通过“其他应收款”或“银行存款”科目核算。如果上述销售退回等发生于资产负债表日后事项期间，其会计处理应按资产负债表日后事项期间销售退回的规定处理。 企业在出售应收债权过程中如附有
11、追索权， 即在有关应收债权到期无法从债务人处收回时， 银行有权向出售应收债权的企业追索， 或按照协议约定， 企业有义务按照约定金额自银行等金融机构回购部分应收债权，8则应按以上应收债权为质押取得借款的会计处理原则处理。六、关于坏账准备的核算1、核算方法。该制度规定企业应采用备抵法核算。原制度规定可采用直接转销法或备抵法核算。2、计提范围。该制度规定包括应收账款和其他应收款， 同时明确规定应收票据转入 “应收账款”科目后计提坏账准备。 原制度规定仅为应收账款。3、计提方法。该制度规定，计提方法有应收账款余额百分比法、 账龄分析法、 销货百分比法和个别认定法等， 具体采用何种方法由小企业自行确定。
12、原制度规定， 计提方法采用应收账款余额百分比法一种。需要说明的是， 企业在采用账龄分析法、 余额百分比法等方法的同时 , 如果某项应收款项的可收回性与其他各项应收款项存在明显的差别( 例如 , 债务单位所处的特定地区等 ), 导致该项应收款项如果按照与其他应收款项同样的方法计提坏账准备 , 将无法真实地反映其可收回金额的, 可对该项应收款项采用个别认定法计提坏账9准备。在同一会计期间内运用个别认定法的应收款项应从用其他方法计提坏账准备的应收款项中剔除。4、提取比例。该制度规定，小企业应预计各项应收款项可能发生的坏账， 对于没有把握能够收回的应收款项， 计提有关的坏账准备。 这要求小企业在确定坏
13、账准备的计提比例时， 应当根据企业以往的经验、 债务单位的实际财务状况和现金流量的情况，以及其他相关信息合理地估计。原制度规定，提取比例一般为3 5。七、关于存货的核算1、会计科目设置。该制度设置了“材料”科目，核算小企业库存的各种材料， 包括原材料及主要材料、辅助材料、外购半成品（外购件） 、修理用备件（备品备件） 、燃料、包装物等的实际成本。其核算内容包括了原制度的 “原材料”、“自制半成品”和“包装物”等相关科目的核算内容；该制度设置了“委托代销商品”科目，核算小企业委托其他单位代销的商品的实际成本（或进价）或售价。原制度对此是作为 “产成品”（或“库存商品” ）科目的二级科目核算；如小
14、企业有接受其他单位委托代销商品的， 该制度规10定可以增设“受托代销商品”和“代销商品款”两个科目来进行核算， 原制度中除商品流通企业外未设置这两个科目， 而是将此业务作为备查账簿登记。2、存货期末计量。该制度规定，小企业的存货应当在期末时按成本与可变现净值孰低计量，对可变现净值低于存货成本的差额， 计提存货跌价准备。存货跌价准备应按单个存货项目的成本与可变现净值孰低计量。 对于数量繁多、 单价较低的存货，可以按存货类别合并计量成本与可变现净值。可变现净值是指在正常生产经营过程中， 以存货的估计售价减去至完工估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税金后的金额。 对于企业持有的各类存货，在确定其可变现净值时，应区别以下情况确定其估计售价： （1）为执行销售合同或者劳务合同而持有的存货， 通常应当以产成品或商品的合同价格作为其可变现净值的计量基础；（2）如果企业持有存货的数量多于销售合同订购数量， 超出部分的存货可变现净值应当以产成品或商品的一般销售价格作为计量基础；（3）没有销售合同或劳务合同约定的存11货，其可变现净值应当以产成品或商品一般销售价格或原材料的市场价格作为计量基础。计提存货跌价准备时，
