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1、本量利分析实施目标成本管理的一个重要工具 28.1基本概念 28.1.1产生与发展 本量利分析就是（Cost-Volume-Profit Analysis)即C-V-P分析，其保本图的文字记载最早是在1904年英国出版的会计百科全书中出现的，1922年美国哥伦比亚大学的一位会计教授提出了完整的保本分析理论，进入20世纪50年代以后，CVP分析技术在西方会计实践中得到广泛应用，其理论更臻完善，成为现代管理会计学的重要组成部分。 20世纪80年代初，我国引进了本量利分析理论，它作为加强企业内部管的一项有效措施，可以为企业的预测和决策提供十分有用的资料。借助于这种方法，企业可以预测只有销售多少数量的
2、产品才能保本，或者预测在一定的销售数量下能获得多少利润，或者要获得一定的利润，必须销售多少产品才行，以及为了扩大销售数量，必须把产品的单价降为多少等。正是由于其主要两部分内容：盈亏平衡分析和实现目标利润分析，打破了传统会计对成本、业务量、利润三者间关系的认识，开辟了一条崭新的分析本量利关系的思路，因而受到广大经营管理人员青睐。目前，无论在西方还是我国，本量利分析的应用都十分广泛。 28.1.2基本概念 本量利分析的全称是成本业务量利润分析，又叫盈亏临界点或保本点分析。它是企业在市场经济体制下进行利润决策时常用的方法之一，也是实施目标成本管理的一个重要工具。指在变动成本计算模式的基础上，以数学化
3、的会计模型与图文来揭示固定成本、变动成本、销售量、单价、销售额、利润等变量之间的内在规律性的联系，为会计预测决策和规划提供必要的财务信息的一种定量分析方法。它着重研究销售数量、价格、成本和利润之间的数量关系，它所提供的原理、方法在管理会计中有着广泛的用途，同时它又是企业进行决策、计划和控制的重要工具。 28.1.3基本假设 本量利分析所建立和使用的数学模型与有关图形，是建立在一定假设基础上的。利用本量利分析方法进行决策时，必须满足以下假定条件。 一是成本形态假设。假定企业的全部成本都必须被划分为固定成本和变动成本两部分，并且建立了成本性态模型。 二是相关范围与线性假设。假定在一定时期和一定业务
4、量范围内，成本水平保持不变，即在相关范围内，固定成本总额和单位变动成本保持不变。成本和销售收入在相关范围内均表现为直线关系。 三是目标利润假设。即所分析的利润为“税前利润”。 四是变动成本法假设。假定企业的各销售数量的成本，是按变动成本法计算的。 五是产销平衡和品种结构稳定假设。 28.1.4主要公式 1.基本公式 本量利分析的基本公式为： 营业利润=销售收入销售成本=销售收入固定成本+变动成本 =单价销售量一单位变动成本销售量固定成本 =单价一单位变动成本销售量固定成本 即 P=(p-b)*x-a上式中：P指目标利润，为利润（Profit)的首字母；P指单价，为价格（Price)的首字母。上
5、述基本公式还包含以下关系： 营业利润=贡献边际固定成本 销售收入=变动成本+固定成本+营业利润=变动成本+贡献边际 2.贡献边际及相关计算公式 在本量利分析的基本公式中，特别要注意贡献边际的概念。 (1)贡献边际的含义 贡献边际：销售收入与相应的变动成本之间的差额，也称贡献、贡献毛益、边际利润。它是一个表示能为企业营业利润作多大贡献的指标，只有贡献边际在补偿固定成本后还有剩余，企业才会有营业利润。 (2)贡献边际的表现形式 贡献边际总额（TCM):销售收入总额与相应的变动成本总额之间的差额。 单位贡献边际（CM):单位产品销售收入（单价）与单位变动成本之间的差额。 贡献边际率（CMR):贡献边
6、际占销售收入的百分比。 上述3种形式的关系可从以下等式中得到反映： 贡献边际总额=单位贡献边际销售量 单位贡献边际= 贡献边际总额/销售量 贡献边际率= 贡献边际总额销售收入 =单位贡献边际销售量单价销售量=单位边际贡献单价(3)变动成本率及其与贡献边际率的关系 变动成本率：变动成本占销售收入的百分比。 贡献边际率与变动成本率之间有着密切的联系，属于互补性质，变动成本率越高，贡献边际率越低、赢利能力越小；反之，变动成本率越低，贡献边际率越高，赢利能力越强。贡献边际率与变动成本率的关系可以表示如下公式： 贡献边际率+变动成本率=1 28.2前提与关键 28.2.1成本习性：本量利分析的前提 成本
7、习性指的是探讨成本变动与业务量变动之间的依存关系。就工业企业而言，标志业务量大小的最重要指标就是产销量，即生产和销售产品的数量。也就是说，查明成本总额大小与产销量多少之间客观存在的依存性就是成本习性。它有助于从数量上具体掌握成本与产销量之间的规律性联系，同时为改善企业的生产经营和进行最优管理决策提供重要的信息。 按照成本习性对企业成本进行分类，具体如下。 (1)变动成本：凡成本总额与业务量总额成正比例增减变动关系的称为变动成本。但就单位产品中的变动成本而言，则是固定不变的。在我国工业企业中，变动成本指直接用于产品制造的原材料、辅助材料、燃料及动力、加工费、计件工资形式下的生产工人工资以及工艺过
8、程中不可避免的损失等。 (2)固定成本：凡成本总额在一定时期和一定业务范围内不受业务量增减变动影响而固定不变的成本称为固定成本。就单位产品中的固定成本而言，则与业务量的增减成反比例变动，在我国的工业会计中，固定成本指办公费、差旅费、折旧费、管理人员工资、租赁费等。 (3)混合成本：有些成本虽然也是随业务量的变动而变动，但不成同比例变动，不能简单地归入变动成本或固定成本，这类成本称为混合成本。 28.2.2确定盈亏临界点：本量利分析的关键 确定盈亏临界点，是进行本量利分析的关键。 所谓盈亏临界点，就是指使得贡献毛益与固定成本恰好相等时的销售量。此时，企业处于不盈不亏的状态。 盈亏临界点可以采用下
9、列两种方法进行计算。 (1)按实物单位计算，其公式为： 盈亏临界点的销售量（实物单位）= 固定成本单位产品贡献毛益其中，单位产品贡献毛益=单位产品销售收入一单位产品变动成本。 (2)按金额综合计算，其公式为： 盈亏临界点的销售量（金额单位）=固定成本/贡献毛益率 其中，贡献毛益率=(销售收入变动成本)/销售收入 28.3基本内容 28.3.1单一品种的保本分析 1.保本分析的基本概念 所谓保本，就是指企业在一定时期内的收支相等、不盈不亏、损益平衡、利润为零的术语。企业在运营过程中处于这一特殊情况时的状态，称为保本状态。保本分析就是研究企业在运营过程中恰好处于保本状态时，本量利关系的一种定量分析
10、方法，是本量利的基本内容，也是确定企业运营安全程度和进行保利分析的基础。保本分析的关键是 确定保本点。 2.保本点的含义及其确定 (1)保本点的含义：又称盈亏临界点、收支平衡点。指企业恰好达到保本状态的销售量或业务收入总额。即企业业务收入扣除变动成本后所得的边际贡献，恰好抵偿固定成本，使企业处于不盈不亏时的销售量或业务收入。当销售量超过保本点时，企业就能结余，低于这一点时，企业就会亏损。 (2)保本点的计算方法：保本点的表现形式有两种，一种是用数量表示的销售量，另一种是以货币金额表示的业务收入量。 基本等式法：在单一销售品种条件下，根据本量利关系的基本等式计算出保本额。计算公式如下： 保本量=
11、 固定成本/单位贡献边际 =固定成本/(单价一单位变动成本 )保本额=单价保本量 边际贡献法：边际贡献法是根据边际贡献与业务量、利润之间的关系直接计算保本量和保本额的一种方法。根据保本点的定义，边际贡献正好等于固定成本时，企业才会不盈不亏，达到保本点。用公式表示为： 边际贡献=固定成本 那么： 贡献边际=保本额X贡献边际率=固定成本 保本额= 固定成本/贡献边际率=固定成本/(1-变动成本率) 3.企业经营安全程度评价 (1)安全边际的概念及计算 安全边际，是指企业经营盈亏临界点以上的销售量。它反映企业在一定条件下的运营水平与其保本点的业务量或业务收入额之间的距离，也反映了企业运营的安全程度。
12、它的数额越大，说明企业运营的安全程度越高，发生亏损的可能性越小。 安全边际有两种表现形式：一种是以数量表示的安全边际量；另一种是以货币金额表示的安全边际额。 安全边际量=实际或预计销售量-保本量 安全边际额=实际或预计销售额-保本额 安全边际率=安全边际量/实际或预计销售量100%=安全边际额/实际或预计销售额100% 安全边际额=安全边际量单价 企业经营安全性评价标准如表28-1所示。 表28-1企业经营安全性评价标准 安全边际率10%以下10%20%20%30%30%40%40%以上安全程度危险值得注意较安全安全很安全 (2)安全边际与利润的关系 根据安全边际的概念可以发现，利润是由安全边
13、际提供的，即只有超过保本点的销售量，才能为企业提供利润。保本点销售创造的边际贡献恰好补偿全部固定成本，以超过保本点的安全边际量所提供的边际贡献就是企业的利润。安全边际越大，企业的利润越多：安全边际为零时，企业则处于保本状态；为负数时，企业的利润也为负数，即处于亏损状态。故而企业的收支结余率受安全边际率和边际贡献率两个因素的影响。其计算公式为： 利润=安全边际量单位边际贡献=安全边际额边际贡献率 利润率=安全边际率X边际贡献率 28.3.2 单一品种的保利分析 1.保利分析的基本概念 所谓保利，就是指企业在预算期内实现的目标利润。保利分析就是研究企业为实现既定的目标利润的一种本量利分析方法。企业
14、要生存，要发展，不能只停留在保本状态，必须不断扩大的规模范围，提高业务的质量和水平，确保既定的目标利润的实现。 2.保利点的含义及其确定 (1)保利点的含义 保利点是指企业在价格和成本水平既定的情况下，为确保预先制定的目标利润的实现，而应达到的销售量和销售额的总称。保利点的模型是保本点模型的扩展，就是在保本量公式的分子上加了目标结余部分。 (2)保利点的计算方法 保利点的计算方法有两种：一种是用数量表示的业务量：另一种是以货币金额表示的业务收入额。 (3)保净利分析 保净利点就是实现目标净利润（税后利润）的业务量，具体形式包括保净利量和保净利额两种形式。在计算过程中，只需将目标净利润（税后利润
15、）换算成目标利润（营业利润）就行了。利用保利分析的公式作适当变形，就可得到如下计算公式。 28.3.3 多品种条件下的本量利分析 多品种条件下的本量利分析，就是在企业运营过程中对两个或两个以上的销售品种所进行的成本、销售量和利润三者之间的分析。企业的销售品种非常多，往往多个销售品种相互联系、同时发生。因此，对多个品种条件下的本量利关系进行分析更具现实意义。在多个品种同时发生的条件下，由于各品种的价格、单位变动成本等不同，不能将各品种的销售量简单相加，只宜用货币金额形式来反映保本点。 多项目条件下保本点的计算方法主要有加权平均法和顺序法。 1.加权平均法 加权平均法是指在多个产品边际贡献的基础上，以多个产品的预计收入额占总收入额的比重为权数，确定企业的加权平均边际贡献率，然后进行多产品条件下本量利分析的一种方法。该方法不要求分配固定成本，而是将所创造的边际贡献作为补偿企业全部固定成本的来源。 加权平均法的步骤如下。 第一步：计算各销售产品的边际贡献率。 第二步：计算各销售产品的收入比重，即各销售产品的销售额占总销售额的百分比。 第三步：计算综合边际贡献率。 综合贡献边际率=某种产品的贡献边际率该产品的销售额比重 第四步：计算多品种保本额。
