第五章合并会计报表股权取得日课件

第五章第五章 合并会计报表合并会计报表股权取得日的合并会计报表股权取得日的合并会计报表v重点重点：合并报表的编制（有关抵销会计分录合并报表的编制（有关抵销会计分录的编制）的编制）v难点难点：各种合并理论的比较各种合并理论的比较v参考资料参考资料：中国会计案例选中国会计案例选张文贤主编，张文贤主编，复旦大学出版社，案例六：上海中星集团公司复旦大学出版社，案例六：上海中星集团公司第二分公司（合并会计报表）第二分公司（合并会计报表）本章内容本章内容n合并会计报表概述合并会计报表概述n股权取得时合并会计报表的编制股权取得时合并会计报表的编制(同一控制下）购买法购买法n股权取得日合并会计报表的编制股权取得日合并会计报表的编制（非同一控制下）权益联营法权益联营法第一节第一节 合并会计报表概述合并会计报表概述v合并会计报表的目的和范围合并会计报表的目的和范围v合并理论合并理论一、合并会计报表的目的和范围一、合并会计报表的目的和范围v合并会计报表的意义合并会计报表的意义v合并会计报表的范围合并会计报表的范围v编制合并会计报表的基本条件编制合并会计报表的基本条件（一）合并会计报表的意义（一）合并会计报表的意义v合并会计报表合并会计报表(merger accounting statement)：是指由企业集团的母公司编制，将母公司是指由企业集团的母公司编制，将母公司和子公司形成企业集团作为一个会计主体，综和子公司形成企业集团作为一个会计主体，综合反映企业集团整体财务状况、经营成果以及合反映企业集团整体财务状况、经营成果以及财务状况变动情况的会计报表。财务状况变动情况的会计报表。v合并会计报表的作用：合并会计报表的作用：综合反映企业集团整体财务会计信综合反映企业集团整体财务会计信息。息。（二）合并会计报表的范围（二）合并会计报表的范围v母公司拥有半数以上（不包括半数）权母公司拥有半数以上（不包括半数）权益性资本的被投资企业。益性资本的被投资企业。v直接控制直接控制v间接控制间接控制v直接和间接控制直接和间接控制v被母公司控制的其他被投资企业被母公司控制的其他被投资企业v注意实质重于形式的要求注意实质重于形式的要求v不列入合并报表范围的企业不列入合并报表范围的企业已关停并转的子公司；已关停并转的子公司；按照破产程序已宣告被清理整顿的子公司；按照破产程序已宣告被清理整顿的子公司；已宣告破产的子公司；已宣告破产的子公司；准备近期出售而短期持有的其半数以上的权准备近期出售而短期持有的其半数以上的权益性资本的子公司；益性资本的子公司；非持续经营的所有者权益为负数的子公司；非持续经营的所有者权益为负数的子公司；受所在国外汇管制及其他管制，资金调度受受所在国外汇管制及其他管制，资金调度受到限制的境外子公司。到限制的境外子公司。（三）编制合并会计报表的基本条件（三）编制合并会计报表的基本条件n合并范围以合并范围以控制控制为基础确定为基础确定n统一母子公司的会计报表决算日及会计期间统一母子公司的会计报表决算日及会计期间n统一母子公司的会计政策统一母子公司的会计政策n对子公司外币表示的会计报表进行折算对子公司外币表示的会计报表进行折算n控制：控制：是指投资方拥有对被投资方的权是指投资方拥有对被投资方的权力，通过参与被投资方的相关活动而享力，通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报，并且有能力运用对被投资有可变回报，并且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额。方的权力影响其回报金额。n控制构成的控制构成的三要素：三要素：n为对被投资者的权力为对被投资者的权力n可变回报可变回报n能够行使权力影响可变回报能够行使权力影响可变回报n实质性控制：实质性控制：即投资方虽持有小于即投资方虽持有小于50%的表决权，的表决权，但综合考虑投资方拥有的表决权相对于其他各方拥但综合考虑投资方拥有的表决权相对于其他各方拥有的表决权份额的大小、其他各方表决权的分散程有的表决权份额的大小、其他各方表决权的分散程度、潜在表决权、其他合约性安排、被投资方以往度、潜在表决权、其他合约性安排、被投资方以往的表决权行使情况等所有因素和条件后仍可具有控的表决权行使情况等所有因素和条件后仍可具有控制。制。n实质性权利实质性权利：指持有人在对相关活动进行决策时：指持有人在对相关活动进行决策时有实际能力行使的可执行权利。有实际能力行使的可执行权利。n保护性权利保护性权利：指仅为了保护权利持有人利益却没：指仅为了保护权利持有人利益却没有赋予持有人对相关活动决策权的一项权利。有赋予持有人对相关活动决策权的一项权利。仅享有保护性权利的投资方不拥有对被投资仅享有保护性权利的投资方不拥有对被投资方的权力。方的权力。二、合并理论二、合并理论v所有权理论所有权理论v主体理论主体理论v母公司理论母公司理论各种合并理论的理论结构：各种合并理论的理论结构：v合并理念合并理念v合并主体合并主体v合并方法合并方法v特点特点v合并会计报表的列示合并会计报表的列示（一）所有权理论（一）所有权理论v合并理念合并理念v母子公司之间的关系：母子公司之间的关系：拥有与被拥有的拥有与被拥有的关系关系v编制合并会计报表的目的：编制合并会计报表的目的：向母公司股向母公司股东报告其所拥有的资源东报告其所拥有的资源v合并主体：母公司合并主体：母公司v合并会计报表只是为了满足母公司股东合并会计报表只是为了满足母公司股东的信息需求，而不是为了母子公司少数股的信息需求，而不是为了母子公司少数股东的信息需求。东的信息需求。v合并方法：比例合并法合并方法：比例合并法v子公司的资产与负债，只按母公司所持有子公司的资产与负债，只按母公司所持有股权的份额计入合并资产负债表；股权的份额计入合并资产负债表；v子公司的收入、费用与利润，也只按母公子公司的收入、费用与利润，也只按母公司持有股权的份额计入合并利润表。司持有股权的份额计入合并利润表。v所有权理论特点所有权理论特点：v子公司资产负债表和利润表的数额，按子公司资产负债表和利润表的数额，按照母公司所占比例计入合并会计报表。照母公司所占比例计入合并会计报表。v合并过程中产生的商誉属于投资的母公合并过程中产生的商誉属于投资的母公司。司。v母子公司之间的交易及其未实现损益，母子公司之间的交易及其未实现损益，按母公司的持股比例抵销。按母公司的持股比例抵销。v所有权理论下合并会计报表的列示所有权理论下合并会计报表的列示：v合并会计报表上既不会出现合并会计报表上既不会出现“少数股东少数股东权益权益”项目，也不会存在项目，也不会存在“少数股东收少数股东收益益”项目。项目。（二）主体理论（二）主体理论v合并理念合并理念v母子公司之间的关系：母子公司之间的关系：控制与被控制的关系控制与被控制的关系v编制合并会计报表的目的：编制合并会计报表的目的：提供由不同法律提供由不同法律实体组成的企业集团作为一个统一的合并主实体组成的企业集团作为一个统一的合并主体进行经营的信息。体进行经营的信息。v合并主体：统一经济实体的企业集团合并主体：统一经济实体的企业集团v合并会计报表是为了满足合并主体所有合并会计报表是为了满足合并主体所有股东的信息需求，而不是仅为了母公司股东的信息需求，而不是仅为了母公司的信息需求。的信息需求。v合并方法：完全合并法合并方法：完全合并法v母公司及其子公司的资产、负债、收入母公司及其子公司的资产、负债、收入与费用，也就是合并主体的资产、负债、与费用，也就是合并主体的资产、负债、收入与费用。收入与费用。v主体理论的特点：主体理论的特点：v合并后的股东权益中既包括多数股东权益合并后的股东权益中既包括多数股东权益又包括少数股东权益。又包括少数股东权益。v合并过程中产生的商誉由全部股东共享。合并过程中产生的商誉由全部股东共享。v母子公司之间的交易及其未实现损益应全母子公司之间的交易及其未实现损益应全部予以抵消。部予以抵消。v所有资产和负债均按公允价值反映，任何所有资产和负债均按公允价值反映，任何资产重新估计应针对整个企业集团，包括资产重新估计应针对整个企业集团，包括被控股公司中的少数股东权益。被控股公司中的少数股东权益。v主体理论下合并会计报表的列示：主体理论下合并会计报表的列示：v合并资产负债表上，合并资产负债表上，“少数股东权益少数股东权益”作作为合并所有者权益的一个项目单独列示。为合并所有者权益的一个项目单独列示。v合并利润表上，合并利润表上，“少数股东收益少数股东收益”不作为不作为合并净收益的减项，视为合并净收益在不合并净收益的减项，视为合并净收益在不同股东之间的利润分配。同股东之间的利润分配。（三）母公司理论（三）母公司理论v合并理念合并理念v母子公司之间的关系：控制与被控制的关系，母子公司之间的关系：控制与被控制的关系，强调母公司股东的利益。强调母公司股东的利益。v编制合并会计报表的目的：向母公司股东反编制合并会计报表的目的：向母公司股东反映其所控制的资源。映其所控制的资源。v合并主体：母公司合并主体：母公司v合并会计报表要反映母公司股东在母公合并会计报表要反映母公司股东在母公司本身的利益，以及他们在母公司所属司本身的利益，以及他们在母公司所属子公司的净资产中的利益。子公司的净资产中的利益。v合并方法：合并方法：v综合运用完全合并法和比例合并法综合运用完全合并法和比例合并法v母公司理论的特点：母公司理论的特点：v将子公司少数股东所持有的少数股东权益视将子公司少数股东所持有的少数股东权益视为整个集团的负债。为整个集团的负债。v合并净利润中不包括少数股东所持有的子公合并净利润中不包括少数股东所持有的子公司净利润份额而将其视为企业集团的一项费用。司净利润份额而将其视为企业集团的一项费用。v子公司的资产、负债、净资产、收入和费用子公司的资产、负债、净资产、收入和费用100100予以合并。予以合并。v合并过程中产生的商誉属于母公司。合并过程中产生的商誉属于母公司。v集团内公司间交易及顺流交易所形成的未实集团内公司间交易及顺流交易所形成的未实现损益现损益100100予以抵消，逆流交易所形成的未予以抵消，逆流交易所形成的未实现损益则按母公司的持股比例予以抵消。实现损益则按母公司的持股比例予以抵消。v母公司理论下合并会计报表的列示母公司理论下合并会计报表的列示：v合并资产负债表上，合并资产负债表上，“少数股东权益少数股东权益”作作为一个单独项目列示于负债与所有者权益为一个单独项目列示于负债与所有者权益之间。之间。v合并利润表上，合并利润表上，“少数股东收益少数股东收益”作为作为合并收益的一个扣减项目。合并收益的一个扣减项目。各种合并理论的比较各种合并理论的比较合并理论合并理论所有权理论所有权理论主体理论主体理论母公司理论母公司理论合并理念合并理念向母公司股东报向母公司股东报告所拥有的资源告所拥有的资源提供企业集团的提供企业集团的信息信息向母公司股东反向母公司股东反映其所控制的资映其所控制的资源源合并主体合并主体母公司母公司企业集团企业集团母公司母公司合并方法合并方法比例合并法比例合并法完全合并法完全合并法比例合并法比例合并法完全合并法完全合并法合并资产负债表合并资产负债表中中“少数股东权少数股东权益益”项目项目不列示不列示股东权益的构成股东权益的构成项目项目负债与所有者权负债与所有者权益之间益之间合并利润表中合并利润表中“少数股东收益少数股东收益”项目项目不列示不列示合并收益的构成合并收益的构成项目项目合并收益的扣减合并收益的扣减项目项目三、合并会计报表的编制特点和要求三、合并会计报表的编制特点和要求v以个别会计报表为编制基础。以个别会计报表为编制基础。v以统一会计期间、会计政策为编制前提。以统一会计期间、会计政策为编制前提。v合并后当期数据要符合一体性原则。合并后当期数据要符合一体性原则。v各公司需提供满足编制要求的有关资料。各公司需提供满足编制要求的有关资料。v重要性原则。重要性原则。编制合并报表的基本程序：编制合并报表的基本程序：n按照权益法调整对子公司的长期股权投资按照权益法调整对子公司的长期股权投资n编制合并工作底稿