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1、关于乘用车上市公司的关键审计事项分析摘要：此前根据国际趋同原则，中国注册会计师协会就如何增加信息量和提高透明度，进行了全国性的审计准则修改，审计报告改革掀开了新篇章。本文选择关键审计事项作为研究主题，选择乘用车上市公司涉及的关键审计事项进行对比分析。关键词：关键审计；乘用车上市公司1汽车制造业基本情况随着经济的发展，人们的生活水平日渐提高，以前作为高端消费的汽车进入普通百姓之家，汽车制造业的发展随之水涨船高。汽车制造业处于整个产业链的中游，其上游行业主要是原料供应端，包括钢铁、橡胶原料、零配件及设备制造；下游行业是需求端，其中汽车销售包括车展和4S店等直销形式、汽车交易市场等分销模式、网络平台
2、销售以及汽车维修保养服务等。产品方面，汽车制造业的子行业主要分为乘用车（轿车、MPV、SUV等）、商用车（客车、货车等）等。A股上市公司中分类为汽车制造业的一共有100多家公司，其中超过100家是零部件公司，约15家是以乘用车生产销售为主的公司。2乘用车行业核算特点乘用车公司与其他行业相比，具有自身的特点。（1）行业集中度较高，各品牌竞争激烈2017年，市场份额超过88%的部分由销量排名前十位的汽车集团共同占据，行业集中度较高。进口汽车、合资品牌汽车和自主品牌汽车竞争激烈，虽然自主品牌汽车不管是质量口碑或市场销量都有长足进步，但合资品牌汽车仍牢牢占据着超过50%的市场份额。（2）整车制造业中外
3、合资的特有模式按照我国相关规定，外资汽车品牌若要进入中国市场生产并销售，必须以低于50%的股权比例与国内汽车制造企业合资经营。在这种模式下，许多合资品牌汽车以合营公司和联营公司等形式进入上市公司的合并报表。比如大众和通用等品牌在上汽集团、本田和丰田等品牌在广汽集团、奔驰在北京汽车、宝马在华晨中国等。合营公司和联营公司在集团中占据比例较大时，合并报表只能体现为长期股权投资和投资收益等项目较大，而跟生产经营、研发等相关的报表科目比如营业收入、应收账款、开发支出等则无相关数据。因此合并报表有一定程度的失真，未能直接体现汽车集团真实的面貌。（3）产品质量保证金在一定的保修期间内，购车客户可以免费获得乘
4、用车公司提供一定次数的保养服务。乘用车公司需要根据已销售乘用车的数量和以往维修支出比例预提产品质量保证，其中涉及管理层重大估计。（4）预收货款乘用车公司虽然是处于产业链的中游，但却拥有强势地位，整车的销售一般情况下都是先收款后发货，预收账款结转为收入的核算节点的变化或稍有偏差，对当年的营业收入和利润总额的影响都将是重大的。（5）复杂的返利返利是乘用车公司销售毛利中非常重要的部分，不同公司的商务政策各有不同，相关的计算指标不尽相同，计算过程非常复杂。从项目来看，有的与销售终端的规模和投资额相关，有的与销售量和维修额相关，也有的与个别事项如试驾、广告推销相关。从时间来看，有季度、年度，以及临时性。
5、在行业来说，乘用车公司对如4S店等销售终端具有各个方面的控制权，处于强势地位，因此返利的计算和实际支付一般都由乘用车公司主导。（6）长期资产的减值一定程度上来说，乘用车公司算得上“重资产”经营，因为生产汽车所必需的厂房、设备和特许权使用、设计图纸等涉及的金额巨大，因此长期资产一般情况下在乘用车公司中的比重都不小。若是公司经营业绩下滑明显，与车型相关的长期资产就有可能出现明显的减值迹象；就算是运营状况良好，但由于车型更新换代较快，与车型相关的长期资产的减值压力也不小。3乘用车上市公司关键审计事项内容分析表1-1乘用车公司关键审计事项内容概况序号A股公司2016年度关键审计事项2017年度关键审计
6、事项2018年度关键审计事项2019年度关键审计事项1江铃汽车不适用（一）研究及开发支出（二）长期资产减值（一）研究及开发支出（二）长期资产减值（一）研究及开发支出（二）长期资产减值2海马汽车不适用（一）固定资产、无形资产的减值（二）递延所得税资产的确认（一）存货跌价准备的估计（二）固定资产、无形资产的减值（一）关联转让股权取得投资收益事项（二）闲置房产处置收益3长安汽车不适用（一）产品质量保证金（二）研发支出资本化（一）产品质量保证金（二）开发支出资本化（三）非同一控制下的企业合并（一）产品质量保证金（二）开发支出资本化4一汽轿车不适用（一）存货跌价准备的计提（二）产品质量保证金的计提（三）
7、关联关系及交易的披露（一）存货跌价准备的计提（二）产品质量保证金的计提（三）关联关系及交易的披露（一）存货跌价准备的计提（二）产品质量保证金的计提（三）关联方关系及其交易的披露5一汽夏利不适用（一）固定资产减值的计提（二）存货减值的计提（一）重要股权的交易（二）固定资产减值的计提（三）存货减值的计提（一）固定资产减值准备的计提（二）存货可变现净值的确定6众泰汽车不适用（一）开发支出资本化（二）商誉减值（一）商誉减值（二）开发支出资本化无法表示意见审计报告7比亚迪（一）新能源汽车开发支出以及无形资产的摊销和减值（二）应收账款的坏账准备（一）新能源汽车开发支出以及无形资产的摊销和减值（二）应收账款
8、的坏账准备（一）新收入准则的影响（二）长期资产的减值（三）应收款项和合同资产的预期信用损失（一）固定资产、无形资产和开发支出的减值（二）应收款项、合同资产和长期应收款的预期信用损失续上表序号A股公司2016年度关键审计事项2017年度关键审计事项2018年度关键审计事项2019年度关键审计事项8东风汽车不适用（一）应收账款的可收回性（二）处置郑州日产股权（一）应收账款坏账准备的确认（一）应收账款坏账准备的确认9上汽集团不适用（一）整车收入确认（二）产品质量保证金（一）整车收入确认（二）产品质量保证金（一）整车收入确认（二）产品质量保证金10福田汽车不适用（一）收入确认（二）研发支出资本化（一）
9、收入确认（二）研发支出资本化（三）宝沃业务出售（一）收入确认（二）宝沃业务出售（三）应收股权转让款与应收借款的坏账准备计提11江淮汽车不适用（一）固定资产和无形资产减值（二）与可抵扣亏损和可抵扣暂时性差异相关的递延所得税资产（三）应收账款减值准备（一）固定资产和无形资产减值（二）与可抵扣亏损和可抵扣暂时性差异相关的递延所得税资产（三）应收账款减值准备（一）固定资产和无形资产减值（二）应收账款减值准备12小康股份不适用（一）收入确认（二）在建工程（一）商誉减值（二）固定资产及在建工程的账面价值（一）资产处置收益（二）在建工程减值续上表序号A股公司2016年度关键审计事项2017年度关键审计事项2
10、018年度关键审计事项2019年度关键审计事项13广汽集团（一）车型相关长期资产的减值评估（二）包含在对一合营企业投资中的商誉的账面价值发生减值评估（三）产品质量保证金（一）车型相关长期资产的减值评估（二）包含在对一合营企业投资中的商誉的账面价值发生减值评估（三）产品质量保证金（一）车型相关长期资产的减值评估（二）包含在对一合营企业投资中的商誉的账面价值发生减值评估（三）产品质量保证金（一）车型相关长期资产的减值评估（二）包含在对一合营企业投资中的商誉的账面价值发生减值评估（三）产品质量保证金14长城汽车（一）收入确认（二）售后服务费的预提（一）预提售后服务费（一）研发支出资本化（二）预提售后
11、保修费（一）开发支出资本化（二）预提售后保修费15力帆股份不适用（一）股权转让（二）会计估计变更(一)处置15万辆乘用车生产基地(二)处置力帆汽车公司股权（一）固定资产减值保留意见：（1）赔偿仲裁申请（2）确认递延所得税资产资料来源：根据上市公司年报资料整理“收入确认”、“研发支出资本化”、“存货减值”、“长期资产的减值”和“产品质量保证金”等是审计关注中较为常见的重要事项，但不是所有乘用车公司普遍关注的事项。“收入确认”是一个敏感的话题，其中涉及复杂的交易流程和重大的管理层判断，更是容易出现重大错报的环节。乘用车上市公司中以“收入确认”作为关键审计事项的原由，主要有金额重大且为关键业绩指标、
12、可能存在重大错报风险、收入核算依赖复杂的信息系统等。“研发支出资本化”是调节利润的重灾区，研发支出不但金额重大对当期利润表还存在巨大的调节作用，研发支出是属于费用化还是资本化的判断涉及一系列的管理层估计。各家会计师事务所在对“研发支出资本化”事项描述中大多提到需要管理层重大判断的资本化条件：项目的技术可行性；使用或出售意图、市场因素、财务因素、资源因素等；带来充足未来经济利益的可能性；开始资本化的时点等。对于制造业，注册会计师通常会关注存货，这是由于在制造业企业中存货涉及数量和金额大、种类繁多，存货的计量会对财务报表产生重大的影响，而且大多数被审计单位对存货跌价准备的计量都涉及复杂且重大的管理
13、层判断。因此“存货减值”是汽车制造业较为常见的关键审计事项。将“长期资产的减值”作为关键审计事项的上市公司，主要涉及的原由有3个，其中江铃汽车和一汽夏利是因为被审计单位累计亏损导致的相关车型的长期资产存在减值迹象，海马汽车、江淮汽车和广汽集团主要是由于长期资产金额重大且在资产负债表中的比例较大，而上述的所有上市公司都因为相关事项涉及管理层的重大估计。“产品质量保证金”作为乘用车上市公司较常见的关键审计事项，主要是因为乘用车企业一般都按行业惯例，在一定的保修期间内为购车客户免费提供一定次数的保养服务，这其中涉及重大的管理层判断。结语本文在取得上述的研究结论同时，存在一定的局限性。本文的研究结论需要更长的时间幅度和更多样化的样本量才能得到加强和验证；其次，虽然尽量使用经独立第三方公布的真实数据证明观点，但其中难免存在一定程度的主观判断；最后，由于专业能力和所学知识所限，对于具体案例的研究和分析不够透彻。
